BFG RV/7100206/2024

Die angefochtenen nach § 293 BAO berichtigten Körperschaftsteuerbescheide vom 08.11.2023 wurden innerhalb der in § 302 Abs 2 lit a BAO bestimmten Jahresfrist ab Rechtskraft des zu berichtigenden Bescheides erlassen. Die Jahresfrist endete am 17.7.2024. Eine Berichtigung war demzufolge rechtlich möglich, da die Sonderregelung des § 302 Abs 2 lit. a BAO die Zulässigkeit von Berichtigungen gem. § 293 BAO über die allgemeinen Verjährungsfristen, auch über die absolute Verjährung, hinaus erweitert (vgl. Ritz/Koran, BAO8, § 302 Rz 6, Stoll Kommentar - Digital First, Rzeszut/Tanzer/Unger, § 293 Rz 39). Dabei sind die Berichtigung nach § 293 BAO sowie ein diesbezüglicher Antrag ausschließlich mit einem Jahr nach Eintritt der (formellen) Rechtskraft des zu berichtigenden Rechtsaktes begrenzt. Dies stets auch dann, wenn sich das an die Rechtskraft anschließende Jahr über die Verjährungsfrist - und zwar auch über die sogenannte absolute Verjährungsfrist hinaus - erstrecken sollte (vgl auch Ott, ZGV 1989/1- 2,4). Ebenso hindert nach Ritz/Koran, BAO8, § 256 Rz 13 die Zurücknahme der Beschwerde bzw. die Gegenstandsloserklärung nicht die Abgabenbehörde, den betreffenden Bescheid gegebenenfalls abzuändern (etwa gem. den § 293 oder § 293b) oder beispielsweise gem. § 299 Abs 1 aufzuheben. Daher wird eine Zurücknahme von Bescheidbeschwerden, um verbösernde Entscheidungen zu verhindern, im Ergebnis vielfach ins Leere gehen. Ermessen Ob die Berichtigung der vorgenannten Unrichtigkeiten durch einen Bescheid gemäß § 293 BAO vorgenommen wird, liegt im Ermessen der Abgabenbehörde. Nach § 20 BAO muss sich eine Entscheidung, die die Abgabenbehörde nach ihrem Ermessen zu treffen hat, in den Grenzen halten, die das Gesetz dem Ermessen zieht. Innerhalb dieser Grenzen ist eine Ermessensentscheidung nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommender Umstände zu treffen. Für Berichtigungen gemäß § 293 BAO gilt zudem der Vorrang des Prinzips der Rechtsrichtigkeit (Gleichmäßigkeit der Besteuerung) vor jenem der Rechtsbeständigkeit. In Bescheiden versehentlich unterlaufene Fehler sind daher grundsätzlich mit allen vom Gesetz vorgesehenen Mitteln zu beseitigen, und zwar unabhängig davon, ob sich die Berichtigung zu Gunsten oder zu Ungunsten der Partei auswirken würde (Ritz/Koran, BAO7 § 293 Tz 10). Nach Abwägung der einer Ermessensentscheidung zugrundeliegenden Prinzipien gibt die Abgabenbehörde dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit (Zweck des § 293 BAO ist die Herstellung eines rechtrichtigen Zustandes) den Vorrang. Zu berücksichtigen sind weiteres Billigkeitsgründe, somit im Wesentlichen die wirtschaftliche Lage des Abgabepflichtigen (vgl. UFS 14.7.2005, RV/3800-W/02). Zutreffend sind auch folgende Begründungsausführungen der belangten Behörde, wonach zu beachtende Billigkeitsgründe, die im Wesentlichen die wirtschaftliche Lage des Steuerpflichtigen berücksichtigen sollen, nicht hervorgekommen sind, da die Erstattung der Steuernachforderungen der Bf. auf Grund ihrer Vermögenslage, allenfalls im Wege von Zahlungserleichterungen, zumutbar ist. Bei der Ermessensübung ist vor allem darauf Bedacht zu nehmen, ob sich aus der Berichtigung für die Partei wesentliche Auswirkungen ergeben (AB 286 BlgNR 15. GP, 4; Brennsteiner in Fischerlehner/Brennsteiner, Abgabenverfahren I BAO3, § 293 Rz 8). Daher werden in richtiger Ermessensübung im Allgemeinen sich nur geringfügig auswirkende Fehler nicht berichtigt werden (zB Stoll, Ermessen, 126; VwGH 29.1.2009, 2008/16/0055, VwGH 2008/16/0086; BMF, AÖF 2008/62, Abschn. 4). Im vorliegenden Fall sind daher die steuerlichen Auswirkungen der Berichtigungen, bezogen auf die jeweiligen Streitjahre keinesfalls als geringfügig anzusehen. Die Berichtigung gem. § 293 BAO des Körperschaftsteuerbescheids 2012 löst eine Nachforderung in Höhe von 348.450,00 € und des Körperschaftsteuerbescheids 2013 eine Nachforderung von 2.860.675,00 € aus. Die Höhe dieser Geldbeträge stellen nach der Judikatur eine wesentliche Auswirkung dar und sind gem. § 293 BAO richtigzustellen. Die Beschwerde war daher insoweit abzuweisen. Zu Spruchpunkt II. (Stattgabe) Körperschaftsteuer 2014, 2015 und 2016 Gem. § 295 Abs 3 BAO ist ein Bescheid ohne Rücksicht darauf, ob die Rechtskraft eingetreten ist, auch ansonsten zu ändern oder aufzuheben, wenn der Spruch dieses Bescheides anders hätte lauten müssen oder dieser Bescheid nicht hätte ergehen dürfen, wäre bei seiner Erlassung ein anderer Bescheid bereits abgeändert, aufgehoben oder erlassen gewesen. Bei den "anderen Bescheiden" handelt es sich nicht um förmliche Grundlagenbescheide, sondern um Bescheide, die diesen ähnlich sind und in ihren Wirkungen materiell andere Bescheide beeinflussen (VwGH vom 14.5.1991, 90/14/0149; VwGH vom 10.11.1993, 92/13/0176). Solche "grundlagenähnliche" Bescheide sind etwa über die Höhe von Verlusten absprechende Bescheide (Körperschaftsteuerbescheide) für Verlustvorträge gem. § 18 Abs 6 EStG (Ritz/Koran, BAO8, § 295, Rz 15; VwGH vom 25.6.2008, 2006/15/0085 sowie vom 19.9.2013, 2012/15/0014; BFG vom 12.9.2018, RV/2100035/2017). Die belangte Behörde führte grundsätzlich zutreffend aus, dass die anrechenbare Zwischensteuer für Folgejahre gem. § 24 Abs 5 KStG 1988 eine dem Verlustvortrag gem. § 18 Abs 6 EStG 1988 vergleichbare Systematik hat. Auch hier wird die Höhe der anrechenbaren Zwischensteuer für Folgejahre mit rechtskraftfähiger Wirkung im Körperschaftsteuerbescheid des Jahres festgesetzt, in welchem die Zwischensteuer angefallen ist. Es wird damit im Sinne des § 92 Abs 1 lit b BAO eine abgabenrechtlich bedeutsame Tatsache festgestellt (vgl. VwGH vom 25.6.2008, 2006/15/0085). Der diesbezügliche Ausspruch wirkt auf ein späteres Veranlagungsverfahren derart ein, dass er für die nachfolgende Anrechnung der Zwischensteuer betragsmäßig verbindlich wird. Somit hat die Festsetzung der Höhe der anrechenbaren Zwischensteuer für Folgejahre die gleiche Auswirkung für die Körperschaftsteuerbescheide der Folgejahre wie die Festsetzung des negativen Einkommens, die in Folgejahren zum Verlustabzug gem. § 18 Abs 6 EStG führt. Dies wird auch durch das Erkenntnis des VwGH vom 10.11.1993, 92/13/0176, bekräftigt, wonach § 295 Abs. 3 BAO zur Änderung der die Folgejahre betreffenden Einkommensteuerbescheide (zwecks Nichtberücksichtigung der Zehntelbeträge) anzuwenden ist, wenn in einem Einkommensteuerbescheid statt der Zehntelabsetzung der betreffende Aufwand zur Gänze als Werbungskosten berücksichtigt wird. Verjährung: Wird ein "grundlagenähnlicher" Bescheid nach Ergehen von Folgejahre betreffende Körperschaftsteuerbescheide abgeändert, so sind die Folgejahre betreffenden Bescheide gem. § 295 Abs 3 BAO anzupassen. Solchen Abänderungen steht gem. § 209a Abs 2 BAO der Eintritt der Verjährung nicht entgegen, wenn vor Eintritt der Bemessungsverjährung der Körperschaftsteuer der Folgejahre eine Beschwerde gegen den Bescheid, in dem die Zwischensteuer festgesetzt wird, eingebracht wird (vgl. UFS 08.01.2010, RV/0452-W/04; UFS 01.09.2011, RV/1036-W/10). Nach § 209a Abs 2 BAO steht einer Abgabenfestsetzung der Eintritt der Verjährung nicht entgegen, wenn sie unmittelbar oder mittelbar von der Erledigung einer Beschwerde abhängt. Demnach gestattet die Bestimmung des § 209a Abs 2 BAO die verjährungsungebundene Abgabenfestsetzung auch außerhalb eines Rechtsmittels dann, wenn die Abgabenfestsetzung von der Erledigung einer anderen mit Beschwerde bekämpften Verwaltungsangelegenheit abhängig ist (vgl. VwGH 02.09.2009, 2008/15/0216; UFS 01.09.2011, RV/1036-W/10). Die Sondervorschrift des § 209a BAO setzt auch die absolute Verjährungsfrist außer Kraft (vgl. VwGH 04.02.2009, 2006/15/0182). Im konkreten Fall hat das Bundesfinanzgericht die Beschwerde gegen die Körperschaftsteuerbescheide 2012 und 2013, die vor Eintritt der Bemessungsverjährung der Körperschaftsteuer der Folgejahre eingebracht wurde, nicht meritorisch, sondern infolge einer Zurücknahmeerklärung der Bf. formell als gegenstandslos erklärt. Das Beschwerdeverfahren wurde folglich mit Beschluss des Bundesfinanzgerichts vom 25.07.2023 beendet. Die Erstbescheide erwuchsen in Rechtskraft. Die beschwerdegegenständlichen Körperschaftsteuerbescheide 2012 und 2013 in ihrer berichtigten Fassung vom 08.11.2023 wurden folglich nicht in einem Beschwerdeverfahren geändert, sondern von der belangten Behörde innerhalb der gem. § 302 Abs. 2 lit a BAO bestimmten Jahresfrist am 08.11.2023 erlassen. Gegen diese Bescheide wurde am 30.11.2023, somit nach Eintritt der Verjährung (der "abgeleiteten" Abgabe), die verfahrensgegenständliche Beschwerde erhoben. Daraus ergibt sich die Unzulässigkeit einer Anpassung der abgeleiteten Körperschaftsteuerbescheide für die Folgejahre insoweit, als mit der Zurücknahme der Beschwerde und dem formellen Beschluss ihrer Gegenstandsloserklärung die bereits für die Körperschaftsteuerbescheide 2014, 2015, 2016 eingetretene Verjährung ihrer Abänderung entgegenstehen. Die Festsetzungsverjährung der Körperschaftsteuer 2014, 2015 und 2016 endete am 31.12.2020, am 31.12.2021 und am 31.12.2022, demnach vor dem Ergehen der nach § 295 Abs. 3 BAO geänderten Bescheide am 16.11.2023. Eine Anwendung des § 209a Abs. 2 BAO war daher zu verneinen, weil die Abgabenfestsetzung in den nach § 295 Abs. 3 BAO berichtigten Körperschaftsteuerbescheiden nicht von der Erledigung einer vor dem Ablauf der Verjährungsfrist eingebrachten Beschwerde abhing. Die Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes, nach der § 209a Abs.2 BAO die verjährungsungebundene Abgabenfestsetzung auch außerhalb eines Rechtsmittelverfahrens gestattet (vgl. VwGH 02.09.2009, 2008/15/0216), ist auf den konkreten Fall insoweit nicht anwendbar, da es im Beschwerdeverfahren zu keiner meritorischen Entscheidung gekommen ist, die eine Änderung der Körperschaftsteuerbescheide 2014 bis 2017 im Rahmen des § 209a Abs. 2 BAO notwendig gemacht hätte. Die Abgabenfestsetzung war demgemäß infolge der Gegenstandsloserklärung der Beschwerde von der Erledigung einer anderen mit Beschwerde bekämpften Verwaltungsangelegenheit nicht mehr abhängig. Zudem bewirkte die Gegenstandsloserklärung und die Beendigung des Beschewrdeverfahrens, dass die Körperschaftsteuerbescheide 2012 und 2013 vom 26.06.2014 und vom 16.02.2016 in Rechtskraft erwuchsen und nicht mittelbar eine Abänderung der Folgebescheide nach § 295 Abs. 3 BAO nach sich gezogen haben. In diesem Sinne war die nachträgliche Berichtigung der Körperschaftsteuerbescheide 2012 und 2013 gem. § 293 BAO innerhalb der Jahresfrist nach § 302 Abs. 2 lit. a BAO und die Gegenstandsloserklärung der Beschwerde keine einheitliche Beschwerdeerledigung, zumal die Berichtigung nach § 293 BAO aus einem anderen Verfahrenstitel und überdies nach Beendigung des Beschwerdeverfahrens erfolgt war. Vor diesem Hintergrund ist die Festsetzungsverjährung in Bezug auf die Körperschaftsteuer 2014, 2015 und 2016 eingetreten, da die nach Zurücknahme der Beschwerde in Rechtskraft erwachsenen Körperschaftsteuerbescheide 2012 und 2013 keine Änderung der Folgebescheide nach sich gezogen haben. Daran ändert auch der Umstand nichts, dass die zurückgenommene Beschwerde vor dem Eintritt der Verjährung der abgeleiteten Körperschaftsteuerbescheide eingebracht wurde. Der Beschwerde war daher insoweit stattzugeben. Zu Spruchpunkt III. (Abweisung) Körperschaftsteuer 2017 Die Festsetzung der Körperschaftsteuer 2017 ist mit Ende des Jahres 2023 verjährt, die Abänderung des Körperschaftsteuerbescheides 2017 vom 16.11.2023 auf Grund des Körperschaftsteuerbescheides 2012 und des Körperschaftsteuerbescheides 2013 in der berichtigten Fassung vom 08.11.2023 erfolgte demnach innerhalb der Bemessungsverjährung und war zulässig. Insoweit war die Beschwerde als unbegründet abzuweisen. 3.2. Zu Spruchpunkt IV. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Die Frage, ob Folgebescheide gem. § 295 Abs. 3 BAO auf Grundlage einer im Sinne des § 302 Abs. 2 lit. a BAO außerhalb der Verjährungsfrist erfolgten Berichtigung von Bescheiden abgeändert werden können, wenn nach einer Gegenstandsloserklärung einer davor eingebrachten Beschwerde das Beschwerdeverfahren beim BFG beendet wurde, ist eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung, weil eine diesbezügliche Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes fehlt. Die Revision ist daher zulässig. Wien, am 26. November 2025