BFG RV/7100018/2024

Mit BGBl I 134/2021 wurde die Aufhebung einer Wortfolge in § 19 Abs 1 Z 2 EStG 1988 durch den Verfassungsgerichtshof kundgemacht, wobei die Aufhebung mit 30.6.2022 in Kraft treten sollte. Das Erkenntnis des VfGH 17.6.2021, G 223/2020 betraf die Frage des Zuflusszeitpunktes von nachgezahltem Rehabilitationsgeld (das gerade nicht als Nachzahlung von Pensionen zu qualifizieren ist - VwGH 19.12.2018, Ro 2017/15/0025 - und somit im Zeitpunkt des tatsächlichen Zuflusses zu erfassen war). Hinsichtlich von ausbezahlten Vorschüssen auf das Rehabilitationsgeld ist in dem Erkenntnis festgehalten, dass - nach der vom VfGH zu beurteilenden Rechtslage - keine nachteiligen Effekte eintreten, "da diese Vorschüsse im Jahr des Zuflusses als Einnahmen zu erfassen und im Jahr der Nachzahlung auf diese in Anrechnung und als Werbungskosten von dieser [Nachzahlung] in Abzug zu bringen sind […]. § 19 Abs 2 EStG 1988 (idF vor BGBl I 108/2022) berücksichtigte Rückzahlungen ausschließlich im Jahr des Abflusses (vgl VwGH 22.6.2020, Ro 2018/13/0009; VwGH 1.9.2015, Ra 2015/15/0035). Mit dem BGBl I 108/2022 wurde in § 19 Abs 2 EStG 1988 folgender Satz eingefügt: "Rückzahlungen von Einnahmen gemäß Abs. 1 Z 2 erster und zweiter Teilstrich gelten in dem Kalenderjahr als abgeflossen, für das der Anspruch bestand bzw. für das sie getätigt wurden." § 19 Abs 1 Z 2 erster Teilstrich EStG 1988 behandelt unter anderem "Nachzahlungen von Pensionen, über deren Bezug bescheidmäßig abgesprochen wird". Das Bundesgesetzblatt I 108/2022 wurde am 19.7.2022 ausgegeben. Ohne Hinzutreten weiterer Bestimmungen (zB einer Übergangsbestimmung) würde § 19 Abs 2 EStG 1988 idF BGBl I 108/2022 erst für Rückzahlungen von Einnahmen gelten, die nach dem 19.7.2022 getätigt wurden. Allerdings findet sich in § 124b Z 399 EStG für § 19 Abs 1 Z 2 EStG 1988 und § 19 Abs 2 EStG 1988 die Anordnung, dass diese Bestimmungen bereits für Zahlungen und Rückzahlungen ab 1.1.2022 - somit rückwirkend - anzuwenden sind "und über Antrag des Steuerpflichtigen auf alle offenen Veranlagungsverfahren". § 124b Z 399 EStG 1988 enthält somit einerseits die Aussage, dass § 19 Abs 2 EStG 1988 bereits für Rückzahlungen ab 1.1.2022 gilt (erster Tatbestand) und - zusätzlich - über Antrag des Steuerpflichtigen auf alle offenen Veranlagungsverfahren (zweiter Tatbestand). Auf Grund des gegenständlichen Beschwerdeverfahrens ist noch von einem "offenen Veranlagungsverfahren" für das Jahr 2017 auszugehen. Eine Antragstellung nach § 124b Z 399 EStG 1988 erfolgte durch den Steuerpflichtigen in der mündlichen Verhandlung für die Jahre 2015 bis 2017. Jener Teil der AMS-Zahlungen, der auf das Jahr 2017 entfällt und nun als steuerpflichtiger Vorschuss neben dem Pensionsversicherungsanstalt-Nachzahlungsbetrag zu erfassen und die entsprechende Einkommensteuer darauf festzusetzen ist (VwGH 14.12.2023, Ro 2021/13/0013 bzw Ra 2021/13/0101 Rn 37), ist auf Grund der Antragstellung des Beschwerdeführers im selben Zeitraum (somit ebenfalls 2017) als Werbungskosten zu erfassen, soweit diese Beträge auch tatsächlich im Wege der Legalzession an das AMS refundiert wurden. Dies entspricht nicht nur dem Leistungsfähigkeitsprinzip, sondern auch der Intention des Gesetzgebers: dem bescheidmäßig zuerkannten Nachzahlungsbetrag einer Pension (§ 19 Abs 1 Z 2 TS 1 EStG 1988) stehen Werbungskosten im gleichen Veranlagungszeitraum in Höhe jenes Rückzahlungsbetrages gegenüber, der an das AMS entrichtet wurde, weil das zunächst vom AMS gewährte Arbeitslosengeld bzw. die Notstandshilfe nun als steuerpflichtiger Vorschuss auf die Pension anzusehen sind. Während das AMS als Rückforderungsbetrag gegenüber der Pensionsversicherungsanstalt jene Summe bekannt gegeben hatte, die es ursprünglich als AMS-Pensionsvorschuss ausbezahlt hatte (€ 31.375,23), hat das AMS von der PVA nur einen Betrag von € 31.163,36 im Jahr 2018 tatsächlich refundiert erhalten. Die Differenz in Höhe von € 211,87, die auf das Jahr 2017 entfällt, wurde vom AMS abgeschrieben und somit auch nicht gegenüber dem Beschwerdeführer unmittelbar geltend gemacht. Als Werbungskosten für 2017 kann somit nur der um die € 211,87 reduzierte AMS-Vorschussbetrag des Jahres 2017 in Höhe von € 6.143,03 berücksichtigt werden (€ 6.354,90 abzüglich € 211,87 ergibt € 6.143,03). Insofern war der Beschwerde teilweise Folge zu geben. Werbungskosten für Rückforderungsbeträge, die auf die Jahre 2013 und 2014 entfallen (kein Antrag nach § 124b Z 399 EStG 1988): In der mündlichen Verhandlung führte der Beschwerdeführer aus, dass sich sein Antrag nach § 124b Z 399 EStG 1988 nicht auf die Jahre 2013 und 2014 erstreckt. In weiterer Folge hat der Beschwerdeführer beantragt, jene Teile des Rückzahlungsbetrages, die auf die Jahre 2013 und 2014 entfallen, im Jahr 2017 als Werbungskosten zu berücksichtigen. Zurückgezahlte Einnahmen sind gemäß § 16 Abs 2 EStG 1988 im Zeitpunkt der tatsächlichen Rückzahlung § 19 Abs 2 EStG 1988 idF vor BGBl I 108/2022 als Werbungskosten zu berücksichtigen (VwGH 22.6.2020, Ro 2018/13/0009; VwGH 1.9.2015, Ra 2015/15/0035). Eine Ausgabe (ein Abfluss) liegt vor, wenn der geleistete Betrag aus der wirtschaftlichen Verfügungsmacht des Steuerpflichtigen ausgeschieden ist (VwGH 25.4.2013, 2010/15/0101). Dabei ist unbeachtlich, aus welchen Mitteln die verausgabten Leistungen bestritten werden. Der Zeitpunkt der Ausgabe beim Leistenden und der Zeitpunkt der Einnahme beim Empfänger stehen grundsätzlich in einer zeitlichen Wechselbeziehung (zB Mayr/Hayden in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG18 § 19 Tz 33). Für den Zeitpunkt des Abfließens ist maßgeblich, wann der geleistete Betrag aus dem Vermögen des Abgabepflichtigen ausgeschieden ist und er die wirtschaftliche Verfügungsmacht darüber verloren hat (Wanke in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 19 Anm 39; VwGH 22.1.2004, 98/14/0025). Die Überweisung des Rückforderungsbetrages von der PVA an das AMS erfolgte jedenfalls erst im Jahr 2018, womit beim AMS ein Zufluss erst im Jahr 2018 war. Die Abtretung (Zession) führt lediglich zum Gläubigerwechsel. Nach Verständigung des Schuldners von der Zession kann dieser schuldbefreiend nur noch an den neuen Gläubiger leisten (§ 1392 ABGB). Bei der Legalzession handelt es sich um einen Forderungsübergang auf den neuen Gläubiger kraft Gesetzes, ohne dass es eines Rechtsgeschäftes bedarf. Forderungen können zahlungshalber oder an Zahlung statt abgetreten werden. Die Zession lässt die wirtschaftliche Verfügungsmacht des Zedenten grundsätzlich unberührt; ihm fließt die Einnahme (erst) mit Zugang beim Zessionar zu. Bei einer erfüllungshalber (zahlungshalber) hingegebenen Forderung erfolgt der Zufluss und ebenso der Abfluss erst dann, wenn die Forderung beim Zessionar eingeht (Wanke in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 19 Anm 46; Peyerl in Jakom, EStG 202013, § 19 Tz 26; BFG 21.3.2017, RV/1100554/2014). Die wirtschaftliche Verfügungsmacht geht etwa bei Banküberweisungen dann verloren, wenn die Abbuchung durch die Bank tatsächlich durchgeführt wurde (VwGH 22.01.2004, 98/14/0025); bei einer rückwirkenden Abbuchung erfolgt der Abfluss erst im Zeitpunkt der tatsächlichen Abbuchung, nicht hingegen an einem in der Vergangenheit liegenden, von der Bank gewählten Buchungstag. Hingegen wertet die deutsche Rechtsprechung als "Zeitpunkt der tatsächlichen Zahlung" regelmäßig schon den Zeitpunkt, in dem der Schuldner seiner Bank den Überweisungsauftrag erteilt, wobei es nicht auf den Eingang beim Zahlungsempfänger (Zahlungserfolg) ankommt (vgl BFH 24.8.2004, IX R 28/02 mwN). Es besteht also keine zwingend notwendige Korrespondenz zwischen Zuflusszeitpunkt und Abflusszeitpunkt, obwohl grundsätzlich die zeitliche Zuordnung von Einnahmen und Ausgaben dergestalt verknüpft ist, dass der Zeitpunkt des Zufließens von Einnahmen beim Empfänger grundsätzlich ident ist mit dem Zeitpunkt, zu dem die entsprechende Ausgabe vom Leistenden erbracht wird. Im Streitfall ist die Pensionsversicherungsanstalt Schuldner der Berufsunfähigkeitspension. Der Zuflusszeitpunkt dieser Berufsunfähigkeitspension ergibt sich aus § 19 Abs 1 Z 2 EStG 1988 und ist demnach in jenem Kalenderjahr erfolgt, für das der Anspruch besteht. Ohne diese Bestimmung, wäre - nach der Grundregel des § 19 Abs 1 EStG 1988 - die Berufsunfähigkeitspension (Nachzahlung) für die die Jahre 2013-2016 und für das Jahr 2017 erst im Sommer 2018 (geballt) zugeflossen. Eine Berücksichtigung des Rückzahlungsbetrages von € 1.511,30 für 2013 und € 4.042,62 für 2014 (in Summe: € 5.553,92) als Werbungskosten im Jahr 2017 kann nur dann in Betracht kommen, wenn auch ein Abfluss im Jahr 2017 stattgefunden hat. Der Anspruch auf Pensionsvorschuss nach § 23 AlVG setzt zunächst die Einbringung eines Antrags auf eine Pension bei geminderter Arbeitsfähigkeit voraus. Nach dem AlVG kann Arbeitslosen, welche die Zuerkennung einer Pensionsleistung (etwa aus Gründen der Berufsunfähigkeit) beantragt haben, bis zur Entscheidung über den Antrag ein Vorschuss auf diese Leistung in Form von Arbeitslosengeld oder Notstandshilfe gewährt werden (zB ASoK 2016, 499). Der in § 23 AlVG geregelte Pensionsvorschuss ist eine Leistung aus der Arbeitslosenversicherung, die Personen, die eine der in § 23 Abs 1 AlVG genannten (Pensions)Leistungen beantragt haben, bis zur Entscheidung über diesen Antrag gebührt und somit der existenziellen Absicherung während des Zuerkennungsverfahrens dient. Dabei ist zu unterscheiden, ob eine Leistung aus dem Versicherungsfall der geminderten Arbeitsfähigkeit (§ 23 Abs 1 Z 1 AlVG) oder eine Leistung aus dem Versicherungsfall des Alters (§ 23 Abs 1 Z 2 AlVG) beantragt wurde (vgl Sdoutz/Zechner in Sdoutz/Zechner (Hrsg), Arbeitslosenversicherungsgesetz: Praxiskommentar17 § 23 Rz 491). Der Pensionsvorschuss steht in der Höhe des gebührenden Arbeitslosengeldes bzw der gebührenden Notstandshilfe zu. Wenn der Pensionsvorschuss gewährt wird, geht bei Zuerkennung der Pension gem § 23 Abs 6 AlVG ein Anspruch des Arbeitslosen auf eine Leistung gem Abs 1 Z 1 oder Z 2 leg cit oder Rehabilitationsgeld für denselben Zeitraum im Wege der Legalzession auf den Bund über, sobald die regionale Geschäftsstelle beim Träger der Sozialversicherung den Anspruchsübergang geltend macht. Dies gilt auch für Arbeitslosengeld, Notstandshilfe oder sonstige Leistungen nach dem AlVG (vgl Sdoutz/Zechner in Sdoutz/Zechner (Hrsg), Arbeitslosenversicherungsgesetz: Praxiskommentar17 § 23 Rz 500). Damit ist die Legalzession des § 23 Abs 6 AlVG von einem Tätigwerden des Arbeitsmarktservice (AMS) als Zessionar abhängig. Der Anspruch, den der Beschwerdeführer als Gläubiger der Pensionsversicherungsanstalt hat, geht - ohne sein Zutun, aber auf Initiative des AMS - mit der Geltendmachung gegenüber der Pensionsversicherungsanstalt (PVA) auf das AMS über. Das AMS bestimmt somit den Zeitpunkt und die Höhe des Anspruchs, der übergehen soll. Aus § 23 Abs 6 AlVG, der ausdrücklich vorsieht, dass der Anspruch des AMS vorrangig zu befriedigen ist, kann jedoch nicht geschlossen werden, dass es sich um eine Zession an Zahlungs statt handelt. Durch die Legalzession soll zum Ausdruck gebracht werden, dass die Forderung des AMS vorrangig zu befriedigen ist (vgl ErläutRV 1302 BlgBR 17. GP, 5). Im Zweifel erfolgen Zessionen zahlungshalber (OGH 26.09.1962, 7Ob275/62). Aus § 23 Abs 6 AlVG ist nicht ersichtlich, dass es sich bei dieser Legalzession um eine Zession an Zahlung statt handelt. Geht man davon aus, dass ein Abfluss nur angenommen werden kann, wenn wirtschaftlich beim Leistenden eine Vermögensminderung eingetreten ist, so bedingt dies, dass der Steuerpflichtige (wirtschaftlich) Inhaber des Ausgabewertes gewesen ist, denn nur dann kann bei ihm etwas abfließen. Zum Inhaber des Pensionsanspruches gegenüber der Pensionsversichersicherungsanstalt wurde der Beschwerdeführer erst im Jahr 2017. Somit kann vor 2017 kein Zahlungsabfluss (wirtschaftlich) stattgefunden haben. Inhalt dieser Legalzession ist, dass eine Forderung, die der Empfänger des Nachzahlungsbetrages gegen die auszahlende Stelle hat, nicht ihm in voller Höhe ausbezahlt wird, sondern jener Teil davon in Abzug gebracht wird, den der Empfänger des Nachzahlungsbetrages (also der Beschwerdeführer) einer anderen Stelle (zB AMS) schuldet. Die Verbindlichkeit gegenüber der anderen Stelle (zB AMS) ist aus dem Nachzahlungsbetrag zu leisten. Damit kann der Abflusszeitpunkt erst nach dem tatsächlichen Zuflusszeitpunkt liegen. Das AMS hat erstmals im Jahr 2013 die PVA davon in Kenntnis gesetzt, dass Vorschusszahlungen erbracht wurden. Allerdings kann nach der hier vertretenen Ansicht nicht der Gesamtbetrag der Forderung in Höhe von € 31.163,36 bereits im Jahr 2013 auf das AMS übergegangen sein, weil die Leistungen erst im Zeitraum 2013 bis 2017 erbracht wurden. Tatsächlich hat das AMS erst im Jahr 2018 den konkreten Betrag (auch für 2013 und 2014) der Pensionsversicherungsanstalt bekannt gegeben; der konkrete Betrag ergibt sich erst aus dem (rechtskräftigen) Feststellungsbescheid des AMS vom 18.6.2018, den der Beschwerdeführer selbst beantragt hatte. Im Jahr 2017 hat die Pensionsversicherungsanstalt dem Beschwerdeführer mitgeteilt, dass sie den Nachzahlungsbetrag zunächst einbehält. Frei verfügen konnte der Beschwerdeführer über diesen Anspruch nicht. Weder wusste der Beschwerdeführer zu diesem Zeitpunkt, welchen Betrag das AMS als Rückforderungsbetrag geltend machen wird; noch konnte der Beschwerdeführer wissen, in welcher Höhe die Pensionsversicherungsanstalt die Forderung anerkennt oder ob bzw. welche seiner Gläubiger Exekution führen (werden) und die PVA deshalb nicht schuldbefreiend an den Beschwerdeführer leisten kann. Letztlich hat auch eine Gläubigerin Exekution geführt. Erst im Jahr 2018 erfolgte sodann die Auszahlung - unter anderem an das Arbeitsmarktservice. Die Zahlung der Pensionsversicherungsanstalt an das Arbeitmarktservice erfolgte daher - steuerrechtlich - im abgekürzten Zahlungsweg. Mit der Zustellung des Bescheides der PVA vom 12.12.2017 kannte der Beschwerdeführer zwar den Bruttobetrag der Nachzahlung, konnte darüber jedoch - mangels Zuflusses - nicht verfügen, weil die PVA den Gesamtbetrag einbehalten hat. Für den Zeitpunkt des Abfließens ist maßgeblich, wann der geleistete Betrag aus dem Vermögen des Abgabepflichtigen ausgeschieden ist; dies setzt jedoch voraus, dass der Betrag zuvor zugeflossen ist (VwGH 22.1.2004, 98/14/0025). Wenn im Jahr 2017 die wirtschaftliche Verfügungsmacht nicht gegeben war, kann ein Verlust der wirtschaftlichen Verfügungsmacht im Jahr 2017 auch nicht eingetreten sein. Die Verschaffung der Verfügungsmacht ist ein tatsächlicher Vorgang, bei dem es erforderlich ist, dass dem Empfänger tatsächlich Substanz, Wert und Ertrag eines Gegenstandes zugewendet werden (zB VwGH 28.2.2012, 2009/15/0218). Im Jahr 2017 trug der Beschwerdeführer kein Risiko (zB Wertverlust) hinsichtlich des Nachzahlungsbetrages. Hätte der Beschwerdeführer seinen Anspruch gegen die Pensionsversicherungsanstalt aus der Nachzahlung einem Dritten abtreten wollen, hätte er nicht einmal angeben können, in welcher Höhe diese Abtretung erfolgen sollte. Erst im Jahr 2018 wurde der Beschwerdeführer über die Verwendung der einbehaltenen Gelder informiert und erhielt den Restbetrag in Höhe von € 43.771,59 ausbezahlt. Von einem Verlust der wirtschaftlichen Verfügungsmacht im Jahr 2017 kann daher nicht ausgegangen werden. Somit liegen im Jahr 2017 keine Werbungskosten hinsichtlich des Rückzahlungsbetrages vor. Werbungskosten für die Rückforderung von verbliebenen AMS-Leistungen (keine Pensionsvorschüsse): § 16 Abs 2 EStG 1988 sieht die Berücksichtigung von Erstattungen (Rückzahlungen) von Einnahmen als Werbungskosten vor, sofern weder der Zeitpunkt des Zufließens der Einnahmen noch der Zeitpunkt der Erstattung willkürlich festgesetzt wurde. Kommt es zur Rückzahlung von Beträgen, die als Einnahmen im Rahmen der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit zu erfassen waren, liegen Werbungskosten nach § 16 Abs 2 EStG 1988 und damit gegebenenfalls negative Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit vor (VwGH 20.11.2019, Ra 2018/15/0014). Die Rückzahlung steuerfreier oder gar nicht steuerbarer Einnahmen führt gemäß § 20 Abs. 2 EStG 1988 zu keinem Werbungskostenabzug (VwGH 24.9.2003, 2000/13/0003). In der Entscheidung des VwGH vom 22.6.2020, Ro 2018/13/0009 betreffend Einkommensteuer 2012 heißt es: Das Arbeitslosengeld und die Notstandshilfe sind nach § 3 Abs. 1 Z 5 EStG 1988 steuerfrei, weshalb deren Rückzahlung grundsätzlich zu keinen Werbungskosten führen kann. Zu beachten ist allerdings die Bestimmung des § 3 Abs. 2 EStG 1988 […]. Genauso wie die "Hinzurechnungsvariante" die zugeflossenen Arbeitslosenbezüge als steuerpflichtige Einnahmen behandelt wissen will, sind im Rahmen dieser Kontrollrechnung die im Veranlagungsjahr zurückgezahlten Arbeitslosengelder - wenn deren Zufluss steuerliche Auswirkungen, sei es im Wege der Umrechnungsvariante, sei es im Wege der Hinzurechnungsvariante, hatte - als Werbungskosten anzusetzen. Dieser Entscheidung lag folgender Sachverhalt zu Grunde: Der dortige Beschwerdeführer erhielt vom AMS im Jahr 2012 steuerfreie Gelder (Notstandshilfe). Auf Grund von Rückforderungsbescheiden musste ein Teil der empfangenen Leistungen aus vergangenen Jahren (2009 und 2010) im Jahr 2012 wieder zurückbezahlt werden, weil diese Leistungen unberechtigt bezogen wurden. Im Einkommensteuerbescheid 2009 war der besondere Progressionsvorbehalt des § 3 Abs 2 EStG 1988 zur Anwendung gelangt. Im Ergebnis führten die an sich steuerfreien Arbeitslosengelder dadurch zu einer höheren Steuerbelastung. Im Jahr 2010 wurden ausschließlich steuerfreie Bezüge (Notstandshilfe, Arbeitslosengeld) bezogen. Zu einer Berücksichtigung der rückgezahlten Arbeitslosengelder kommt es nach diesem Erkenntnis nur dann, wenn die steuerfreien Bezüge in den Vorjahren die Einkommensteuer "im Grund des § 3 Abs 2 EStG erhöht" haben, sei es im Rahmen der Hochrechnungsvariante, sei es im Rahmen der Kontrollrechnung (vgl. Zorn, RdW 2020, 643). Auch für Arbeitslosengeld und Notstandshilfe gilt das Zu- und Abflussprinzip gem § 19 EStG 1988. § 3 Abs. 2 EStG 1988 bewirkt, dass die steuerpflichtigen Lohnbezüge bzw. die Einkünfte der ersten vier Einkunftsarten für die Dauer des Bezuges von Transferleistungen auf fiktive Jahreseinkünfte hochgerechnet werden (VwGH 22.6.2020, Ro 2018/13/0009). Unerheblich ist, ob die Transferleistung zu Recht bezogen wurde (VwGH 6.7.2006, 2002/15/0202). Vor oder nach einem Arbeitslosengeld bezogene Einkünfte sind damit einer Umrechnung (Hochrechnung) zu unterziehen. Die Hochrechnung betrifft jene Einkünfte, die außerhalb des Zeitraumes des Bezuges von Arbeitslosengeld bezogen wurden. Nicht hochzurechnen sind die zusätzlich zum Arbeitslosengeld bezogenen (geringfügigen) Einkünfte (Kuprian in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 3 Anm 163 mwN; Mayr/Hayden in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn (Hrsg), EStG § 3 Rz 28/2). Der Beschwerdeführer bezog ganzjährig eine Pension von der Pensionsversicherungsanstalt (€ 19.799,01), ganzjährige Einkünfte von der ***EF*** (€ 2.142,16) sowie ganzjährige Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (€ 779,34). Für den Zeitraum 27.1.2017 bis 1.10.2017 bezog der Beschwerdeführer steuerfreie Leistungen des AMS (zu Unrecht, wie sich später herausstellte). Während dieser 248 Tage bezog der Beschwerdeführer Einkünfte von ***AB*** (€ 2.233,48), AMS-Pensionsvorschüsse im Zeitraum 17.5.2017 bis 1.10.2017 (laut Bescheid des AMS vom 18.6.2018 in Höhe von € 6.354,90, abzüglich des Rückzahlungsbetrages in Höhe von € 6.143,03) und Krankengeld von der NÖGKK in Höhe von € 10.038,60. Insgesamt sind somit € 35.204,46 aus der Hochrechnung auszuscheiden. Es verbleiben grundsätzlich Krankengeldbezüge (zwei Lohnzettel der NÖGKK) für den Zeitraum 2.1.2017 bis 26.1.2017 in Höhe von € 2.372,76, die für die Hochrechnung heranzuziehen waren. Die Lohnsteuerrichtlinien (LStR 2002 Rz 118b) führen in diesem Zusammenhang aus, dass für jene Fälle, in denen im Kalenderjahr der Rückzahlung eine Berücksichtigung im Rahmen der Hoch- oder Kontrollrechnung - mangels entsprechender steuerfreier Bezüge - nicht möglich ist, die (tatsächliche) Rückzahlung ein rückwirkendes Ereignis darstelle, das zu einer Bescheidänderung gemäß § 295a BAO jenes Einkommensteuerbescheides führe, in dem die Bezüge gemäß § 3 Abs. 2 EStG 1988 in die Hoch- oder Kontrollrechnung einbezogen wurden. Zuständig für Änderungen gem § 295a BAO ist stets die Abgabenbehörde - auch betreffend Entscheidungen der Verwaltungsgerichte (vgl Ritz/Koran, BAO7 § 295a Tz 44; Ellinger/Sutter/Urtz, BAO3, § 295a Anm 21). Ergebnis Im Ergebnis waren daher für das Jahr 2017 die Einkünfte in Höhe von € 37.233,35, die bereits im angefochtenen Bescheid vom 31.7.2018 enthalten waren (Pensionsversicherungsanstalt, ***EF***, ***AB***, NÖGKK und Vermietung) um die erhaltenen Pensionsvorschüsse in Höhe von € 6.354,90 zu erhöhen, wobei € 6.143,03 als Werbungskosten neben dem Werbungskostenpauschale berücksichtigt wurden. Unter Berücksichtigung des besonderen Progressionsvorbehaltes war die Einkommensteuer 2017 mit € 4.361 festzusetzen. Revisionszulassung Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Das Bundesfinanzgericht folgt der dargestellten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, es liegt daher kein Grund für eine Revisionszulassung vor. Wien, am 28. Juni 2024