BFG RV/7105276/2019

Ob die einem Dienstnehmer gewährten Bezüge/Vorteile den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zuzurechnen sind, entscheidet sich danach, ob diese ihre Wurzel im Dienstverhältnis haben (VwGH vom 15.12.2009, Zl. 2006/13/0136; Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, Einkommensteuergesetz, Rz 12 zu § 25). Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist es überdies belanglos, ob Bezüge/Vorteile auch nahen Angehörigen des Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit beziehenden Steuerpflichtigen gewährt werden, wenn der Grund der Zuwendung dieser Bezüge/Vorteile im bestehenden Dienstverhältnis des Steuerpflichtigen liegt (VwGH vom 18.12.2014, Zl. 2012/15/0003; vom 29.04.2003, Zl. 99/14/0240; vom 19.09.1995, Zl. 91/14/0240). So hat der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 18.12.2014, Zl. 2012/15/0003, das Vorliegen einer (lohnsteuerpflichtige) Zuwendung beim Dienstnehmer für eine Vorteilszuwendung an eine GesnbR, die ua. auch aus dem Dienstnehmer bestand, bestätigt. Nichts anderes kann nach Auffassung des BFG gelten, wenn der Vorteil - wie das hier der Fall ist - einer aus dem DN als Alleingesellschafter und Geschäftsführer bestehenden Gesellschaft mit beschränkter Haftung gewährt wird. Wie aus der zwischen der Bf und dem DN am 03.03.2005 abgeschlossenen Vereinbarung hervorgeht, wurden der ggstdl. Forderungsverzicht sowie sämtliche damit in Zusammenhang stehenden und zeitlich vorgelagerten Vereinbarungen (Haftungsübernahme, Darlehenseinräumung) nur deshalb abgeschlossen, damit der DN "als besonders wichtiger Mitarbeiter" der Bf weiter zur Verfügung steht bzw. damit der DN "seine Kenntnisse und Erfahrungen längerfristig, zumindest aber weitere fünf Jahre [Bf] zur Verfügung stellt". Nach Auffassung des BFG bestehen daher keine Zweifel daran, dass die Besicherung bzw. der Forderungsverzicht ihre Wurzel in dem zwischen der Bf und dem DN abgeschlossenen Dienstverhältnis hatten. Dem Einwand der Bf, dass die GmbH hervorragende Geschäftskontakte zu den Rohstoffmärkten gehabt habe und die Bf sich durch die Haftungsübernahme einen Zugang dazu erhofft habe, ist entgegen zu halten, dass die "hervorragenden Geschäftskontakte" der GmbH der Bf ohnehin in der Person des DN (und Alleingesellschafters und Geschäftsführers der GmbH) zur Verfügung standen, sodass die Bf auch ohne die Haftungsübernahme bzw. den Forderungsverzicht auf diese "hervorragenden Geschäftskontakte" nicht verzichten hätte müssen. Mit diesem Argument vermag die Bf daher nicht überzeugend darzulegen, dass eine im Dienstverhältnis begründete Vorteilszuwendung im gegenständlichen Fall ausscheidet. Zum (2010 in der Berufung und 2016 in der Revision vorgebrachten) Einwand, dass die Besicherung (Haftungsübernahme) bzw. der nachfolgende Forderungsverzicht primär im betrieblichen/wirtschaftlichen Interesse der Bf (zinsbringendes Investment bzw. günstiger Firmenkauf) begründet gewesen seien: Aus der zwischen der Bf und dem DN am 03.03.2005 (und damit: zeitgleich wie die ebenfalls am 03.03.2005 von der Bf abgegebene Verzichtserklärung) abgeschlossenen Vereinbarung geht - wie ausgeführt - eindeutig hervor, dass sämtliche die GmbH betreffenden Maßnahmen (Haftungsübernahme, Forderungsverzicht) ausschließlich im Zusammenhang mit dem zwischen der Bf und dem DN abgeschlossenen Dienstverhältnis standen, die von der Bf behaupteten betrieblichen/wirtschaftlichen Interessen lassen sich dieser Vereinbarung hingegen nicht entnehmen. Nun entspricht es der Lebenserfahrung, dass Abgabepflichtige ihre Erklärungen im Verlauf eines Abgabenverfahrens zunehmend der Kenntnis ihrer abgabenrechtlichen Wirkung entsprechend gestalten (so auch: VwGH vom 17.04.2008, Zl. 2008/15/0052), sodass Angaben ohne Kenntnis eines Verfahrens bzw. die ersten Angaben in einem laufenden Verfahren der Wahrheit am nächsten kommen (VwGH vom 20.04.2006, Zl. 2005/15/0147). In Anbetracht der in der Vereinbarung vom 03.03.2005 (und damit: zeitnah) eindeutig festgehaltenen Beweggründe für die Besicherung bzw. den Forderungsverzicht kann der erst im ggstdl. Verfahren aufgestellten Behauptung, dass diese Maßnahmen primär im betrieblichen/wirtschaftlichen Interesse der Bf erfolgt seien, daher nicht gefolgt werden. Zum Einwand der Bf, dass in einem Dienstverhältnis wurzelnde Bezüge/Vorteile nur dann dem Dienstnehmer bzw. dessen nahen Angehörigen zugerechnet werden könnten, wenn der Grund für die Zuwendung dieser Bezüge/Vorteile (unstrittig) AUSSCHLIESSLICH im bestehenden Dienstverhältnis liege: Es trifft zwar zu, dass in den von der Bf in diesem Zusammenhang angesprochenen Erkenntnissen (vom 18.12.2014, Zl. 2012/15/0003; vom 29.04.2003, Zl. 99/14/0240; vom 19.09.1995, Zl. 91/14/0240) von ausschließlich in den (bestehenden) Dienstverhältnissen gelegenen Zuwendungen die Rede ist. Diesen Ausführungen lässt sich jedoch nicht entnehmen, dass die Einordnung von nicht ausschließlich im Dienstverhältnis wurzelnden Bezügen/Vorteilen als Arbeitslohn iSd § 25 Abs. 1 Z 1. EStG 1988 kategorisch zu verneinen wäre. In diesem Sinn hat der Verwaltungsgerichtshof daher im Erkenntnis vom 14.03.1990, Zl. 89/13/0157, ausgeführt, dass im Dienstverhältnis wurzelnde Bezüge/Vorteile selbst dann als Arbeitslohn iSd § 25 Abs. 1 Z 1. EStG 1988 einzuordnen wären, wenn die Vorteilszuwendung im eigenen Interesse des Arbeitgebers geschehen wäre. Davon, dass das BFG - in einer "rechtsirrigen Ansicht verfangen" - in seinem Erkenntnis vom 25.05.2016, GZ. RV/7102505/2010, zu Unrecht keine Feststellungen zum Merkmal der Ausschließlichkeit getroffen habe, kann daher nicht die Rede sein. Abgesehen davon, dass - wie bereits ausgeführt wurde - eine betriebliche (Mit)Veranlassung im ggstdl. Fall zu verneinen ist, würde daher selbst das Vorliegen einer solchen der Beschwerde nicht zu ihrem gewünschten Erfolg verhelfen. Der Verwaltungsgerichtshof hat das ho. Erkenntnis vom 25.05.2016, GZ. RV/7102505/2010, (nur) deshalb aufgehoben, weil keine Feststellungen dazu, ob der DN zugleich mit dem (2005 erfolgten) Forderungsverzicht seine GmbH-Anteile verloren hat, getroffen wurden. Das bedeutet, dass der Verwaltungsgerichtshof der Auffassung der Bf, dass die Haftungsübernahme bzw. der Forderungsverzicht (ausschließlich) im betrieblichen/wirtschaftlichen Interesse der Bf begründet gewesen seien, nicht gefolgt ist, weil sich diesfalls sein Feststellungsauftrag erübrigt hätte. Dass der Forderungsverzicht seine Wurzel im (zwischen der Bf und dem DN abgeschlossenen) Dienstverhältnis hatte, ist daher zu bejahen. Im ggstdl. Fall erfolgte der Forderungsverzicht jedoch nicht (direkt) gegenüber dem DN, sondern gegenüber der in seinem Alleineigentum stehenden GmbH. Das Vorliegen von Arbeitslohn (iSd § 25 Abs. 1 Z 1. lit. a EStG 1988) beim DN wäre in diesem Fall daher nur dann zu bejahen, wenn es sich bei der GmbH um eine dem DN nahestehende Person handeln würde, was jedoch angesichts der (unstrittigen) Tatsache, dass der DN 2001 der Bf die unwiderrufliche Option eingeräumt hat, die GmbH (zum symbolischen Kaufpreis von ATS 1,00) zu übernehmen, zu verneinen ist. Somit hat auch der 2005 erfolgte Forderungsverzicht der Bf - ungeachtet des Umstandes, dass der DN zu diesem Zeitpunkt noch zivilrechtlicher/wirtschaftlicher Eigentümer der GmbH-Anteile war - beim DN zu keiner Vermögensvermehrung geführt. Der Beschwerde war daher stattzugeben. Zum Säumniszuschlag (für Lohnsteuer sowie Dienstgeberbeitrag samt Zuschlag 2005): Wird eine Abgabe nicht spätestens am Fälligkeitstag entrichtet, so sind gemäß § 217 Abs. 1 BAO (idF BGBl. I Nr. 142/2000) nach Maßgabe der folgenden Absätze Säumniszuschläge zu entrichten. Der erste Säumniszuschlag beträgt 2% des nicht rechtzeitig entrichteten Abgabenbetrages (Abs. 2 leg. cit.). Säumniszuschläge, die den Betrag von € 50,00 nicht erreichen, sind nicht festzusetzen (Abs. 10 leg. cit.). Gemäß § 79 Abs. 1 EStG 1988 hat der Arbeitgeber die gesamte Lohnsteuer, die in einem Kalendermonat einzubehalten war, spätestens am 15. Tag nach Ablauf des Kalendermonates in einem Betrag an das Finanzamt der Betriebsstätte abzuführen. Gemäß § 43 Abs. 1 Familienlastenausgleichsgesetz (FLAG) 1967 ist der Dienstgeberbeitrag für jeden Monat spätestens zum 15. Tag des nachfolgenden Monats an das Finanzamt zu entrichten. Gleiches gilt gemäß § 122 Abs. 1 Wirtschaftskammergesetz (WKG) 1998 für die Entrichtung des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen. Dass die vorgeschriebenen Abgaben nicht (rechtzeitig) entrichtet und damit Säumniszuschläge erwirkt worden sind, ist unstrittig. Die Festsetzung von Säumniszuschlägen ist daher - dem Grunde nach - ebenfalls zu Recht erfolgt (zur Höhe: siehe Neuberechnung). Neuberechnung der Abgabenbeträge: Lohnsteuer 2005: Die Bf wurde (in Summe) zur Haftung für Lohnsteuer in Höhe von € 604.973,22 herangezogen (siehe Bescheid vom 29.04.2010). Abzüglich des auf Frau ***4*** entfallenden Lohnsteuerbetrages in Höhe von € 26.834,01 und des auf den DN entfallenden Lohnsteuerbetrages in Höhe von € 446.283,21 verbleibt ein Lohnsteuerbetrag in Höhe von € 131.856,00. Säumniszuschlag für Lohnsteuer 2005: Ausgehend von einer Bemessungsgrundlage in Höhe von € 131.856,00 wird der Säumniszuschlag mit € 2.637,12 festgesetzt. Dienstgeberbeitrag samt Zuschlag 2005: Von der bisherigen Bemessungsgrundlage (alt) in Höhe von € 11.161.177,33 (siehe Bescheid vom 29.04.2010) wird der auf Frau ***4*** entfallende Betrag in Höhe von € 64.000,00 sowie der auf den DN entfallende Betrag in Höhe von € 892.566,41 ausgeschieden, das ergibt eine Bemessungsgrundlage (neu) in Höhe von € 10.204.610,92 und somit einen Dienstgeberbeitrag in Höhe von € 459.207,49 (4,5%) und eines Zuschlages dazu in Höhe von € 44.900,28 (0,44%). Säumniszuschlag für Dienstgeberbeitrag 2005: Von der bisherigen Bemessungsgrundlage in Höhe von € 50.380,50 wird der auf die Bezüge von Frau ***4*** entfallende Dienstgeberbeitrag in Höhe von € 2.880,00 sowie der auf den DN entfallende Dienstgeberbeitrag in Höhe von € 40.165,49 ausgeschieden. Das ergibt eine Bemessungsgrundlage in Höhe von € 7.335,01. Darauf entfällt ein Säumniszuschlag in Höhe von € 146,70. Säumniszuschlag für den Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag 2005: Von der bisherigen Bemessungsgrundlage in Höhe von € 4.926,00 ist der auf die Bezüge von Frau ***4*** entfallende Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag in Höhe von € 281,60 sowie der auf den DN entfallende Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag in Höhe von € 3.927,29 auszuscheiden. Das ergibt eine Bemessungsgrundlage in Höhe von € 717,11. Darauf würde ein Säumniszuschlag in Höhe von € 14,34 entfallen, der jedoch gemäß § 217 Abs. 10 BAO nicht festzusetzen ist. Zur Revision (Art. 133 Abs. 4 B-VG): Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Zu der Frage, wann Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit iSd § 25 Abs. 1 Z 1. lit. a EStG 1988 vorliegen, gibt es eine (soweit erkennbar) einheitliche Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, von der das Bundesfinanzgericht nicht abgewichen ist. Die Revision ist daher nicht zulässig. Es war somit wie im Spruch zu entscheiden. Wien, am 14. Jänner 2025