BFG RV/6100123/2023

Die Feststellungen im Befund des Sachverständigengutachtens stehen im Einklang mit der Aktenlage und wurde diesen von den Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens nicht entgegengetreten. Vielmehr könne auch dem von der Amtspartei vorgelegten Gutachten des allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen ***Sachverständiger2*** zufolge von einem stark generalsanierungsbedürftigen Zustand des Gebäudes ausgegangen werden ("Der optische Bau- und Ausstattungszustand der schätzungsgegenständlichen Bauwerksteile kann ... als stark generalsanierungsbedürftiger Rohbau bezeichnet werden."; s auf Seite 16 des genannten Gutachtens). Zudem geht auch ***Sachverständiger2*** davon aus, dass "eine nachhaltige Vermietung - ohne erheblichen Investitionen- nicht mehr möglich war" (s E-Mail ***Sachverständiger2*** vom 29.8. 2024). Die Überlegungen des Sachverständigen im Rahmen des Gutachtens im engeren Sinn ("Bewertung") widersprechen nicht den Denkgesetzen und dem allgemeinen menschlichen Erfahrungsgut. Derartiges wurde im Übrigen von den Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens auch nicht behauptet. Behörde wie Verwaltungsgericht sind zwar an ein eingeholtes Sachverständigengutachten nicht gebunden, dürfen von einem solchen aber nur in entsprechend fachlich begründeter Weise abweichen (VwGH 31.1.2019, Ra 2018/16/0216). Einem schlüssigen Sachverständigengutachten kann mit bloßen Behauptungen, ohne Argumentation auf gleicher fachlicher Ebene, in tauglicher Art und Weise nicht entgegen getreten werden. Ein von einem tauglichen Sachverständigen erstelltes, mit den Erfahrungen des Lebens und den Denkgesetzen nicht in Widerspruch stehendes Gutachten kann in seiner Beweiskraft nur durch ein gleichwertiges Gutachten bekämpft werden (VwGH 13.1.2023, Ra 2022/06/0318; 31.1.2019, Ra 2018/16/0216). Liegen dem Verwaltungsgericht mehrere einander widersprechenden Gutachten vor, hat es nach den Grundsätzen der freien Beweiswürdigung zu prüfen, welchem die höhere Glaubwürdigkeit beizumessen ist (vgl VwGH 27.2.2019, Ra 2017/15/0015; 25.10.2018, Ra 2018/09/0117, mwN). In dem von der Amtspartei vorgelegten Gutachten des allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen ***Sachverständiger2*** vom 14.8.2024 wird zunächst ausgeführt, dass insb den gutachterlichen Feststellungen des Sachverständigen ***Sachverständiger1*** inhaltlich zugestimmt werden könne, sofern die Ermittlung des Verkehrswertes beauftragt wurde und nicht davon losgelöst die Ermittlung des Bauzeitwertes. In der Verkehrswertermittlung müsse darauf eingegangen werden, dass Marktteilnehmer in der Angebotsfindung berücksichtigen, dass die notwendigen Generalvitalisierungsmaßnahmen und somit Baukosten aufgrund der Lage in der Altstadt (und der somit erschwerten Bauführung) sowie der zu erwartenden Vorgaben durch das Bundesdenkmalamt höher ausfallen als bei Neuherstellung eines Gebäudes auf freier Fläche. Insofern würden Marktteilnehmer den Angebotspreis im gegenständlichen Fall über den Bodenwert definieren. Gutachtensauftrag gegenständlicher Bewertung sei jedoch die Ermittlung des Bauzeitwertes noch vorhandener Bauteile zum Bewertungsstichtag 17.8.2017, bei der das Marktgeschehen sowie der in weiterer Folge notwendige Mehraufwand der Sanierung außer Acht gelassen werde. Im Rahmen des Gutachtens im engeren Sinn erfolgte sodann "in Analogie der Bestimmungen des § 3 (1) LBG" die Ermittlung des Bauzeitwerts durch den Ansatz fiktiver Neuherstellungskosten, welche um ein fiktives Baualter von 57 Jahren abgemindert wurden und in weiterer Folge um die anteiligen Baukosten analog einer Rohbauausführung. Daraus ergebe sich zum Bewertungsstichtag ein Bauzeitwert iHv rund 204.000,00 Euro. Zwar wird die Ermittlung des Bauzeitwerts in nachvollziehbarer Weise dargelegt; jedoch enthält das Gutachten des allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen ***Sachverständiger2*** weder Aussagen zum gemeinen Wert an sich noch dazu, in welcher Beziehung der ermittelte Bauzeitwert zum gemeinen Wert steht. Erst in einem an den Vertreter der Amtspartei gerichteten E-Mail vom 29.8.2024 wird zur Beauftragung des Sachverständigen durch die Behörde ausgeführt, die Behörde habe mitgeteilt, "dass der Steuerpflichtige von Grund und Boden seit 2012 befreit ist, daher nur mehr die Gebäudesubstanz (Bauzeitwert) maßgeblich ist um den daraus, aus Sicht der Behörde, gemeinen Wert abzuleiten." Auch damit trifft der Sachverständige aber keine eigene Aussage zum gemeinen Wert, sondern gibt lediglich die Erwägung der Behörde wieder, aufgrund derer sie den Sachverständigen (ausschließlich) mit der Ermittlung des Bauzeitwertes beauftragte. Weiters führte der Sachverständige in besagtem E-Mail Bezug nehmend auf ein E-Mail des Vertreters der belangten Behörde, in welchem diese mitgeteilt hatte, dass der gemeine Wert dem Verkehrswert entspreche, wie folgt aus: "Ein Verkehrswert eines Gebäudes (ohne Bodenwert) mit einem zum Stichtag gänzlich sanierungsbedürftigen Zustand, welches ob der Unterschutzstellung nicht abgerissen werden darf, kann sich meines Erachtens lediglich über die wiederverwendbaren Gebäudeteile definieren - somit dem Bauzeitwert." Diese Aussage steht in offenkundigem und unauflösbarem Widerspruch zu den Ausführungen im Gutachten desselben Sachverständigen vom 14.8.2024, in welchem dieser zunächst festgehalten hatte, den gutachterlichen Feststellungen des Sachverständigen ***Sachverständiger1*** könne inhaltlich zugestimmt werden, sofern die Ermittlung des Verkehrswertes beauftragt wurde. Im Ergebnis ist somit festzuhalten, dass sich die Aussagen des Sachverständigen ***Sachverständiger2*** in keiner Weise mit dem gemeinen Wert des bewertungsgegenständlichen Gebäudes befassen und sich diese - soweit sie sich auf den Verkehrswert beziehen - als in sich widersprüchlich und damit nicht glaubwürdig erweisen. Die Aussagen des Sachverständigen ***Sachverständiger2*** vermögen das Gutachten des Sachverständigen ***Sachverständiger1*** somit nicht zu entkräften und sind für das erkennende Bundesfinanzgericht auch sonst keine Gründe erkennbar, die für ein Abweichen vom Gutachten des Sachverständigen ***Sachverständiger1*** sprechen. Zu der von der Amtspartei vertretenen (Rechts-)Ansicht, dass der von ***Sachverständiger2*** ermittelte Bauzeitwert dem "gemeinen Wert" iSd § 10 Abs 2 BewG gleichzusetzen sei, siehe die Ausführungen im Folgenden unter Punkt 3.1. 3. Rechtliche Beurteilung 3.1. Zu Spruchpunkt I. Erfolgt bei einem unter § 7 Abs 3 KStG 1988 fallenden Steuerpflichtigen, der seine Auflösung beschlossen hat, tatsächlich die Abwicklung, ist der Besteuerung gemäß § 19 Abs 1 KStG 1988 der Liquidationsgewinn zugrunde zu legen. Erfolgt bei einem nicht unter § 19 Abs 1 KStG 1988 fallenden Steuerpflichtigen die Abwicklung, richtet sich die Steuerpflicht gemäß § 19 Abs 7 KStG 1988 nach den Vorschriften des EStG 1988 und des KStG 1988. § 24 Abs 3 EStG 1988 in der im Beschwerdefall anzuwenden Fassung BGBl I 2012/112 lautet: "Werden die einzelnen dem Betrieb gewidmeten Wirtschaftsgüter im Rahmen der Aufgabe des Betriebes veräußert, so sind die Veräußerungserlöse anzusetzen. Werden die Wirtschaftsgüter nicht veräußert, so ist der gemeine Wert im Zeitpunkt ihrer Überführung ins Privatvermögen anzusetzen. Für Grund und Boden ist § 6 Z 4 anzuwenden. Bei Aufgabe eines Betriebes, an dem mehrere Personen beteiligt waren, ist für jeden einzelnen Beteiligten der gemeine Wert jener Wirtschaftsgüter anzusetzen, die er bei der Auseinandersetzung erhalten hat." Gemäß § 24 Abs 3 EStG 1988 idF BGBl I 2012/112 ist im Beschwerdefall somit der gemeine Wert des Gebäudes "***Gebäudename1***" zum Zeitpunkt der am 31.8.2017 erfolgten Betriebsaufgabe anzusetzen. Da das EStG den gemeinen Wert nicht definiert, gelten die Bestimmungen des BewG (§ 1 Abs 1 iVm § 10 Abs 1 BewG 1955; vgl VwGH 25.10.2006, 2004/15/0093). Gemäß § 10 Abs 2 BewG 1955 wird der gemeine Wert durch den Preis bestimmt, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit des Wirtschaftsgutes bei einer Veräußerung zu erzielen wäre. Dabei sind alle Umstände, die den Preis beeinflussen, zu berücksichtigen. Ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse sind nicht zu berücksichtigen. Wie der Verwaltungsgerichtshof wiederholt festgestellt hat, ist der gemeine Wert eines Wirtschaftsgutes eine fiktive Größe, die auf Preisschätzungen beruht. Der gemeine Wert einer Liegenschaft ergibt sich im Wesentlichen aus Angebot und Nachfrage im gewöhnlichen Geschäftsverkehr (vgl VwGH 15.9.1993, 91/13/0125). Der gemeine Wert muss ein gewogener Durchschnittspreis und darf kein Höchstpreis sein; maßgebend ist dabei der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr erzielbare Preis (VwGH 28.1.1993, 92/16/0120; Dorazil/Taucher, ErbStG4 § 19 Anm 2.2 mwN). Das Fehlen eines Marktes für ein bestimmtes Wirtschaftsgut bedeutet der Rsp des VwGH zufolge noch nicht, dass sich für dieses Wirtschaftsgut kein gemeiner Wert ermitteln ließe. Fehlt es an einem Markt, dann muss ein möglicher Käufer unterstellt werden, der an dem Erwerb des Wirtschaftsgutes in seiner konkreten Beschaffenheit mit der vorgesehenen Verwertungsmöglichkeit interessiert und bereit ist, einen angemessenen, dem inneren Wert entsprechenden Preis zu zahlen, mögen auch als Interessenten nur wenige Personen oder gar nur eine Person in Betracht kommen (VwGH 14.1.1991, 90/15/0001). Der gemeine Wert ist vor diesem Hintergrund immer ein verkaufsorientierter Wert (vgl auch Twaroch/Wittmann/Frühwald, Kommentar zum Bewertungsgesetz 29. Lfg 2019 § 10 BewG Rz 16), der sich im Wesentlichen aus den marktwirtschaftlichen Grundsätzen von Angebot und Nachfrage im Wirtschaftsverkehr ergibt (vgl Twaroch/Wittmann/Frühwald, Kommentar zum Bewertungsgesetz 29. Lfg 2019 § 10 BewG Rz 18). Dabei ist insbesondere auch zu berücksichtigen, dass neben der Beschaffenheit, die den gemeinen Wert eines Wirtschaftsgutes bestimmt, auch alle äußeren Umstände, die den gemeinen Wert beeinflussen - soweit nicht ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse vorliegen -, zu berücksichtigen sind (Twaroch/Wittmann/Frühwald, Kommentar zum Bewertungsgesetz 29. Lfg 2019 § 10 BewG Rz 25). Unter der Beschaffenheit des Wirtschaftsgutes im Sinne des § 10 Abs 2 BewG 1955 sind die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse zu verstehen, die dem zu bewertenden Wirtschaftsgut arteigen sind. Beispiele hiefür sind bei einem Grundstück: Die Grundstückslage, die Art und das Maß der tatsächlichen und baurechtlich zulässigen Nutzungen des Grundstückes, die Grundstücksgröße, die Grundstücksgestaltung, die Bodenbeschaffenheit, der Erschließungszustand, das Alter, der Bauzustand sowie die Verwendungsmöglichkeit der Gebäude und dergleichen; auch eine baupolizeiliche Auflage ist eine Last, die mit der Beschaffenheit des Grundstückes zusammenhängt und daher bei der Ermittlung des gemeinen Wertes zu berücksichtigen ist (vgl VwGH 22.10.1992, 91/16/0044). Nach der Rsp des VwGH stellt insb auch die Ertragsfähigkeit einer Liegenschaft einen den Preis, der im Fall einer Veräußerung der Liegenschaft zu erzielen wäre, mitbeeinflussenden objektiven Faktor dar (VwGH 6.3.1989, 86/15/0109). Wie in der Kommentarliteratur zutreffend ausgeführt wird, kann sich eine bei der Ermittlung des gemeinen Werts zu berücksichtigende Einschränkung der Verwertbarkeit und Ausnutzbarkeit eines Wirtschaftsgutes auch aus rechtlichen Gründen ergeben, wie zB durch Vorschriften betreffend den Denkmalschutz (vgl Twaroch/Wittmann/Frühwald, Kommentar zum Bewertungsgesetz 29. Lfg 2019 § 10 BewG Rz 25). Vor diesem Hintergrund ist es aber bereits vom Ansatz her verfehlt, für eine Ermittlung des gemeinen Werts, den Bauzeitwert noch vorhandener Bauteile, bei der das Marktgeschehen vollkommen außer Acht gelassen wird (so ausdrücklich auf Seite 3 des von ***Sachverständiger2*** verfassten Gutachtens zur Ermittlung des Bauzeitwerts vom 14.8.2024) und insbesondere die zum Bewertungsstichtag gegebene Unmöglichkeit der Erzielung wirtschaftlich sinnvoller Erträge sowie die sich aus den zu erwartenden Vorgaben durch das Bundesdenkmalamt und der Lage in der Altstadt ergebenden Mehrkosten der für eine weitere Nutzung des Gebäudes notwendigen Generalsanierungsmaßnahmen nicht berücksichtigt (vgl nochmals auf Seite 3 des von ***Sachverständiger2*** verfassten Gutachtens zur Ermittlung des Bauzeitwerts vom 14.8.2024), zugrunde zu legen. Der von der belangten Behörde vertretenen Ansicht, dass der Bauzeitwert dem gemeinen Wert gleichzuhalten sei, kann somit im Lichte der oa Rsp des VwGH nicht gefolgt werden. Nach der Maßgabe des unter Punkt 1 zum Stichtag 31.8.2017 festgestellten gemeinen Werts des Gebäudes "***Gebäudename1***" ergab sich somit im Zuge der Betriebsaufgabe kein Veräußerungsgewinn und ist somit spruchgemäß zu entscheiden. 3.2. Zu Spruchpunkt II. Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Strittig ist im gegenständlichen Beschwerdefall ausschließlich die Bewertung des Gebäudes "***Gebäudename1***", somit eine Frage der Beweiswürdigung, zu deren Überprüfung der Verwaltungsgerichtshof als Rechtsinstanz grundsätzlich nicht berufen ist, weshalb gemäß § 25a Abs 1 VwGG spruchgemäß zu entscheiden ist. Salzburg, am 21. Oktober 2024