BFG RV/7103916/2020

Ziel der Schätzung ist es, für den Fall, dass andere Mittel (Ermittlungs-, Beweis- und Erkenntnisverfahren) nicht mehr greifen, den rechtswirksamen Sachverhalt anhand von Wahrscheinlichkeitsüberlegungen und Wahrscheinlichkeitsschlüssen sowie durch begründetes Einbeziehen und Ausschließen von Möglichkeiten, die sachverhaltsbezogen den tatsächlichen Gegebenheiten und Ergebnissen näher oder ferner liegen, so genau wie möglich zu ermitteln. Die Schätzungsverpflichtung erstreckt sich neben dem Sachverhalt der Höhe nach auch auf den Sachverhalt dem Grunde nach (VwGH 10.11.1995, Zl. 92/17/0177). Ist eine Schätzung dem Grunde nach zulässig, steht der Abgabenbehörde die Wahl der Schätzungsmethode grundsätzlich frei. Das gewählte Verfahren muss stets auf das Ziel gerichtet sein, diejenigen Besteuerungsgrundlagen zu ermitteln, die die größte Wahrscheinlichkeit der Richtigkeit für sich haben. Hierbei muss die Behörde im Rahmen des Schätzungsverfahrens auf alle vom Abgabepflichtigen substantiiert vorgetragenen, für die Schätzung relevanten Behauptungen eingehen, auch wenn ihre Richtigkeit erst durch weitere Erhebungen geklärt werden muss (VwGH 24.2.1998, Zl. 95/13/0083). Jeder Schätzung ist eine gewisse Ungenauigkeit immanent (VwGH 15.5.1997, 95/15/0144; 23.4.1998, 97/15/0076; 26.11.1998, 95/16/0222; 9.12.2004, 2000/14/0166; 23.2.2012, 2009/17/0127; 23.4.2014, Ro 2014/13/0022). Wer zur Schätzung Anlass gibt oder/und bei der Ermittlung der materiellen Wahrheit nicht entsprechend mitwirkt, muss die mit jeder Schätzung verbundene Ungewissheit hinnehmen (z.B. VwGH 30.9.1998, 97/13/0033; 19.3.2002, 98/14/0026; 27.8.2002, 96/14/0111; 8.9.2009, 2009/17/0119-0122; 11.6.2021, Ro 2020/13/0005). Gemäß § 269 Abs. 1 BAO haben die Verwaltungsgerichte im Beschwerdeverfahren die Obliegenheiten und Befugnisse, die den Abgabenbehörden auferlegt und eingeräumt sind. Gemäß § 279 Abs. 1 BAO ist das Verwaltungsgericht berechtigt, sowohl im Spruch als auch hinsichtlich der Begründung seine Anschauung an die Stelle jener der Abgabenbehörde zu setzen und demgemäß den angefochtenen Bescheid nach jeder Richtung abzuändern, aufzuheben oder die Bescheidbeschwerde als unbegründet abzuweisen. Das Doppelbesteuerungsabkommen zwischen Österreich und ***Drittstaat*** (***DBA Ö-DS***) enthält die folgenden, für dieses Beschwerdeverfahren maßgeblichen Bestimmungen: Gemäß Art. 2 Abs. 3 Z 1 ***DBA Ö-DS*** gehört zu den bestehenden Steuern, für die das Abkommen gilt, insbesondere die Einkommensteuer. Der Art. 4 Abs. 1 und Abs. 2 Z 1 ***DBA Ö-DS*** normiert: ANSÄSSIGE PERSON (1) Im Sinne dieses Abkommens bedeutet der Ausdruck "eine in einem Vertragsstaat ansässige Person" eine Person, die nach dem Recht dieses Staates dort auf Grund ihres Wohnsitzes, ihres ständigen Aufenthalts, des Ortes ihrer Geschäftsleitung oder eines anderen ähnlichen Merkmals steuerpflichtig ist, und umfasst auch diesen Staat und seine Gebietskörperschaften. Der Ausdruck umfasst jedoch nicht eine Person, die in diesem Staat nur mit Einkünften aus Quellen in diesem Staat oder mit in diesem Staat gelegenem Vermögen steuerpflichtig ist. (2) Ist nach Absatz 1 eine natürliche Person in beiden Vertragsstaaten ansässig, so gilt Folgendes: 1. Die Person gilt als nur in dem Staat ansässig, in dem sie über eine ständige Wohnstätte verfügt; verfügt sie in beiden Staaten über eine ständige Wohnstätte, so gilt sie als nur in dem Staat ansässig, zu dem sie die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen hat (Mittelpunkt der Lebensinteressen); Der Art. 15 Abs. 1 und 2 ***DBA Ö-DS*** normiert: EINKÜNFTE AUS UNSELBSTÄNDIGER ARBEIT (1) Vorbehaltlich der Artikel 16, 18, 19, 20 und 21 dürfen Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus unselbständiger Arbeit bezieht, nur in diesem Staat (Anmerkung: dem Ansässigkeitsstaat) besteuert werden, es sei denn, die Arbeit wird im anderen Vertragsstaat (Anmerkung: dem Tätigkeitsstaat) ausgeübt. Wird die Arbeit dort (Anmerkung: im Tätigkeitsstaat) ausgeübt, so dürfen die dafür bezogenen Vergütungen im anderen Staat (Anmerkung: dem Tätigkeitsstaat) besteuert werden. (2) Ungeachtet des Absatzes 1 dürfen Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person für eine im anderen Vertragsstaat ausgeübte unselbständige Arbeit bezieht, nur im erstgenannten Staat besteuert werden, wenn 1. der Empfänger sich im anderen Staat insgesamt nicht länger als 183 Tage innerhalb eines Zeitraums von 12 Monaten, der während des betreffenden Steuerjahres beginnt oder endet, aufhält und 2. die Vergütungen von einem Arbeitgeber oder für einen Arbeitgeber gezahlt werden, der nicht im anderen Staat ansässig ist, und 3. die Vergütungen nicht von einer Betriebstätte oder einer festen Einrichtung getragen werden, die der Arbeitgeber im anderen Staat hat. Der Art. 24 Abs. 1 normiert: VERMEIDUNG DER DOPPELBESTEUERUNG (1) In Österreich wird die Doppelbesteuerung wie folgt vermieden: 1. Bezieht eine in Österreich ansässige Person Einkünfte oder hat sie Vermögen und dürfen diese Einkünfte oder dieses Vermögen nach diesem Abkommen in ***Drittstaat*** besteuert werden, so nimmt Österreich vorbehaltlich des Unterabsatzes 2 und des Absatzes 3 diese Einkünfte oder dieses Vermögen von der Besteuerung aus. 2. Bezieht eine in Österreich ansässige Person Einkünfte, die nach den Artikeln 10, 11, 12, Artikel 13 Absatz 4 und Artikel 18 Absatz 2 in ***Drittstaat*** besteuert werden dürfen, so rechnet Österreich auf die vom Einkommen dieser Person zu erhebende Steuer den Betrag an, der der in ***Drittstaat*** gezahlten Steuer entspricht. Der anzurechnende Betrag darf jedoch den Teil der vor der Anrechnung ermittelten Steuer nicht übersteigen, der auf die aus ***Drittstaat*** bezogenen Einkünfte entfällt. Der Auslegung der Doppelbesteuerungsabkommen dient insbesondere das OEDC-Musterabkommen sowie der Kommentar zum OECD-Musterabkommen und die dort angeführte Judikatur. Aus dem Kommentar zum OECD-Musterabkommen Aigner/Kofler/Tumpel, DBA² (2019), sind sinngemäß die folgenden Ausführungen zu entnehmen: Der Art. 15 Abs. 1 ***DBA Ö-DS*** stellt klar, dass (abweichend zum innerstaatlichen österreichischen Recht, wo das Zuflussprinzip maßgeblich ist) für die Zuordnung der Einkünfte im Bereich der Doppelbesteuerung das Kausalitätsprinzip gilt. Auch Nachzahlungen für eine frühere aktive Tätigkeit sind nach dem Kausalitätsprinzip dem Tätigkeitsstaat zuzuordnen. Es kommt nicht darauf an, zu welchem Zeitpunkt und wo die Vergütung bezahlt wird, sondern allein darauf, dass sie dem Arbeitnehmer für eine Auslandstätigkeit bezahlt wird (Waser in Aigner/Kofler/Tumpel, DBA² (2019), Art. 15, III, Rz 53 mit Verweis auf BFH 5.2.1992, I R 158/90). Ausgehend von der Überlegung, dass der Arbeitnehmer sich verpflichtet, dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft an einer vereinbarten Anzahl von Arbeitstagen zur Verfügung zu stellen, hat der BFH in ständiger Judikatur festgehalten, dass für die Berechnung der DBA-rechtlich steuerfrei zu behandelnden Einkünften von den "vereinbaren" Arbeitstagen auszugehen ist (BFH 29.1.1986, I R 22/85; BFH 23.2.2005, I R 13/04). Das sind die Kalendertage pro Jahr, abzüglich der Tage an denen der Arbeitnehmer nicht zu arbeiten verpflichtet ist. Urlaubstage, Samstage, Sonn- und gesetzliche Feiertage gehören nicht zu den Arbeitstagen und sind daher aus dem Aufteilungsmaßstab auszuscheiden (BFH 31.3.2004, I R 88/03). Aus dem in der Folge eingefügten Beispiel (Aigner/Kofler/Tumpel, DBA² (2019), Rz 54) ist ersichtlich, dass auch Krankenstandstage nicht zu den Arbeitstagen gehören und daher aus dem Aufteilungsmaßstab auszuscheiden sind: [Grafik]   Aus den vereinbarten Arbeitstagen im Jahr und den tatsächliche im Ausland verbrachten Arbeitstagen ergibt sich eine Relation, nach der das Arbeitseinkommen aufzuteilen ist (Aigner/Kofler/Tumpel, DBA² (2019), Rz 54). Die österreichische Verwaltungspraxis hat sich diesem Aufteilungsmodus angeschlossen (EAS 1442 = SWI 1999, 237; EAS 1466 = SWI 1999, 281; Weninger SWI 2006, 342 ff). Nachträglich zufließende Vergütungen, wie Erfolgsprämien, sind unabhängig vom Zuflusszeitpunkt nach dem Verhältnis der Zeiträume zuzuordnen, für die sie gewährt worden sind (BFH 27.1.1972, I R 37/70). Dem gegenüber verweist der Bf. auf den Punkt 2.5. des OECD-Musterkommentars, in dem sinngemäß das Folgende ausgeführt ist: Eine Zahlung für nicht in Anspruch genommene Urlaubs-/Krankheitstage, die im letzten Beschäftigungsjahr angesammelt wurden, ist Teil der Vergütung für den Arbeitszeitraum, der den Urlaubs- oder Krankheitsurlaubsanspruch begründet hat. Ein Arbeitnehmer kann bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses auch Anspruch auf die Zahlung von Urlaubs- und Krankheitstagen haben, die sich auf eine Reihe früherer Jahre beziehen, die in diesen Jahren nicht in Anspruch genommen wurden. Sofern keine anderslautenden Tatsachen und Umstände vorliegen, sollte eine Zahlung, die nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses als Entschädigung für Urlaubstage und Krankheitstage im Zusammenhang mit früheren Jahren, die in diesen Jahren nicht in Anspruch genommen wurden, erhalten wurde, als eine Leistung angesehen werden, auf die der Arbeitnehmer in den letzten 12 Monaten der Beschäftigung Anspruch hatte, die anteilig dem Ort zugewiesen wird, an dem die Beschäftigung während dieses Zeitraums ausgeübt wurde. Eine andere Schlussfolgerung wäre beispielsweise dann gerechtfertigt, wenn anhand der Beschäftigungsunterlagen des Steuerpflichtigen festgestellt würde, dass sich diese Urlaubs- und Krankheitstage eindeutig auf bestimmte Zeiten früherer Beschäftigung beziehen und dass die Zahlung eine Vergütung für die Anstellung dieser Zeiträume darstellt. Die Staaten sollten jedoch die Tatsache berücksichtigen, dass der ehemalige Arbeitnehmer diese Urlaubs- und Krankheitstage zum Zeitpunkt ihrer Anrechnung möglicherweise bereits zuvor besteuert hat. Nehmen wir beispielsweise an, dass nach dem innerstaatlichen Steuerrecht eines Staates Urlaubs- und Krankheitstage, die im Zusammenhang mit im Hoheitsgebiet dieses Staates geleisteten Arbeitszeiten gewährt werden, als steuerpflichtige Leistung in dem Steuerjahr behandelt werden, in dem die entsprechende Arbeit erbracht wurde, und diesfalls auch entsprechend besteuert worden sind; in einem solchen Fall müsste der Wohnsitzstaat des ehemaligen Arbeitnehmers zum Zeitpunkt der späteren Zahlung in Bezug auf die Urlaubs-/Krankheitstage eine Entlastung der Doppelbesteuerung für diese Steuer und jeden Staat, in dem der ehemalige Arbeitnehmer möglicherweise gearbeitet hat, vorsehen. Während seines letzten Beschäftigungsjahres sollte ebenfalls berücksichtigt werden, dass etwaige Zahlungen für ungenutzte Urlaubs-/Krankheitstage früherer Jahre, die bereits periodengerecht versteuert wurden, sich nicht auf im letzten Jahr ausgeübte Beschäftigungstätigkeiten beziehen. B) Aufteilung des Besteuerungsrechts betreffend die Arbeitstage zwischen Österreich und ***Drittstaat*** Strittig ist im vorliegenden Fall, ob das Besteuerungsrecht für die Krankenstandstage ***Drittstaat*** zusteht (so die Rechtsansicht des Bf.) oder ob diese Tage bei der Aufteilung des Besteuerungsrechts außer Acht gelassen und somit neutral behandelt werden (so die Rechtsansicht der belangten Behörde). Im beschwerdegegenständlichen Fall ist unstrittig, dass der Bf. im Jahr 2017 insgesamt 120 Tätigkeitstage geleistet hat, wobei für 111 dieser Tätigkeitstage Österreich das Besteuerungsrecht zukommt. Auch ist unstrittig, dass sich der Bf. im Jahr 2017 insgesamt 96 Arbeitstage im Krankenstand in ***Drittstaat*** befunden hat. Die belangte Behörde hat in dem angefochtenen Erstbescheid vom 30.11.2018 die gesamten steuerpflichtigen Bezüge des Bf. der Besteuerung in Österreich unterworfen und hat in der BVE vom 26.11.2019 die gesamten dem Bf. zugeflossenen Bezüge in Ansehung der Aufteilung des Besteuerungsrechts zwischen Österreich und ***Drittstaat*** eine Aufteilung im Verhältnis 111 zu 9 Tätigkeitstage oder 92,5% zu 7,5% vorgenommen. Der Bf. begehrte hinsichtlich der Aufteilung der Tätigkeitstage in 2017, dass die Krankenstandstage als Tätigkeitstage in ***Drittstaat*** berücksichtigt würden und wies darauf hin, dass in den Gesamtbezügen auch ein Bonus enthalten war, der für Leistungen im Jahr 2016 ausbezahlt worden ist und daher nicht gemäß den Arbeitstagen des Jahres 2017 aufzuteilen sei (zu der Aufteilung des Bonus siehe unten). Entgegen den Ausführungen des Bf. und dem in diesem Zusammenhang unrichtigen Verweis auf die Ausführungen im OECD-Musterabkommen und die dort angeführte Judikatur des BFH sind Krankenstandstage jedoch aus den Tätigkeitstagen gänzlich herauszurechnen, sodass für 2017 insgesamt 120 Tätigkeitstage verbleiben, in Ansehung derer Österreich das Besteuerungsrecht für 111 Tätigkeitstage (oder 92,5%) und ***Drittstaat*** das Besteuerungsrecht für 9 Tätigkeitstage (oder 7,5%) zukommt. Entgegen dem angefochtenen Erstbescheid und der BVE der belangten Behörde ist die in den Bruttobezügen enthaltene Bonuszahlung von € 295.903,63 aus der oben dargestellten Aufteilung (nach den Tätigkeitstagen in Österreich, ***Drittstaat*** und Drittstaaten in 2017) auszunehmen und einer gesonderten Aufteilung zu unterwerfen (zu der Aufteilung des Bonus siehe unten). Zu der seitens des Bf. vorgebrachten Anwendung des Punktes 2.5. des Kommentars zum Artikel 15 des OECD-Musterabkommens und dem Vorbringen, dass Entgeltfortzahlungen nicht zur Gänze der Besteuerung des Tätigkeitsstaates zuzuordnen wären, wird an dieser Stelle einerseits festgehalten, dass dieser Punkt 2.5. des Kommentars zum Artikel 15 des OECD-Musterabkommens beendigungskausale Entschädigungen regelt, sodass diese Ausführungen für den beschwerdegegenständlichen Fall nicht einschlägig sind und dass andererseits - wie unter dem Punkt "C) Aufteilung des Besteuerungsrechts an dem Bonus" noch zu zeigen sein wird - die vorgebrachten Anwendbarkeit dieses Punktes 2.5. des Kommentars zum Artikel 15 des OECD-Musterabkommens im gegenständlichen Fall nicht bedeutet hätte, dass das Besteuerungsrecht an diesen "Entgeltfortzahlungen" in jenem Ausmaß ***Drittstaat*** zugekommen wäre, wie dies der Bf. im finanzbehördlichen Verfahren beantragt hat. Im Recht ist der Bf. allerdings mit dem Vorbringen, dass der Bonus nicht in seiner Gesamtheit in Österreich zu versteuern ist und erfolgt eine Aufteilung der Besteuerung des Bonus zwischen Österreich und ***Drittstaat*** auch nicht im Verhältnis der Tätigkeitstage in 2017 (zu der Aufteilung des Bonus siehe unten). Der Beschwerde des Bf. konnte demnach hinsichtlich dieses Beschwerdepunktes insoweit teilweise Folge gegeben werden, als der Bonus aus der Aufteilung der Besteuerung nach den Tätigkeitstagen in 2017 herauszurechnen war. Hinsichtlich des Vorbringens des Bf. in der Ergänzung zum Vorlageantrag vom 04.09.2020, der Veranlagung die vom Arbeitgeber ursprünglich eingebrachten Inlands- und Auslandslohnzettel für das Jahr 2017 (L1 mit der Kennzahl 245 iHv EUR 276.195,18 sowie L8 mit der Kennzahl 245 iHv EUR 306.737,59) zu Grunde zu legen, wird seitens des Bundesfinanzgerichts festgehalten, dass diese Vorgangsweise mit den unter dem Punkt "Sachverhalt" dargelegten Erhebungsergebnissen nicht im Einklang zu bringen ist. Auch waren die Krankenstandstage - wie oben dargelegt - aus den "Tätigkeitstagen" vollständig auszuscheiden und war auch der im Jahr 2017 für das Jahr 2016 ausbezahlt Bonus in einer anderen Art und Weise aufzuteilen, als dies in den Lohnzetteln der Arbeitgeberin abgebildet worden war (zum Bonus siehe sogleich untern unter Punkt C). Zu dem Vorbringen des Bf. dahingehend, dass aus der Begründung des Einkommensteuerbescheides 2017 hätte ersehen werden können, dass die Entgeltfortzahlung während der Dauer des Krankenstandes wie Gehaltsfortzahlungen aus Anlass der Beendigung eines Dienstverhältnisses zu behandeln wären, ist festzuhalten, dass im angefochtenen Einkommensteuer-Erstbescheid 2017 die gesamten Bezüge der österreichischen Besteuerung unterworfen worden sind und dass auch aus der Beschwerdevorentscheidung zum Einkommensteuerbescheid 2017 solche Ausführungen nicht zu entnehmen sind. Wie oben dargelegt haben die Krankenstandstage bei der Aufteilung der Tätigkeitstage vollständig unberücksichtigt zu bleiben und war die Besteuerung des im Jahr 2017 für das Jahr 2016 ausbezahlte Bonus - wie unten unter dem Punkt C) noch näher darzulegen sein wird - auf eine andere Art und Weise zwischen Österreich und ***Drittstaat*** aufzuteilen. Dass die ***Dienstgeber Ö*** als Arbeitgeberin des Bf. die Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit im Wege der Lohnverrechnung anhand der Tätigkeit in den letzten zwölf Monaten (gemäß der Rz 2.5 des Kommentars zum Artikel 15 des OECD-MA) aufgeteilt hat, hindert das Bundesfinanzgericht weder, die Krankenstandstage DBA-konform bei der Aufteilung des Besteuerungsrechts für die 2017 geleisteten Tätigkeitstage zwischen Österreich und ***Drittstaat*** außer Ansatz zu lassen, noch den im Jahr 2017 für das Jahr 2016 ausbezahlten Bonus gemäß den Arbeitstagen in 2016 zwischen Österreich und ***Drittstaat*** aufzuteilen, da das Bundesfinanzgericht bei der Entscheidung über die Beschwerde gegen den Einkommensteuerbescheid 2017 nicht an die Lohnzettel der Arbeitgeberin gebunden ist.   C) Aufteilung des Besteuerungsrechts an dem Bonus Dem Bf. ist im Jahr 2017 für Leistungen im Jahr 2016 ein Bonus ausbezahlt worden. Der Bf. hat im finanzbehördlichen Verfahren die Aufteilung des Bonus zwischen Österreich und ***Drittstaat*** nach der folgenden Formel beantragt: EUR 295.903,63 /12 * 4 Monate / 73 * 47 Arbeitstage = EUR 63.504,43 Dieser Berechnung liegt der Gedanken zu Grunde, dass das Besteuerungsrecht an diesem Bonus während der Monate 01-08/2016 (jedenfalls) ***Drittstaat*** (Anmerkung: in voller Höhe) zugestanden wäre, während der Bonus für die Monate 09-12/2016 zwischen Österreich und ***Drittstaat*** aufzuteilen wäre. Wie die Erhebungen des Bundesfinanzgerichts ergeben haben, war der Bf. während des gesamten Jahres 2016 in Österreich unbeschränkt steuerpflichtig und stand daher Österreich für die Tätigkeitstage des Bf. in 2016 in Österreich das Besteuerungsrecht an diesem Bonus zu. Der Bf. hat auf Ersuchen des Bundesfinanzgerichts hin, Unterlagen vorgelegt, auf deren Grundlage eine Aufteilung des Bonus nach den Tätigkeitstagen zwischen Österreich und ***Drittstaat*** im Verhältnis 68,75% zu 31,25% vorzunehmen wäre. Obgleich diese Unterlagen eine lückenlose Zuordnung der Tätigkeitstage zu Österreich, ***Drittstaat*** oder Drittstaaten nicht zuließen, erschien dem Bundesfinanzgericht diese Aufteilung plausibel und hat das Bundesfinanzgericht daher diese Prozentsätze der Aufteilung des Bonus zwischen Österreich und ***Drittstaat*** im Schätzungsweg (gemäß § 184 BAO) zu Grunde gelegt. Entgegen dem angefochtenen Erstbescheid vom 30.11.2018, in dem die gesamten Bezüge des Bf. der Besteuerung in Österreich unterworfen worden sind und der BVE vom 26.11.2019, in der das Besteuerungsrecht für die gesamten dem Bf. zugeflossenen Bezüge zwischen Österreich und ***Drittstaat*** im Verhältnis 111 zu 9 Tätigkeitstage oder 92,5% zu 7,5% aufgeteilt worden sind, und auch entgegen dem Vorbringen des Bf. wonach dieser Bonus nach der Formel EUR 295.903,63 /12 * 4 Monate / 73 * 47 Arbeitstage = EUR 63.504,43 aufzuteilen gewesen wäre, war die Besteuerung für den Bonus zwischen Österreich und ***Drittstaat*** im Schätzungsweg im Verhältnis 68,75% zu 31,25% aufzuteilen. Der Beschwerde des Bf. konnte in diesem Beschwerdepunkt teilweise Folge gegeben werden. D) Besteuerung der Krankenstandstage und des Bonus in ***Drittstaat*** Der Bf. hat vorgebracht, dass die Krankenstandstage in ***Drittstaat*** besteuert worden sein und dass dadurch eine "tatsächliche Doppelbesteuerung eines signifikanten Teils der Bezüge des Jahres 2017" bestehe. Dazu ist festzuhalten, dass das ***DBA Ö-DS*** in Ansehung des Art. 15 dieses Abkommens dem OECD-Musterabkommen nachgebildet ist und dass aus der Kommentierung dieses OECD-Musterabkommens (Aigner/Kofler/Tumpel (Hrsg), DBA-Kommentar, 2. Aufl. 2019, III.) und der dort dargestellten Judikatur des BFH zu entnehmen ist, dass Krankenstandstage aus den Tätigkeitstagen gänzlich herauszurechnen sind. Auch ist der Punkt 2.5. des Kommentars zum Artikel 15 des OECD-Musterabkommens nicht einschlägig, da im beschwerdegegenständlichen Fall keine beendigungskausale Entschädigung für Krankenstandstage oder auch in Ansehung des Bonus vorgelegen hat. Das Bundesfinanzgericht kann nicht verifizieren, welchen Sachverhalt der Bf. den Steuerbehörden in ***Drittstaat*** gegenüber offengelegt hat (immerhin hat der Bf. im österreichischen Abgabenverfahren vorgebracht, erst mit Aufnahme der "lokalen" Beschäftigung in Österreich einen weiteren Wohnsitz begründet zu haben), geht aber davon aus, dass bei einer vollständigen Offenlegung der ab dem Jahr 2012 bestehenden Wohnung und damit der unbeschränkten Steuerpflicht des Bf. in Österreich und der Tätigkeitstage des Bf. in Österreich in 2016 sowie bei einem entsprechenden Hinweis auf die oben dargelegten Kommentarmeinungen zum OECD-Musterabkommen eine DBA-konforme Besteuerung der Krankenstandstage einerseits und des Bonus andererseits in ***Drittstaat*** vorgenommen worden wäre. ***Drittstaat*** ist nämlich nur berechtigt, Steuern gemäß dem Doppelbesteuerungsabkommen zwischen Österreich und ***Drittstaat*** (in DBA-konformer Weise) zu erheben und ist unter Zugrundelegung der Bestimmungen des ***DBA Ö-DS*** nicht befugt, sein Besteuerungsrecht auf Einkünfte auszudehnen, für die Österreich das Besteuerungsrecht zukommt. Das Besteuerungsrecht ***Drittstaat*** ist durch das ***DBA Ö-DS*** hinsichtlich der Tätigkeitstage in Österreich (des in Österreich unbeschränkt steuerpflichtigen Bf.) eingeschränkt. Selbst für den Fall, dass ***Drittstaat*** ein Besteuerungsrecht in DBA-widriger Weise in Anspruch genommen haben sollte, hätte diese Vorgangsweise Österreich nicht daran gehindert, sein gemäß dem ***DBA Ö-DS*** zustehendes Besteuerungsrecht auszuüben. Der Umstand, dass von Seiten ***Drittstaat*** eine abkommenswidrige Besteuerung vorgenommen worden ist, vermag an der DBA-konformen Zuteilung des Besteuerungsrechts an Österreich sohin nichts zu ändern. E) Berechnung der Einkommensteuer 2017 Anmerkungen: Die Höhe der steuerpflichtigen Bezüge ergibt sich aus der seitens des Bf. als Anlagen zu den Schreiben vom 24.10.2018 und vom 04.09.2020 übermittelten Berechnungen, die Höhe des Bonus aus dem Vorbringen des Bf. (z.B. mit Schreiben vom 04.09.2020) und den seitens des Bf. übermittelten Unterlagen: [Grafik]   3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Die Verlegung der Ansässigkeit des Bf. bereits im Juli 2017 ist eine Sachverhaltsfrage und stellt eine solche keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung dar. Die unbeschränkte Steuerpflicht des Bf. in Österreich ab der Möglichkeit, über eine Wohnung in Österreich zu verfügen und das Besteuerungsrecht Österreichs an den Einkünften, die aus den Tätigkeitstagen des unbeschränkt steuerpflichtigen Bf. in Österreich resultieren, ergeben sich unmittelbar aus dem Gesetz (§ 1 Abs. 2 EStG, § 26 BAO und Art. 15 ***DBA Ö-DS***). Rechtsfragen von grundsätzlicher Bedeutung liegen diesbezüglich ebenfalls nicht vor. Dass Krankenstandstage weder Tätigkeitstage in Österreich noch in ***Drittstaat*** darstellen, ergibt sich zwar schon aus den Wortinterpretationen dieser beiden Bestimmungen, die auch durch die Kommentierungen zum OECD-Musterabkommen sowie die Judikatur des deutschen BFH untermauert werden. Soweit für das Bundesfinanzgericht allerdings ersichtlich fehlt es jedoch an einer Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zu der Rechtsfrage, ob Krankenstandstage als Tätigkeitstage (im vorliegenden Fall) im Drittstaat anzusehen sind, weswegen hinsichtlich dieser Rechtsfrage auszusprechen war, dass eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof zulässig ist. Wien, am 8. Jänner 2025