BFG RV/3100033/2018

Die Abgabenbehörden beider Vertragsstaaten standen vor der Situation, dass Deutschland zwar (immer schon grundsätzlich) ein Besteuerungsrecht Österreichs bejaht hätte, jedoch erst ab dem Zeitpunkt, in dem ein darüber (immer schon) mit Österreich bestehender Auffassungsunterschied im Zuge eines gerichtlichen Rechtsmittelverfahrens offen zutage getreten war, Österreich auch in der Lage versetzt wurde, sein Besteuerungsrecht an der gegenständlichen Abfindungszahlung - grundsätzlich entgegen der eigenen Rechtsauffassung, der zufolge im vorliegenden Fall ein Besteuerungsrecht Deutschlands anzunehmen gewesen war - im Wege der einschlägigen Bestimmungen des Abkommens zu argumentieren und wahrzunehmen. 23. Wie auch rückwirkende Rechtsänderungen - zumindest nach einem Teil der Lehre - "Ereignisse" im Sinne des § 295a Abs. 1 BAO abgeben können (dies vertretend Tanzer/Unger in Stoll Kommentar - Digital First Rzeszut/Tanzer/Unger, Onlineaktualisierung 2.06, Jänner 2023, § 295a Anm. 5), stellt nach dem VwGH im genannten Erkenntnis näherhin der nachträgliche Wegfall der Besteuerung in Deutschland ein (das) rückwirkende(s) Ereignis iSd § 295a dar (es kann an dieser Stelle dahingestellt bleiben, ob die erstmalige aktive Berufung Österreichs z. B. auf den Rückfall des Besteuerungsrechtes in diesem Sinn eventuell auch Teil des "Ereignisses" im Sinn des § 295a BAO sein könnte). 24. Damit berechtigten aber diese noch im Zusammenhang mit dem Abkommen selbst, wenngleich nicht mit der Konsultationsvereinbarung, auf die sich die Abgabenbehörde beruft, in Verbindung stehenden Ereignisse zur Abänderung des Bescheides. Sie tun dies nach Ansicht des Gerichts allerdings nur in dem Sinn, dass sie den abkommensrechtlichen Grund für die Abänderung des Bescheides durch die österreichischen Behörden abgeben, indem sie das Besteuerungsrecht Österreichs an der Abfindungszahlung in einer Kette von Entscheidungen und Rechtstatsachen gleichsam "freilegen". Sie ermächtigten zu dieser Abänderung aber erst in Verbindung mit und im Wege des § 295a BAO (zum materiell-rechtlichen "Einfallstor" siehe insbesondere die rechtstechnische Verknüpfung in § 295a Abs. 1 ".. insoweit abgeändert werden, als ein Ereignis eintritt .."). 25. Auf dieser Ebene trifft jedoch die Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofes keine (vom innerstaatlichen Recht abweichende) Aussage zum verfahrensrechtlichen Verhältnis dieses die Ermächtigung zur Durchbrechung jedenfalls der Bestandskraft beinhaltenden Rechtsbehelfes zu anderen verfahrensrechtlichen Normen wie der Verjährung, auch der absoluten Verjährung. Nach Ansicht des Gerichtes hätte aber diese weitergehende Ermächtigung, nämlich auch die Verjährung zu durchbrechen (und nicht zu unterbrechen) entweder aus dem Abkommen bezogen (so aus Art. 25 Abs. 2, nicht aber beispielsweise aus Art. 25 abs. 3) oder ansonsten innerstaatlich gewonnen werden müssen. Dagegen sprach sich bereits am 18. April 2017 Zorn aus dem Grund, dass "wohl mittlerweile für die Einkommensteuer 2006 absolute Verjährung eingetreten" sei, gegen die Anwendbarkeit des § 295a BAO im vorliegenden Fall aus (Zorn, VwGH: Abfindungszahlung nach Deutschland im DBA-Recht, RdW 2017/211). Dieses Ergebnis steht insbesondere auch im Einklang mit dem Umstand, dass nach herrschender Ansicht nur eine in Art. 25 Abs. 2 des Abkommens angelegte oder auch darin angeordnete Durchführung der Verständigungsregelung nach dessen zweitem Satz ungeachtet eingetretener Verjährung erfolgen dürfte (siehe oben). Zusammenfassung Wie dargestellt, musste dieser Versuch ebenso angesichts fehlender innerstaatlicher Bestimmungen wie auch angesichts der Tatsache scheitern, dass auch das Abkommen ausschließlich im Rahmen des Art. 25 Abs. 2 eine Umsetzung von Ergebnissen aus einem Verständigungsverfahren mindestens intendiert. Der am 20. November 2017 ausgefertigte angefochtene Bescheid, welcher sich auf § 295a BAO stützte, war daher insbesondere aus dem Grund als rechtswidrig zu erkennen, dass jeweils herangezogene nationale Verfahrenstitel sogar dann nicht ungeachtet Verjährung zur Durchbrechung der Rechtskraft des Erstbescheides bezogen hätte werden können, wenn mit ihnen konkret eine Vereinbarung nach Art. 25 Abs. 2 des DBA-Deutschland hätte umgesetzt werden sollen. Das ist auch nicht der Fall. Im vorliegenden Fall lag zwar eine allgemeine Konsultationsvereinbarung nach Art. Art. 25 Abs. 3 des Abkommens vor, welche einen negativen Qualifikationskonflikt hätte lösen sollen. Eine solche Vereinbarung konnte jedoch die Umsetzung einer Einigung mit den Mitteln des nationalen Verfahrensrechts auf Antrag des Abgabepflichtigen bereits ihrem Wesen nach nicht in sich begreifen. Weiters hatte der Verwaltungsgerichtshof jenes rückwirkende Ereignis nach § 295a BAO, welches die Abgabenbehörde zum Ausgangspunkt ihres Bescheides nahm, im Wegfall des Besteuerungsrechtes Deutschlands und nicht etwa in einer Verständigung oder gar im Ergebnis eines allgemeinen Konsultationsverfahrens gesehen. In dieser Hinsicht bestand daher auch keine wie immer geartete Umsetzungsverpflichtung. Vielmehr hat Österreich dadurch sein Besteuerungsrecht ausgeübt, was es nur vor Ablauf der Verjährung der Abgabe durfte. Nach alledem gelangt das Bundesfinanzgericht zum Ergebnis, dass die innerstaatliche Verjährung zu beachten ist. Demnach durfte eine - abändernde - Festsetzung im Jahr 2017 nicht mehr erfolgen, weil im Verfahren bereits mit Ablauf des Jahres 2016 (die absolute) Verjährung eingetreten war. Nachdem die allgemeine Regel des § 302 Abs. 1 BAO unter anderem auch Abänderungen von Bescheiden (nur) bis zum Ablauf der Verjährungsfrist für zulässig erklärt und für § 295a BAO keine Ausnahme nach dem zweiten Halbsatz des § 302 Abs. 1 leg. cit. besteht, erweist sich der dessen ungeachtet am 20. November 2017 ausgefertigte und entsprechend später erlassene angefochtene Bescheid als rechtswidrig. Es war somit spruchgemäß zu entscheiden. Hinweis: Für Zeiträume ab 1. Jänner 2017 hat der deutsche Gesetzgeber das "Nichtbesteuerungsproblem" in Bezug auf grenzüberschreitend gewährte Abfindungen dadurch beseitigt, dass im deutschen EStG mit § 50d Abs. 12 die Regelung getroffen wurde, dass das Besteuerungsrecht für Abfindungszahlungen, die anlässlich einer Beendigung des Arbeitsverhältnisses gezahlt werden, dem Staat zusteht, in welchem der Arbeitnehmer (früher) tätig gewesen ist (siehe Zorn, VwGH: Abfindungszahlung nach Deutschland im DBA-Recht, RdW 2017/211 (270), Heft 4. V. 18.4.2017). 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Wenngleich der eigentlich zu lösenden Rechtsfrage, nämlich jener, ob die mit dem angefochtenen Bescheid erfolgte Abänderung des Erstbescheides gemäß § 295a BAO auch nach eingetretener absoluter Verjährung vorgenommen werden durfte, komplexere Auslegungsfragen vorausgingen, konnte die Rechtsfrage zweifelsfrei anhand Auslegung der relevanten innerstaatlichen wie auch abkommensrechtlichen Bestimmungen entlang der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes gelöst werden. Innsbruck, am 17. Februar 2025