BFG RV/7105905/2018

(3) Rückstellungen im Sinne des Abs. 1 Z 3 und 4 dürfen nicht pauschal gebildet werden. Die Bildung von Rückstellungen ist nur dann zulässig, wenn konkrete Umstände nachgewiesen werden können, nach denen im jeweiligen Einzelfall mit dem Vorliegen oder dem Entstehen einer Verbindlichkeit (eines Verlustes) ernsthaft zu rechnen ist. Einleitend ist darauf zu verweisen, dass pauschale Rückstellungen gem. § 9 Abs. 3 EStG 1988 in der Steuerbilanz bis zum 31.12.2020 nicht zulässig waren (Änderung durch § 9 Abs. 3 idF COVID-19-StMG: Verbot der steuerlichen Pauschalrückstellungen ist erstmals in dem nach dem 31.12.2020 beginnenden Wirtschaftsjahr nicht mehr anwendbar). Die pauschale Bewertung von gleichartigen Einzelrückstellungen war aber immer zulässig; dabei werden gleichartige Einzelrückstellungen in Gruppen zusammengefasst und mit einem einheitlichen Satz bewertet (vgl. Zorn in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG22, § 9 Rz 65f und 75). Die Bildung von Rückstellungen ist nach § 9 Abs. 3 EStG 1988 nur dann zulässig, wenn konkrete Umstände nachgewiesen werden können, nach denen im jeweiligen Einzelfall mit dem Vorliegen oder dem Entstehen einer Verbindlichkeit (eines Verlustes) ernsthaft zu rechnen ist (VwGH 27.04.2020, Ra 2020/15/0014). Bei der - hier vorliegenden - Gewinnermittlung nach § 5 Abs. 1 EStG 1988 bewirkt die bei dieser Gewinnermittlungsart zu beachtende Maßgeblichkeit der unternehmensrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung, dass innerhalb des von den steuerlichen Vorschriften vorgegebenen Rahmens eine Verpflichtung zur Rückstellungsbildung für die steuerliche Gewinnermittlung besteht, wenn eine solche Verpflichtung für die Unternehmensbilanz gegeben ist (VwGH 27.04.2020, Ra 2020/15/0014). Bei einer drohenden Verbindlichkeit mit über mehrere Perioden verteilter wirtschaftlicher Verursachung ist eine Rückstellung laufend in den Jahren der wirtschaftlichen Verursachung aufzubauen (VwGH 30.04.2015, 2011/15/0198) Voraussetzung einer steuerrechtlich anzuerkennenden Rückstellung ist nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, dass ein die Vergangenheit betreffender Aufwand bestimmter Art, dessen wirtschaftliche Veranlassung im Abschlussjahr gelegen ist, ernsthaft droht (VwGH 30.03.2022, Ro 2020/15/0022, mwH). Die mit einer Rückstellung zu berücksichtigenden Umstände müssen am Bilanzstichtag bereits vorliegen, es ist dabei im Sinne der "subjektiven Richtigkeit der Bilanz" stets auf den Kenntnisstand abzustellen, den der Unternehmer bei Bilanzerstellung hatte oder hätte haben müssen (VwGH 27.04.2020, Ra 2020/15/0014). Insoweit kommt es auf die am Bilanzstichtag bestehenden "Verhältnisse" oder "Umstände" (also Sachverhaltselemente) an; dies entsprechend dem (bei Anwendung der nötigen Sorgfalt erzielbaren) Kenntnisstand bei Bilanzerstellung (VwGH 22.02.2024, Ra 2023/13/0176, RS 1). Der Nachweis der konkreten Umstände iSd § 9 Abs. 3 betrifft den Sachverhalt. Ob dann in Hinblick auf den gegebenen Sachverhalt mit dem Entstehen der Verbindlichkeit "ernstlich" zu rechnen ist, stellt eine Frage der rechtlichen Beurteilung dar (VwGH 29.03.2017, Ra 2016/15/0005). Im Beschwerdefall ist daher zu den einzelnen Rückstellungspunkten sachverhaltsmäßig entscheidend, ob zum Bilanzstichtag - hier der 31.12.2016 - objektive "Umstände (Verhältnisse)" vorgelegen sind, aus denen ernsthaft auf eine Inanspruchnahme geschlossen werden musste, wobei auch später - bis zur Bilanzerstellung im Jahr 2017 - erworbene Kenntnisse über diese - an den Bilanzstichtagen vorliegenden - Umstände zu berücksichtigen sind. B. a.) Rückstellung Bauschäden - Erhöhung Rückstellung iHv. 150.679,56 Euro: Wie im Außenprüfungsbericht ausgeführt, bestreitet die Abgabenbehörde Baumängel aufgrund von Wassereintritten dem Grunde nach nicht und wurde die im Jahr 2012 eingestellte und von der belangten Behörde anerkannte Rückstellung iHv. 789.719,04 Euro im (hier nicht streitgegenständlichen) Prüfungsjahr 2014 nicht aufgegriffen [vgl. BFG-Akt DokNr 22, BP-Bericht, Beilage S. 7, "Festgehalten wird, dass die Abgabenbehörde Baumängel aufgrund von Wassereintritten dem Grunde nach nicht bestreitet. Damit ist auch der Verweis in der Beschwerde betreffend Vorprüfung und Einzelrückstellung obsolet, da das Ergebnis nicht in Zweifel gezogen wird." und S. 9, "Wie unten dargestellt wurde die Rückstellungsbildung 2012 ohnehin anerkannt"]. Dagegen wurden die Erhöhungen 2015 (hier nicht streitgegenständlich) und 2016 thematisiert und von der belangten Behörde nicht anerkannt ["Die Anpassungen der Rückstellung für Baumängel per 31.12.2015 und 2016 war daher zu versagen", BFG-Akt DokNr 22, BP-Bericht, Beilage S. 11]. Für das Bundesfinanzgericht ergibt sich aus den vorliegenden Unterlagen kein Grund der rechtlichen Begründung zur Rückstellungsbildung im Jahr 2012 iHv. 789.719,04 Euro nicht zu folgen, wurden von der Bf. im Sinn der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofs die konkreten Umstände in Form der mangelhaften Dachkonstruktion in seiner Gesamtheit und der dadurch bedingten auftretenden Wasserschäden nachgewiesen, nach denen mit dem Vorliegen oder dem Entstehen einer Verbindlichkeit ernsthaft zu rechnen ist (vgl. abermals VwGH 27.04.2020, Ra 2020/15/0014). Als Beleg für die korrekte Höhe der gebildeten Rückstellung ist die im Insolvenzverfahren der dacherrichtenden Gesellschaft als Forderung angemeldeten Summe heranzuziehen. Zur Erhöhung im Beschwerdejahr 2016 ist auszuführen: 1) "Gesamtsache Dach" vs. auf die Rückstellung anzurechnende Einzelreparaturen: Die belangte Behörde vertritt die Ansicht, dass es sich bei der 2012 gebildeten Rückstellung für die "Gesamtsache Dach", dh für eine Totalsanierung des Daches, und den erfolgten Einzelsanierungsmaßnahmen um ein- und dieselbe Sache handelt und die Aufwendungen für die Einzelreparaturen auf die Rückstellung anzurechnen seien. Eine Erhöhung der Rückstellung sei nicht begründbar, da mit der Rückstellungsbildung 2012 das Auslangen für die vorgenommenen Einzelreparaturen gefunden werden könne. Die Bf. argumentiert dagegen, dass sich die Rückstellungsbildung auf die "Gesamtsache Dach" beziehe, da sich das Dach bzw. die Dachkonstruktion insgesamt in einem sanierungsbedürftigen Zustand befinde, wie sich aus den Gutachten SV Gutachter2 vom 06.03.2013 (ergänzt am 17.06.2016 und 29.12.2016) und SV Gutachter1 zeige. Der Grund dieser Rückstellung liege im Jahr 2012 und sei in der Vorbetriebsprüfung die Rückstellung für die "Gesamtsache Dach" als Einzelrückstellung anerkannt worden. Die einzelnen Reparaturmaßnahmen ("Flickwerk") seien aus diesem Grund auch nicht gegenzurechnen. In der Bilanz 2015 sei die Rückstellung zur Schadenshöhe fortgeführt und die Schadenswahrscheinlichkeit auf die Geschosse 3 bis 5 erweitert worden (3. OG: 5%, 4. OG: 10%, 5. OG: 25%). In der Bilanz 2016 wurden diese Werte übernommen und zusätzlich die Schadenswahrscheinlichkeit für die Dachgeschoss-Lofts von 55% auf 70% erhöht. Entsprechend erfolgte eine weitere Aufstockung des Rückstellungsbetrags um 150.679,56 Euro auf gesamt 1.362.510,67 Euro. Das Bundesfinanzgericht führt dazu aus: Wie aus dem Sachverhalt ersichtlich sind Wasserschäden aufgrund der Baumängel der Dachkonstruktion bei folgenden Lofts - aufsteigend nach Nummerierung angeführt - aufgetreten: Loft 4.10 = 5. OG (Z- Privatstiftung): Rechnung Fa. Firma3 vom 11.04.2011 [BFG-Akt, DokNr 15, S. 28] für "Arbeiten nach Wasserschaden durch Dachaufbau". Zwar wird in der "Auflistung über Wasserschäden" [BFG-Akt, DokNr 19, Anlage 22] das Loft im Zusammenhang mit Vandalismus am 26.03.2011 und 06.04.2011 angeführt, jedoch wird der Leistungszeitraum auf der Rechnung der Fa. Firma3 mit 01.01. bis 08.04.2011 bezeichnet und erstreckt sich dieser deutlich über die beiden Schadensfälle aufgrund Vandalismus. Das Bundesfinanzgericht geht daher in freier Beweiswürdigung davon aus, dass die in der Rechnung angeführten Leistungen die Wasserschäden aufgrund der Baumängel betroffen haben. Zusätzlich wird in der "Beweissicherung Wasserschaden" des SV Gutachter2 vom 28.11.2016 (Lokalaugenschein vom 10.11.2016) ein Wassereintritt durch die Flachdachabdichtung festgestellt. Die Beschreibung des Schadensbildes bestätigt die bereits in den fünf Gutachten SV Gutachter1 aus den Jahren 2013 und 2014 dargestellte fortschreitende Problematik der Durchfeuchtung des Dachaufbaues. Loft 5.11 = 5. OG und Loft 5.15 = DG (Käufer8): Nach Besichtigung der Dachterrasse am 20.11.2019 wird durch das ZT Büro xy ZT GmbH zum baulichen Ist-Zustand und bestehenden Schadensbild u.a. festgehalten, dass die festgestellte Bestandssituation im Bereich der Flachdachfläche oberhalb von Top 5.15 mit teilweiser Nutzung als Dachterrasse eine starke Beeinträchtigung des Bauzustands aufweist und die Entwässerung der gesamten Flachdachebene augenscheinlich nicht in erforderlichem Ausmaß sichergestellt ist [vgl. BFG-Akt, DokNr 60]. Die Beschreibung des Schadensbildes stammt zwar erst aus dem nicht gegenständlichen Jahr 2019, bestätigt aber die bereits durch die SV Gutachter1 und SV Gutachter2 aufgenommenen Darstellung der Dachsituation. Insbesondere wird erläutert, dass die gewählte Dachkonstruktion "grundsätzlich sensibel auf die Folgen von Leckagen reagiert." Lofts 5.12 = 5. OG (Käufer9): Siehe dazu die "Auflistung über Wasserschäden", in welcher der Schadensgrund im Loft am 13.06.2010 und am 27.11.2010 mit "neues Dach, schlecht abgedichtet, Schaden nach starken Regenfällen" bzw. " starker Schneefall am Dach, mangelhafte Abdichtung durch Baufirma - Wasserschaden im 5. OG" beschrieben wird [BFG-Akt, DokNr 19, Anlage 22]: weiters die Rechnung der Fa. Firma3 vom 11.04.2011 [BFG-Akt, DokNr 15, S. 28]. Der Eintritt eines Wasserschadens in diesem Loft wird im Übrigen von der belangten Behörde nicht bestritten (siehe Außenprüfungsbericht Beilage Seite 9). Loft 5.16 = DG (Käufer4/Käufer3): Die Schäden in diesem Loft werden in den Gutachten SV Gutachter1 in der Befundaufnahme vom 16.07.2014 und 27.08.2014 beschrieben. Aus dieser Situation resultierte auch die Klagsandrohung gegen die Bf. Loft 6.6. = 5. OG (Käufer1/Käufer2): Zur Situation in diesem Loft siehe die Rechnung der Fa. Firma3 vom 11.04.2011 [BFG-Akt, DokNr 15, S. 28]. Auch im Außenprüfungsbericht, Beilage Seite 9, wird auf dieses Loft eingegangen und wird der Eintritt eines Wasserschadens von der belangten Behörde nicht bestritten. Für das Bundesfinanzgericht ist in freier Beweiswürdigung aus den vorliegenden fünf nachvollziehbar und schlüssigen Gutachten des SV Gutachter1 [BFG-Akt, Ordner SV Gutachter1] festzustellen, dass die gesamte Dachkonstruktion des gegenständlichen Objektes "zT erheblich bzw. bedenklich" Mängel aufweist und die Ausführung tw. "unsachgemäß und/oder nicht normgerecht" erfolgte [vgl. BFG-Akt, Ordner SV Gutachter1, Gutachten 1, Seite 219]. Diese sachverständliche Qualifizierung der Dachhaut wurde bereits im ersten Gutachten des SV Gutachter1 per 18.10.2013 vorgenommen, weshalb bereits in diesem Gutachten festgehalten wurde, dass spätere "Folgeschäden und/oder Allmählichkeitsschäden aus diesen Ausführungen nicht ausgeschlossen bzw. partiell zu erwarten sind" [BFG-Akt, Ordner SV Gutachter1, Gutachten 1, 219 und 220]. Schon in der ersten Kostenschätzung des SV Gutachter2 vom 06.03.2013 wurden die später vom SV Gutachter1 aufgezeigten möglichen Folgeschäden nach einer Durchfeuchtung angesprochen. Die Wahrscheinlichkeit einer Durchnässung der (obersten) Lofts 5.13 bis 5.18 wurde in der Kostenschätzung des SV Gutachter2 mit 55 - 60% angegeben und die Kosten mit 55% der Errichtungskosten angesetzt, was laut vorliegender Berechnung einen Betrag iHv. 789.719,04 Euro ergab. In den beiden weiteren Kostenschätzungen des SV Gutachter2 vom 17.06.2016 und 29.12.2016 wurde für die Ermittlung der Kostenschätzung auf die gutachterlichen Würdigungen des SV Gutachter1 Bezug genommen und darauf aufbauend eine Erweiterung der Wahrscheinlichkeit der Durchnässung auf weitere Geschosse vorgenommen (Kostenschätzungen vom 17.06.2016: Seite 6f, bzw. Kostenschätzungen vom 29.12.2016: Seite 16, siehe dazu auch die "Beweissicherung Wasserschaden" vom 28.11.2016 von SV Gutachter2, nach dem Wassereintritt durch die Flachdachabdichtung am 27.07.2016 [BFG-Akt, DokNr 79]): Für die Lofts im 5. OG wurde eine 25%ige, für die Lofts im 4. OG eine 10%-ige und für die Lofts eine 5%-ige Schadenswahrscheinlichkeit angenommen. In der Kostenschätzung vom 29.12.2016 wurde zudem aufgrund eines am 27.07.2016 eingetretenen Wasserschadens (Wassereintritt durch die Flachdachabdichtung, s. dazu die "Beweissicherung Wasserschaden" vom 28.11.2016 von SV Gutachter2 [BFG-Akt, DokNr 79] eine Erhöhung der Wahrscheinlichkeit der Durchnässung der Dachgeschossräumlichkeiten von 55% auf 70% vorgenommen. Die starke Beeinträchtigung der Dachkonstruktion wird schließlich auch durch die Befundaufnahme der xy ZT GmbH vom 29. November 2019 bestätigt und vermerkt, dass die gewählte Dachform für diesen Gebäudebereich bauphysikalisch als problematisch einzustufen ist [BFG-Akt, DokNr 60, S. 3]. Zudem ist festzuhalten, dass vorhandene Schäden aufgrund von Wassereintritt aufgrund der schadhaften Dachkonstruktion dem Grunde nach unbestritten sind [vgl. BFG-Akt, DokNr 22, BP Bericht]. Entsprechend wurde im BP-Bericht, Seite 7, festgehalten, dass die Rückstellungsbildung im Jahr 2012 iHv. 789.719,04 Euro - dem Grunde und der Höhe nach - nicht Gegenstand d(ies)er Prüfung ist, sondern lediglich die Erhöhungen in den Jahren 2015 und 2016. Für das Bundesfinanzgericht ist aus den Schadensmeldungen zu den einzelnen Lofts und den Befundaufnahmen der Gutachter SV Gutachter1, SV Gutachter2 und der xy ZT GmbH deutlich ersichtlich, dass die Dachkonstruktion des gegenständlichen Objektes in seiner Gesamtheit an schwerwiegenden Mängel leidet. Der Zustand des Daches in seiner Gesamtheit und die Wahl der Dachform bildet für das Objekt eine immanente Gefahrquelle und droht durch Wassereintritte aufgrund Sickwasser und nach starken Regen- und Schneefällen die darunter befindlichen Lofts nachhaltig zu schädigen. Auch ist aus den laufenden Stellungnahmen des SV Gutachter2 erkennbar, dass sich die Dachsituation insgesamt seit den ersten Wasserschäden in den Jahren 2010 und 2011 laufend verschlechtert hat. Dieses Schadensrisiko veranlassten die Bf. im Jahre 2012 eine - auch von der belangten Behörde anerkannte - Rückstellung für das Schadensrisiko für "Wasserschäden Dach" iHv. 789.719,04 Euro in die Bilanz aufzunehmen. Dabei handelt es sich um Umstände, die die Dachkonstruktion als Ganzes und nicht einzelne Dachbereiche betrifft. Die vorgenommene Beurteilung über den Zustand der "Gesamtsache Dach" stellt im Sinne der höchstgerichtlichen Judikatur einen konkreten Umstand dar, nach dem mit dem Vorliegen oder dem Entstehen einer Verbindlichkeit (eines Verlustes) ernsthaft droht und zu rechnen ist. 2) Erhöhung der Rückstellung dem Grunde nach: Gegenständlich ist nunmehr, ob die Erhöhung der im Jahr 2012 gebildete Einzelrückstellung im Beschwerdejahr 2016 zu Recht erfolgt ist. Für die belangte Behörde ist die Erhöhung der Rückstellung im Beschwerdejahr nicht begründbar, da mit der Rückstellungsbildung 2012 das Auslangen gefunden werden könne und auch nach Abzug der Einzelsanierungsmaßnahmen nach wie vor ein Rückstellungsbetrag für die Dachsanierung zur Verfügung stehen würde. Die Bf. argumentiert hingegen, dass in den Jahren 2010 und 2011 Wasserschäden virulent wurden und die Bf. veranlasst habe im Jahre 2012 die Rückstellung für das Schadensrisiko "Wasserschäden Dach" in die Bilanz aufzunehmen. Die Berechnung erfolgte indem die Wahrscheinlichkeit eines Schadenseintrittes in den direkt unter dem Dach befindlichen DG-Lofts mit 55% angenommen wurde: [Grafik]   Im Beschwerdejahr 2016 wurde die Rückstellung von der Bf. erhöht, indem die im Jahr 2015 angesetzten Wahrscheinlichkeiten eines Schadenseintritts betr. Lofts im 3. OG, 4. OG und 5. OG (Wahrscheinlichkeit eines Schadenseintritts zwischen 5% und 25%) herangezogen wurden und hinsichtlich der Lofts im DG eine Erhöhung der Wahrscheinlichkeit von 55% auf 70% erfolgte: [Grafik]   Die Erhöhung errechnete sich sodann laut Bf. wie folgt [vgl. BFG-Akt, DokNr 19, Anlage 20]: Gesamtwerte aller vier OG (= netto 1.536.920,00, brutto 1.844.304,00) unter Ansatz einer restlichen Gewährleistungsfrist von 26 Jahren bei einer durchschnittlichen Preissteigerung von 2,3% und einer Abzinsung von 3,5% = 1.362.510,67 - 1.211.831,11 (2015) = 150.679,56 Euro Erhöhung im Jahr 2016. Dazu wird vom Bundesfinanzgericht festgestellt: Wie aus der oben genannten Judikatur des Verwaltungsgerichtshofs ersichtlich, ist bei einer drohenden Verbindlichkeit mit über mehrere Perioden verteilter wirtschaftlicher Verursachung eine Rückstellung laufend in den Jahren der wirtschaftlichen Verursachung aufzubauen (VwGH 30.04.2015, 2011/15/0198). Voraussetzung dabei ist, ob zum Bilanzstichtag objektive "Umstände (Verhältnisse)" vorgelegen sind, aus denen ernsthaft auf eine Inanspruchnahme geschlossen werden musste, wobei auch später - bis zur Bilanzerstellung - erworbene Kenntnisse über diese - an den Bilanzstichtagen vorliegenden - Umstände zu berücksichtigen sind (vgl. VwGH 27.04.2020, Ra 2020/15/0014; VwGH 29.03.2017, Ra 2016/15/0005). Die Verschlechterung der Dachsituation im Jahr 2016 in Form des Eintritts von Wasserschäden neben dem DG auch schon im 5. OG ist anhand der Loft 5.16 = DG (Käufer4/Käufer3), Loft 6.6. = 5. OG (Käufer1/Käufer2), Loft 5.13 = DG (Name Firma OG) und Loft 5.12. = 5. OG nachweisbar. Bei Loft 5.16 ist aufgrund der Schäden, welche im Gutachten SV Gutachter1 vom 27.08.2014 beschrieben wurden, von den Loft-Eigentümern die Klagsandrohung gegen die Bf. eingebracht worden. Die Schäden in den Lofts 5.12 (Käufer9) und 6.6 (Käufer1/Käufer2) sind auch von der belangten Behörde im Außenprüfungsbericht als "effektive Wassereintritte die auf Baumängel zurückzuführen" seiend, anerkannt worden [BFG-Akt, DokNr 10, Beilage Seite 9]. Im Jahre 2015 traten im Vergleich zum Jahr 2014 daher - neben den bereits vorhandenen feuchtigkeitsbedingten Mängeln im Dachgeschoss - auch Wasserschäden im 5. Obergeschoss (Loft 5.12 und Loft 6.6.) auf. Im Beschwerdejahr 2016 wurde schließlich ein - weiterer - Wassereintritt durch die Flachdachabdichtung am 27.07.20216 in den Lofts 5.13 und 4.10 festgestellt (vgl. "Beweissicherung Wasserschaden" vom 28.11.2016 von SV Gutachter2 [BFG-Akt, DokNr 79]). Im Übrigen ist auch darauf zu verweisen, dass - wie oben unter 1) ausgeführt - bereits 2011 im Loft 4.10 Wasserschäden im 5 OG aufgetreten sind, diese aber bei der ursprünglichen Rückstellungsberechnung im Jahr 2012 nicht miteinbezogen wurden. Da nach der zitierten höchstgerichtlichen Judikatur bis zur Bilanzerstellung erworbene Kenntnisse der am Bilanzstichtag 31.12.2016 vorliegenden Umstände - hier: Fortschreitende Bauschäden aufgrund der schadhaften (gesamten) Dachkonstruktion und weiterer Wassereintritt in den Lofts 5.13 und 4.10 - zu berücksichtigen sind, erfolgte die Erhöhung der Rückstellung im Beschwerdejahr 2016 daher dem Grunde nach zu Recht. 3) Erhöhung der Rückstellung der Höhe nach: Aus den bisherigen Ausführungen ist ersichtlich, dass vom Wassereintritt aufgrund der schadhaften Dachkonstruktion das Dachgeschoss und das 5. OG betroffen waren, während für das 4. OG und das 3. OG keine Schäden gemeldet wurden bzw. ersichtlich sind. Gleichwohl ist eine Ausdehnung der (Wasser)Schadensfläche in gewissem Umfang nicht unwahrscheinlich. Für das Bundesfinanzgericht ist es daher nachvollziehbar, dass neben den betroffenen Geschossen DG und 5. OG vom SV Gutachter2 in der Rückstellungsberechnung auch das etwaig nächst möglich betroffene 4. OG aufgenommen wurde. Die zusätzliche Einbeziehung des 3. OG. ist allerdings als zu weitgehend anzusehen, da aus dem Sachverhalt keine entsprechenden konkreten Umstände ersichtlich sind, die auf ein Übergreifen der Wasserschäden auf diese - im Verhältnis zum zuletzt betroffenen Geschoss - übernächste Ebene schließen lassen. Dies wird auch durch den vom SV Gutachter2 angesetzten sehr geringen Wahrscheinlichkeitswert von 5% ersichtlich, welcher für das Bundesfinanzgericht als vernachlässigbare Größe angesehenen wird. Entsprechend war für die Erhöhung der Rückstellung das 3. OG aus der Berechnung auszuscheiden. Aus diesem Grund ergab sich für das Jahr 2015 eine Neuberechnung der Rückstellung wie folgt: 789.719,04 + Erhöhung 370.925,10 (statt bisher 422.112,07 Euro) = Rückstellung per 31.12.2015: 1.160.644,14 Euro [vgl. BFG-Erkenntnis RV/7103289/2019, 26.02.2025]. Für das Beschwerdejahr 2016 errechnet sich daraus die Rückstellung und die Erhöhung und wie folgt [siehe Tabelle auf der folgenden Seite]: [Grafik]   Gesamtwerte der drei Geschosse (= netto 1.481.480,00, brutto 1.777.776,00) unter Ansatz einer restlichen Gewährleistungsfrist von 26 Jahren bei einer durchschnittlichen Preissteigerung von 2,3% und einer Abzinsung von 3,5% = 1.313.361,99 - 1.211.831,11 (2015 vor BFG RV/7103289/2019) = 101.530,88 Euro (bisher: 150.679,56 Euro) Erhöhung im Jahr 2016. B. b.) Rückstellung Bauschäden - Kosten Sanierungen iHv. 142.022,24 Euro: Zufolge der Replik der Bf. vom 09.12.2024, den Ausführungen in der mündlichen Verhandlung vom 19.12.2024 und der Mitteilung der steuerlichen Vertretung vom 20.12.2024 setzt sich der Betrag - nach Jahren aufgegliedert - wie folgt zusammen: 2011: Fa. Firma3 4.999,99 2013: Fa. Firma2 6.941,05 2014: Fa. Firma1 241,20 2015: Fa. Firma4 59.668,00 Fa. Firma4 10.832,00 Fa. Firma4 19.200,00 Erfassung 6.000,00 Euro am Konto 5002 "Umbau Immobilien" von Konto 9450 2016: Fa. Firma4 12.000,00 Fa. Firma4 7.140,00 Fa. Firma4 15.000,00 Gesamt 142.022,24 Euro. Für das Jahr 2015 sind daher an streitgegenständlichen Sanierungsarbeiten von der Firma Firma4 geleistet worden und liegen die entsprechenden Rechnungen vor: Rechnung Nr 7/2015 vom 02.07.2015, Leistungszeitraum KW 22-26/2015: 10.832,00 netto. Rechnung Nr 8/2015 vom 02.07.2015, Leistungszeitraum Juni 2015: 19.200,00 netto. Rechnung Nr 10/2015 vom 06.07.2015, Leistungszeitraum KW 17-28/2015: 65.668,00 netto. Zu diesen Rechnungen liegen im Beschwerdejahr 2016 Stornorechnungen, neu ausgestellte Rechnungen inkl. Umsatzsteuer und die entsprechenden Kontoblätter aus dem Beschwerdejahr 2016 vor. Die Umsatzsteuer betrug 19.140,00 Euro (65.668,00 + 10.832,00 + 19.200,00 = 95.700,00 x 20 % = 19.140,00) und wurde korrekterweise im Jahr 2016 nachverrechnet, aber nicht als Vorsteuer abgezogen [BFG-Akt, DokNr 55 und 56 und NS zur mV, BFG-Akt, DokNr. 49]. Bei dem Betrag iHv. 15.000,00 Euro handelt es sich um eine Akontozahlung zur Rechnung 31/2016. Zu den Stornorechnungen und neu ausgestellte Rechnungen inkl. Umsatzsteuer im Jahr 2016 btr. Rechnung Nr 7/2015 vom 02.07.2015, Rechnung Nr 8/2015 vom 02.07.2015 und Rechnung Nr 10/2015 vom 06.07.2015 ist festzuhalten, dass die Leistungen im Jahr 2015 erbracht wurden und die betriebliche Veranlassung dieser Leistungen von der belangten Behörde nicht in Abrede gestellt wurde. Da in den Rechnungen aus dem Jahr 2015 fälschlicherweise von Leistungen gem. § 19 Abs. 1a UStG ausgegangen wurde und (erst) im Jahr 2016 dieser Fehler von der steuerlichen Vertretung der Bf. bemerkt wurde, erfolgte im Beschwerdejahr 2016 die Stornierung der Rechnungen 7/2015, 8/2015 sowie 10/2015 und die Neuausstellung der Rechnungen unter Ausweis der 20%igen Umsatzsteuer. Im Übrigen wird zur Frage des Abzuges der Kosten der Reparaturmaßnahme von der gebildeten Rückstellung für Bauschäden/Wasserschäden Dach auf die Ausführungen des BFG-Erkenntnis zu RV/7103289/2019 vom 26.02.2025 verwiesen, wonach laut Leistungsbeschreibungen in den Rechnungen kein Zusammenhang mit der schadhaften Dachkonstruktion - von der Bf. als "Gesamtsache Dach" bezeichnet - zu erkennen ist, handelte es sich bei diesen Arbeiten um Fassadenarbeiten (Demontage und Montage der Außenjalousien, ReNr Nr 7/2015), Verkleidung Balkonuntersicht mit Wellblech (Nr 8/2015) und Regiearbeiten am Balkon und Dächern (Re Nr 10/2015). Bei letzter Rechnung ist darauf zu verweisen, dass diese Arbeiten auch keine Reparatur der Dachkonstruktion selbst - ansonsten wäre nicht der Mehrzahlbegriff "Dächern" ausgewiesen worden - darstellte, sondern laut Leistungsbeschreibung "Thermoplan, Herstellen einer Unterkonstruktion an Balkonen" umfasste. Entsprechend handelt es sich nicht um bei der für die gesamte Dachkonstruktion gebildeten Rückstellung in Abzug zu bringende Kosten, sondern um sofort abziehbaren laufenden Aufwand. Der Beschwerde war daher zu Beschwerdepunkt "Tz 4) Rückstellung Bauschäden" = "Rückstellung Wasserschäden Dach" teilweise Folge zu geben. C. Rückstellung Widmungsproblematik (= Tz 6 des Berichts) Die belangte Behörde vertritt zu der Rückstellungsbildung die Ansicht, dass aufgrund der Vertragsinhalte allen Käufern eindeutig klar gewesen sei, dass die Widmung für Wohnzwecke nicht vorhanden gewesen sei. Bis zum Bilanzstichtag 31.12.2016 habe es noch keine Klagen bzw. Klagsandrohungen gegeben und sei bis zum Zeitpunkt der Bilanzerstellung 2016 auch nicht mit einer Inanspruchnahme aus dem Titel Widmung zu rechnen gewesen. Der Grund für die Rückstellungsbildung liege im "Presse"-Artikel vom Datum1b und der darauf aufbauenden Einschätzung von RA Dr. RA vom 27.03.2017. Die Bf. vertritt demgegenüber die Ansicht, dass aufgrund der mit der Widmungsproblematik (Industriewidmung statt gemischte Widmung/Wohnwidmung) iZm den verkauften Lofts möglichen Prozessen die gebildeten Rückstellungen zu Recht erfolgt seien. Der Ausgangspunkt für die Rückstellungsbildung sei nicht der Zeitungsartikel der "Presse" vom Datum1b, sondern die Stellungnahme von RA Dr. RA vom 11.10.2016 gewesen. Der "Presse"-Artikel habe in Verbindung mit den darin enthaltenen Tatsachen die Widmungsproblematik nur noch zusätzlich verstärkt. Das Bundesfinanzgericht führt dazu aus: Rückstellungen sind zu bilden, wenn eine vertragliche oder deliktische Schadenersatzpflicht betrieblich veranlasst ist und die wirtschaftliche Verursachung der Ersatzpflicht in der Zeit vor dem Bilanzstichtag liegt. Die Verpflichtung muss am Bilanzstichtag zwar noch (dem Grunde bzw der Höhe nach) ungewiss sein, aber ernsthaft drohen (Zorn in Doralt/Kirchmayr/Mayr/ Zorn, Kommentar zum EStG22, § 9 Rz 78 "Schadenersatzansprüche"). Die mit einer Rückstellung zu berücksichtigenden Umstände müssen am Bilanzstichtag bereits vorliegen, es ist dabei im Sinne der "subjektiven Richtigkeit der Bilanz" stets auf den Kenntnisstand abzustellen, den der Unternehmer bei Bilanzerstellung hatte oder hätte haben müssen. Dabei kommt es nicht auf den Zeitpunkt an, zu dem eine Bilanz erstellt sein soll (§ 193 Abs. 2 UGB; § 222 Abs. 1 UGB), sondern auf den Zeitpunkt der tatsächlichen Bilanzerstellung. Der nachträgliche Eintritt von Umständen, die am Bilanzstichtag noch nicht vorhanden waren, bleibt hingegen bei der Bewertung am Bilanzstichtag außer Ansatz (vgl. VwGH 18.10.2018, Ra 2017/15/0085, mwN.). "Wertbeeinflussende" Umstände, die zwischen Bilanzstichtag und dem Tag der Bilanzerstellung eintreten, sind nicht zu berücksichtigen. Es ist lediglich die spätere bessere Einsicht über die am Bilanzstichtag bestehenden Verhältnisse ("werterhellende" Umstände) zu berücksichtigen ... Als "werterhellend" ("wertaufhellend") sind jene Umstände zu berücksichtigen, die zum Bilanzstichtag bereits objektiv vorlagen und nach dem Bilanzstichtag, aber vor dem Tag der Bilanzerstellung bekannt oder erkennbar wurden. Nicht wertaufhellend, sondern wertbegründend bzw. wertbeeinflussend und damit nicht zu berücksichtigen sind solche Umstände, die am Bilanzstichtag objektiv nicht vorlagen (VwGH 18.10.2018, Ra 2017/15/0085, mwH). Ob eine Schadenersatzpflicht zum Bilanzstichtag droht, ist nach dem Erkenntnisstand im Zeitpunkt der Aufstellung des Jahresabschlusses zu beantworten (vgl. VwGH 25.04.2013, 2010/15/0157). Die Voraussetzungen für eine Rückstellung für Schadenersatzansprüche werden idR nur dann erfüllt sein können, wenn der potentiell Geschädigte den Anspruch bereits geltend gemacht hat, oder der Unternehmer von sich aus die Verbindlichkeit gegenüber dem Geschädigten bereits anerkannt hat (z.B. Rückholaktionen), oder die drohende Verbindlichkeit so allgemein bekannt oder so offenkundig ist, dass bereits deshalb im Einzelfall mit der Geltendmachung durch den Geschädigten zu rechnen ist (vgl. VwGH 20.10.2010, 2007/13/0085). Bei vertraglichen Verpflichtungen wird die Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme im Zweifel gegeben sein. Während bei Verpflichtungen, die nicht aus einem Vertrag resultieren, das Element der Inanspruchnahme genauer zu prüfen ist, weil der Gläubiger möglicherweise keine Kenntnis von seinem Anspruch hat, liegt bei Vertragsverhältnissen diese Kenntnis idR vor. Eine vertragliche Verpflichtung wird nur dann keine drohende Inanspruchnahme vermuten lassen, wenn konkrete Anhaltspunkte vorliegen, dass mit der Einforderung der vertraglichen Verpflichtung nicht gerechnet werden muss (Zorn, a.a.O., § 9 Rz 52/2 mwH.). Im Beschwerdefall wurde die Erklärung der Einkünfte von Personengesellschaften/-gemeinschaften 2016 am 18.04.2017 elektronisch eingebracht und u.a. in der Rubrik "Sonstige Rückstellungen (ohne Rückstellungen für Abfertigungen, Pensionen oder Steuern)", Kennzahl 9360, ein Betrag iHv 2.805.793,29 ausgewiesen, der sich laut Bilanz wie folgt zusammensetzte [BFG-Akt, DokNr 48]: Rückstellung Klage Käufer1/Käufer2 140.000,00 Rückstellung Schadenersatz Widmung 1.224.294,62 Rückstellung Wasserschäden Dach 1.362.510,67 Rückstellung Sanierungskosten Dach 38.988,00 Rückstellung Verfahrensko. XY 30.000,00 Buchführungs-u. Bilanzierungskosten 10.000,00 Die streitgegenständliche Rückstellungsbildung "Widmungsproblematik" iHv. 1.224.294,62 Euro (Tz 6 des Berichts) wurde somit in der Bilanz 2016 ausgewiesen. Die Einstellung der Rückstellung erfolgte daher zum Zeitpunkt der Bilanzerstellung im Jahr 2017. Hinsichtlich der Einstellung der Rückstellung dem Grunde nach ist auszuführen: Gem. § 6 Abs. 11 Bauordnung Ort1 dürfen in Industriegebieten unbeschadet des Abs. 13 nur Bauwerke oder Anlagen für Betriebs- oder Geschäftszwecke aller Art mit Ausnahme von Beherbergungsbetrieben errichtet werden. Nach § 6 Abs. 13 leg. cit. ist in Betriebsbaugebieten und Geschäftsvierteln, in Industriegebieten und auf Lagerplätzen und Ländeflächen die Errichtung von Wohnungen für den Bedarf der Betriebsleitung und der Betriebsaufsicht im betriebstechnisch unbedingt erforderlichen Ausmaß zulässig. Die unbedingte Erforderlichkeit ist in einem Betriebskonzept nachzuweisen. Zufolge § 6 Abs. 13 Bauordnung Ort1 sind daher in Industriegebiet und in gemischtem Baugebiet (Betriebsbaugebieten, Geschäftsvierteln) nur Wohnungen für die Betriebsleitung und Betriebsaufsicht (Dienstwohnungen), nicht jedoch Wohnungen für reine Wohnzwecke zulässig. In den Kaufverträgen wurde jeweils in der Präambel Pkt. 1.2. die industrielle Widmung ausgewiesen, gleichzeitig aber ausgeführt, dass geplant sei "eine Änderung der Flächenwidmung auf gemischte Nutzung der Liegenschaft zu erwirken". In Pkt. 1.3 wird festgehalten, dass im Rahmen dieses Projekts ob der Liegenschaft Wohnungseigentum im Sinne des Wohnungseigentumsgesetzes begründet werden wird. Die industrielle Widmung wird auch unter Pkt. 8.1 angesprochen und weiters festgehalten, dass keine Widmung für Wohnzwecke besteht. Hinsichtlich der Begründung von Wohnungseigentum wird im Pkt 10.1 festgelegt, "dass im Zuge der Realisierung des unter Punkt 1.3 dargestellten Wohnungseigentumsprojekts spätestens nach Abverkauf aller Anteile der Liegenschaft durch CC die Wohnungseigentumsbegründung erfolgen wird" [vgl. bspw. BFG-Akt, DokNr 72, KV Käufer5; der Kaufvertrag Käufer1/Käufer2 enthält laut belangter Behörde in der Präambel im Wesentlichen dieselben Vereinbarungen, siehe BFG-Akt, DokNr 9]. Eine beantragte Änderung der Widmung in Wohnnutzung - abseits von Dienstwohnungen - wurde in der Gemeinderatssitzung der Stadt Ort1 vom Datum1a abgewiesen. Laut Protokoll wurde von den Unterstützern der Umwidmung festgehalten, dass die Baubehörde die Schaffung von Wohnraum trotz der vorliegenden Widmung genehmigt habe, obwohl die vorliegende Widmung eigentlich Wohnbau untersage. Es sei dann in einem weiteren Schritt die Wohnungen auch verkauft worden, immer in dem guten Glauben, dass, wenn eine neue Widmung komme, auch Wohnnutzfläche gewidmet werde. Demgegenüber äußerte sich der Vertreter der Gegner der Umwidmung dahingehend, dass diejenigen, die sich Lofts gekauft und im Rahmen ihres Gewerbes dort Dienstwohnungen eingerichtet hätten, diese Dienstwohnungen, aber eben nur diese Dienstwohnungen, auch zukünftig möglich und erlaubt sein würden [s. BFG-Akt, DokNr 51]. Im Artikel vom Datum x in der Zeitung "Die Presse" wurde die Umwidmung in Gewerbe- statt Wohnfläche und das damit einhergehende explizite Verbot des Wohnens inkl. Kommentars der für die Stadtplanung zuständigen Vizebürgermeisterin thematisiert. Die gegenständlichen Teile des Objektes "X-Fabrik" wurden bis zur Änderung laut Gemeinratsbeschluss der Stadt Ort1 vom Datum2 im Flächenwidmungsplan als "Industriegebiet", danach als "Gemischtes Baugebiet-Geschäftsviertel" ausgewiesen [vgl. BFG-Akt, DokNr 91 und DokNr 43]. Rechtsanwalt der Bf., Dr. RA, der die Bf. in der seit dem Jahr 2013 beim HG Ort1 zu Gzxyz anhängigen Klagssache Käufer1/Käufer2 vertrat, hielt im Schreiben an die Bf. vom 27.03.2017 unter Bezugnahme auf den "Presse"-Artikel vom Datum x fest, dass aufgrund der Ablehnung der Umwidmung die Gefahr einer Regressforderung von Käufern an die Bf. immanent sei, zumal eine Bürgerinitiative gegründet wurde. Die belangte Behörde vermeint, dass im "Presse"-Artikel vom Datum x und dem Schreiben von Rechtsanwalt RA vom 27.03.2017 die Gründe für die Bildung Rückstellung liegen würden. Tatsächlich wurde die "Widmungsproblematik" im Beschwerdeverfahren aber bereits im Jahr 2016 erstmals aufgegriffen. Wie im Sachverhalt ausgeführt wurde in der Klagsache Käufer1/Käufer2 vom Rechtsanwalt der Bf. in einem Schreiben vom 11.10.2016 betreffend Betriebsprüfung ausgeführt, dass von den Klägern in den Verhandlungen die Meinung vertreten wurde, "dass das angekaufte Loft im Industriegebiet eigentlich als Wohnung angekauft wurde und die Umwidmung ausdrücklich zugesagt wurde. Ebenso stützt sich Käufer1 immer wieder auf das Konsumentenschutzgesetz und zeigte dramatisch in den mündlichen Verhandlungen auf, dass er als Konsument vom Gewerbetreibenden N.N. hinter das Licht geführt wurde." Im Schreiben vom 27.03.2017 wurde auf die Stellungnahme vom 11.10.2016 auch verwiesen. Die Klage wurde zwar - wie die belangte Behörde richtig festgestellt hat - ursprünglich zu diversen Baumängel eingebracht [vgl. Gutachten SV Gutachter3, BFG-Akt, DokNr. 74]; allerdings wurden im Zuge des Verfahrens auch die Widmungsfrage und die Verbrauchereigenschaft von Käufer1/Käufer2 bereits vor dem Jahr 2017 aufgegriffen, wie dies aus Ausführungen in vorbereitenden Schriftsätzen der Kläger ersichtlich wird. So heißt es im Schreiben vom 17.01.2014, S. 2, in Hinblick auf Nutzung der Lofts als Wohnraum: "Ein Prospekt der beklagten Partei nennt das Projekt 'WW - Leben und Arbeiten in der X-Fabrik'. Die Darstellung der Personen lässt keinen anderen Schluss als Wohnzwecke zu ... Den Klägern wurde anlässlich der Verkaufsgespräche ein Plan übergeben, in dem eindeutig die einzelnen Bestandteile des Kaufobjektes als Wohnraum, Bad, Schlafzimmer, Garderobe, Gästezimmer etc. ausgeworfen sind, dies im Übrigen auf allen Lofts in diesem Geschoß." [BFG-Akt, DokNr 92]. Im Schriftsatz vom 17.03.2014 wird hinsichtlich der Verbraucherstellung von Käufer1/Käufer2 auf S. 2 ausgeführt: "Die erstbeklagte Partei behauptet daher offenbar allen Ernstes, dass Verbrauchern, wie den Klägern gegenüber, im Voraus eine Gewährleistungsregelung bzw. ein Gewährleistungsverzicht zulässig ist. Aus der Verbrauchereigenschaft der Kläger ist jedoch eine solche Regelung unzulässig." Bezüglich Widmung wird auf S. 3 abermals auf Prospekte und Inserate verwiesen in welchen "die erstbeklagte Partei ausdrücklich Wohnflächen und luxuriöse Atelier, Büro und Wohnlofts etc." anbietet. Auf S. 4. Heißt es: "Auch die ständige Wiederholung des Vorbringens, es handle sich um eine Gewerbeimmobilie, kann nicht darüber hinwegtäuschen, dass ganz etwas Anderes ausgelobt und verkauft wurde" [BFG-Akt, DokNr 92]. Diese Schriftsätze bestätigen die Darstellungen des Rechtsanwalts der Bf. im Schreiben vom 11.10.2016 hinsichtlich Widmungsproblematik und der Verbrauchereigenschaft der Käufer (Anwendung des Konsumentenschutzgesetzes). Entsprechend liegen die mit der Rückstellung zu berücksichtigenden Umstände am Bilanzstichtag 31.12.2026 bereits objektiv vor. Durch den Artikel in der "Presse" vom Datum x, welcher sich wiederum auch auf die Gemeinderatssitzung vom Datum1a bezogen hat, wurde die drohende Verbindlichkeit allgemein bekannt und offenkundig. Im Unterschied zur Wertbegründung im Jahr 2016, stellen diese Umstände eine Werterhellung, dar, welche zum Zeitpunkt vor Bilanzerstellung im Jahr 2017 bekannt wurden. Die Einstellung der Rückstellung im Beschwerdejahr 2016 erfolgte daher dem Grunde nach zu Recht. Zur Höhe der Rückstellung ist auszuführen: Wie ausgeführt wurden die gegenständlichen Teile des Objektes "X-Fabrik" bis zur Änderung laut Gemeinratsbeschluss vom Datum2 im Flächenwidmungsplan als "Industriegebiet", danach als "Gemischtes Baugebiet-Geschäftsviertel" ausgewiesen. Für den Beschwerdefall bedeutet dies, dass eine "Widmungsproblematik" nur in jenen Fällen auftreten kann, in denen die Lofts nur als Wohnraum genutzt werden und damit - wie vom Rechtsanwalt der Bf., Dr. RA dargestellt - konsumentenschutzrechtliche Regelungen greifen können. Demgegenüber ist für jene Lofts, die von Unternehmen oder (anderen) Körperschaften gekauft wurden, eine solche "Widmungsproblematik" nicht möglich, da diese Lofts ohnehin widmungsgemäß benutzt werden. Im Beschwerdefall trifft dies auf folgende Lofts zu [vgl. BFG-Akt, DokNr 53]: Loft 4.10: Z- Privatstiftung, Anteil 3,93% Loft 5.12: Käufer9, Anteil 6,34% Lofts 5.7 und 5.13: Name Firma OG, Anteil 9,60% Loft 5.9: Firma14, Anteil 4,74 Loft 5.8: Im Beschwerdejahr: Bf. (danach: Firma9 GmbH), Anteil 6,21% Dazu kommt noch Loft 4.6, welches sich noch im Bestand der Bf. befindet, Anteil 3,41% Diese Lofts haben zusammen ein Ausmaß von 34,13% an der Gesamtfläche der von der Bf. veräußerten Lofts. Demgegenüber betragen die Anteile jener Lofts die zu Wohnzwecken genutzt werden eine Gesamtfläche von 65,87%. Es ergibt sich daher folgende geänderte Rückstellungsberechnung: [Grafik] * Hinweis: Für das Loft 6.6 (Käufer1/Käufer2) wurde eine eigene Rückstellung gebildet, weshalb dieses Loft nicht nochmals bei der Rückstellungsberechnung anzusetzen war. Der Beschwerde war daher zu Beschwerdepunkt "Tz 6 Rückstellung Widmungsproblematik" teilweise Folge zu geben. D. a.) Rückstellung Schadenersatz XY (erstmals in Mängelbehebungsschreiben btr. Beschwerde 2016 geltend gemacht, = TZ 8 des Berichts) b.) "Rückstellung für künftige Rechtskosten im Streitfall XY" (= Tz 7 des Berichts) D. a.) Rückstellung Schadenersatz XY (erstmals in Mängelbehebungsschreiben btr. Beschwerde 2016 geltend gemacht, = TZ 8 des Berichts) Mit der Rückstellung Schadenersatz XY (Tz 8 des Berichts) iHv. 1.593.422,00 Euro sollten laut Bf. finanzielle Nachteile aus der Streitverkündung der CC GmbH & Co KG als Gesamtprojektbetreiber abgegolten werden. Diese könnten insofern entstehen, weil Herr XY von der Bf. betr. Loft 4.8 vertragliche Verpflichtungen nicht Überbunden bekommen habe (Unterschriftsleistungen des XY, die für die Verbücherung von qualifiziertem Wohnungseigentum im Grundbuch notwendig sind) und dies auf ein Fehlverhalten der Bf. zurückzuführen sein soll. Für den Fall dass dieses Fehlverhalten zutreffen sollte, sei ein Klagsverfahren CC GmbH & Co KG gegen die Bf. angedroht worden. Die belangte Behörde vertritt hingegen die Ansicht, dass die Bf. keinen Nachweis erbracht habe welche Vereinbarungen aus dem seinerzeitigen Kaufvertrag beim Erwerb von der CC GmbH & Co KG die Bf. ganz konkret tatsächlich nicht weitergegeben hätte. Zudem sei die Berechnung der Rückstellung für die Abgabenbehörde nicht nachvollziehbar. Das Bundesfinanzgericht führt dazu aus: Rückstellungen sind zu bilden, wenn eine vertragliche oder deliktische Schadenersatzpflicht betrieblich veranlasst ist und die wirtschaftliche Verursachung der Ersatzpflicht in der Zeit vor dem Bilanzstichtag liegt. Die Verpflichtung muss am Bilanzstichtag zwar noch (dem Grunde bzw der Höhe nach) ungewiss sein, aber ernsthaft drohen (Zorn/ in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, Kommentar zum EStG22, § 9 Rz 78 "Schadenersatzansprüche"). Ob eine Schadenersatzpflicht zum Bilanzstichtag droht, ist nach dem Erkenntnisstand im Zeitpunkt der Aufstellung des Jahresabschlusses zu beantworten (vgl. VwGH 25.04.2013, 2010/15/0157). Die Voraussetzungen für eine Rückstellung für Schadenersatzansprüche werden idR nur dann erfüllt sein können, wenn der potentiell Geschädigte den Anspruch bereits geltend gemacht hat, oder der Unternehmer von sich aus die Verbindlichkeit gegenüber dem Geschädigten bereits anerkannt hat (z.B. Rückholaktionen), oder die drohende Verbindlichkeit so allgemein bekannt oder so offenkundig ist, dass bereits deshalb im Einzelfall mit der Geltendmachung durch den Geschädigten zu rechnen ist (vgl. VwGH 20.10.2010, 2007/13/0085). Wie bereits ausgeführt, müssen die mit einer Rückstellung zu berücksichtigenden Umstände am Bilanzstichtag bereits vorliegen, es ist dabei im Sinne der "subjektiven Richtigkeit der Bilanz" stets auf den Kenntnisstand abzustellen, den der Unternehmer bei Bilanzerstellung hatte oder hätte haben müssen. Dabei kommt es nicht auf den Zeitpunkt an, zu dem eine Bilanz erstellt sein soll (§ 193 Abs. 2 UGB; § 222 Abs. 1 UGB), sondern auf den Zeitpunkt der tatsächlichen Bilanzerstellung. Der nachträgliche Eintritt von Umständen, die am Bilanzstichtag noch nicht vorhanden waren, bleibt hingegen bei der Bewertung am Bilanzstichtag außer Ansatz (vgl. VwGH 18.10.2018, Ra 2017/15/0085, mwN.). Im Beschwerdefall wurde die Erklärung der Einkünfte von Personengesellschaften/-gemeinschaften 2016 am 18.04.2017 elektronisch eingebracht und u.a. in der Rubrik "Sonstige Rückstellungen (ohne Rückstellungen für Abfertigungen, Pensionen oder Steuern)", Kennzahl 9360, ein Betrag iHv 2.805.793,29 ausgewiesen, der sich laut Bilanz 2016 wie folgt zusammensetzte [BFG-Akt, DokNr 48]: Rückstellung Klage Käufer1/Käufer2 140.000,00 Rückstellung Schadenersatz Widmung 1.224.294,62 Rückstellung Wasserschäden Dach 1.362.510,67 Rückstellung Sanierungskosten Dach 38.988,00 Rückstellung Verfahrensko. XY 30.000,00 Buchführungs-u. Bilanzierungskosten 10.000,00 Die streitgegenständliche Rückstellungsbildung "Schadenersatz XY" iHv. 1.593.422,00 Euro (Tz 8 des Berichts) wurde erstmals mit 15.06.2018 in der im Zuge der Mängelbehebung eingebrachte Beschwerdebegründung geltend gemacht und dort entsprechend ausgeführt: "Die Berechnung der in die Bilanz 2016 aufzunehmenden Rückstellung Schadenersatz XY ergibt einen Wert in Höhe von 1.593.422,00 (siehe Beilage)" [BFG-Akt, DokNr 15]. Die Einstellung der Rückstellung erfolgte daher nicht zum Zeitpunkt der Bilanzerstellung im Jahr 2017, sondern erst im Jahr 2018. Dass die Bf. im Übrigen selbst zum Bilanzstichtag 31.12.2016 nicht mit einer Schadenersatzpflicht gerechnet hat, zeigt sich aus dem Jahresabschluss, in welchem in den Berechnungen zu den Bilanzansätzen unter Punkt 4 "Verfahren XY" zu etwaigen Schadenersatzrisiken ausgeführt wird [BFG-Akt 2016, OZ 47]: "Eine Rückstellung für allfällige Schadenersätze wird noch nicht gebildet, da das Risiko noch zu vage ist laut Schreiben Dr. RA." Die im Zuge der mündlichen Verhandlung vorgebrachte Argumentation der steuerlichen Vertretung, dass dies fälschlicherweise geschrieben wurde ist für das Bundesfinanzgericht nicht nachvollziehbar, da - wie soeben ausgeführt - die erstmalige Geltendmachung erst im Jahr 2018 und damit über ein Jahr nach der Bilanzerstellung erfolgte. Das Bundesfinanzgericht geht in freier Beweiswürdigung daher davon aus, dass die Voraussetzungen für eine Rückstellungsbildung zum Zeitpunkt der Bilanzerstellung nicht gegeben waren, da die Umstände für eine Rückstellungsbildung zum Zeitpunkt der Bilanzerstellung im ersten Quartal 2017 durch die Bf. selbst als nicht ausreichend ausgewiesen wurden. Darüber hinaus war der "Schadenersatz-XY" nicht in der eingereichten Bilanz abgebildet, sondern erfolgte die Geltendmachung der Rückstellung erstmals in der Beschwerdebegründung vom 15.06.2018, sodass die Umstände für die Rückstellungsbildung am Bilanzstichtag 31.12.2016 noch nicht vorhanden waren, sondern nachträglich eingetreten sind. Entsprechend der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofs haben diese nachträglich eingetretenen Umstände aber bei der Bewertung am Bilanzstichtag außer Ansatz zu bleiben. Die Bildung dieser Rückstellung im Beschwerdejahr 2016 war daher zu versagen. D. b.) "Rückstellung für künftige Rechtskosten im Streitfall XY" (= Tz 7 des Berichts) Zur "Rückstellung für künftige Rechtskosten im Streitfall XY" (Tz 7 des Berichts) - siehe oben "Sachverhalt" zu Loft 4.8 - ist darauf zu verweisen, dass nach Judikatur des Verwaltungsgerichtshofs die Rückstellung für Prozesskosten eine hinreichende Wahrscheinlichkeit der Verpflichtung zur Kostentragung erfordert (vgl. VwGH 27.01.2009, 2006/13/0062). Bei - wie im Streitfall gegebenen - am Bilanzstichtag noch nicht anhängigem Passivprozess müssen besondere Gründe für die überwiegende Wahrscheinlichkeit der Klageeinbringung sprechen (Zorn in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, Kommentar zum EStG22, § 9 Tz 78, mit Verweis auf VwGH 25.04.2013, 2010/15/0157). Wie bereits dargestellt hat die Bf. diese Rückstellung zwar in der Bilanz 2016 aufgenommen, allerdings hat sie in der Beschwerde vom 19.10.2018 ausführt, dass von der CC GmbH & Co KG bis dato, d.h. im Oktober 2018, noch keine Klage gegen die Bf. eingebracht worden sei. Da zum Bilanzstichtag 31.12.2016 der Passivprozess noch nicht anhängig war, wären "besondere Gründe" für die "überwiegende Wahrscheinlichkeit der Klageeinbringung" von der Bf. nachzuweisen gewesen. Solche wurden, trotz mehrmaliger Aufforderung der belangten Behörde, nicht erbracht, die Rückstellungsbildung im Beschwerdejahr wurde daher von der belangten Behörde zurecht versagt. Die Beschwerde war in diesen Beschwerdepunkten somit abzuweisen. Daraus ergibt sich folgende Neuberechnung der Feststellung von Einkünften gem. § 188 BAO für das Beschwerdejahr 2016 [siehe Tabelle auf der folgenden Seite]: [...] Einkünfte gem. § 188 BAO nach Änderungen: -7.437,60 Euro. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Im Beschwerdefall handelt es sich bei der Frage des Vorliegens konkreter Umstände (im Fall: Widmungsproblematik, Schadenersatz) für die Einstellung von Rückstellungen um eine auf der Sachverhaltsebene zu klärenden Tatsachenfrage, die nach den Grundsätzen der freien Beweiswürdigung (§ 167 Abs. 2 BAO) zu beantworten war. Im Übrigen folgt das vorliegende Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes der zitierten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs. Es liegt daher keine Rechtsfrage vor, der grundsätzliche Bedeutung beizumessen wäre. Eine (ordentliche) Revision ist daher nicht zulässig. Graz, am 7. März 2025