BFG RV/7101006/2024

Mit Vorlagebericht vom 13.03.2024 legte die belangte Behörde die Beschwerden dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vor. Sie begründete wie folgt: "Bezughabende Normen § 2 Abs 2 Z 3a StabAbG Sachverhalt und Anträge Sachverhalt: Das geprüfte Finanzinstitut zog im Zeitraum 2017 bis 2022 (Prüfungszeitraum 2018-2020) die jeweils in der Bilanz ausgewiesene Forderung an das Zentralinstitut, entstanden aus der Erfüllung von Liquiditätshaltungsbestimmungen, von der durchschnittlich unkonsolidierten Bilanzsumme iSd § 2 Abs. 2 Z 3a StabAbG (bis 2015 § 2 Abs 2 Z 3 StabAbG) als "Verpflichtungen gegenüber Kreditinstituten, soweit diese aus der Erfüllung des Liquiditätserfordernisses gemäß Teil 6 der Verordnung (EU) Nr. 575/2013 entstanden sind", ab. In den Beschwerden 2017-2023 wurde gemäß § 262 Abs 2 lit a BAO auf Beschwerdevorentscheidungen verzichtet. Beweismittel: Detailunterlagen Bemessungsgrundlage Stabilitätsabgabe Antwort Ergänzungsersuchen Stabilitätsabgabe 2017-2022 Begleitschreiben Erklärung Stabilitätsabgabe 2022 Begleitschreiben Erklärung Stabilitätsabgabe 2023 Stellungnahme: Das FAG hält weiterhin die Begründung aus den angefochtenen Bescheiden aufrecht. Die Bf versucht offenbar aus dem verwendeten Begriff "Verpflichtungen" in § 2 Abs 2 Z 3a StabAbgG (bis 2015 § 2 Abs 2 Z 3 StabAbG) abzuleiten, dass es sich nicht um Passivposten handeln müsse, sondern auch Aktivposten unter den Begriff fallen. Das FAG vertritt nicht die Ansicht, dass ausschließlich Verbindlichkeiten (wie in den EB ausgeführt) unter den Abzugsposten fallen können. Zutreffend ist allerdings, dass nach Ansicht des FAG ausschließlich Passivposten unter die Kürzungsbestimmung fallen. Dies ergibt sich aus folgenden Überlegungen: Das Stabilitätsabgabegesetz bezieht sich in der Stammfassung auf § 25 Abs 13 BWG, dieser lautete: "Die Modalitäten der konkreten Leistungsbeziehung zwischen dem Zentralinstitut oder dem sonstigen Kreditinstitut, bei dem die Liquiditätsreserve gehalten wird, und den übrigen am Liquiditätsverbund teilnehmenden Kreditinstituten sind unter Bedachtnahme auf § 39 Abs. 1 vertraglich oder statutarisch zu regeln. Die vertraglichen oder statutarischen Regelungen haben insbesondere zu enthalten: […] 2. die nähere Ausgestaltung der Leistungsverpflichtung (Anm. FAG) des Zentralinstitutes oder sonstigen Kreditinstitutes, bei dem die liquiden Mittel gehalten werden, im Bedarfsfall" Diese Leistungsverpflichtung kann sich bilanziell in einer Verbindlichkeit (so der Regelfall) zB der Landesbank gegenüber der Primärbank ergeben, je nach konkreter Ausgestaltung kann aber auch eine Rückstellung aus der Leistungsverpflichtung resultieren. Diese Unwägbarkeit versucht das Stabilitätsabgabegesetz einzufangen, indem es "Verpflichtungen" zum Abzug zulässt. Die Erläuternden Bemerkungen gehen, wie auch die Bf zugesteht, noch vom Begriff "Verbindlichkeiten" aus. Für die Berücksichtigung im Rahmen des § 2 Abs 2 StabAbgG muss sich diese Verpflichtung aber in einer Bilanzposition konkretisiert haben. Die, nach Ansicht des FAG, zwingende Voraussetzung eines Passivpostens ergibt sich darüber hinaus aus der Systematik des § 2 Abs 2 StabAbgG, der Passivposten zum Abzug zulässt. Der dagegen ins Treffen geführte Bezug der Bf auf die Sonderabgabe von Kreditunternehmungen überzeugt schon deswegen nicht, weil dort explizit der Begriff "Aktivposten" verwendet wurde. Hätte der Gesetzgeber darauf Bezug nehmen wollen, hätte er wohl auch diesen Begriff gewählt. Soweit die Bf eine Gefahr der Doppelbesteuerung für nicht gedeckte Einlagen sieht ist zu entgegnen: Der Gesetzgeber ging bei der Textierung von § 2 Abs 2 Z 3 StabAbgG von folgender Gefahr der Doppelbesteuerung aus: Legt eine Primärbank die Mittel für die Liquiditätshaltung bei der sektoralen Landesbank an, entsteht bei der Primärbank eine Forderung und bei der Landesbank eine Verbindlichkeit. Soweit die Landesbank die eingelegten Mittel nun an "ihr" Zentralinstitut weitergibt entsteht eine Forderung gegenüber dem Zentralinstitut. Der Gesetzgeber möchte "nur" verhindern, dass durch die zwingende Bilanzverlängerung auf der mittleren Ebene (Landesbank) keine Mehrfachbesteuerung bewirkt wird. Diese Gefahr besteht aber nur auf der mittleren Ebene, wo die Liquiditätshaltung zwingend auf beiden Seiten der Bilanz zu berücksichtigen ist und daher notwendigerweise zu einer Bilanzverlängerung führt. Auf Ebene der Primärbank besteht das Problem nicht, weil ja die Forderung gegenüber der Landesbank durch jede mögliche Fremdfinanzierung erfolgen kann. Darunter befinden sich natürlich auch abzugsfähige Posten. So wären zB bei einer hypothetischen ausschließlichen Refinanzierung durch gedeckte Einlagen und Eigenkapital sowieso 100% der Bilanzsumme zu kürzen. Daraus ergibt sich auch die Logik der Kürzungsbestimmung: Zunächst ist die Höhe der "Verpflichtung", in Form eines sich bilanziell auswirkenden Passivposten zu ermitteln. Dieser Betrag ist allerdings mit der Höhe der Forderungen begrenzt, der sich aus der Erfüllung der eigenen Liquiditätshaltungspflicht ergibt und beim Zentralinstitut - bzw bei Einlage bei einem anderen Kreditinstitut bei diesem - der Stabilitätsabgabepflicht unterliegt. Nur in dieser doppelt begrenzten Höhe liegt zwingend eine Bilanzverlängerung vor, die zu einer nach Ansicht des Gesetzgebers nicht gerechtfertigten Mehrfachbesteuerung führt. Dabei ist aber anzumerken, dass danach sowohl auf Ebene der Primärbank als auch auf Ebene des Zentralinstitutes keine Entlastung der betroffenen Bilanzpositionen erfolgt. Im Ergebnis werden daher immer zwei Ebenen besteuert, unabhängig davon, ob zwei-, drei- oder vierstöckige Sektoren vorliegen. Sollte sich die Ansicht der Bf als zutreffend erweisen, dass in mehrstufigen Sektoren kein Anwendungsbereich für § 2 Abs 2 Z 3 bzw 3a StabAbgG verbliebe, stellt sich im Hinblick auf die vorgebrachten Bedenken im Hinblick auf die Verfassungsmäßigkeit die Frage, ob dann noch die Gefahr einer Doppel-/Mehrfachbesteuerung besteht." Mit Beschluss des Bundesfinanzgericht vom 28.08.2024 setzte das Bundesfinanzgericht das Verfahren zugunsten eines höchstgerichtlichen Verfahrens vor dem Verwaltungsgerichtshof zur GZ: Ro 2024/13/0019 aus. Mit Erkenntnis vom 20.11.2024 hob der Verwaltungsgerichtshof das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes auf. Mit Beschluss vom 18.12.2024 beendete das Bundesfinanzgericht die Aussetzung und führte das Verfahren vor dem Bundesfinanzgericht fort. IV. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Sachverhalt Die Beschwerdeführerin ist ein Kreditinstitut im Sinne des § 1 Bankwesengesetz (BWG) und gehört einem Liquiditätsverbund der Sparkassen an. Der Sparkassensektor ist ein zweistufiger Sektor mit der ***1*** als Zentralinstitut und den angeschlossenen Sparkassen als Primärinstitute. Die Beschwerdeführerin hat als Teil des Verbundes bei ihrem Zentralinstitut eine Liquiditätsreserve gemäß § 25 BWG (idF BGBl. I Nr. 77/2011 bzw. Nr. 184/2013) und § 27a BWG (idF BGBl. I Nr. 184/2013, Nr. 98/2014 bzw. Nr. 118/2016) gehalten. Verglichen mit den Landesbanken der dreistufigen Sektoren, die gem. § 2 Abs 2 Z 3a StabAbgG eine Kürzung der Bilanzsumme um die Förderung aus der Liquiditätsreservehaltung vornehmen können, kann der zweistufige Sektor keinen Abzug vornehmen, da er keine Verbindlichkeit gegenüber einem Kreditinstitut aus dessen Liquiditätsreservehaltungsverpflichtung hat. 2. Beweiswürdigung Der Sachverhalt ergibt sich unstrittig wie oben dargestellt. 3. Rechtliche Beurteilung 3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abweisung) § 2 Stabilitätsabgabegesetz (idF. StabAbgG) idF. BGBl. I Nr. 111/2010, zuletzt geändert durch BGBl. I Nr. 117/2016 zur Bemessungsgrundlage der Abgabe bestimmt - auszugsweise - wie folgt: "(1) Bemessungsgrundlage für die Stabilitätsabgabe ist die durchschnittliche unkonsolidierte Bilanzsumme (Abs. 2) des Kreditinstitutes, vermindert um die in Abs. 2 genannten Beträge. Für die Kalenderjahre 2011, 2012 und 2013 ist die durchschnittliche unkonsolidierte Bilanzsumme jenes Geschäftsjahres zugrunde zu legen, das im Jahr 2010 endet. Ab dem darauffolgenden Kalenderjahr ist die durchschnittliche unkonsolidierte Bilanzsumme jenes Geschäftsjahres, das im Jahr vor dem Kalenderjahr endet, für das die Stabilitätsabgabe zu entrichten ist, zugrunde zu legen. (2) Die durchschnittliche unkonsolidierte Bilanzsumme errechnet sich aus dem arithmetischen Mittel der für die ersten drei Kalendervierteljahre des Geschäftsjahres übermittelten Aufstellung über die Kapital- und Gruppensolvenz, die im Rahmen des Meldewesens (§ 74 BWG) ermittelt wird, und der Bilanzsumme des Jahresabschlusses des Geschäftsjahres. Die Bilanzsumme des Kreditinstitutes ist nach den Vorschriften des § 43 ff BWG und der Anlage 2 zu § 43 BWG zu ermitteln. Die Bilanzsumme des Jahresabschlusses und die Vermögensausweise gemäß § 74 BWG sind dabei jeweils um folgende Beträge zu vermindern: 1. Gedeckte Einlagen gemäß § 7 Abs. 1 Z 5 des Einlagensicherungs- und Anlegerentschädigungsgesetzes (ESAEG), BGBl. I Nr. 117/2015; 2. gezeichnetes Kapital und Rücklagen; (Anm.: Z 3 gemäß § 9 Abs. 2 außer Kraft getreten) 3a. Verpflichtungen gegenüber Kreditinstituten, soweit diese aus der Erfüllung des Liquiditätserfordernisses gemäß Teil 6 der Verordnung (EU) Nr. 575/2013 entstanden sind. Eine Verminderung ist nur in jenem Ausmaß zulässig, als Forderungen an das Zentralinstitut oder ein anderes Kreditinstitut gemäß § 27a BWG bestehen, die der Erfüllung der eigenen Liquiditätshaltungspflicht gemäß Teil 6 der Verordnung (EU) Nr. 575/2013 dienen und das Zentralinstitut oder das andere Kreditinstitut gemäß § 27a BWG der Stabilitätsabgabe gemäß diesem Bundesgesetz oder einer vergleichbaren Abgabe in einem Mitgliedstaat (§ 2 Z 5 BWG) unterliegt; (…)" Gemäß § 2 Abs. 2 Z 3a StabAbgG ist die Bilanzsumme ab dem Jahr 2015 um Verpflichtungen gegenüber Kreditinstituten zu vermindern, soweit diese aus der Erfüllung des Liquiditätserfordernisses gemäß Teil 6 der Verordnung (EU) Nr. 575/2013 entstanden sind. Eine Verminderung ist nur in jenem Ausmaß zulässig, als Forderungen an das Zentralinstitut oder ein anderes Kreditinstitut gemäß § 27a BWG (idF BGBl. I Nr. 184/2013, Nr. 98/2014 bzw. Nr. 118/2016) bestehen, die der Erfüllung der eigenen Liquiditätshaltungspflicht gemäß Teil 6 der Verordnung (EU) Nr. 575/2013 dienen und das Zentralinstitut oder das andere Kreditinstitut gemäß § 27a BWG der Stabilitätsabgabe gemäß diesem Bundesgesetz oder einer vergleichbaren Abgabe in einem Mitgliedstaat (§ 2 Z 5 BWG) unterliegt. Gemäß § 27a BWG haben Kreditinstitute, die einem Zentralinstitut angeschlossen sind, zur Sicherung der Finanzmarktstabilität an einem System des gemeinsamen Liquiditätsausgleichs teilzunehmen. Dazu haben sie bei ihrem Zentralinstitut oder bei einem anderen vertraglich oder statutarisch festgelegten Kreditinstitut mit Sitz in einem Mitgliedstaat eine Liquiditätsreserve im Ausmaß von 10 vH der Spareinlagen und 20 vH der sonstigen Euro-Einlagen, höchstens jedoch 14 vH der gesamten Euro-Einlagen zu halten. Zur Anwendbarkeit des § 2 Abs 2 Z 3a StabAbgG auf den konkreten Fall hat der Verwaltungsgerichtshof zu einem ähnlich gelagerten Sachverhalt ausgesprochen (VwGH 20.11.2024, Ro 2024/13/0019): "29 Da eine Verminderung nur in jenem Ausmaß zulässig ist, als Forderungen an das Zentralinstitut (oder ein anderes Kreditinstitut) bestehen, kann die Verminderung der Bemessungsgrundlage nach dieser Ziffer nur im Fall eines mehrstufigen Bankenverbundes eintreten, weil nur in diesem Fall sowohl Verpflichtungen gegenüber einem Kreditinstitut (aus der Erfüllung eines Liquiditätserfordernisses), anderseits aber auch Forderungen an das Zentralinstitut bestehen können. Eine derartige Verminderung der Bemessungsgrundlage wird daher insbesondere bei einem dreistufigen Bankenverbund, und zwar auf Ebene der Landesbank eintreten können, bei welcher Verpflichtungen gegenüber dem Primärinstitut und Forderungen gegenüber dem Zentralinstitut bestehen. 30 Es kann somit abgeleitet werden, dass in Satz 1 dieser Bestimmung gerade nicht die Liquiditätserfordernisse jenes Kreditinstituts gemeint sind, dessen Stabilitätsabgabe zu beurteilen ist, sondern die Liquiditätserfordernisse jenes Kreditinstituts, das die Einlagen bei dem Kreditinstitut, dessen Stabilitätsabgabe zu beurteilen ist, geleistet hat (und damit die Verpflichtung ausgelöst hat). 31 Bei einem (wie hier vorliegenden) zweistufigen Bankenverbund liegen hingegen nicht (beim selben Kreditinstitut) sowohl Verpflichtungen (aus der Erfüllung eines Liquiditätserfordernisses) als auch Forderungen gegenüber dem Zentralinstitut vor." Die Beschwerdeführerin bilanziert als Primärinstitut keine Verbindlichkeiten, die aus Liquiditätserfordernissen eines anderen Kreditinstituts resultieren. Da folglich keine Verpflichtungen diesen gegenüber gemäß § 2 Abs. 2 Z 3a StabAbgG idgF. vorliegen können, kann die Bemessungsgrundlage der Stabilitätsabgabe nicht reduziert werden. Diese Befreiungsbestimmung von der Stabilitätsabgabe ist im zweistufigen Liquiditätsverbund, wie es im konkreten Fall der Fall ist, nicht anzuwenden. Wie es im Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 20.11.2024, Ro 2024/13/0019, zum Ausdruck kommt, können gemäß gleichgelagerter Folgebestimmung keine Verpflichtungen bei zweistufigen Liquiditätsverbünden abgezogen werden. Eine Rechtswidrigkeit der Anwendung der betreffenden Normen auf den konkreten Sachverhalt gem. § 2 Abs. 2 Z 3a StabAbgG besteht aufgrund der Vergleichbarkeit des entschiedenen Sachverhaltes somit nicht. Die Beschwerdeführerin bringt in verfassungsrechtlicher Hinsicht vor, es läge ein unsachlicher Systembruch hinsichtlich der doppelten Besteuerung von Einlagen, eine unsachliche Differenzierung zwischen Einlagensicherung und Liquiditätsverbund, eine sachwidrige Besteuerung gedeckter Einlagen, eine Benachteiligung gegenüber Kreditinstituten, die keinem Liquiditätsverbund angehören müssen sowie solchen, die einem dreistufigen Bankenverbund angehören, vor. Da es in der Entscheidung einer Bank oder Sparkasse und im konkreten Fall an der Bf. selbst liegt, ob sich diese einem Zentralinstitut anschließt oder nicht (siehe VwGH 24.04.2015, Ro 2015/02/0011 mit Verweis auf VfGH 23.06.1993, G 250/92; Völkl in Laurer/M. Schütz/Kammel/Ratka, BWG § 27a Rz 13), sodass die Angeschlossenheit vertraglich verändert werden kann (Blume in Dellinger, BWG § 27a Rz 8, 10. Lfg November 2020), ist die strukturelle Ausgestaltung des Bankenkonzerns in der Privatautonomie begründet. Somit kann ein wesentlicher Eingriff in ein verfassungsrechtlich gewährleistetes Recht dadurch nicht erkannt werden. Der Verfassungsgerichtshof hat in seinem Erkenntnis vom 14.12.2011 zum StabAbgG idF BGBl. I 111/2010 erkannt, dass die beschwerdeführende Partei durch den angefochtenen Festsetzungsbescheid hinsichtlich der Bemessungsgrundlage der Stabilitätsabgabe weder in einem verfassungsgesetzlich gewährleisteten Recht noch wegen Anwendung einer rechtswidrigen generellen Norm in ihren Rechten verletzt worden ist (VfGH 14.12.2011, B 886/11). Hinsichtlich der vom Gesetzgeber gewählten Bemessungsgrundlage ist das Anknüpfen an die modifizierte Bilanzsumme vom Verfassungsgerichtshof als nicht unsachlich beurteilt worden. Die vorgebrachten Bedenken gegen die Berechnung der Bemessungsgrundlage sind rechtspolitischer und nicht verfassungsrechtlicher Natur, wobei der Verfassungsgerichtshof festhält, dass ein größerer rechtspolitischer Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers gegeben ist (Rz 28ff). Im Leitsatz der zitierten Entscheidung ist Folgendes verzeichnet: "keine Unsachlichkeit der Bemessungsgrundlage durch Anknüpfen an die konsolidierte Bilanzsumme". Aus den Entscheidungsgründen ist zur Bemessungsgrundlage der Stabilitätsabgabe Folgendes ausgeführt: "Der Gesetzgeber ist verfassungsrechtlich auch nicht gehindert, als Bemessungsgrundlage grundsätzlich die unkonsolidierte Bilanzsumme heranzuziehen, weil damit berücksichtigt wird, dass das einzelne Kreditinstitut, und nicht (bloß) die Institutsgruppe, von den staatlichen Maßnahmen profitiert bzw. diese veranlasst hat." Diese Argumentation ist auch auf den konkreten Fall anwendbar, da mit dieser Aussage insbesondere die Bemessungsgrundlage der Stabilitätsabgabe gem. § 2 StabAbgG im mehrstufigen Bankenverbund angesprochen war und in diesem Punkt vom Verfassungsgerichtshof keine Verfassungswidrigkeit festgestellt wurde. Die in § 2 Abs. 1 StabAbgG normierte Bemessungsgrundlage für die Stabilitätsabgabe, insbesondere die Anwendung der durchschnittlichen unkonsolidierten Bilanzsumme § 2 Abs. 2 StabAbgG der Bf., vermindert um die in § 2 Abs. 2 StabAbgG genannten Beträge, ist im konkreten Fall anwendbar. Für zweistufigen Bankenverbünde wie es im konkreten Fall der Fall ist, liegen keine Verpflichtungen aus der Erfüllung eines Liquiditätserfordernisses und gleichzeitig Forderungen gegenüber dem Zentralinstitut vor. Die Anwendung der Befreiungsbestimmung gem. § 2 Abs. 2 Z 3a 2. Satz StabAbgG scheidet somit aus. Auf Grund des in Art 18 Abs. 1 B-VG verankerten Legalitätsprinzips und gem. Art 89 Abs. 1 B-VG ist das Bundesfinanzgericht verpflichtet, seine Entscheidungen auf der Grundlage der geltenden Gesetze zu treffen. Der Gleichheitsgrundsatz setzt dem Normengeber insofern nur inhaltliche Schranken, als er verbietet, sachlich nicht begründbare Regelungen zu treffen. Innerhalb der gesetzlichen Schranken gem. Art 18 Abs. 1 B-VG ist es dem Normengeber nicht verwehrt, seine politischen Zielvorstellungen auf die ihm geeignete Art zu verfolgen. Gem. Art 89 Abs. 2 B-VG iVm. Art 135 Abs. 4 B-VG hat ein Verwaltungsgericht dann, wenn es gegen die Anwendung eines Gesetzes aus dem Grund der Verfassungswidrigkeit Bedenken hat, den Antrag auf Aufhebung dieser Rechtsvorschrift beim Verfassungsgerichtshof zu stellen. Die Bf. hat keinen wesentlichen Eingriff in ihre Rechtssphäre und in rechtlich geschützte Interessen begründen können, weshalb keine Bedenken gegen die Verfassungsmäßigkeit des § 2 StaAbgG zu erkennen sind. Somit besteht kein Anlass, gemäß Art. 89 Abs. 2 B-VG einen Aufhebungsantrag an den Verfassungsgerichtshof zu stellen, da keine verfassungsrechtlichen Bedenken bestehen. Aus den oben genannten Gründen ist spruchgemäß zu entscheiden. 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision unzulässig) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Da die zentrale Rechtsfrage im konkreten Fall bereits durch das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 20.11.2024, Ro 2024/13/0019 geklärt ist, ist eine ordentliche Revision unzulässig. Wien, am 26. März 2025