BFG RV/5100879/2024

Nach Ansicht des FAG trifft Bruckner in seinem Artikel, entgegen der Interpretation des geprüften Unternehmens, keine Aussagen zur Behandlung zukünftiger, zum jeweiligen Rückstellungsberechnungszeitpunkt noch nicht erfolgter Bezugserhöhungen. Seine Berechnungsmodelle gehen ausschließlich von dem zum jeweiligen Berechnungszeitpunkt aktuellen Bezug aus. Er beschäftigt sich ausschließlich mit den Auswirkungen, die sich aufgrund der unterschiedlichen Behandlung jener Bezugssteigerungen ergeben, die zwischen erstmaliger Zusage und Berechnungszeitpunkt der Rückstellung bereits eingetreten sind. Dabei zeigt Bruckner auf, dass lediglich auf Basis der zum jeweiligen Berechnungszeitpunkt bereits eingetretenen Bezugserhöhungen die Abweichung zwischen Gegenwartswertverfahren (mit Verteilung der Bezugserhöhungen auf die verbleibende Dienstzeit bis zum Dienstjubiläum) und Teilwertverfahren (mit Nachholung dieser Bezugserhöhungen) bei durchschnittlich rd. 8,83% liegt. Er befürwortete daher in seinem Artikel die (letztlich in den EStR umgesetzte) Möglichkeit, aus Vereinfachungsgründen mittels eines pauschalen Abschlages von rd. 9 % vom in der Praxis gängigen Teilwertverfahren auf das gem. EStG alleine zulässige Gegenwartswertverfahren umzurechnen. Vergleicht man die Berechnungsmethode des geprüften Unternehmens (mit zukünftigen Gehaltssteigerungen, ohne Teilwertabschlag und unter Ansatz der gleichen Parameter, die Bruckner angewendet hat) mit dem von Bruckner in seinem Artikel dargestellten Berechnungen zum Gegenwartswertverfahren und Teilwertverfahren, ergibt sich eine durchschnittliche Abweichung von 60,75% über die gesamte Laufzeit gegenüber dem Gegenwartswertverfahren und eine Abweichung von durchschnittlich 47,75% gegenüber dem Teilwertverfahren ohne Berücksichtigung zukünftiger Gehaltssteigerungen. Unabhängig davon, dass aus den EStR keine über das Gesetz hinausgehenden Rechte oder Pflichten begründet werden können, soll nach Ansicht des FAG der im Gesetz nicht vorgesehene Teilwertabschlag von 10% zur vereinfachten Ermittlung des Rückstellungsbetrages nach dem Gegenwartswertverfahren lediglich die Unterschiedsbeträge zwischen diesen beiden Verfahren pauschal abdecken, die sich alleine aus der Berücksichtigung jener Bezugsänderungen ergeben, die zwischen erstmaliger Zusage (=Diensteintritt) und maßgeblichem Zeitpunkt der Rückstellungsermittlung bereits eingetreten sind. Der Abschlag umfasst nach dem Rechtsverständnis des FAG aber nicht jene Unterschiedsbeträge, die sich zusätzlich aufgrund der Berücksichtigung zukünftiger Gehaltsänderungen ergeben. Die Berücksichtigung zukünftiger Gehaltssteigerungen ist gesetzlich aufgrund der verpflichtenden Anwendung des Gegenwartswertverfahrens explizit ausgeschlossen. Sollte der 10%ige Abschlag - wie das Unternehmen vermeint - auch jene zukünftigen Gehaltssteigerungen zwischen maßgeblichen Rückstellungsermittlungszeitpunkt und Eintritt des Dienstjubiläums abdecken, würde diese Vorgehensweise eine unverhältnismäßige und sachlich wohl nicht gerechtfertigte Schlechterstellung jener Steuerpflichtigen bewirken, die gem. § 14 Abs 12 EStG das Gegenwartswertverfahren anwenden. Das FAG weist auch darauf hin, dass das geprüfte Unternehmen bei der Jubiläumsgeldrückstellungsberechnung den Teil der Jubiläumsgeldrückstellung, der auf die Berücksichtigung des Gehaltstrends entfällt, gesondert ermittelt hat. Jener Teil der Jubiläumsgeldrückstellung, der keinen zukünftigen Gehaltstrend umfasst, wurde vom geprüften Unternehmen mit dem Teilwertabschlag iHv 10% vereinfacht aus dem Teilwertverfahren auf das Gegenwartswertverfahren umgerechnet. Insoweit wurden lediglich die Unterschiedsbeträge zwischen Teilwertverfahren und Gegenwartswertverfahren, die sich aus der Nachholung der bis zum jeweiligen Bilanzstichtag bereits erfolgten Bezugserhöhungen ergeben, ausgeglichen. Der Teil der Jubiläumsgeldrückstellung, der auf die Berücksichtigung der zukünftigen Lohn-und Gehaltssteigerungen zwischen zum Bilanzstichtag 31.12.2016 und dem Eintritt des jeweiligen Dienstjubiläums entfällt, wurde gesondert berechnet und zusätzlich steuerlich geltend gemacht. Da vom FAG im Rahmen der Außenprüfung ausschließlich dieser zusätzlich geltend gemachte Rückstellungsteil nicht anerkannt wurde, ist es nach Ansicht des FAG zu keiner doppelten Kürzung gekommen. Im Übrigen wird auf die ausführliche Begründung im Bericht in Tz. 6 verwiesen. Sollte der Rechtsansicht des geprüften Unternehmens gefolgt werden, wird vorsorglich beantragt bei der erstmaligen Berücksichtigung des Gehaltstrends bei der Berechnung der Jubiläumsgeldrückstellung das Nachholverbot zu berücksichtigen." Die Richterin fertigte in der Folge am 11. Juni 2025 einen Beschluss aus, in dem sie den Parteien den bisherigen Verfahrenslauf und den bisher festgestellten, vorläufigen Sachverhalt zur Stellungnahme und Ergänzung übermittelte. Die Stellungnahme der Amtspartei langte am 2. Juli 2025 ein. Der festgestellte Sachverhalt wurde bestätigt und wurde die Berechnung der sich aus der Auflösung wegen Nichtanerkennung der Abfertigungsrückstellung für 2019 ergebende Aufwand rechnerisch ermittelt. Mit Beschluss vom 11. Juli 2025 wurde der Bf. die Stellungnahme der Amtspartei übermittelt und wurde die telefonisch vereinbarte Fristverlängerung bis 8. August 2025 bestätigt. Am 8. August 2025 wurde seitens der steuerlichen Vertretung eine Stellungnahme eingebracht und wurde hinsichtlich Privatstiftung ausgeführt: "§ 27 Abs 5 Z 9 EStG sieht vor, dass die Einkünfte um die steuerlich maßgebenden Eingangswerte zu kürzen sind. Nach Tanzer ergibt sich aus der Bestimmung des § 27 Abs 5 Z 9 EStG keine Begrenzung des Kürzungsbetrages mit dem Zuwendungsbetrag (Tanzer in Arnold/Stangl/Tanzer, Privatstiftungssteuerrecht, Rz II/5B9). Zuwendungen an unbeschränkt steuerpflichtige unter § 7 Abs 3 KStG fallende Körperschaften sind Immer im Rahmen der Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu erfassen, auch wenn sie Substanzauszahlungen bei der Zuwendenden darstellen, und unterliegen nicht der Endbesteuerung (StiftR Rz 256). Zuwendungen und auf Ebene der Körperschaft nach allgemeinen Grundsätzen zu erfassen und eine etwaige Kapitalertragsteuer ist im Wege der Veranlagung auf die Körperschaftsteuer anzurechnen (keine Endbesteuerungswirkung auf Ebene einer Körperschaft). In diesem Sinne vertritt Tanzer, dass sich ein Negativsaldo bei Körperschaften jedenfalls steuerwirksam auswirkt (Tanzer in Arnold/Stangl/Tanzer, Privatstiftungssteuerrecht, Rz 11/589). Im Übrigen verweisen wir auf unsere Beschwerde vom 30.9.2024 zu den Feststellungsbescheiden der Jahre 2019 bis 2022." Im Erörterungsgespräch vom 18. September 2025 wurden zunächst die Anträge auf mündliche Verhandlung und Entscheidung durch den Senat zurückgezogen. Hinsichtlich Jubiläumsgeldrückstellung wurde auf die Ausführungen im Erörterungstermin zum Verfahren RV/5101398/2019, der ebenfalls am 18. September 2025 stattfand, verwiesen. In der Niederschrift finden sich folgende Ausführungen: "Dazu werden folgende Themen erörtert: 1) Anerkennung dem Grunde nach Stiftung wurde widerrufen, Widerruf kann nach § 34 PSG nur von einer natürlichen Person erfolgen. Daraus folgert die Amtspartei aus dem gesetzlichen Wortlaut, des § 27 Abs. 5 Z 9 EStG "Letztbegünstigter gemäß § 34" folgert die Amtspartei, dass auch nur natürliche Personen anrechnungsberechtigt im Sinne des § 27 Abs 5 Z 9 EStG seien. Vertreter der Beschwerdeführerin: Unsere Rechtsansicht dazu ist, dass eine juristische Person zwar die Stiftung nicht widerrufen kann, aber trotzdem an der Kürzung der Eingangswerte teilhaben kann. Eine gegenteilige Rechtsansicht geäußert von Marschner in RZ 54, Familienstiftung, wurde von ihm widerrufen mit Schreiben vom 09.04.2024. Dieses wird nochmals vorgelegt. Vertreter der belangten Behörde: Wir haben uns auf den Gesetzeswortlaut § 27 Abs. 5 Z 9 EStG bezogen. Dieser verweist auf § 34 PSG und wir sehen hier keinen Auslegungsspielraum. Vertreter der belangten Behörde: Begünstigte Person im Sinne des § 27 Abs. 5 Z 9 EStG kann nach Ansicht der belangten Behörde nur eine natürliche Person sein, auch wenn der Begriff der begünstigten Person im § 6 PSG geregelt ist. Vertreter der belangten Behörde: Das ist eine reine Rechtsfrage. Vertreter der Beschwerdeführerin: Steuerlogisch würde es mehr Sinn machen, die Anrechnung auch von einer juristischen Person zuzulassen. Die Beschwerdeführerin hat Ausgaben getätigt, diese sollten sich auswirken. Vertreter der belangten Behörde: Dies trifft aber auch zu, wenn die Privatstiftung aus einem anderen Grund als einem Widerruf liquidiert wird. Richterin: Es wird ein Erlös besteuert, der eigentlich ein Rückfluss aus der Stiftung ist. Steuerliche Vertretung: Sie behandeln diesen Fall wie eine normale Liquidation. Wie leiten Sie ab, dass die Ausgaben nicht anerkannt werden können? Wo gibt es im KStG ein Abzugsverbot? Vertreter der belangten Behörde: Die Privatstiftung ist eine eigentümerlose Institution. Daher kann ich keine Ausgaben geltend machen. Dies war Thema der vorigen Betriebsprüfung im Zuge derer eine Teilwertabschreibung nicht anerkannt wurde. Keine weiteren Ergänzungen. 2) Anerkennung der Höhe nach Bf. begehrt € 125.219,09, FA beantragt im Falle einer Anerkennung dem Grunde nach € 25.699,98 Vertreter der belangten Behörde: Bis August 2008 war das im § 32 Z 4 geregelt. Im lit. a wird die Zuwendung geregelt, in lit. b wird der Widerruf geregelt. Hier wird auf die erhaltene Zuwendung bezuggenommen. Daher ergibt sich eine betragsmäßige Begrenzung. Man kann nicht mehr angerechnet bekommen, als man Letztzuwendungen bekommen hat. Auch natürliche Personen sind hier betragsmäßig begrenzt. Auch eine Körperschaft kann unserer Meinung nach nicht den ganzen Eingangswert abrechnen, wenn die Letztzuwendung geringer als diese ist. Keinesfalls können Aufwendungen über Stiftungserrichtung im Sinne des § 27 Abs. 5 Z 9 gegengerechnet werden. Daher können die Beratungskosten niemals Teil des Eingangswertes werden. Vertreter der Beschwerdeführerin: Aber die Beratungskosten und auch die gesamten getätigten Aufwendungen und Zuwendungen an die Privatstiftung stellen einen Aufwand dar, der abgezogen werden kann, wenn seine Abzugsfähigkeit nicht ausgeschlossen ist. Vertreter der belangten Behörde: Diese Aufwendungen stellen keine steuerrechtlichen Betriebsausgaben dar im Sinne des § 4. Richterin: Die Unterlagen betreffend der Vor-BP wurden bis jetzt nicht vorgelegt. Vertreter der belangten Behörde: Die Unterlagen werden nachgereicht. Die Unterlagen der Vor-BP werden vom Finanzamt für Großbetriebe bis 30. September 2025 der Richterin übermittelt. Ebenso werden den steuerlichen Vertretern die Unterlagen übermittelt. Richterin: Gibt es noch Ergänzungen bezüglich dieser Anrechnung? Alle Parteien: Keine Ergänzungen. Sonstiges: Aus der Entscheidung betreffend Abfertigungsrückstellung ergibt sich unstrittig eine Verminderung des steuerlichen Ergebnisses 2019 in Höhe von 123.447,88 Euro." Mit Mail vom 18. September 2025 wurde seitens der Amtspartei der BP-Bericht der VorBP vom 22. Mai 2018 und die Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 30.1.2018 übermittelt. Dort finden sich zur ***1*** Privatstiftung unter TZ 4 folgende Feststellungen: "Sachverhalt: Dem Finanzanlagenverzeichnis des Unternehmens kann entnommen werden, dass eine "Beteiligung" an einer Privatstiftung in der Höhe von EUR 104.700,00, sowie Vertragserrichtungskosten in der Höhe von EUR 20.519,09 aktiviert wurden. Im Prüfungszeitraum erfolgten sodann Teilwertabschreibungen im Jahr 2013 in der Höhe von EUR 70.000,00, sowie im Jahr 2015 im Ausmaß von EUR 17.219,00. Neue Tatsachen / Beweise: Erst durch die im Rahmen der Prüfung vorgelegten Unterlagen wurde erstmalig ersichtlich, dass eine Teilwertabschreibung an der aktivierten Zuwendung an eine Privatstiftung vorgenommen wurde. Als diesbezüglichen Beweis wird der vorgelegte Kontoauszug betreffend die Privatstiftung zum 31.12.15 mit handschriftlichen Ergänzungen angeführt. Prüferfeststeilung /Rechtliche Würdigung: Charakteristikum der Privatstiftung ist der Umstand, dass es sich dabei um ein "eigentümerloses" Vermögen handelt, dem kraft Gesetz Rechtspersönlichkeit zuerkannt wird. Diese "Eigentümerlosigkeit" bedeutet, im Gegensatz zu den meisten anderen juristischen Personen, dass eine Privatstiftung weder über Eigentümer noch über Mitglieder oder Gesellschafter verfügt. Eine Beteiligung als Gesellschafter oder Mitglied ist somit definitionsgemäß unmöglich (Arnold in Arnold (Hrsg), Privatstiftungsgesetz - Kommentar3 (2013) zu § 1 PSG - Begriff, Rz. 8) Folglich kann eine Stiftung niemals ein Bestandteil des Finanzanlagevermögens eines Unternehmens sein und dadurch einer etwaigen Teilwertabschreibung zugänglich gemacht werden. Dies bedingt, dass die im Prüfungszeitraum vorgenommenen Teilwertabschreibungen zur Gänze zu neutralisieren sind und die Privatstiftung aus dem Finanzanlagevermögen auszuscheiden ist (siehe auch Marschner in Jakom EStG, 10. Aufl. 2017, § 4, Rz. 418)." Mit Mail vom 23.9.2025 wurde von der Prüferin eine Nachricht samt Berechnung übermittelt, in welchem die mit der steuerlichen Vertretung abgestimmten Beträge zum Punkt "Berechnungsdifferenzen 2020 und 2021" dargelegt wurden. Mit Mail vom 30.9.2025 wurde seitens der steuerlichen Vertretung ein Mail übermittelt, worin ausgeführt wird, dass es für die Errichtung der ***1*** Privatstiftung einen betrieblichen Grund aus Sicht der Bf. gegeben habe. Es habe die Überlegung bestanden, Beteiligungen an anderen Gesellschaften von der Bf. an die Privatstiftung zu übertragen, um diese aus dem Einflussbereich der GT herauszulösen und damit eine Konsolidierungspflicht zu vermeiden. Dazu wurde im Anhang ein Schreiben von LeitnerLeitner vom 20.7.2007 an die Bf. übermittelt. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Sachverhalt Die Bf. ist Gruppenmitglied einer Unternehmensgruppe mit Gruppenträger GT. Der Bilanzstichtag ist der 31.12. des Jahres. Die Bf. ermittelt ihren Gewinn nach § 5 EStG. In der Beschwerde vom 30.9.2024 wurde auf eine Beschwerdevorentscheidung verzichtet und wurde die Beschwerde innerhalb von drei Monaten an das Bundesfinanzgericht vorgelegt. Das Unterbleiben einer Beschwerdevorentscheidung erfolgte demnach nach § 262 Abs. 2 BAO zu Recht. Die Beschwerde wurde dem Bundesfinanzgericht mit Vorlagebericht vom 30.12.2024 hinsichtlich der Jahre 2017 bis 2021 vorgelegt. Das Verfahren hinsichtlich des Jahres 2022 wurde separat im Jahr 2025 vorgelegt und wird nach Ablauf der Revisionsfrist oder nach Revision und Entscheidung durch den Verwaltungsgerichtshof entschieden. 1) Abfertigungsrückstellung Zum Sachverhalt betreffend Abfertigungsrückstellung wird auf die Entscheidung vom 10. Dezember 2024, (BFG 10.12.2024, RV/5101309/2018) verwiesen. Der dort festgestellte Sachverhalt wird dieser Entscheidung zugrunde gelegt. Gegen die Entscheidung wurde keine Revision erhoben. Lt. Schreiben der steuerlichen Vertretung vom 8. August 2025 ist dieser Punkt nicht mehr verfahrensgegenständlich und wurde die Entscheidung anerkannt. Formal ist die Beschwerde vom 27. Mai 2017 unerledigt geblieben und wurde dem Beschwerdebegehren im verfahrensgegenständlichen Bescheid vom 18. März 2024 nicht Folge gegeben. Daher gilt die Beschwerde vom 27. Mai 2017 auch gegen den nunmehr verfahrensgegenständlichen Bescheid vom 18.3.2024 gerichtet. Die Nichtanerkennung der Abfertigungsrückstellung führt unstrittig zu einer Reduktion des steuerlichen Ergebnisses 2019 um € 124.447,88. 2) Jubiläumsgeldrückstellung Zum Sachverhalt betreffend Jubiläumsgeldrückstellung darf, um Wiederholungen zu vermeiden, auf die Seiten 22 und 23 der Entscheidung BFG vom 29. September 2025, RV/5101398/2019, verwiesen werden. Der dort festgestellte Sachverhalt wird unverändert dieser Entscheidung zugrunde gelegt. 3) ***1*** Privatstiftung Die ***1*** Privatstiftung wurde mit Stiftungsurkunde vom 27.8.2007 von Bf., Mag. VN ***2***, Mag. VN2 ***2*** und VN3 ***3*** als Stifter errichtet. Von Bf. getätigte Geldzuwendungen an die ***1*** Privatstiftung iHv 104.700 € (gewidmete Bareinlage 69.700,00 € und 35.000,00 € Zuschuss) wurden anlässlich der Errichtung der Stiftung im Jahr 2007 geleistet und gemeinsam mit Beratungskosten iHv 20.519,09 € am Konto 12547 "Stifterrechte" als Anschaffungskosten für den Vermögenswert "***1*** - Privatstiftung" im Rechnungswesen der Bf. verbucht. Bei den zugewendeten Vermögenswerten handelt es sich um "Altvermögen". (Zuwendung an die Privatstiftung bis 31.7.2008) Im Zuge der vorangegangenen Außenprüfung wurden die 2013 und 2015 vorgenommenen Abschreibungen dieses Vermögenswertes iHv 70.000,00 € bzw. 17.219,00 € steuerlich neutralisiert, da eine Privatstiftung als eigentümerlose Körperschaft weder über Eigentümer, Mitglieder oder Gesellschafter verfügt, folglich auch nicht Bestandteil des Finanzanlagevermögens eines Unternehmens sein kann und daher auch keine Teilwertabschreibung möglich ist. Im Übrigen wurde festgestellt, dass die Privatstiftung aus diesem Grund steuerlich aus dem Finanzanlagevermögen auszuscheiden ist. Bei der ***1*** Privatstiftung handelt es sich nicht um eine betriebliche Privatstiftung gem. § 4 Abs 11 Z 1 EStG. Am 16.11.2015 wurde die Stiftung mit Notariatsakt von den Stiftern VN ***2***, VN2 ***2*** und VN3 ***3*** entsprechend dem in der Stiftungsurkunde vorbehaltenen Widerrufsrecht widerrufen. Das Guthaben aus der Abwicklung lt. der am 2.2.2017 aufgestellten "korrigierten Schlussrechnung zum 30.12.2016" iHv 25.699,98 € wurde ohne KESt Abzug an die letztbegünstigte Bf. zugewendet und vom geprüften Unternehmen als Ertrag verbucht. Nach Abwicklung wurde die Privatstiftung per 21.6.2017 aus dem Firmenbuch gelöscht. Der unternehmensrechtlich ausgewiesene Buchwert iHv. 38.000,- € wurde 2017 aufwandswirksam ausgebucht. In der steuerlichen MWR 2017 wurden die steuerlichen Korrekturen der vorangegangenen Außenprüfung iHv 87.219,00 € abgerechnet. Somit wurden 2017 steuerlich 125.219,09 € als Betriebsausgabe geltend gemacht. Diese wurde von der Betriebsprüfung nicht anerkannt. 4) Korrektur Vorzeichenfehler Die Berechnungsdifferenz konnte zwischen den Parteien geklärt werden. Dies ergibt sich aus dem Mail der Amtspartei vom 23.9.2025. Zur Berechnung wird auf das Ende dieser Entscheidung verwiesen. 2. Beweiswürdigung Der Sachverhalt ist unstrittig, dies wurde in den Erörterungsterminen vom 18. September 2025 sowohl betreffend Jubiläumsgeldrückstellung als auch betreffend Privatstiftung bestätigt. 3. Rechtliche Beurteilung 3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abweisung 2018, teilweise Stattgabe 2017, 2019 bis 2021) 1) Abfertigungsrückstellung Zur rechtlichen Beurteilung betreffend Abfertigungsrückstellung wird auf die Entscheidung vom 10. Dezember 2024, (Bundesfinanzgericht 10.12.2024, RV/5101309/2018) verwiesen. Die dortige rechtliche Beurteilung wird auch dieser Entscheidung zugrunde gelegt. Gegen die Entscheidung wurde keine Revision erhoben. Lt. Schreiben der steuerlichen Vertretung ist dieser Punkt nicht mehr verfahrensgegenständlich. Die Beschwerde war in diesem Punkt abzuweisen. Die Abweisung führt zu einer Änderung im Jahr 2019. (siehe Punkt 4) 2) ***1*** Privatstiftung Nach § 3 Abs. 1 PSG können Stifter einer Privatstiftung eine oder mehrere natürliche oder juristische Personen sein. Gemäß § 34 PSG kann eine Privatstiftung vom Stifter nur dann widerrufen werden, wenn er sich den Widerruf in der Stiftungserklärung vorbehalten hat. Einem Stifter, der eine juristische Person ist, kann ein Widerruf nicht vorbehalten werden. Nach § 4 Abs. 4 EStG 1988 sind Betriebsausgaben Aufwendungen oder Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind. Nach § 4 Abs. 11 Z 1 EStG 1988 in der am 31.12.2017 gültigen Fassung gilt: "Für Zuwendungen an und von Privatstiftungen gilt folgendes: 1. Zuwendungen an Privatstiftungen sind nach Maßgabe der folgenden Bestimmungen Betriebsausgaben: a) Die Privatstiftung dient nach der Stiftungsurkunde und der tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar dem Betriebszweck des stiftenden Unternehmers oder auch mit diesem verbundener Konzernunternehmen. Verteilt die Privatstiftung die Zuwendungen gemäß § 13 Abs. 1 Z 1 vorletzter Satz des Körperschaftsteuergesetzes 1988, sind die Zuwendungen gemäß dieser Verteilung abzugsfähig. b) Die Privatstiftung dient nach der Stiftungsurkunde und der tatsächlichen Geschäftsführung der Unterstützung betriebszugehöriger Arbeitnehmer. Die Zuwendungen des stiftenden Arbeitgebers sind dabei nur in dem in Abs. 4 Z 2 lit. b genannten Ausmaß und nur unter folgenden Voraussetzungen als Betriebsausgabe abzugsfähig: (…) Die Stiftungsurkunde sieht vor, dass das Vermögen bei Auflösung der Privatstiftung nur den Begünstigten zufällt und bei Fehlen von Begünstigten nur für gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke im Sinne der Bundesabgabenordnung verwendet werden darf. c) Die Privatstiftung dient nach der Stiftungsurkunde und der tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar der Weitergabe von Beteiligungserträgen im Sinne des § 10 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes 1988 aus Beteiligungen am Unternehmen des Arbeitgebers oder an mit diesem verbundenen Konzernunternehmen. Verteilt die Privatstiftung die Zuwendungen gemäß § 13 Abs. 1 Z 1 vorletzter Satz des Körperschaftsteuergesetzes 1988, sind die Zuwendungen gemäß dieser Verteilung abzugsfähig. Stifter laut der Stiftungsurkunde können nur der Arbeitgeber, die mit diesem verbundenen Konzernunternehmen und die innerbetrieblich bestehende gesetzliche Arbeitnehmervertretung sein. Die Zuwendungen des Stifters sind dabei nur insoweit abzugsfähig, als es sich um Beteiligungen am Unternehmen des Arbeitgebers oder an mit diesem verbundenen Konzernunternehmen oder um den für die Anschaffung solcher Beteiligungen notwendigen Geldbetrag, weiters um Aufwendungen für die Gründung und die laufende Betriebsführung der Stiftung handelt und folgende Voraussetzungen erfüllt sind: (…)" § 27 Abs. 5 Z 9 EStG 1988 in der am 31.12.2017 gültigen Fassung lautet: "Ist ein Stifter im Falle des Widerrufs einer nicht unter § 4 Abs. 11 Z 1 fallenden Privatstiftung Letztbegünstigter gemäß § 34 des Privatstiftungsgesetzes, sind die Einkünfte auf seinen Antrag um die steuerlich maßgebenden Werte seiner vor dem 1. August 2008 getätigten Zuwendungen an die Privatstiftung zu kürzen. Dies gilt nur dann, wenn der Stifter diese Werte nachweist. Für Zuwendungen nach dem 31. Juli 2008 erfolgt die Kürzung um den Letztstand des Evidenzkontos gemäß Z 8 lit. c. Die Kürzung gilt sinngemäß für den Widerruf einer ausländischen Stiftung oder sonstigen Vermögensmasse, die jeweils mit einer Privatstiftung vergleichbar sind, mit der Maßgabe, dass die nach österreichischem Steuerrecht ermittelten Werte anzusetzen sind. Voraussetzung für die Kürzung bei Widerruf einer ausländischen Stiftung (Vermögensmasse) ist, dass für die Zuwendung an die ausländische Stiftung (Vermögensmasse) Stiftungseingangssteuer oder Erbschafts- oder Schenkungssteuer entrichtet wurde." Aus den zitierten Rechtsvorschriften ergibt sich für den gegenständlichen Fall folgendes: Charakteristikum der Privatstiftung ist der Umstand, dass es sich um ein "eigentümerloses" Vermögen handelt, dem kraft Gesetz Rechtspersönlichkeit zuerkannt wird. Diese "Eigentümerlosigkeit" bedeutet, dass eine Privatstiftung weder über Eigentümer noch über Mitglieder oder Gesellschafter verfügt. Der Stifter kann seine Zuwendung nicht als Wirtschaftsgut aktivieren. (Marschner in Jakom EStG, 10. Aufl. 2017, § 4, Rz. 418) Die Vor-BP hat deshalb die Privatstiftung zu Recht steuerrechtlich aus dem Finanzanlagevermögen ausgeschieden. Wie aus § 3 Abs. 1 PSG ausdrücklich ersichtlich, können juristische Personen Stifter einer Privatstiftung sein. Sie können diese Privatstiftung allerdings nach § 34 PSG ausdrücklich nicht widerrufen. Strittig ist zwischen den Parteien in rechtlicher Sicht, ob sich aus dem Ausschluss vom Widerruf einer Privatstiftung für juristische Personen ergibt, dass sie auch von der Anrechnung der Stiftungseingangswerte ausgeschlossen sind, wovon die Amtspartei ausgeht, da § 27 Abs. 5 Z 9 EStG 1988 auf § 34 PSG verweist. Dieser Ansicht wird seitens der Richterin nicht gefolgt. Unstrittig wurde die Stiftung gemäß § 34 PSG von einer hierzu berechtigten natürlichen Person widerrufen. Unstrittig war auch die Bf. Stifter. Nach dem ausdrücklichen Gesetzeswortlaut "Ist ein Stifter im Falle des Widerrufs einer nicht unter § 4 Abs. 11 Z 1 fallenden Privatstiftung Letztbegünstigter gemäß § 34 des Privatstiftungsgesetzes, sind die Einkünfte auf seinen Antrag um die steuerlich maßgebenden Werte seiner vor dem 1. August 2008 getätigten Zuwendungen an die Privatstiftung zu kürzen." ergibt sich nach Ansicht der Richterin, dass jeder Stifter nach einem Widerruf die Stiftungseingangswerte anrechnen darf. Hätte der Gesetzgeber dies ausschließen wollen, hätte er "ist ein Stifter im Falle seines Widerrufs…" formuliert. Dass die Bf. die Stiftung nicht widerrufen kann, ändert zudem nichts an ihrer Stellung als Letztbegünstigte. Eine Nichtanwendung dieser Gesetzesbestimmung auf juristische Personen würde ihrer Zielsetzung, die Rückgabe des seinerzeit übergebenen Vermögens an den Stifter ertragsteuerlich zu begünstigen, zuwiderlaufen. Diesbezüglich wird den Ausführungen der Bf. gefolgt, zumal für die Ermittlung des Einkommens von juristischen Personen dem Grunde nach die einkommensteuerlichen Vorschriften maßgeblich sind, soweit keine spezielleren Vorschriften im KStG enthalten sind. Diese Rechtsansicht wird auch von Tanzer, Privatstiftungs-Steuerrecht2 (2009) Rz II/585 geteilt, wo ausgeführt wird: "Nur wenn die (gesamte) Auflösung einer Privatstiftung durch einen - rechtsgültigen - Widerruf iSd § 34 PSG bewirkt wird, greift die Kürzungsbestimmung ein. Andernfalls, also in Verfolgung aller anderer Auflösungsgründe iSd § 35 Abs 1 PSG, steht nicht einmal dem Stifter diese Begünstigung zu. Die Rechtsmöglichkeit der Eingangskürzung erstreckt sich nur auf "den Stifter" im Rechtssinn von § 34 PSG (arg dessen ausdrückliche und alleinige Zitierung in § 27 Abs 1 Z 9 erster Satz EStG). Diese mittelbare Tatbestandswirkung führt dazu, dass eine Person, der gar kein Widerrufsrecht gegenüber der Stiftung zusteht, auch in ihrer Eigenschaft als (Gesamt-)Rechtsnachfolgerin eines Stifters davon niemals Gebrauch machen kann. Körperschaften, die nicht befähigt sind, eine Stiftung zu widerrufen, dieses Recht steht nur natürlichen Personen als Stiftern zu (arg § 34 zweiter Satz PSG), können dennoch an der Kürzung um die Eingangswerte teilhaben. Dies ist dann der Fall, wenn eine physische Person als (Mit-)Stifterin von ihrem Widerrufsrecht wirksam Gebrauch gemacht hat." Die Betriebsprüfung stützte diese Nichtanrechnung vorrangig auf Marschner, Optimierung der Familienstiftung, 4. Aufl,2019, Tz 1470: "§ 27 Abs 5 Z 9 EStG stellt auf den Stifter als Letztbegünstigten gemäß § 34 PSG ab. Dies bedeutet, dass nur natürliche Personen anrechnungsberechtigt sind. Juristische Personen als Stifter erhalten keine Anrechnung, da diese nicht widerrufsberechtigt sind (Rz 54)." Diese Rechtsansicht wurde von ihm jedoch im Schreiben vom 9.4.2024 an die steuerliche Vertretung nicht aufrecht erhalten. Grundsätzlich kann daher die Bf. nach Ansicht der Richterin die Stiftungseingangswerte anrechnen. Fraglich ist, in welcher Höhe dies möglich ist. Die Amtspartei führte diesbezüglich im Vorlagebericht vom 30.12.2024 aus, dass die Übertragung des Restvermögens an die Letztbegünstigten einer Zuwendungsbesteuerung unterliege. Bei Anwendung des § 27 Abs. 5 Z 9 EStG handle es sich um eine Kürzungsbestimmung, wonach der Stifter als Letztbegünstigter bei "Altvermögen" (Zuwendung an die Stiftung vor dem 1.8.2008) auf Antrag seine steuerlichen Eingangswerte (in diesem Fall € 104.700) von der Bemessungsgrundlage (in diesem Fall € 25.699,98) abziehen könne. Diese Anwendung des § 27 Abs 5 Z 9 EStG könne demnach nicht dazu führen, dass über die erfolgswirksame Übertragung des Restvermögens (Konto 5456 2017: € 25.699,98) hinaus, die gesamte seinerzeitige Zuwendung inklusive "aktivierter" Beratungskosten (€ 125.219,09) aufwandswirksam werde. Die Anrechnung gem. § 27 Abs 5 Z 9 EStG könne, nach Ansicht der belangten Behörde vorbehaltlich der Ausführungen im vorhergehenden Punkt a) maximal bis zu einem Betrag in Höhe von € 25.699,98 aufwandswirksam werden. Im Falle der Stattgabe der Beschwerde in diesem Punkt dem Grunde nach, werde beantragt, dass ein Anrechnungsbetrag iHv. maximal € 25.699,98 berücksichtigt werde. Die Bf. führte dazu in ihrem Schreiben vom 8.8.2024 aus: "§ 27 Abs 5 Z 9 EStG sieht vor, dass die Einkünfte um die steuerlich maßgebenden Eingangswerte zu kürzen sind. Nach Tanzer ergibt sich aus der Bestimmung des § 27 Abs 5 Z 9 EStG keine Begrenzung des Kürzungsbetrages mit dem Zuwendungsbetrag (Tanzer in Arnold/Stangl/Tanzer, Privatstiftungssteuerrecht, Rz II/5B9). Zuwendungen an unbeschränkt steuerpflichtige unter § 7 Abs 3 KStG fallende Körperschaften sind immer im Rahmen der Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu erfassen, auch wenn sie Substanzauszahlungen bei der Zuwendenden darstellen, und unterliegen nicht der Endbesteuerung (StiftR Rz 256). Zuwendungen und auf Ebene der Körperschaft nach allgemeinen Grundsätzen zu erfassen und eine etwaige Kapitalertragsteuer ist im Wege der Veranlagung auf die Körperschaftsteuer anzurechnen (keine Endbesteuerungswirkung auf Ebene einer Körperschaft). In diesem Sinne vertritt Tanzer, dass sich ein Negativsaldo bei Körperschaften jedenfalls steuerwirksam auswirkt (Tanzer in Arnold/Stangl/Tanzer, Privatstiftungssteuerrecht, Rz 11/589). Im Übrigen verweisen wir auf unsere Beschwerde vom 30.9.2024 zu den Feststellungsbescheiden der Jahre 2019 bis 2022." Die zitierte Meinung von Tanzer lautet im Vollzitat: "Nur für Körperschaften als Empfänger von Letztzuwendungen, die mit einem Minus-Saldo abgerechnet worden sind, folgten daraus allgemein steuerbedeutsame negative Kapitaleinkünfte, die jedenfalls ausgleichs- wenn auch im außerbetrieblichen Bereich nicht vortragsfähig wären. Dies deshalb, weil Körperschaften an der Endbesteuerung im Bereich der Beteiligungserträge nach § 93 Abs 2 Z 1 EStG, wozu auch (Letzt-)Zuwendungen aus außerbetrieblich-eigennützigen Privatstiftungen zählen, nicht teilnehmen (arg § 97 Abs 1 zweiter Satz EStG)." Zutreffend führt die Bf. in Übereinstimmung mit RZ 256 der Stiftungssteuerrichtlinien aus, dass Zuwendungen an unbeschränkt steuerpflichtige unter § 7 Abs 3 KStG fallende Körperschaften immer im Rahmen der Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu erfassen sind, auch wenn sie Substanzauszahlungen bei der Zuwendenden darstellen, und nicht der Endbesteuerung unterliegen. Entgegen der Meinung von Tanzer ergibt sich aber aus dem Zweck der Bestimmung des § 27 Abs. 5 Z 9 EStG, dass eine Anrechnung nur bis zum Betrag der Zuwendung möglich ist. Sinn und Zweck dieser Vorschrift ist, wie auch von der Bf. in der Beschwerde vom 30.9.2024 ausgeführt, die Rückgabe des seinerzeit übergebenen Vermögens an den Stifter ertragsteuerlich zu begünstigen. Nach Ansicht der Richterin ist es nicht Zweck dieser Vorschrift, Aufwendungen, die bei Gründung der Privatstiftung aufgrund der Bestimmungen des § 4 Abs. 11 Z 1 EStG 1988 nicht abzugsfähig waren und auch nicht aktiviert werden konnten, im Zuge des Widerrufs einer Privatstiftung einem Betriebsausgabenabzug zuzuführen. Die abzugsfähigen Stiftungseingangswerte sind demnach nach Ansicht der Richterin mit der Höhe der Zuwendung begrenzt und betragen € 25.699,98. Zum Betriebsausgabenabzug von Beratungskosten zur Errichtung der Privatstiftung wird darauf hingewiesen, dass diese von dem Begriff der Stiftungseingangswerte im Sinne des § 27 Abs. 5 Z 8 lit d EStG nicht umfasst sind, da sie nicht zum Wert des gestifteten Vermögens gehören. Ein allgemeiner Betriebsausgabenabzug ist schon deshalb nicht möglich, weil diese Beratungskosten nicht im Jahr 2017 angefallen sind und eine Aktivierung nicht möglich war. Aufwendungen einer Körperschaft im Zusammenhang mit einer Privatstiftung sind nicht nach dem allgemeinen Betriebsausgabenbegriff möglich, sondern nur unter den Einschränkungen der Spezialbestimmungen des § 4 Abs. 11 Z 1 EStG. Es liegt unstrittig keine in dieser Gesetzesbestimmung genannte Privatstiftung vor, wenn auch betriebliche Gründe für die Gründung vorlagen (Mail der Bf. vom 30.9.2025). Der Beschwerde war in diesem Punkt teilweise stattzugeben. 3) Jubiläumsgeldrückstellung Zur rechtlichen Beurteilung betreffend Jubiläumsgeldrückstellung darf, um Wiederholungen zu vermeiden, auf die Seiten 24 bis 29 der Entscheidung BFG vom 29. September 2025, RV/5101398/2019, verwiesen werden. Diese rechtliche Beurteilung wird auch dieser Entscheidung zugrunde gelegt, weshalb die Beschwerde in diesem Punkt abzuweisen war. 4) Berechnungen Einkommen Gruppenmitglied 2017 | Einkommen des Gruppenmitglieds lt. Bescheid vom 18.3.2024 | 898.842,30 | Abrechnung Stiftungseingangswerte | 25.699,98 | Einkommen Gruppenmitglied lt. Erkenntnis | 873.142,32 2019 | Einkommen des Gruppenmitglieds lt. Bescheid vom 21.3.2024 | 1.562.167,98 | Reduktion wg. Abfertigungsrückstellung | 124.447,88 | Einkommen Gruppenmitglied lt. Erkenntnis | 1.437.720,10 2020 | Einkommen des Gruppenmitglieds lt. Bescheid vom 13.5.2024 | 1.438.246,33 | Reduktion wg. Berechnungsdifferenz | 205,27 | Einkommen Gruppenmitglied lt. Erkenntnis | 1.438.041,06 2021 | Einkommen des Gruppenmitglieds lt. Bescheid vom 13.5.2024 | 1.078.336,43 | Reduktion wg. Berechnungsdifferenz | 347,78 | Einkommen Gruppenmitglied lt. Erkenntnis | 1.077.988,65 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Zur Frage, ob auch eine juristische Person als Stifter die Stiftungseingangswerte anrechnen darf und in welcher Höhe, gibt es bislang keine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes. Linz, am 10. November 2025