BFG RV/5100648/2023

Die Ergebnisse des Ermittlungsverfahrens, die vor ihrer Würdigung dem Parteiengehör zugeführt worden sein müssen, da ansonsten eine Verletzung des Gebotes der Rechtsstaatlichkeit vorläge (vgl. VwGH 22.6.1980, 911/79; Stoll, BAO 1776), bilden das Erfahrungsmaterial von dem aus die Überzeugung vom Bestehen oder Nichtbestehen einer fraglichen Tatsache im Abgabenverfahren gewonnen wird. Unter dem Beweisergebnis ist das Ergebnis der Wertung der Beweismittel zu verstehen. Da aber als Beweismittel alles in Betracht kommt, was zur Feststellung des Sachverhaltes geeignet und nach Lage des einzelnen Falles zweckdienlich ist, erfordern die dem Verfahrensziel nach gebotenen Tatsachenfeststellungen die Einbeziehung aller vom Verfahrensziel gesehen entscheidend scheinender Beweismittel in den Erkenntnisprozess (vgl. Stoll, BAO 1776). In diesem Zusammenhang ist festzustellen, dass die Freiheit der Beweiswürdigung des § 167 Abs. 2 BAO nach Stoll auch darin besteht, dass der allgemeine Verfahrensverlauf und das ganze darin gezeigte Verhalten der Beteiligten in der Frage des Erwiesen seins eines unter Beweis zu stellenden Sachverhaltes berücksichtigt werden. Es ist eben der gesamte Verfahrensstoff, wozu auch das Maß des sichtlichen Bemühens und der Bereitschaft der Partei zur Offenlegung und das der Mitwirkung bei der Sachverhaltsfeststellung gehört, bei der Tatsachenwürdigung zu berücksichtigen (vgl. Stoll, BAO 1777). Dabei genügt es wenn das Gericht von mehreren Möglichkeiten jene als erwiesen annimmt, die gegenüber allen anderen Möglichkeiten eine überragende Wahrscheinlichkeit für sich hat und andere Möglichkeiten "mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit" (VwGH 13.11.1986, 85/16/109) ausschließt oder zumindest weniger wahrscheinlich erscheinen lässt (vgl. Stoll, BAO 1780). Im Zuge dieser freien Beweiswürdigung ist es dem Gericht möglich sich von der Tatsache des Vorliegens der für die Zertifizierung notwendigen Unterlagen und Tatsachen auch bereits im verfahrensgegenständlichen Zeitraum zu überzeugen. Im Zuge der freien Beweiswürdigung des § 167 Abs. 2 BAO steht es dem Gericht offen auf Basis der nachgewiesenen Zertifizierung, welche den Anforderungen des VwGH gerecht wird und den vorgelegten Nachweisen bezüglich des Vorliegens der dafür wesentlichen Voraussetzungen, zu dem Schluss zu kommen, dass dem durch die Zertifizierung erbrachten Nachweis auch für den verfahrensgegenständlichen Zeitraum Beweiswirkung zukommt. Im Ergebnis liegt ein dem vorliegenden Verfahrenshergang geschuldeter Einzelfall vor, bei dem im Zuge der Beweiswürdigung unter Berücksichtigung des gesamten Verfahrensverlaufes und insbesondere dem stetigen redlichen Bemühen der Bf. um eine rechtskonforme Inanspruchnahme der Umsatzsteuerbefreiung in einer unklaren Rechtslage, das Zustehen der Umsatzsteuerbefreiung auf Basis der Kriterien der VwGH Rechtsprechung auch für den verfahrensgegenständlichen Zeitraum eindeutig begründbar ist. 7. Stellungnahme des Finanzamtes vom 21.03.2025 zum Anbringen der Beschwerdeführerin vom 10.02.2025 Streitgegenständlich ist die Gewährung der Steuerbefreiung gemäß § 6 Abs. 1 Z 11 lit a UStG für Umsätze, die die Bf. im August 2019 erbracht hat. Eine der Voraussetzungen für diese Steuerbefreiung ist, dass eine den öffentlichen Schulen vergleichbare Zielsetzung verfolgt wird. Maßgeblich in diesem Zusammenhang ist die UStBLV, die regelt wann eine vergleichbare Zielsetzung vorliegt. Diese Verordnung ist (§ 3) mit 01.01.2019 in Kraft getreten und auf Umsätze und sonstige Sachverhalte anzuwenden, die nach dem 31.12.2018 ausgeführt werden bzw. sich ereignen. Der hier strittige Zeitraum fällt daher zweifelsfrei in den Anwendungsbereich der UStBLV. Zufolge § 1 UStBLV, liegt ua eine vergleichbare Zielsetzung vor, bei […] 7. einer aufrechten Zertifizierung als Erwachsenenbildungseinrichtung im Sinne der Vereinbarung gemäß Art. 15a B-VG zwischen dem Bund und den Ländern über die Anerkennung des Qualitätsrahmens für die Erwachsenenbildung Ö-Cert, BGBl. II Nr. 269/2012; […] 9. jeder anderen vergleichbaren behördlichen Zertifizierung. In den Rn 20 und 21 des Erkenntnisses vom 06.09.2023, Ro 2021/15/0021, hat der VwGH klargestellt, dass sich aus dem Urteil des EuGH vom 28.04.2022, Rs C-612/20, Happy Education ergibt, dass den Mitgliedstaaten bei der Festlegung des Systems staatlicher Anerkennung einer den öffentlichen Schulen vergleichbaren Zielsetzung und der Definition der Voraussetzungen und Modalitäten hierfür ein großer Gestaltungsspielraum zukommt, wobei diese Anerkennung auch vom Abschluss entsprechender (inhaltlicher) Vereinbarungen abhängig gemacht werden darf, und dass er vor diesem Hintergrund keine Zweifel an der grundsätzlichen Unionsrechtskonformität des österreichischen Anerkennungssystems für private Bildungseinrichtungen der UStBLV hat, das für die staatliche Anerkennung auf das Vorliegen einer unabhängigen Zertifizierung abstellt, die für Teilnehmerinnen und Teilnehmer an Bildungsmaßnahmen ein entsprechendes Qualitätsniveau und dessen laufende Überwachung auch dann gewährleistet, wenn sie nicht von einer der in der UStBLV ausdrücklich genannten und gesetzlich näher determinierten Bildungseinrichtungen erbracht werden. Einerseits verlangt die UStBLV für den Nachweis der vergleichbaren Zielsetzung ausdrücklich eine aufrechte Zertifizierung. Andererseits hat der VwGH keine Bedenken dagegen, dass für die staatliche Anerkennung auf das Vorliegen einer unabhängigen Zertifizierung abgestellt wird. Für den gegenständlichen Fall ergibt sich daraus, dass es im Einklang mit der Rechtsprechung des VwGH steht, für die Anwendbarkeit der in § 6 Abs. 1 Z 11 lit a UStG 1994 vorgesehenen Steuerbefreiung auf eine entsprechende aufrechte Zertifizierung abzustellen. Die Zertifizierung ist nicht, wie die Bf. vermeint, ein bloßer Formalakt der nur unter Beweis stellt, "dass die materiellen Voraussetzungen zu diesem Zeitpunkt jedenfalls bereits bestanden haben." Aufgrund des eindeutigen Wortlauts der Verordnung und der Aussagen des VwGH im angeführten Erkenntnis ist eine vorhandene Zertifizierung vielmehr selbst eine materielle Voraussetzung für die Zuerkennung der Steuerbefreiung. Erst mit erfolgter Zertifizierung und vorliegendem Zertifikat wird der Nachweis erbracht, dass eine vergleichbare Zielsetzung vorliegt. Erfolgt keine Zertifizierung ist dieser Nachweis selbst dann nicht erbracht, wenn die Voraussetzungen im Übrigen vorliegen sollten. Nach der UStBLV ist es auch irrelevant, warum keine Zertifizierung erfolgt ist. Es kann keinen Unterschied machen, ob sich der Abgabepflichtige erst gar nicht um eine Zertifizierung bemüht hat oder in seinem Bemühen um eine solche gescheitert ist. In diesem Zusammenhang ist festzuhalten, dass, wie die Bf. selbst ausführt, der Standard ISO 21001:2018 aus dem Jahr 2018 stammt und seither nicht verändert wurde. Eine Zertifizierung wäre daher bereits mit Inkrafttreten der UStBLV möglich gewesen. Von einer faktischen Unmöglichkeit der Erlangung einer Zertifizierung kann daher keine Rede sein. Seit Inkrafttreten der UStBLV existiert eine klare und eindeutige Rechtslage wann eine vergleichbare Zielsetzung iSd § 6 Abs. 1 Z 11 lit a UStG vorliegt. Für eine Einzelfallprüfung außerhalb der UStBLV bleibt dabei kein Raum. Ein derartiges Erfordernis lässt sich, entgegen der Ansicht der Bf., auch aus dem oben angeführten VwGH-Erkenntnis nicht ableiten. Vielmehr hat der VwGH das Erkenntnis des BFG deshalb aufgehoben, weil eben keine vergleichbare Zertifizierung der Bf. nachgewiesen wurde. Wenn die Bf. unter Hinweis auf die Rn 24 des angeführten VwGH-Erkenntnisses die Ansicht vertritt der VwGH habe "damit materielle inhaltliche Qualitätsanforderungen an den Nachweis der Erfüllung der Voraussetzungen für die Anwendung der Steuerbefreiung des § 6 Abs. 1 Z 11 lit a UStG auf Bildungsleistungen, nicht aber eine ausschließliche Anknüpfung an das Vorliegen einer Zertifizierung, vorgegeben" so steht dies in klarem Widerspruch zum Wortlaut der Rn 24. Der VwGH führt in der Rn 24 ua wörtlich aus: […] Es wäre daher für eine "vergleichbare Zertifizierung" ihrer Bildungsdienstleistungen auch nicht hinreichend, wenn die mitbeteiligte Partei die Erfüllung der für die Erwachsenbildung definierten Qualitätsstandards nachweisen könnte. Vielmehr muss von ihr in der Zielsetzung zwar mindestens ein vergleichbares Qualitätsniveau, dieses aber eben auf dem Gebiet der Kinder- und Jugendbildung nachgewiesen werden. Nur eine dies nachweisende Zertifizierung wäre im Revisionsfall eine "vergleichbare Zertifizierung" iSd § 1 Z 9 UStBLV." Insbesondere aus dem letzten Satz ergibt sich für die Behörde eindeutig und unzweifelhaft, dass für die Anwendung der Steuerbefreiung eine Zertifizierung vorliegen muss. Die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme einer Steuerbefreiung müssen in dem Zeitraum vorliegen, in dem die jeweiligen Umsätze bewirkt werden. Für den streitgegenständlichen Zeitraum lag eine Zertifizierung unstrittig nicht vor. Damit sind im gegenständlichen Fall die Voraussetzungen für die Gewährung der Steuerbefreiung gemäß § 6 Abs. 1 Z 11 lit a UStG 1994 für den Zeitraum August 2019 nach wie vor nicht gegeben. Eine Zuerkennung der Steuerbefreiung ohne eine aufrechte Zertifizierung widerspricht sowohl dem Gesetz als auch der Judikatur. 8. Feststellungen des BFG im fortgesetzten Verfahren Der VwGH hegt in dem Erkenntnis keine Zweifel an der grundsätzlichen Unionsrechtskonformität des österreichischen Anerkennungssystems für private Bildungseinrichtungen der UStBLV, das für die staatliche Anerkennung auf das Vorliegen einer unabhängigen Zertifizierung abstellt, die für die Teilnehmer an Bildungsmaßnahmen ein entsprechendes Qualitätsniveau und dessen laufende Überwachung auch dann gewährleistet, wenn sie nicht von einer der in der UStBLV ausdrücklich genannten und gesetzlich näher determinierten Bildungseinrichtungen erbracht werden. Im gegenständlichen Fall hat der VwGH besonders auf den Umstand hingewiesen, dass es sich um eine Bildungseinrichtung für Kinder handelt. Es ist diesfalls für eine "vergleichbare Zertifizierung" der Bildungsdienstleistungen nicht hinreichend, wenn die Erfüllung der für die Erwachsenenbildung definierten Qualitätsstandards nachgewiesen wird. Es muss in der Zielsetzung mindestens ein vergleichbares Qualitätsniveau auf dem Gebiet der Kinder- und Jugendbildung nachgewiesen werden. Nur eine dies nachweisende Zertifizierung ist eine "vergleichbare Zertifizierung" iSd § 1 Z 9 UStBLV. Die Bf. hat mit Eingabe vom 02.09.2024 eine Zertifizierung nach Ö-NORM ISO 21001 vorgelegt. ISO 21001 ist international anerkannt als Norm für Educational Organizations Management System (EMOS) und dient der Qualitätssicherung in Bildungseinrichtungen. Sie unterstützt Organisationen dabei, ihre Fähigkeit unter Beweis zu stellen, effektive Lehr- und Lernprozesse bereitzustellen, die die Bedürfnisse der Lernenden erfüllen (vgl. TÜV Austria). Die Quality Austria - Trainings, Zertifizierungs und Begutachtungs GmbH ist gemäß dem österreichischen Akkreditierungsgesetz (BGBl. Nr. 28/2012) durch das BMWFW akkreditiert. Die Zertifizierung nach ISO 21001 wird vom Ö-Cert Qualitätsrahmen ausdrücklich als Qualitätsnachweis über ein Qualitätsmanagement-System und Qualitätssicherungsverfahren anerkannt und genügt damit den Anforderungen des in § 1 Z 7 UStBLV normierten Zertifizierungssystem des Qualitätsrahmen Ö-Cert. Die Quality Austria - Trainings, Zertifizierungs und Begutachtungs GmbH hat der Bf. mit Ausstellungsraum vom 25.06.2024 und Gültigkeit bis 24.06.2027 die Anwendung und Weiterentwicklung eines wirksamen Qualitätsmanagementsystems entsprechend den Forderungen der ISO 21001:2018 für Bildungsorganisationen bestätigt. Der Zertifizierungsaudit wurde in einem zweistufigen Verfahren von der Quality Austria, Trainings-, Zertifizierungs- und Begutachtungs- GmbH durchgeführt. Der Zertifizierungsaudit der Stufe 1 zur Ö-NORM ISO 21001 stellt den generellen Status des Managementsystems fest und ist Voraussetzung für ein Zertifizierungsaudit der Stufe 2. In der Stufe 2 wird der Einsatz der Qualitätssicherungssysteme am Betriebsort überprüft. Durch die Zertifizierung ist der Bf. der Nachweis gelungen, dass die Bildungseinrichtung den Grundvoraussetzungen für die Erwachsenenbildung Ö-Cert entspricht: 1. Allgemeine Grundvoraussetzungen: Die Erfüllung der allgemeinen Grundvoraussetzungen wird durch die verbindlichen Vorgaben des Franchisegebers sichergestellt. Die Vorgaben sind in den **XY** Learning Centre Franchise Guidelines definiert und wurden im Zuge des Zertifizierungsprozesses gesichtet. Der Ausdruck der grundlegenden Bildungsphilosophie und zentralen Werte im Bereich der Kinder- und Jugendbildung spiegeln sich im Mission Statement wieder (siehe **XY** Franchise Mission Statement). 2. Organisations- und angebotsbezogene Grundvoraussetzungen: Die Erfüllung der organisations- und angebotsbezogenen Grundvoraussetzungen bildet einen Schwerpunkt des Zertifizierungsprozesses zur Ö-NORM ISO 21001. Der Auditor hat wie aus dem Begutachtungszeitplan zur Zertifizierung der Ö-NORM ISO 21001 hervorgeht, umfassend die organisatorischen Voraussetzungen wie Führungs- und Verantwortlichkeitsfunktionen, Planungsinstrumente, Ressourcen (Räumlichkeiten, Personal, Bildungsprozesse, Infrastruktur und Kompetenz), betriebliche Planungsprozesse sowie interne Überwachungs- und Steuerungsfunktionen überprüft. a) Insbesondere werden zu den oben genannten organisationsbezogenen Anforderungen in den **XY** Learning Centre Franchise Guidelines klare Vorgaben getroffen, die von der Bf. einzuhalten sind. b) Das Angebot/der Curriculum zur Kinder- und Jugendbildung ist detailliert in den **XY** Learning Set Guidelines Austria dargelegt und sieht individuelle altersspezifische Lehrpläne für Kinder- und Jugendliche vor. c) Die Zertifizierungsstelle hat zudem die pädagogische Qualität und Qualifikationen der Lehrer hervorgehoben, die direkt vom Franchisegeber durch Teacher Trainer ausgebildet werden. Eine Weiterbildung der Lehrer ist verpflichtend, wobei jährlich ein Seminar und die Jahreskonferenz erfolgreich absolviert werden müssen. Nur diesen Ausbildungszyklus durchlaufende qualifizierte Lehrer können Unterrichtsstunden übernehmen. d) Auch weist der Auditor auf die funktionierende Kommunikationsstruktur der Bf. hin, bei der Informationen über die entsprechenden Kanäle an Lehrer und Kunden (Eltern) weitergegeben werden. Im Rahmen des Schnupperkurses (somit vor Abschluss eines verbindlichen Bildungsvertrages) werden Links zur Anmeldung zu den Kommunikationskanälen sowie weitere Informationen wie Datenschutzbestimmungen sowie anwendbare AGB vom Lehrer übergeben. 3. Grundvoraussetzungen hinsichtlich ethischer und demokratischer Prinzipien: Im Zertifizierungsprozess hat die Zertifizierungsstelle keine Beanstandungen hinsichtlich ethischer und demokratischer Prinzipien wie Gleichbehandlung oder Achtung der Menschenrechte hervorgebracht. Die Bf. achtet die demokratischen Werte der Gesellschaft und setzt aktiv Maßnahmen gegen jede Form der Diskriminierung. Für das BFG umfassen kinderspezifische Anforderungen für Bildungseinrichtungen ein breites Spektrum von pädagogischen, hygienischen, sicherheitsrelevanten und sozialen Aspekten bis hin zur Qualifikation des Personals und der kontinuierlichen Qualitätsentwicklung. Die Ö-NORM ISO 21001 enthält über die allgemeinen Anforderungen für Bildungseinrichtungen hinausgehend zusätzliche Anforderungen für kindliche Bildung. Im Rahmen des Audits wird das vom VwGH geforderte Qualitätsniveau der Bf. im Tätigkeitsfeld der Kinder- und Jugendbildung überprüft. Diese kinderspezifischen Zertifizierungsanforderungen finden sich in zehn Punkten wieder, damit im Interesse des Kindeswohls die Erfüllung von kinderspezifischen Qualitätsnormen überhaupt berücksichtigt und gewährleistet werden kann. Nach Auffassung des BFG werden mit diesen Anforderungen die Besonderheiten der Kinder- und Jugendbildung im ausreichenden Maß abgedeckt. Diese Anforderungen wurden von der Zertifizierungsstelle im Zertifizierungsaudit in den Mittelpunkt gestellt und eingehend überprüft: 1. Grundsätze: Die Organisation respektiert die Rechte der Kinder gemäß der UN-Konvention über die Rechte des Kindes. Die Organisation fördert das Spiel, Autonomie, Zuneigung, Kooperation, Kreativität, Freude und Selbstvertrauen unter den Kindern. 2. Räumlichkeiten: Die von der Organisation eingerichteten Räumlichkeiten umfassen: -Lernressourcen für frühkindliche Bildung; -Räumlichkeiten zum Spielen; -Räumlichkeiten für die Betreuung. 3. Kompetenz: Die Organisation hat den Lehrenden eine spezielle Ausbildung in frühkindlicher Bildung angeboten. 4. Kommunikation: Die Organisation hat ein Verfahren für die Kommunikation mit Eltern, Lehrenden und Erziehungsberechtigten eingerichtet, bei dem der Informationsfluss und die Kontrolle der Sicherheit der Kinder sichergestellt sind. 5. Individuelle Lernpläne: Die Organisation hat individuelle Pläne ausgearbeitet, die den Bedürfnissen und Erwartungen des Kindes und seiner Familie entsprechen und die Gruppe der Kinder als Ganzes berücksichtigen. 6. Empfang und Verabschiedung des Kindes: Die Organisation hat ein Verfahren für den Empfang und die Verabschiedung des Kindes festgelegt und umgesetzt und dokumentierte Information zu diesen Tätigkeiten aufbewahrt. 7. Hygiene: Die Organisation hat einen Hygienestandard definiert, der den individuellen Bedürfnissen jedes Kindes angemessen ist. 8. Pflege bei Krankheit oder Unfall: Die Organisation hat die Art und Weise des Verhaltens bei Krankheit oder Unfall eines Kindes definiert und dokumentierte Information zu diesen Situationen aufbewahrt. 9. Pädagogisch-spielerische Materialien, Geräte und Räume: Die pädagogisch-spielerischen Materialien, Geräte und Räume sind dem Alter und der Situation der Kinder angepasst. 10. Verhaltensmanagement und Prävention von Kindesmissbrauch und fahrlässigem Verhalten: Die Bildungsorganisation hat dokumentierte Information über den Umgang mit dem Verhalten des Kindes und die Förderung des allgemeinen Wohlbefindens des Kindes erstellt und aufbewahrt. Nach Ansicht des BFG hat die Bf. zweifelsfrei die Nachweise zur Erlangung der Zertifizierung erbracht. Die Zertifizierung ist schlüssig und nachvollziehbar. Das BFG stellt fest, dass es der Bf. gelungen ist, mit der vorgelegten Zertifizierung ein Qualitätsniveau nachweisen, das dem für zertifizierte Erwachsenenbildungseinrichtungen nach § 1 Z 7 UStBLV entspricht. Durch die in der Zertifizierung festgelegten zusätzlichen sachlichen Anforderungen für kindliche Bildung wird sichergestellt, dass die Bf. - wie vom VwGH gefordert - ein Qualitätsniveau speziell auf dem Gebiet der Kinder- und Jugendbildung aufweist. 9. Rechtliche Erwägungen des BFG im fortgesetzten Verfahren Unionsrecht Titel IX ("Steuerbefreiungen") der Richtlinie 2006/112 des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. 2006, L 347, S. 1) enthält ein Kapitel 2 ("Steuerbefreiungen für bestimmte, dem Gemeinwohl dienende Tätigkeiten"), in dem sich Art. 132 findet, der in seinem Abs. 1 vorsieht, dass Mitgliedstaaten folgende Umsätze von der Steuer befreien: […] i) Erziehung von Kindern und Jugendlichen, Schul- und Hochschulunterricht, Aus- und Fortbildung sowie berufliche Umschulung und damit eng verbundene Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen durch Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit solchen Aufgaben betraut sind, oder andere Einrichtungen mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung; […] Nationales Recht Gemäß § 6 Abs. 1 Z 11 UStG 1994 idF BGBl. I Nr. 62/2018 (JStG 2018) sind steuerfrei: a) die Umsätze von privaten Schulen und anderen allgemeinbildenden oder berufsbildenden Einrichtungen, soweit es sich um die Vermittlung von Kenntnissen allgemeinbildender oder berufsbildender Art oder der Berufsausübung dienenden Fertigkeiten handelt und nachgewiesen werden kann, dass eine den öffentlichen Schulen vergleichbare Zielsetzung verfolgt wird. Der Bundesminister für Finanzen kann unter Berücksichtigung der Vermeidung von Wettbewerbsverzerrungen mit Verordnung festlegen, wann eine vergleichbare Zielsetzung vorliegt. Umsatzsteuer-Bildungsleistungsverordnung - UStBLV BGBl. II Nr. 214/2018 Eine vergleichbare Zielsetzung liegt gemäß § 1 UStBLV vor, bei: […] Z 7 einer aufrechten Zertifizierung als Erwachsenenbildungseinrichtung im Sinne der Vereinbarung gemäß Art. 15a B-VG zwischen dem Bund und den Ländern über die Anerkennung des Qualitätsrahmens für die Erwachsenenbildung Ö-Cert, BGBl. II Nr. 269/2012. […] Z 9 jeder anderen vergleichbaren behördlichen Zertifizierung. a) Vorliegen einer vergleichbaren behördlichen Zertifizierung auf dem Gebiet der Kinder- und Jugendbildung Wie vom VwGH in Rn 24 des Erkenntnisses, Ro 2021/15/0021 verlangt, wird durch die Zertifizierung der Bf. ein vergleichbares Qualitätsniveau, dieses aber eben auf dem Gebiet der Kinder- und Jugendbildung nachgewiesen, weshalb diese der vom VwGH geforderten "vergleichbaren Zertifizierung" iSd § 1 Z 9 UStBLV entspricht. Nach Auffassung des BFG weist die Zertifizierung nach, wie in Rn 29 des Erkenntnisses beschrieben, dass die Erfüllung von kinderspezifischen Qualitätsnormen zweifelsohne berücksichtigt und gewährleistet ist. Es ist zusammenfassend festzustellen, dass die von der Bf. beigebrachte Zertifizierung nach Ö-NORM ISO 21001 eine mit dem Zertifizierungssystem des § 1 Z 7 UStBLV hinlänglich vergleichbare Zertifizierung auf dem Gebiet der Kinder- und Jugendbildung iSd § 1 Z 9 UStBLV darstellt. Damit steht der Bf. die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung des § 6 Abs. 1 Z 11 lit a UStG auf Bildungsleistungen dem Grunde nach zu. b) Keine Anwendung der Zertifizierung für Zeiträume vor Gültigkeit/Ausstellung der Zertifizierung Die Quality Austria - Trainings, Zertifizierungs und Begutachtungs GmbH hat der Bf. mit Ausstellungsraum vom 25.06.2024 und Gültigkeit bis 24.06.2027 die Anwendung und Weiterentwicklung eines wirksamen Qualitätsmanagementsystems entsprechend den Forderungen der ISO 21001:2018 für Bildungsorganisationen bestätigt. Die UStBLV ist (§ 3) mit 01.01.2019 in Kraft getreten und auf Umsätze und sonstige Sachverhalte anzuwenden, die nach dem 31.12.2018 ausgeführt werden bzw. sich ereignen. Der strittige Zeitraum 08/2019 fällt in den Anwendungsbereich der UStBLV. Wenn die Bf. auf die Übergangsregelung in den für das BFG unverbindlichen UStR Rz 876 verweist, ist festzustellen, dass die Bf. keine Zertifizierung vor dem 01.01.2019 beantragt hat. In der diesbezüglichen Rz wird festgehalten, dass bereits mit 01.01.2019 vom Vorliegen einer vergleichbaren Zertifizierung ausgegangen werden kann, wenn vom Unternehmer eine von der UStBLV umfasste Zertifizierung vor dem 01.01.2019 beantragt wurde und diese erst nach dem 01.01.2019 vergeben wurde. Der Bf. wird nicht entgegengetreten, wenn sie darauf verweist, dass der von der Zertifizierungsstelle verwendete Standard ISO 21001:2018 aus dem Jahr 2018 stammt, seither nicht verändert wurde und in seiner deutschen Übersetzung ISO 21001:2020 hinsichtlich der Bf. zur Anwendung kam und der zugrundeliegende Zertifizierungsstandard daher im Jahr 2019 derselbe war, der auch im Jahr 2024 verwendet wurde. Die Bf. verkennt aber die Rechtslage, wenn sie vermeint, die Zertifizierung ist ein bloßer Formalakt der nur unter Beweis stellt, "dass die materiellen Voraussetzungen zu diesem Zeitpunkt jedenfalls bereits bestanden haben." Aufgrund des eindeutigen Wortlauts der Verordnung und der Aussagen des VwGH im angeführten Erkenntnis ist eine vorhandene Zertifizierung vielmehr selbst eine materielle Voraussetzung für die Zuerkennung der Steuerbefreiung. Erst mit erfolgter Zertifizierung und vorliegendem Zertifikat wird der Nachweis erbracht, dass eine vergleichbare Zielsetzung vorliegt. Erfolgt keine Zertifizierung ist dieser Nachweis selbst dann nicht erbracht, wenn die Voraussetzungen im Übrigen vorliegen sollten. Auf die Gründe, warum eine Zertifizierung bisher unterblieben ist, kommt es nicht an. Der VwGH führt in der Rn 24 letzter Satz wörtlich aus: "Nur eine dies nachweisende Zertifizierung wäre im Revisionsfall eine "vergleichbare Zertifizierung" iSd § 1 Z 9 UStBLV." Für das BFG erschließt sich daraus zweifelsfrei, dass für die Anwendung der Steuerbefreiung eine Zertifizierung vorliegen muss. Ohne aufrechte und gültige Zertifizierung kann die Erfüllung und Gewährleistung von kinder- und jugendspezifischen Qualitätsnormen für Bildungseinrichtungen nicht nachgewiesen werden. Das BFG teilt die Meinung der Abgabenbehörde, wonach für eine Einzelfallprüfung außerhalb der UStBLV kein Raum bleibt. Für die Ausführungen der Bf. wonach es dem BFG offen steht, im Zuge der freien Beweiswürdigung festzustellen, dass keine verfahrensrechtliche Bindung an die Zertifizierung als solche bzw. deren Verfahren besteht, ist kein Platz vorhanden. Der VwGH hat in seinem Erkenntnis in Rn 29, letzter Halbsatz festgehalten, "…weshalb eine Erstreckung der Umsatzsteuerbefreiung auf die mitbeteiligte Gesellschaft ohne Nachweis einer Zertifizierung im Wege des Anwendungsvorrangs nicht in Betracht kommt." Die freie Beweiswürdigung hat nämlich keinen direkten Vorrang vor der Gesetzesanwendung, wenn es um die Anwendung von Rechtsnormen auf einen festgestellten Sachverhalt geht. Aufgrund der Rechtslage und Rechtsprechung steht es dem BFG eben nicht offen, zu dem Schluss zu kommen, dass dem durch die Zertifizierung erbrachten Nachweis auch für den verfahrensgegenständlichen Zeitraum Beweiswirkung zukommt. Die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme einer Steuerbefreiung müssen in dem Zeitraum vorliegen, in dem die jeweiligen Umsätze bewirkt werden. Die gegenständliche Zertifizierung gilt mit Ausstellungsraum vom 25.06.2024 und hat eine Gültigkeit bis 24.06.2027. Dies bedeutet, dass die Steuerbefreiung erst ab dem Zeitpunkt der Zertifizierung wirksam wird und nicht rückwirkend für bereits vergangene Zeiträume angewendet werden kann. Für den streitgegenständlichen Zeitraum lag eine aufrechte Zertifizierung nicht vor. Damit sind die Voraussetzungen für die Gewährung der Steuerbefreiung gemäß § 6 Abs. 1 Z 11 lit a UStG 1994 für den Zeitraum 08/2019 nicht gegeben. c) Bemessungsgrundlage und Festsetzung der Umsatzsteuer Die Abgabenbehörde hat daher zu Recht in der BVE vom 02.03.2020 folgende Bemessungsgrundlage ermittelt und die sich daraus ergebende Umsatzsteuer für 08/2019 festgesetzt: | Gesamtbetrag der Bemessungsgrundlagen für Lieferungen und sonstige Leistungen | 131.301,29 € | Davon steuerfrei gemäß § 6 Abs. 1 Z 11 lit a UStG | 0,00 € | Gesamtbetrag der steuerpflichtigen Lieferungen und sonstige Leistungen | 131.301,29 € | Davon zu versteuern mit 20% Normalsteuersatz | 124.866,01 € | Davon zu versteuern mit 10% ermäßigter Steuersatz | 6.435,28 € | Summe Umsatzsteuer | 25.616,73 € | Gesamtbetrag der Vorsteuern | -841,44 € | Zahllast | 24.775,29 € Aus den angeführten Gründen konnte der Beschwerde nur ein teilweiser Erfolg beschieden sein. Die Abgabenbehörde hat in der Beschwerdevorentscheidung zutreffenderweise den Nettobetrag der mit dem Normalsteuersatz zu versteuernden Umsätze herangezogen. 10. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Die ordentliche Revision ist zulässig, da es zur Frage der rückwirkenden Anerkennung einer Zertifizierung für die Inanspruchnahme einer Steuerbefreiung keine Rechtsprechung des VwGH gibt. Es war spruchgemäß zu entscheiden. Linz, am 10. April 2025