BFG RV/5100786/2023

Hinsichtlich der steuerlichen Folgen auf Ebene der Anteilsinhaber der Körperschaft ist hingegen das allgemeine Ertragsteuerrecht anwendbar. Gemäß § 27a Abs 3 Z 2 lit c EstG 1988 ist "im Falle der Liquidation (§ 27 Abs 6 Z 2) der Unterschiedsbetrag zwischen dem Abwicklungsguthaben und den Anschaffungskosten" Bemessungsgrundlage der betreffenden Einkünfte. Als Bemessungsgrundlage ist im Falle der Liquidation einer Kapitalgesellschaft der Unterschiedsbetrag zwischen (zugeflossenem) Abwicklungsguthaben und den Anschaffungskosten heranzuziehen (Kirchmayr in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG16, § 27a, Rz 105 mit Verweis auf Hristov, Die Liquidation im Ertragsteuerrecht, 261 f; Ruppe in Doralt/Gassner/Lechner/Ruppe/Tanzer/Werndl, Steuern im Rechtsstaat (FS Stoll), 129). Gemäß § 31 Abs 2 EStG 1988 idF vor dem Budgetbegleitgesetz 2011 unterliegt im Fall der Liquidation bei den Anteilsinhabern der dabei erzielte Überschuss der Besteuerung. Überschuss im Sinne des § 31 Abs 2 ist der Unterschiedsbetrag zwischen den Anschaffungskosten des Anteilsinhabers und dem ihm zugeteilten Anteil am Ergebnis der Liquidation (vgl Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuerhandbuch, § 31, Rz 13). Im beschwerdegegenständlichen Fall hat der Buchwert der Beteiligung der Bf an der BA im Zeitpunkt der Abwicklung Null betragen, weil die oben angeführten Teilwertabschreibungen des Beteiligungsansatzes an der BA in Höhe von insgesamt € 112.678.324,82 vor Beginn des Liquidationszeitraumes und die weitere Teilwertabschreibung in Höhe von € 26.873.928,20 im Jahr 2020 vor Ende der Liquidation der BA vorgenommen wurden. Der Bf ist nach den getroffenen Feststellungen nach Beendigung der BA im Jahr 2021 ein Liquidationserlös (zu verteilendes Liquidationsendvermögen) in Höhe von € 547.951,53 zugeflossen, jedoch wurde im Liquidationszeitraum eine steuerneutrale Teilwertabschreibung in Höhe von € 26.873.928,20 vorgenommen. Unter Außerachtlassung der vorgenommenen Teilwertabschreibung wurde aus der Liquidation der BA auf Ebene der Bf aus dem Ausscheiden der Beteiligung an der BA ein Liquidationsgewinn erzielt. Nach der oben angeführten Rechtsprechung des VwGH (siehe Rn 28 in VwGH 16.04.2024, Ro 2023/13/0003) kann eine doppelte Nichtberücksichtigung von Verlusten nur dann vorliegen, wenn auf zwei Ebenen ein Verlust anfällt und dieser auf keiner Ebene berücksichtigt wird. Dies wäre etwa dann der Fall, wenn ein negatives Liquidationsergebnis auf Ebene des ausländischen Gruppenmitglieds entsteht und eine steuerneutrale Teilwertabschreibung auf diese Beteiligung in der Liquidationsphase vorgenommen wird. Nach den getroffenen Feststellungen wurde auf Ebene des ausländischen Gruppenmitglieds (BA) ein negatives Liquidationsergebnis in Höhe von € - 20.919.875,89 erzielt. Auf Ebene der Bf ist zwar ein Liquidationserlös aus der Beteiligung an der BA in Höhe von € 547.951,53 zugeflossen, jedoch wurde im Liquidationszeitraum eine steuerneutrale Teilwertabschreibung in Höhe von € 26.873.928,20 vorgenommen. Es liegt somit auf beiden Ebenen ein Verlust vor, der nicht berücksichtigt wurde. Hinsichtlich der letztlich noch strittigen Frage, ob Liquidationsverluste unter § 9 Abs 7 KStG 1988 subsumiert werden können, ist festzuhalten, dass dies vom überwiegenden Teil des Schrifttums (Wiesner/Kirchmayr/Mayr, Gruppenbesteuerung2 (2008) 171; Burgstaller/Haslinger in Lang/Schuch/Staringer/Stefaner, Grundfragen der Gruppenbesteuerung (2007) 298; Urtz in Achatz/Kirchmayr, KStG (2015) § 9 Rz 391) bejaht wird. Anders sehen dies etwa Heffermann/Wimpissinger, Abzugsfähigkeit von Liquidationsverlusten bei Beteiligungen innerhalb einer Steuergruppe, ÖStZ 2013, 43; Stefaner/Weninger in Lang/Schuch/Staringer, § 9 Tz 193. Das Bundesfinanzgericht schließt sich der vom überwiegenden Schrifttum vertretenen Meinung an, dass von der Steuerneutralität der Veräußerungsverluste im Sinn des § 9 Abs 7 KStG 1988 nicht nur die Verluste anlässlich der Veräußerung einer Beteiligung, sondern auch jene Verluste umfasst sind, die anlässlich der Liquidation des (in- oder ausländischen) Gruppenmitglieds anfallen. Dafür spricht etwa der Vergleich zu § 10 Abs 3 KStG 1988, da nach herrschender Ansicht von den Veräußerungsverlusten im Sinn des § 10 Abs 3 KStG 1988 auch Verluste anlässlich der Liquidation der ausländischen Körperschaft umfasst werden (vgl etwa Wiesner/Schneider/Spanbauer/Kohler, KStG 1988, § 10 Anm 29). Ausschlaggebend für diese Interpretation der Bestimmung ist der Umstand, dass der Verwaltungsgerichtshof in seiner Entscheidung vom 26.2.2013 ausführt, dass die Veräußerung oder das sonstige Ausscheiden einer zum Anlagevermögen gehörenden Beteiligung auch den Fall der Liquidation umfasst (vgl VwGH 26.2.2013, 2010/15/0022). Der Bf ist durchaus zuzustimmen, dass das gegenständliche Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes zu Teilwertabschreibungen einer internationalen Schachtelbeteiligung ergangen ist, auf welche § 10 Abs 2 Z 2 lit b KStG idF BGBl Nr 797/1996 anzuwenden war. Der Verwaltungsgerichtshof hat aber in dieser Entscheidung ganz allgemein ausgeführt, dass eben "die Veräußerung oder das sonstige Ausscheiden einer zum Anlagevermögen gehörenden Beteiligung auch den Fall der Liquidation umfasse" und ist diese Aussage nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes nicht isoliert auf die damalige Rechtslage zur Steuerneutralität von Veräußerungsgewinnen (§ 10 Abs 2 Z 2 lit b KStG idF BGBl Nr 797/1996) zu beziehen, sondern durchaus auch auf die hier maßgebliche Bestimmung des § 9 Abs 7 KStG 1988 anzuwenden. Die von der steuerlichen Vertretung der Bf weiters vorgenommenen grammatikalischen sowie auch systematischen Interpretationen des § 9 Abs 7 KStG 1988 vermögen das Bundesfinanzgericht gleichfalls nicht zu überzeugen, da nach Auffassung des Bundesfinanzgerichtes § 9 Abs 7 KStG 1988 einem weiten Verständnis zu unterlegen ist und der Begriff "Veräußerungsverluste" auch Liquidationsverluste umfasst (vgl diesbezüglich nochmals Burgstaller/Haslinger in Lang/Schuch/Staringer/Stefaner, Grundfragen der Gruppenbesteuerung (2007) 298). Zu den von der Bf geäußerten verfassungsrechtlichen Bedenken ist festzuhalten, dass sich das Bundesfinanzgericht nicht veranlasst sieht, diese an den VfGH zu tragen. Nach Art 89 Abs 2 B-VG iVm Art 135 Abs hat ein Verwaltungsgericht dann, wenn es gegen die Anwendung eines Gesetzes aus dem Grund der Verfassungswidrigkeit Bedenken hat, den Antrag auf Aufhebung dieser Rechtsvorschrift beim Verfassungsgerichtshof zu stellen. Ein Antrag gemäß Art 140 Abs 1 Z 1 lit a B-VG erforderte, dass "die Anwendung eines Gesetzes" Bedenken des Verwaltungsgerichtes hervorruft. Der Verwaltungsgerichtshof hat in seiner Entscheidung vom 16.04.2024 (Ro 2023/13/0003 bis 0004) ausgeführt, dass es sich bei der Gruppenbesteuerung um ein in sich geschlossenes System handle, bei dem der Gesetzgeber in Kauf genommen habe, dass endgültige Vermögensverluste sowohl bei inländischen als auch bei ausländischen Gruppenmitgliedern nicht unbegrenzt verwertet werden könnten. Aufgrund des Umstandes, dass auch der Verwaltungsgerichtshof offensichtlich keine verfassungsrechtlichen Überlegungen angestellt hat, hegt das Bundesfinanzgericht in diesem Fall ebenso keine derartigen Bedenken. Es ist somit spruchgemäß zu entscheiden. 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Das Verwaltungsgericht hat im Spruch seines Erkenntnisses oder Beschlusses auszusprechen, ob die Revision gemäß Art. 133 Abs 4 B-VG zulässig ist. Der Ausspruch ist kurz zu begründen (§ 25a Abs 1 VwGG). Gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes ist eine Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere, weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird (Art. 133 Abs 4 B-VG). Dies trifft nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht zu, wenn die in Betracht kommenden Normen klar und eindeutig sind (vgl VwGH vom 6.4.2016, Ro 2016/16/0006 mit vielen weiteren Nachweisen). Zu der Frage, ob beschwerdegegenständlich ein Liquidationsverlust vorliegt und wenn ja, ob dieser unter § 9 Abs 7 KStG 1988 zu subsumieren ist, liegt eine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht vor, weshalb spruchgemäß zu entscheiden ist. Linz, am 20. August 2025