BFG RV/7100262/2023

Bei der Ermessensübung ist grundsätzlich dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit (also der Gleichmäßigkeit der Besteuerung) Vorrang vor jenem der Rechtsbeständigkeit (Rechtskraft) zu geben (vgl. Ritz/Koran, BAO7, § 303, Rz 67, mHa VwGH 30.5.1994, 93/16/0096; VwGH 28.5.1997, 94/13/0032; VwGH 30.1.2001, 99/14/0067). Darauf und auf den Umstand, dass die Auswirkungen der - aus ihrer Sicht - neu hervorgekommenen Tatsachen nicht nur geringfügig wären, hat sich die belangte Behörde, unter Verweis auf die Höhe der Vorsteuerberichtigung, bei der Ermessensübung gestützt. Im Beschwerdefall ist nur die Bemessungsgrundlage der unecht steuerbefreiten Umsätzen iSd § 6 Abs. 1 Z 9 lit. UStG 1994 nach der Erlassung des Erstbescheides neu hervorgekommen. Nur die betragliche Höhe dieser Bemessungsgrundlagen beruht auf Tatsachen, die der belangten Behörde erst nach Bescheiderlassung am 17.6.2016 bekannt geworden sind. Hinsichtlich der Nichterklärung der Höhe der unecht steuerfreien Umsätze aus Grundstücksveräußerungen durch die Beschwerdeführerin in der Umsatzsteuererklärung 2015 verwies die belangte Behörde darauf, dass Abgabenbescheide gemäß § 198 Abs. 2 BAO im Spruch Art und Höhe der Abgaben, Zeitpunkt der Fälligkeit und die Bemessungsgrundlagen zu enthalten hätten: "Angemerkt wird, dass erst im Jahr 2021 bei einer Überprüfung die Höhe der Grundstücksumsätze der vier Liegenschaften (€ 9.213.150,-) der Abgabenbehörde bekannt geworden ist. Diese Grundstücksumsätze wurden bisher weder in der Umsatzsteuererklärung 2015 angegeben, noch im Umsatzsteuerbescheid 2015 berücksichtigt. Der Spruch des Umsatzsteuerbescheides 2015 ist unrichtig, da die steuerbaren Umsätze nicht wie in der Umsatzsteuererklärung angegeben, € 2.629.939,66, sondern € 11.843.089,66 betragen. Die entsprechende Steuerbefreiung wurde berücksichtigt." Aus dem Wiederaufnahmebescheid ist ersichtlich, dass die betragsmäßige Aufnahme der unecht steuerfreien in den Umsatzsteuerbescheid einen anderen Punkt bzw eine andere Bescheidänderung als die Vorsteuerberichtigung betreffen ("Angemerkt wird, dass …"). Bei der Erhebung und nachträglichen Aufnahme der Bemessungsgrundlagen der unecht steuerfreien Umsätze handelt es sich um neue Tatsachen, die der belangten Behörde bei Erlassung des Erstbescheides nicht bekannt waren. Dass die in der Offenlegung vom 16.3.2016 angeführten Liegenschaften, also auch die Liegenschaft ***7*** unecht steuerfrei verkauft worden waren, war der belangten Behörde aber bereits auf Grund der erwähnten Offenlegung vom 16.3.20216, somit aber vor Erlassung des Erstbescheides bekannt und diesbezüglich hat die belangte Behörde auch nicht behauptet, dies erst nach Bescheiderlassung erfahren zu haben. Im Erstbescheid finden sich im Übrigen auch die Vorsteuerberichtigungen hinsichtlich der übrigen unecht steuerfrei verkauften Liegenschaften der Beschwerdeführerin ohne Angabe der Höhe unecht steuerfreie Umsätze aus den Verkäufen dieser Liegenschaften. Neuen Tatsachen lagen für die belangte Behörde somit lediglich in Gestalt der Höhe der Bemessungsgrundlagen für die Grundstücksveräußerungen vor. Dies führte zu einem im Spruch anders lautenden Bescheid. Aber Wiederaufnahmen werden idR dann nicht zu verfügen bzw zu bewilligen sein, wenn die steuerlichen Auswirkungen bloß geringfügig sind, wobei die Geringfügigkeit anhand der steuerlichen Auswirkungen der konkreten Wiederaufnahmsgründe und nicht auf Grund der steuerlichen Gesamtauswirkungen zu beurteilen sind, die infolge Änderungen auf Grund anderer rechtlicher Beurteilungen im Sachbescheid vorzunehmen wären (vgl. Ritz/Koran, BAO7, § 303, Rz 71, ua mHa VwGH 14.12.1995, 94/15/0003; VwGH 4.3.2009, 2006/15/0079; VwGH 20.6.2021, Ra 2019/15/0125). Ebenso heißt es zB in VwGH 24.4.2014, 2010/15/0159: "Eine derartige Interessensabwägung verbietet bei Geringfügigkeit der neu hervorgekommenen Tatsachen in der Regel den Gebrauch der Wiederaufnahmemöglichkeit." Im Beschwerdefall ergibt sich, da es sich bei den nunmehr in den Bescheidspruch aufgenommenen Bemessungsgrundlagen um solche für unecht steuerfreie Umsätze handelt, auf Grund der neu hervorgekommenen Tatsachen jedoch noch nicht einmal eine geringfügige, sondern gar keine steuerliche Auswirkung. Auch besondere Gründe, warum von der oben dargestellten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abzuweichen wäre, liegen nicht vor. Daraus folgt, dass im vorliegenden Fall auf Grund des offensichtlichen Missverhältnisses zwischen den steuerlichen Auswirkungen des einzigen - tatsächlich auf neuen Tatsachen beruhenden - Wiederaufnahmegrundes (nämlich keinen) zu den Auswirkungen, die auf Grund anderer rechtlicher Beurteilungen im Sachbescheid vorzunehmen wären (ca. 648.162,63 Euro), in Entsprechung der dargestellten Judikatur der Rechtsbeständigkeit, und somit Billigkeit, der Vorzug gegenüber der Zweckmäßigkeit zu geben ist. Dies umsomehr als zB in VwGH 4.3.2009, 2006/15/0079, klar zum Ausdruck gebracht wird, dass die Ermessensmaßnahme nicht nur die Beseitigung der Rechtskraft, sondern auch den Umstand rechtfertigen muss, dass der formale Grund des neuen Bescheides (Wiederaufnahmsgrund) zum Ergebnis der neuen Sachentscheidung außer Verhältnis steht. Im vorliegenden Fall sind Gründe, die dieses - hier eklatante - Missverhältnis rechtfertigen würden, nicht gegeben. Ganz im Gegenteil erfolgte gerade im Beschwerdefall bereits vor Veranlagung eine Offenlegung des Sachverhaltes durch die Beschwerdeführerin mit dem Schreiben vom 16.3.2016, in welchem die maßgeblichen Sachverhaltselemente hinsichtlich einer Vorsteuerberichtigung iSd § 12 Abs. 10 UStG betreffend die Liegenschaft ***7*** mitgeteilt und die sich daraus ergebenden - möglichen - rechtlichen Folgen erörtert wurden. Ebenfalls vor Bescheiderlassung, nämlich am 5.4.2016 wurde die von der Beschwerdeführerin aufgezeigte steuerliche Frage mit der Behörde in einem ausführlichen Telefongespräch erörtert. Dies sind Umstände, die also umsomehr bei Übung des Ermessens den Ausschlag zugunsten der Billigkeit gegenüber der Zweckmäßigkeit geben müssen. Denn man muss sich vor Augen halten, dass im Beschwerdefall der Abgabenbehörde bereits drei Monate vor Bescheiderlassung nicht nur der Sachverhalt offengelegt, sondern sie auch ganz konkret auf die damit verbundene steuerliche Problematik verwiesen und diese ein weiteres Mal in einem umfangreichen - ebenfalls vor Bescheiderlassung stattgefundenen - Telefongespräch erörtert wurde. Schon aus diesen Gründen ist im Beschwerdefall bei der Ermessensübung durch das Bundesfinanzgericht der Rechtsbeständigkeit und Billigkeit gegenüber der Zweckmäßigkeit der Vorrang zu geben. Betrachtet man die Chronologie des Verfahrens, so ist ersichtlich, dass nach dem die Beschwerdeführerin mit E-Mail vom 13.9.2016 das Ergänzungsersuchen vom 18.8.2016 beantwortet hatte, die belangte Behörde erst nach einer "Pause" von über fünf Jahren, konkret im letzten Monat des letzten Jahres der Verjährungsfrist, eine Wiederaufnahme verfügte. Für die Frage der Wiederaufnahme von Amts wegen ist es grundsätzlich unmaßgeblich, wann die Abgabenhörde diese - innerhalb der Verjährungsfrist - verfügt. Dass die Beschwerdeführerin nach Offenlegung, umfangreicher Erörterung und Erstattung mehrerer Urkundenvorlagen davon ausging, dass die Thematik der Vorsteuerberichtigung hinsichtlich der Liegenschaft ***7*** abgeschlossen war, ist aber verständlich und nachvollziehbar. Damit konnte diese lange Zeitspanne - in Zusammenhang mit den besonderen im Beschwerdefall vorliegenden Umständen (Offenlegung, Besprechung, Ergänzungsersuchen) - zwischen der Beantwortung der Fragen der Abgabenbehörde und der Bescheiderlassung nicht den berechtigten Interessen der Partei entsprechen. Im vorliegenden Fall ist dies nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts ein weiterer bei der Gesamtwürdigung der Sache bei der Ermessensübung zu Gunsten des Vorrangs der Rechtsbeständigkeit zu berücksichtigender Umstand. Somit war bei Gesamtbetrachtung der Umstände des Beschwerdefalles der Billigkeit gegenüber der Zweckmäßigkeit der Vorrang einzuräumen und der Bescheid über die Wiederaufnahme der Verfahrens Umsatzsteuer 2015 aufzuheben. Dies hat zur Folge, dass der angefochtene neue Sachbescheid aus dem Rechtsbestand ausscheidet und die dagegen erhobene Beschwerde als gegenstandslos zu erklären war. 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Im Beschwerdefall ergibt sich die Entscheidung des Bundesfinanzgerichts aus der zitierten höchstgerichtlichen Rechtsprechung sowie einer im Einzelfall zu treffenden Ermessensentscheidung, sodass es an einer Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung fehlt. Wien, am 7. August 2024