BFG RV/5101280/2019

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter***Ri*** in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, über die Beschwerde vom 7. August 2017 gegen den Bescheid des Lilienfeld St. Pölten, datiert vom 12. Juli 2017 betreffend Einkommensteuer 2015 Steuernummer ***BF1StNr1*** zu Recht erkannt: Der angefochtene Bescheid wird abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der festgesetzten Abgabe sind dem als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe I. Verfahrensgang Darstellung des verwaltungsbehördlichen Verfahrens: Der am 5. Dezember 2016 verfassten Einkommensteuererklärung der Beschwerdeführerin waren mehrere Schreiben beigelegt, aus welchen hervorgeht, dass der Ehegatte der Beschwerdeführerin am TT. November 2014 verstorben und die Beschwerdeführerin entsprechend des Einantwortungsbeschlusses vom 14. Oktober 2015 gemeinsam mit ihren beiden Töchtern zu jeweils einem Drittel als Erben eingesetzt worden sei. Aufgrund der Zustimmungserklärung der zuständigen Gebietskrankenkasse entsprechend des Gesamtvertrages mit dieser sei der Witwe erlaubt worden, die (***1***-) Praxis ihres Ehemanns bis zum 31. März 2015 beziehungsweise später bis zum 30. Juni 2015 fortzuführen. Der damit beabsichtigte Versuch, die Praxis an einen Nachfolger weiterzugeben, sei jedoch gescheitert und die Ordination endgültig geschlossen worden. Am 20. Juni 2017 teilte die Beschwerdeführerin dem Finanzamt mit Telefax noch mit, dass der Erlös von € 2.000,00 für den Verkauf der Ordinationsstühle in der Buchhaltung (wohl jener der Praxis) nicht angeführt worden sei, da dieses Geschäft erst vom Verlassenschaftsgericht habe genehmigt werden müssen. Dies habe auch ihre Töchter als Miterben betroffen. Die Veranlagung zur Einkommensteuer 2015 durch das Finanzamt erfolgte prinzipiell erklärungsgemäß (ohne den Erlös aus dem Verkauf der Ordinationsstühle), doch wurden entgegen der von der Beschwerdeführerin am 6. Dezember 2016 abgegebenen Einkommensteuererklärung 2015 vom Finanzamt im Einkommensteuerbescheid 2015 datiert vom 12. Juli 2017 zwar negative Einkünfte aus selbständiger Arbeit in Höhe von € -16.086,37 angesetzt, aber € 2.693,10 aus einer Beteiligung des verstorbenen Ehegatten der Beschwerdeführerin den Einkünften aus Gewerbebetrieb zugeordnet. Gegen diesen Bescheid wandte sich die Beschwerdeführerin mit Beschwerde vom 7. August 2017, in welchem Sie begehrte, den zuletzt genannten Betrag unberücksichtigt zu lassen, da dies steuerliche Einnahmen ihres verstorbenen Ehemanns gewesen seien. Die Beschwerdeführerin sei nicht Alleinerbin nach ihrem Ehemann, sondern seien auch die Töchter (zu einem Drittel) Erben und hätten bloß die Beschwerdeführerin ermächtigt, sie in allen Angelegenheiten betreffend die Verlassenschaft zu vertreten. Es sei der Beschwerdeführerin nicht bekannt, dass steuerliche Vor- beziehungsweise Nachteile auf die Erben übergehen würden. Ihr verstorbener Ehemann habe noch Verlustvorträge von einigen € 100.000,00 gehabt. Es wäre schön, wenn die Beschwerdeführerin diese mit ihrer Lohnsteuer gegenverrechnen könnte. Auch sei ihr Kirchenbeitrag in Höhe von € 100,00 unberücksichtigt geblieben. Am 14. August 2017 ergänzte die Beschwerdeführerin ihr Vorbringen insofern, als sie darlegte, dass € 5.886,00 an Einnahmen (ihres verstorbenen Ehegatten) nicht im Zusammenhang mit den selbstständigen Einkünften gestanden seien, da diese von der Versicherung für den Krankenstand ihres verstorbenen Ehegatten geleistet worden wären. In einem weiteren persönlich überreichten Schreiben datiert vom 23. Februar 2018 begehrte die Beschwerdeführerin € 4.959,44 als außergewöhnliche Belastung anzuerkennen. Sie sei als Geschäftsführerin der ***9*** ***2*** GmbH zur Haftung für Steuerschulden dieser GmbH herangezogen und dies von ihrer Pension gepfändet worden, obwohl sie niemals dort angestellt worden oder sonstwie bezahlt worden sei. Dieses Vorbringen ergänzte die Beschwerdeführerin am 5. Juni 2018 insoweit, als sie mit Telefax erklärte, es seien im Jahr 2015 € 6.970,06 von der Pensionsversicherungsanstalt einbehalten und im Rahmen eines Vergleiches im Jahr 2017 von ihr insgesamt € 15.499,13 bezahlt worden. In der mit 20. September 2018 datierten Beschwerdevorentscheidung änderte das Finanzamt den angefochtenen Einkommensteuerbescheid 2016 insoweit ab, als der Verlust bei der Tätigkeit als selbstständiger Arbeit auf € -21.972,37 erhöht wurde, keine Einkünfte aus Gewerbebetrieb angesetzt wurden und ein Kirchenbeitrag i.H.v. € 100,00 ansonsten aber keine Sonderausgaben (abgesehen vom Pauschbetrag) oder außergewöhnlichen Belastungen berücksichtigt wurden. Dies wurde damit begründet, dass der Versicherungsersatz von € 5.886,00 bei den Einnahmen aus selbstständiger Arbeit ausgeschieden worden sei. Gleiches gelte für die Einkünfte aus der Beteiligung Steuernummer ***3*** i.H.v. € 2.693,10. Die Kirchensteuer i.H.v. € 100,00 sei als Sonderausgaben angesetzt worden. Insoweit sei dem Beschwerdebegehren (teilweise) stattgegeben worden. Zur Inanspruchnahme als haftende Geschäftsführerin der ***9*** ***2*** GmbH und zum Verlustvortrag ihres verstorbenen Ehegatten führte das Finanzamt folgendes aus: "Das Eingehen von Bürgschaften aufgrund der Gesellschafterstellung sowie die Begründung gesetzlicher Organhaftungen durch Ausübung einer Geschäftsführerfunktion sind typische Bestandteile eines Unternehmerwagnisses. Belastungen der Gesellschaftsorgane aus der Verwirklichung dieser Risiken, erfüllen nicht den Tatbestand des § 34 EStG 1988, weil Sie diese Organfunktion aus freien Stücken übernommen haben und es nicht der Systematik und dem Zweck der außergewöhnlichen Belastung entspricht, wirtschaftliche Misserfolge durch Ermäßigung der Einkommensteuer auf die Allgemeinheit abzuwälzen. Zur gesetzlichen Haftung des Vertreters für Abgaben der Gesellschaft (§ 9 BAO) ist überdies anzumerken, dass es in der Dispositionsfreiheit des Geschäftsführers liegt, die Geschäfte der Gesellschaft so zu führen, dass nicht durch eine schuldhafte Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten ein Abgabenausfall eintritt. Mit Wirksamkeit des Haftungsbescheides für Abgabenschulden der Gesellschaft wird der Geschäftsführer zum Gesamtschuldner dieser Abgaben. Die Bezahlung von Abgaben durch einen Abgabenschuldner erfüllt jedoch nicht das Merkmal der Außergewöhnlichkeit (VwGH, 25.10.1989, 86/13/0089). Der Verlustvortag ist ein persönliches Recht, d.h. persönlich vortragsberechtigt ist die Person, die den Verlust erlitten hat (VwGH, 4.6.1986, 84/13/0251). Da dies bei den Verlusten des verstorbenen Ehegatten der Beschwerdeführerin nicht zutrifft, ist ein Verlustvortrag nicht möglich." Am 19. Oktober 2018 langte beim Finanzamt der mit 18. Oktober datierte Antrag auf Vorlage der Beschwerde an das Bundesfinanzgericht, welcher wiederum als Beschwerde bezeichnete wurde, ein. Darin brachte die Beschwerdeführerin vor, dass sie die erste Pensionsabrechnung nach ihrem verstorbenen Ehemann für drei Monate rückwirkend im Februar 2015 erhalten habe. Darin sei auch die Pension für den Dezember 2014 enthalten gewesen. Sie sei der Ansicht, dass dies bei der Einkommensteuer 2014 und nicht bei der Einkommensteuer 2015 zu berücksichtigen sei. Weiter brachte die Beschwerdeführerin vor, dass sie mit der Art der Abrechnung ihrer (Witwen-) Pensionsansprüche nach ihrem verstorbenen Ehegatten nicht einverstanden sei und ursprünglich auf die Richtigkeit der Berechnungen durch die Kammer vertraut habe. Erst Ende Januar 2017 sei ihr aufgefallen, dass die Pension um € 500,00 gesunken sei, weswegen sie sich näher mit dem Lohnzettel und der Art der Berechnung durch die Ärztekammer auseinandergesetzt habe. Im Übrigen sei sie mit der Art der Berechnung der Lohnsteuer durch die Ärztekammern keinesfalls einverstanden und wolle auch keinen Pensionssicherungsbeitrag bezahlen. Das Finanzamt teilte mit Schreiben datiert vom 18. Februar 2019 der Beschwerdeführerin mit, dass sie im Jahr 2015 aus dem Wohlfahrtsfond der Ärztekammer € 4.000,00 an Bestattungsbeihilfe und € 6.531,92 an Ablebensversicherung erhalten habe, welche gemäß § 22 Z 4 i.V.m. § 32 Z 2 EStG 1988 beim Rechtsnachfolger zu versteuern seien. Diese würden der Vorlage der Akten an das Bundesfinanzgericht zugrunde gelegt werden. Hinsichtlich der Rückforderungen der Ärztekammer bei der Alterspension im Jahr 2017 ersuchte das Finanzamt um nähere Auskunfte. In der am 7. März 2019 persönlich überreichten mit 28. Februar datierten Antwort entschuldigte sich die Beschwerdeführerin dafür, von der Steuerpflicht der € 4.000,00 Bestattungsbeihilfe nichts gewusst zu haben. Auch habe sie bisher die Begräbniskosten nicht als außergewöhnliche Belastung geltend gemacht. Diese hätten für die Bestattung an sich € 5.447,80, die Parte € 303,00, den Blumenschmuck € 959,95 und die Bewirtungskosten € 1.944,70 ausgemacht. Abzüglich der € 4.000,00 vom Wohlfahrtsfond der Ärztekammer seien dies in Summe € 4.655,45 (€ 8.655.45 - € 4.000,00). Zusätzlich seien noch € 7.290,00 für den Grabstein angefallen. Die € 6.531,92 an Hinterbliebenenunterstützung der Ärztekammer sei ein persönlicher Ablebensanspruch und eine Versicherungsleistung. Diesen Betrag habe sie mit ihren ebenso erbberechtigten Töchtern geteilt. Danach führte die Beschwerdeführerin zu der ihrer Ansicht nach falschen Berechnung der Witwenpension durch die Ärztekammer aus und verfasste selbst Lohnzettel, wie sie ihrer Meinung nach richtig hätten erstellt hätten werden sollen. Eine zweite Stellungnahme zur Korrektur der Witwenpensionszahlungen der Ärztekammer erstellte die Beschwerdeführerin am 22. Juli 2019 und überreichte diese am Tag darauf dem Finanzamt persönlich. Darin bedankte sich die Beschwerdeführerin für das geführte Telefongespräch und übergab acht Beilagen (Urteil, Klage gegen Ärztekammer, Berufung der Beschwerdeführerin, Berufung der Ärztekammer, Berufungsbeantwortung der Beschwerdeführerin, Berufungsbeantwortung der beklagten Partei, Bescheid der Ärztekammer 5. August 2015, Pensionsabrechnung der Ärztekammer 2015, Lohnkonto Ärztekammer 2015, Pensionsabrechnungen Ärztekammer Februar, März, Juni 2015 sowie Pensionsabrechnungen Ärztekammer Jänner bis Juni 2019) und wiederholte ihr Vorbringen insoweit, als dass das die Abrechnungen der Ärztekammer zum Teil rückwirkend und nicht nachvollziehbar und dem Gesetz widersprechend seien. Bei richtiger ursprünglicher Abrechnung für das Jahr 2014 wären spätere Fehler leichter aufgefallen. Der Pensionssicherungsbeitrag sei zu Unrecht errechnet worden und würde ihre Pension bis zum Lebensende rechtswidrig kürzen. Für irrtümlich bezahlte Alterspension habe sie für 18 Monate Lohnsteuer bezahlt. Dies sei beim Jahreslohnzettel und der Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen. Die Abzüge aufgrund der ursprünglich zu hoch bezahlten Pension hätten 2017 € 2.334,10, 2018 € 3.200,00 und 2019 von Januar bis Juni bereits € 3.000,00 betragen. Aus dem Aktenvermerk vom 2. September 2019 über ein Telefongespräch mit dem Finanzamt, geht hervor, dass die Beschwerdeführerin aufgefordert wurde, das Inventar der Verlassenschaft nach ihrem Ehemann vollständig vorzulegen. Die Beschwerdeführerin wurde gefragt, ob hinsichtlich der Ordination ein Erbteilungsübereinkommen zwischen ihr und ihren Töchtern bestanden habe, weil aus den Unterlagen hervorgehe, dass die Ordination von der Beschwerdeführerin geführt worden und auch alles von ihr bezahlt worden sei. Die Beschwerdeführerin gab auch an, dass ein junger Arzt an der Ordination interessiert gewesen sei, aber ihm zwei Tage vor der Unterzeichnung des Vertrages von einem Steuerberater abgeraten worden sei, die Ordination zu erwerben. Der Vertreter des Finanzamts teilte die Beschwerdeführerin mit, dass das Einbehalten der Überbezüge durch die Ärztekammer ab dem Jahr 2017 dort steuerlich berücksichtigt werden würde. Am 7. August 2019 fand beim Finanzamt eine Besprechung der Beschwerdeführerin mit dem zuständigen Sachbearbeiter statt. Im darüber erstellten Aktenvermerk wurde festgehalten, dass die Beschwerdeführerin das angeforderte Inventar nur teilweise zu Besprechung mitgebracht habe, dieses aber später vollständig vorliegen wolle. Die Beschwerdeführerin wurde darüber aufgeklärt, dass nach Ansicht des Finanzamtes sowohl die Bestattungshilfe als auch der Hinterbliebenenunterstützung der Einkommensteuer unterliegen würden. Dazu teilte die Beschwerdeführerin mit, dass die Kosten für das Begräbnis und den Grabstein höher als die Bestattungsbeihilfe gewesen seien und sie es bisher verabsäumt habe, diese Aufwendungen als außergewöhnliche Belastungen geltend zu machen. Sie habe die Hinterbliebenenunterstützung, wie im Ärztegesetz vorgesehen, zwischen sich und ihren Töchtern aufgeteilt. Der Sachbearbeiter des Finanzamtes habe der Beschwerdeführerin den § 104 Ärztegesetz und den § 38 der Satzung des Wohlfahrtsfonds der Ärztekammer vorgelegt und erläutert, dass darin die Reihenfolge der Anspruchsberechtigten festgelegt sei und dass nach Ansicht des Finanzamtes nur ihr als Witwe Hinterbliebenenunterstützung zugestanden sei. Dementsprechend sei auch im Bescheid der Ärztekammer die Unterstützung nur der Beschwerdeführerin als Witwe zugesprochen worden. Die Beschwerdeführerin habe ich den Hinblick auf die Pensionssicherungsbeiträge vorgebracht, dass sie diese niemals freiwillig bezahlen würde und dies auch keine Werbungskosten seien, da diese im Gesetz nicht genannt würden. Nach genauer Schilderung des Verfahrensablaufes zwischen der Beschwerdeführerin und der Ärztekammer erklärte die Beschwerdeführerin, dass die Ärztekammer nicht berechtigt sei, die Pensionssicherungsbeiträge vom bescheidmäßig festgesetzten Bruttobetrag der monatlichen Pension abzuziehen. Die von der Ärztekammer einbehaltenen Beträge für ursprünglich zu viel bezahlte Pension seien aus der Sicht der Beschwerdeführerin keine Werbungskosten. Der Sachbearbeiter des Finanzamtes bestätigte aber, dass die von der Ärztekammer einbehaltenen Beträge steuerlich berücksichtigt würden. Hinsichtlich des während der Abwicklung der Zahnarztpraxis entstandenen von Jänner bis Juni 2015 entstandenen Verlustes verneinte die Beschwerdeführerin, dass es ein Erbteilungsübereinkommen mit ihren beiden Töchtern gebe. Sie habe die Ordination weitergeführt und ihr stehe daher der Verlust zu. Der Sachbearbeiter des Finanzamtes hielt der Beschwerdeführerin vor, dass der Gesamtvertrag der zuständigen Krankenkasse in § 33 Abs. 2 vorsehe, dass von der Witwe eines Vertragsarztes im Einvernehmen mit dem Vertragsparteien die Praxis für den bestimmte Zeit durch einen betrauten Arzt für Rechnung der Erben möglich ist. Aus Sicht des Finanzamtes bedeutet dies, dass die Weiterführung und Abwicklung der Praxis bis zum 30. Juni 2015 allen drei Erben zuzurechnen sei. Am 20. August 2019 brachte die Beschwerdeführerin ein ergänzendes Schreiben ein, welches als Beilage unter anderem die Inventarliste der Ordination, die Ausschreibung der Ordination an allfällige Interessenten, eine Materialliste, eine Aufstellung der Instrumente und zwei weitere Schreiben zum Wert der Ordination enthielt. Jene Teile des Inventars, welche nicht Ende August 2014 (wohl 2015) entsorgt worden seien, befänden sich in einem Container, welcher bis zu diesem Zeitpunkt nicht habe verkauft werden können. Das Röntgengerät sei inzwischen im April 2018 ordnungsgemäß entsorgt worden. Ihr Neffe (welcher den Witwenfortbetrieb durchgeführt hätte) sei zur Übernahme der Kassenverträge nicht geeignet gewesen, da er eben erst die Facharztausbildung abgeschlossen gehabt habe und sei deshalb zum entsprechenden Hearing nicht geladen worden (Punktesystem). Die Hinterbliebenenunterstützung habe sie (wie schon vorgebracht) mit ihren Töchtern geteilt. Am 18. Februar 2019 ersuchte das Finanzamt die Beschwerdeführerin in Hinblick auf ihren Vorlageantrag um Ergänzung ihres Vorbringens. In Hinblick auf die Bestattungsbeihilfe in Höhe von € 4.000,00 und € 6.531,92 an Ablebensversicherung wurde die Beschwerdeführerin aufgefordert zur beabsichtigten Besteuerung nach § 22 Z 4 EStG 1988 (Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988) in Verbindung mit § 32 Z 2 EStG 1988 Stellung zu nehmen und allfälligen Schriftverkehr vorzulegen. Des Weiteren ersuchte das Finanzamt um Auskünfte in Hinblick auf die Rückforderung der Ärztekammer im Bezug auf so hoch ausbezahlte Altersversorgung im Jahr 2017. Darauf antwortete die Beschwerdeführerin mit am 7. März 2019 persönlich überreichtem Schreiben, dass ihr nicht bewusst gewesen sei, dass die mit Bescheid datiert vom 18. März 2015 zugestandener Bestattungsbeihilfe des Wohlfahrtsfonds der Ärztekammer der Besteuerung nach § 22 Z 4 EStG 1988 in Verbindung mit § 32 Z 2 EStG 1988 unterliege. Sie habe jedoch (wie oben erwähnt) € 15.945,42 an Bestattungskosten getragen. Nach § 104 Abs. 3 Ärztegesetz sei an Witwen und andere gesetzliche Erben, wie ihren Töchtern die Hinterbliebenenunterstützung zur ungeteilten Hand auszubezahlen, weswegen die Beschwerdeführerin diese mit ihren Töchtern geteilt habe. Die Beschwerdeführerin könne die Argumentation des Finanzamtes nicht nachvollziehen dass die Rückzahlungen an die Ärztekammer im Jahr 2017 dort als Werbungskosten berücksichtigt würden. 2015 sei die Lohnsteuer von der Ärztekammer auf mehrfache Weise falsch und gesetzwidrig berechnet worden. Dabei habe die Ärztekammer eine Finanzordnungswidrigkeit unter anderem durch begangen, dass eine Abrechnung rückwirkend für drei Monate mit fünf Aktivposten und 13 Abzügen verfasst worden sei. Wäre diese Abrechnung korrekt erfolgt, hätte die spätere überhöhte Pensionsleistungen auffallen können. Die Ärztekammer habe auch rechtswidrig einen Pensionssicherungsbeitrag berücksichtigt, welche ihre gerechtfertigten Pensionsbezüge fälschlich bis zum Lebensende kürzen würde. Die Beschwerdeführerin verfasste entsprechend dieser Argumentation neue Jahreslohnzettel für sich selbst für die Jahre 2015 bis 2017. Dem Schreiben beigefügt waren 32 Beilagen und zwar der Bescheid des Verwaltungsausschusses des Wohlfahrtsfonds der Ärztekammer datiert vom 18. März 2015 über die Gewährung einer Bestattungsbeihilfe in Höhe von € 4.000,00, die Rechnung über die Bestattung des Ehegatten der Beschwerdeführerin vom 6. Dezember 2014, die Rechnung über den Barkauf der Parten vom 27. November 2014, die Rechnung über den Blumenschmuck beim Begräbnis vom 10. Dezember 2014, die Barrechnung über die Kosten der Zehrung vom 6. Dezember 2014, die Rechnung für das Erstellen der Grabanlage vom 2. September 2015, der Bescheid des Verwaltungsausschusses des Wohlfahrtsamt der Ärztekammer datiert vom 18. März 2015 über das Gewähren einer Hinterbliebenenunterstützung, die Pensionsabrechnungen der Ärztekammer für die Beschwerdeführerin zu den Zeiträumen Januar 2019 und Februar 2019 sowie Februar 2015, der Jahreslohnzettel der Ärztekammer 2015, das Lohnkonto 2015 für die Beschwerdeführerin bei der Ärztekammer, die händisch ausgefüllte Jahreslohnzettel 2014 und 2015, das Jahreslohnkonto 2016 für die Beschwerdeführerin bei der Ärztekammer, der Jahreslohnzettel der Ärztekammer 2016, der händisch ausgefüllte Jahreslohnzettel 2016, die monatsweisen Pensionsabrechnungen der Ärztekammer für Jänner bis Dezember 2017, der Jahreslohnzettel der Ärztekammer 2017, der händisch ausgefüllte Jahreslohnzettel 2017 und ein Auszug über die von der Ärztekammer eingegangenen Gutschriften 2017 auf dem Bankkonto der Beschwerdeführerin. Vom Finanzamt wurde Bundesfinanzgericht noch vorgelegt: die Satzung des Wohlfahrtsfonds der Ärztekammer in der Fassung vom 1. Januar 2014, ein Auszug aus dem Rechtsinformationssystem zu § 104 Ärztegesetz 1998 in der Fassung vom 1. Januar 2010, der Gesamtvertrag zwischen der Ärztekammer und dem Hauptverband der österreichischen Sozialversicherungsträger, das Protokoll vom 21. August 2015 über die Tagsatzung zur Beendigung der Verlassenschaftsabhandlung zum verstorbenen Ehegatten der Beschwerdeführerin, der Einantwortungsbeschluss vom 14. Oktober 2015, die Einkommensteuererklärung der Beschwerdeführerin für das Jahr 2015, die Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zum Witwen Fortbetrieb 2015, die Erläuterung zu diesem Abgabenerklärungen, die Erlaubnis zur Fortführung der Zahnarztpraxis des verstorbenen Ehegatten als Witwenfortbetrieb vom 2. Dezember 2014, die Verlängerung dieser Erlaubnis bis zum 30. Juni 2015 vom 22. September 2014, das Schreiben der Beschwerdeführerin an das Finanzamt 20. Juni 2017, in welchem sie angibt, für den Verkauf der Ordinationsstühle € 2.000,00 erhalten zu haben, welche in der Buchhaltung nicht angeführt worden seien, weil dieser Vorgang erst mit der Beendigung des Verlassenschaftsverfahrens im Oktober 2015 vom Gericht genehmigt worden sei, die Mitteilung vom 4. August 2015, dass die Praxiseinrichtung mit € 0,00 zu bewerten sei, da die Fortführung der Praxis gescheitert und die vorhandenen Geräte nur schwer verkäuflich seien, der Kaufvertrag vom 30. Juni 2015 über die oben erwähnten Ordinationsstühle, das Schreiben der Beschwerdeführerin vom 16. Mai 2018, in welchem sie darüber informiert, dass sie als Geschäftsführerin der ***9*** ***2*** GmbH zur Haftung für Steuerschulden herangezogen worden sei, obwohl sie nie bei der ***9*** angestellt gewesen sei und auch keine anderen Bezüge erhalten habe, weswegen sie um das Berücksichtigen von € 6.079,06 2016 und € 15.499,13 2017 als Sonderausgaben beantrage, ein Schreiben der Beschwerdeführerin an die Leitung der Finanzprokuratur, in welchem die Beschwerdeführerin um rechtliche Klärung der steuerlichen Korrektheit der Vorgangsweise der Ärztekammer ersuchte und eine am 30. Januar 2019 erstellte Lohnzettelauskunft aus der Datenbank der Finanzverwaltung für das Jahr 2015. Am 20. August 2019 verfasste und überreichte die Beschwerdeführerin eine weitere Stellungnahme und übermittelte darin die Inventarliste des Witwenfortbetriebes vom 21. Januar 2015, die Ausschreibung der Ordination zur Übernahme an allfällige Interessenten, die Materialliste zum 30. April 2015, ein von einem Steuerberater erstelltes Schreiben vom 4. August 2015, in welchem der Wert der Ordinationseinrichtung aufgrund der fehlenden Möglichkeit die Praxis weiterzuführen mit € 0,00 festgesetzt wurde und das Schreiben vom 10. August 2015 eines allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen, dass die von der Beschwerdeführerin nach Ungarn verkauften Zahnarztstühle über 30 Jahre alt gewesen seien. In Ungarn seien derartige Stühle noch in Verwendung und würden Ersatzteile benötigt. Für die Kosten für die Entsorgung der restlichen Ordinationseinrichtung, nämlich beschädigte, zerlegte Stühle und Einrichtungsgegenstände würden Aufwendungen in etwa in gleicher Höhe (€ 2.000,00) entstehen, weswegen kein Verlassenschaftserlös gegeben sei. Zuletzt war dem Schreiben noch der Schriftverkehr der Beschwerdeführerin im Jahr 2018 über die Entsorgung des Röngtengerätes beigefügt. Im am 26. August 2019 erstellten Bericht über die Vorlage der Beschwerde an das Bundesfinanzgericht beantragte das Finanzamt der Beschwerde teilweise stattzugeben und nahm dabei zu folgenden Punkten Stellung: 1. Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit (Antrag auf Abweisung der Beschwerde) Die Pension für den Monat Dezember sei erst im Februar 2015 ausbezahlt worden und der Zufluss sei daher erst im Jahr 2015 erfolgt. Damit sei er zu Recht im Lohnzettel 2015 erfasst worden. Es sei nicht von Bedeutung, ob die Pensionssicherungsbeiträge von der die Pension auszahlenden Stelle zu Recht oder zu Unrecht einbehalten worden seien. Diese Beträge seien daher der Beschwerdeführerin jedenfalls nicht ausbezahlt worden und daher im Ergebnis die Berechnung der Lohnsteuer betragsmäßig richtig. 2. Hinterbliebenenunterstützung (Antrag auf Abweisung der Beschwerde) § 104 Abs. 1 Ärztegesetz räume die Möglichkeit ein, dass die Satzung des Wohlfahrtsfonds bei Tod eines Kammerangehörigen eine Bestattungsbeihilfe und eine Hinterbliebenenunterstützung vorsehen könne. Gemäß § 104 Abs. 3 Ärztegesetz hätten auf die Bestattungsbeihilfe und Hinterbliebenenunterstützung "nacheinander" Anspruch: die Witwe (der Witwer) oder eingetragene Partner die Waisen und sonstige gesetzliche Erben. Seien mehrere Anspruchsberechtigte gemäß A§ 104 Abs. 3 Z 2 oder 3 Ärztegesetz vorhanden, sei diesen die Leistung nach § 104 Abs. 4 Ärztegesetz zur ungeteilten Hand auszubezahlen. Dementsprechend sehe der Satzung des Wohlfahrtsfonds der Ärztekammer auf Antrag die Auszahlung einer Hinterbliebenenunterstützung an die in § 38 Abs. 7 der Satzung genannten Personen in der "dort festgelegten Reihenfolge", nämlich an die Witwe (den Witwer) oder den hinterbliebene eingetragenen Partner, die Waisen, die sonstigen gesetzlichen Erben vor. Seien mehrere Waisen vorhanden, seien diesen die Hinterbliebenenunterstützung zur ungeteilten Hand auszubezahlen, sobald der Leistungsempfänger von den Anspruchsberechtigten namhaft gemacht werde (§ 33 Abs. 8 der Satzung). Der Beschwerdeführerin sei mit Bescheid des Wohlfahrtsfonds der vom 18. März 2015 eine Hinterbliebenenunterstützung zugesprochen worden, welche nach Ansicht des Finanzamtes nur der Beschwerdeführerin als Witwe zugestanden sei. Dies sei aus den Worten "nacheinander" und "in nachstehender Reihenfolge" erkenntlich. Eine Auszahlung zur ungeteilten Hand an, sei nur dann vorgesehen, wenn mehrere Anspruchsberechtigte (gleichzeitig) gemäß § 104 Abs. 3 Z 2 Ärztegesetz (Waisen) oder gemäß § 104 Abs. 3 Z 3 Ärztegesetz (sonstige gesetzliche Erben) vorhanden seien. § 33 Abs. 8 der Satzung des Wohlfahrtsfonds der Ärztekammer für ***12*** sehe dies für den Fall mehrerer anspruchsberechtigter Waisen vor. Die Hinterbliebenenunterstützung sei von der Ärztekammer auch allein der Beschwerdeführerin zuerkannt worden. Dass die Beschwerdeführerin die Hinterbliebenenunterstützung mit ihren Töchtern geteilt habe, sei auf freiwilliger Basis erfolgt und steuerlich eine nicht beachtliche Einkommensverwendung. Die Weitergabe der Hinterbliebenenunterstützung sei auch nicht nachgewiesen worden. Die € 6.531,92 an Hinterbliebenenunterstützung seien daher gemäß § 22 Z 4 in Verbindung mit § 32 Z 2 EStG 1988 als Einkünfte aus selbständiger Arbeit der Beschwerdeführerin anzusetzen. 3. Bestattungsbeihilfe (Antrag auf Abweisung der Beschwerde) § 104 Abs. 1 Ärztegesetz sehe vor, dass die Satzung des Wohlfahrtsfonds bei Tod eines Kammerangehörigen eine Bestattungsbeihilfe und eine Hinterbliebenenunterstützung gewähren könne. Darauf hätten "nacheinander" die Witwe (der Witwer) oder der eingetragene Partner, die Waisen und sonstige gesetzliche Erben einen Anspruch. Nur wenn mehrere Anspruchsberechtigte gemäß § 104 Abs. 3 Z 2 Ärztegesetz (Waisen) oder § 104 Abs. 3 Z 3 Ärztegesetz (sonstige gesetzliche Erben) vorhanden seien, sei an diese die Leistung zur ungeteilten Hand auszubezahlen. Dementsprechend sehe die Satzung des Wohlfahrtsfonds der Ärztekammer die Auszahlung einer Bestattungshilfe im Ausmaß von höchstens € 4.000,00 auf Antrag jener Person, welche die Kosten der Bestattung getragen habe, vor. Mit Bescheid vom 18. März 2015 sei der Beschwerdeführerin eine entsprechende Bestattungsbeihilfe zugesprochen worden, da diese glaubhaft gemacht habe, dass die Bestattungskosten von ihr bezahlt worden seien. Im Protokoll über die Verlassenschaftsabhandlung vom 21. August 2015 würden Begräbniskosten in Höhe von € 8.655,45 als Passiva der Verlassenschaft aufscheinen. Das Finanzamt sehe die ausbezahlte Bestattungsbeihilfe gemäß § 22 Z 4 EStG 1988 in Verbindung mit § 32 Z 2 EStG 1988 als Einkünfte aus selbständiger Arbeit (mit Fundstelle) 4. Außergewöhnliche Belastung durch Aufwendungen für Bestattung und Grabstein (Antrag auf Abweisung der Beschwerde) Nach § 549 ABGB (Allgemeines bürgerliches Gesetzbuch, JGS Nr. 946/1811) würden die Begräbniskosten zu den bevorrechteten Nachlassverbindlichkeiten gehören und seien vorrangig aus dem Nachlassvermögen (Aktiven) zu bestreiten. Aus dem Protokoll vom 21. August 2015 über Tagsatzung zur Beendigung der Verlassenschaftsabhandlung und dem in dessen Zuge erstellten Inventar sei ersichtlich, dass vom Verlassenschaftsgericht ein Reinnachlass in Höhe von € 63.827,99 festgestellt worden sei. Die vorhandenen Nachlassaktiven und der auf die Beschwerdeführerin entfallene Erbteil würden daher die beantragten Begräbniskosten in Höhe von € 8.655,45 und die Aufwendungen für den Grabstein in Höhe von € 7.200,00 abdecken. Zudem hätten die nach Todestag durchgeführte Jahresveranlagungen des Verstorbenen ein den Erben am 29. August 2017 rückgezahltes und im Protokoll über die Beendigung der Verlassenschaftsabhandlung nicht berücksichtigtes Guthaben in Höhe von € 11.664,88 ergeben. Die hier behandelten Aufwendungen seien der Beschwerdeführerin daher nicht zwangsläufig im Sinne des § 34 EStG 1988 erwachsen und hätten auch nicht wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der Beschwerdeführerin beeinträchtigt. Im Übrigen seien auch die Kosten eines würdigen Begräbnisses überschritten worden. 5. Höhe der Einkünfte aus Gewerbebetrieb (Antrag auf Abänderung) Der Erblasser Dr. ***4*** ***5*** habe eine Beteiligung an der ***6***z GmbH & Co KG gehalten, aus welcher im Jahr 2015 Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von € 2.693,10 entstanden seien. Im entsprechenden Feststellungsverfahren sei den Erben nach Dr. ***4*** ***5*** Ergebnisanteil in Höhe von € 2.693,10 zugewiesen worden, worauf ein Drittel, also € 897,70, auf die Beschwerdeführerin entfalle. 6. Geltend gemachter Verlust aus der Weiterführung der Ordination (Antrag auf Abänderung): Aus der vorgelegten Einnahmen- Ausgabenrechnung 2015 über den Witwenfortbetrieb der ehemaligen Praxis des Dr. ***4*** ***5*** habe sich ein Verlust in Höhe von € -16.086,37 ergeben. Im Beschwerdeverfahren habe die Beschwerdeführerin eingewendet, dass eine ursprünglich als Einnahme angesetzte Versicherungszahlung in Höhe von € 5.886,00 nicht zu den Einnahmen zu rechnen sei. Der Veräußerungserlös aus dem Verkauf von Ordinationsstühlen in Höhe von € 2.000,00 sei in dieser Einnahmen- Ausgabenrechnung 2015 noch nicht berücksichtigt. Die Beschwerdeführerin sei der Ansicht, dass ihr der gesamte Verlust zuzurechnen sei. Als Nachweis dafür, habe sie die Amtsbestätigung zum Nachweis der Vertretungsbefugnis vom 12. Dezember 2014, die Schreiben der zuständigen Krankenkasse vom 2. Dezember 2014 und 22. Dezember 2014 über die Führung einer "Witwenpraxis" entsprechend § 33 Abs. 2 des Gesamtvertrags, vorgelegt. In der Vorsprache vom 7. August 2019 habe sie erklärt, die Ordination allein weitergeführt zu haben und ihr alleine der Verlust daraus zustehe. Das Finanzamt sei der Ansicht, dass die Ordination von den Erben des Verstorbenen weitergeführt worden sei und der dadurch entstandene Verlust auch allen Erben, je zu einem Drittel, zuzurechnen sei. Das Finanzamt stützte sich in diesem Zusammenhang einerseits auf § 33 Abs 2 des Gesamtvertrages der zuständigen Krankenkasse, wonach der von der Witwe eines Vertragsarztes im Einvernehmen mit den Vertragsparteien mit der Weiterführung der Praxis für eine bestimmte Zeit betraute Arzt "für die Rechnung der Erben" zur Ausübung der vertragsärztlichen Tätigkeit nach den Bestimmungen des mit dem verstorbenen Arzt geschlossenen Einzelvertrages berechtigt sei und den dazu ergangenen Einverständniserklärungen der zuständigen Krankenkasse vom 2. Dezember 2014 und 22. Dezember 2014. Dazu führte das Finanzamt aus: "Von der Beschwerdeführerin (Witwe) wurde der Neffe des Verstorbenen, Dr. ***7*** ***5***, der ebenfalls ***1*** ist, mit der Weiterführung der Praxis betraut. Aus der vom Notar Dr. ***8*** ausgestellten Amtsbestätigung zum Nachweis der Vertretungsbefugnis vom 12. Dezember 2014 geht nicht hervor, dass die Ordination nur im Namen beziehungsweise auf Rechnung der Beschwerdeführerin weitergeführt wurde, sondern nur, dass die Beschwerdeführerin berechtigt ist, die Verlassenschaft als solches alleine zu vertreten. Dazu wurde im Protokoll vom 21. August 2015 vom Notar auch festgehalten, dass der Verstorbene eine Zahnarztordination hatte und die Erben als erschienene Rechtsnachfolger des Verstorbenen in bestehende Schuldverhältnisse des Verstorbenen, insbesondere Mietverträge, Arbeitsverträge, Versicherungsverträge eintreten. Weiters erfolgte an dieser Stelle seitens des Notars eine Rechtsbelehrung hinsichtlich möglicher Haftung der Erben. Ein Erbteilungsübereinkommen wurde keines abgeschlossen. Außerdem weist die Beschwerdeführerin im Schreiben vom 20. Juni 2017 hinsichtlich der nicht erfassen Einnahmen aus dem Verkauf der Ordinationsstühle (Kaufvertrag vom 30. Juni 2015) darauf hin, dass diese Einnahmen auch die beiden Töchter als Miterben betreffen. Nach Ansicht des Finanzamtes ist es die Intention der Beschwerdeführerin Einnahmen (Einkünfte) auf sich und die anderen Miterben aufzuteilen, Ausgaben und Verluste jedoch nur bei sich allein geltend zu machen. Nachdem den Erben die Einkünfte nach der Einantwortung rückwirkend ab dem Erbanfall (dem Todestag des Erblassers) nach den jeweiligen Erbquoten zuzurechnen sind, ist betreffend die Ordination auf Grund obiger Gründe für die Erbengemeinschaft ein Feststellungsverfahren gemäß § 188 BAO durchzuführen. In diesem noch durchzuführenden Feststellungsverfahren sind auch die Einkünfte auf die Erben entsprechend zu verteilen. Sollte in diesem noch durchzuführenden Verfahren die gleichteilige Verteilung der Einkünfte (des Verlustes) auf die Beschwerdeführerin und den Töchtern als Miterbinnen weiterhin strittig sein, so werden in diesem Verfahren vom Finanzamt dann auch die beiden Töchter zur Verlassenschaft und der Aufteilung der Nachlassaktiven und zur kurzzeitigen Fortführung der Ordination selbst persönlich näher gesondert zu befragen sein, um auch deren Sichtweise in die rechtliche Beurteilung einfließen zu lassen. Bis zur Durchführung des noch durchzuführenden Feststellungsverfahrens und der Erlassung eines diesbezüglichen Feststellungsbescheides bestehen jedoch seitens des Finanzamtes keine Einwände, wenn bei der Berechnung des Einkommens der Beschwerdeführerin ausgehend vom ursprünglich erklärten Verlust (€ -16.086,37) adaptiert um den laut Beschwerdevorbringen zu Unrecht angesetzten Versicherungsersatz (€ 5.886,00) und den Einnahmen aus dem Verkauf der Ordinationsstühle (€ 2.000,00) ein Drittel von € -19.972,37 , somit ein anteiliger Verlust in Höhe von € 6.657,46, berücksichtigt werden würde." 7. Kirchenbeitrag (Antrag auf Stattgabe) Die von der Beschwerdeführerin erst im Beschwerdeverfahren beantragte Berücksichtigung des Kirchenbeitrages in Höhe von € 100,00 als Sonderausgabe werde seitens des Finanzamtes außer Streit gestellt. 8. Haftungsinanspruchnahme als außergewöhnliche Belastung (Antrag auf Abweisung) Hinsichtlich der Haftungsinanspruchnahme der Beschwerdeführerin als Geschäftsführerin der ***2*** GmbH (€ 4.959,44) verweise das Finanzamt auf die Begründung der Beschwerdevorentscheidung datiert vom 17. September 2018. Dieser Vorlagebericht wurde auch der Beschwerdeführerin zugestellt und ist insofern als Vorhalt zu werten. Am 7. Oktober 2020 verfasste das Finanzamt eine Mitteilung über die gesonderte Feststellung 2015 der (Erben-)Gemeinschaft ***5*** DI ***13*** und Mitgesellschafter, welche die Einkünfte der Beschwerdeführerin und ihrer Tochter als Erben nach dem verstorbenen Ehemann der Beschwerdeführerin für das Jahr 2015 feststellt. Darin wird der Anteil der Beschwerdeführerin an den gemeinschaftlichen selbständigen Einkünften der Beschwerdeführerin mit € -6.657,45 beziffert. Dieser Bescheid wurde damit begründet, dass die Beschwerdeführerin die Beschwerdeführerin Die Einkünfte aus selbständiger Arbeit werden aufgrund der von der Beschwerdeführerin eingereichten Einnahmen-Ausgaben-Rechnung mit einem Verlust von € 19.972,37 festgesetzt worden sei. Dabei sei ein Veräußerungserlös in Höhe von €2.000,00 für den Ordinationsstühl berücksichtigt worden. Der Versicherungsersatz von € 5.886,00 sei aufgrund des Schreibens vom 14. August 2017 außer Ansatz geblieben. Das Finanzamt gehe aufgrund des Verlassenschaftsverfahrens hinsichtlich der Fortführung der Ordination des Verstorbenen von einer Mitunternehmerschaft durch die Erben aus. Dieser Bescheid wurde dem Bundesfinanzgericht vom Finanzamt nicht zur Kenntnis gebracht. Mit E-Mail an das Bundesfinanzgericht vom 9. Januar 2023 stellte die Beschwerdeführerin das Geschehen aus ihrer Sicht nochmals umfassend dar. Ihr verstorbener Ehemann sei ein sehr guter ***1*** gewesen. Um alles andere habe sich aber die Beschwerdeführerin kümmern müssen. Aus diesem Grund habe sie sogar 1984 die Prüfung zur zahnärztlichen Ordinationshilfe abgelegt, ihrem Mann in Notfällen assistieren zu können, obwohl sie selbst berufstätig gewesen sei. In den letzten Jahren hätte sie außerhalb der Ordinationszeiten die Telefonanrufe der Praxis auf ihr eigenes Handy umgeleitet, damit Schmerzpatienten allenfalls auch außerhalb der Ordinationszeiten und zum Wochenende geholfen haben werden können. Ihr Ehemann habe, wie auch andere Ärzte, Rechtsanwälte andere selbstständig Tätige sogenannte Verlustbeteiligungen oder Wertpapiere erworben, um Steuern zu sparen. So habe er unter anderem 1985 eine atypische Beteiligung an der ***9*** ***2*** Betriebs-GmbH in der Höhe von öS 500.000,00 abgeschlossen, welche ihm dann 1995 von der ***10*** zum Kauf angeboten worden sei. Auf Empfehlung eines Steuerberaters, welcher die steuerliche und finanzielle Situation ihres Mannes gekannt habe, habe ihr Ehemann die ***9*** ***2*** Betriebs-GmbH schlussendlich als einziger Gesellschafter übernommen, nachdem alle anderen ehemaligen Gesellschafter zuvor abgeschichtet worden waren. Ihr Ehemann habe in diese ***9*** große Beträge investiert. Diese Gesellschaft sei 2006 in Konkurs gegangen. Weiter habe ihr Ehemann eine Beteiligung an einem Zinshaus, welches er generalsaniert habe, gehalten. Dieses Objekt habe nach dem Dachgeschoßausbau sechs Garconnieren und zwei Zweizimmerwohnungen enthalten, an welchen ihr Ehemann nach der Sanierung Wohnungseigentum begründet habe. Aus diesen Beteiligungen und Investitionen sei ein großer Verlustvortrag entstanden, von welchen nach Ansicht der Beschwerdeführerin noch mindestens € 100.000,00 vorhanden seien. Ihr Ehemann sei am TT. November 2014 verstorben und habe die Beschwerdeführerin von der Ärztekammer verschiedene Anleitungen, für das was sofort erledigt werden müsse, erhalten. Am 26. November 2014 habe ihr die Ärztekammer ein vorbereitetes Ansuchen zur Fortführung des Betriebes ihres Ehemanns als "Witwenpraxis" übersendet. Diesen Ausdruck habe sie bis zu diesem Zeitpunkt noch nie gehört. Mit Schreiben vom 2. Dezember 2014 habe sie die Genehmigung zur Fortführung der Ordination als "Witwenpraxis" erhalten. Darin habe sich der Hinweis befunden, dass die aus der Witwenpraxis resultierenden Honorare nur dann auf ihr Konto überwiesen werden könnten, wenn sie sich verpflichte, allenfalls zu Unrecht angewiesene Beträge, die nach der Verlassenschaftsverhandlung von anderen Erben beansprucht werden sollten, ohne Verzug zu refundieren. Eine unterschriebene Kopie dieses Schreibens habe sie an die Ärztekammer rückübermitteln müssen. Mit dem Weiterführen der Ordination habe die Beschwerdeführerin nicht nur die kommerzielle Verantwortung, sondern auch noch persönliche Verpflichtungen übernommen. Da sie nicht gewusst habe, wie lange es dauern würde, einen Nachfolger zu finden, habe sie am 17. Dezember 2014 an die Gebietskrankenkasse um Genehmigung zur Weiterführung als "Witwenpraxis" bis zum 30. Juni 2015 gebeten. Die Genehmigung dazu habe sie am 22. Dezember 2014 erhalten. Darin habe sich auch der Hinweis befunden, dass die Ausschreibung der Planstelle nach Rücksprache mit der Ärztekammer am 20. Januar 2015 erfolge. Bereits am 15. Dezember 2014 habe sie von der Ärztekammer eine interne Liste der potentiellen Nachfolgekandidaten erhalten, welche Interesse an einem Kassenvertrag und Übernahme der Ordination gehabt hätten. In der Folge hätten zu Zeiten, an denen ihr Neffe, welche die generelle Vertretung der Ordination übernommen hatte, keine Zeit gehabt hätte, einige ***1*** entsprechend der übermittelten Liste, die Vertretung durchgeführt. Einige davon hätten großes Interesse gezeigt, doch die Ärztekammer habe ihnen sofort mitgeteilt, dass sie keine Chance hätten, obwohl sie über die nötige Punkteanzahl verfügt hätten. Um eine Kassenplanstelle übernehmen zu können; gebe es ein eigenes Punkteberechnungsschema; weswegen ihr Neffe mangels der erforderlichen Punktezahl die Kassenpraxis nicht habe übernehmen können. Er habe gerade die Facharztausbildung abgeschlossen gehabt. Am 26. Februar 2015 habe die Beschwerdeführerin eine Zahlung des Wohlfahrtsfonds der Ärztekammer mit dem Wortlaut: "***11*** € 3.380,13" erhalten. Die einige Tage später eingelangte Pensionsabrechnung des Wohlfahrtsfonds für Februar 2015 habe fünf Aktivposten und dreizehn Abzüge enthalten, die nächste Pensionsabrechnung März 2015 drei Aktivposten und sechs Abzüge und für Juni 2015 sechs Aktivposten und zehn Abzüge. Da sich die Beschwerdeführerin bei diesen Pensionsabrechnungen trotz ihrer Kenntnisse in der Lohnverrechnung nicht auskannt habe, habe sie all diese Abrechnungen ohne Nachfragen in einem Ordner abgelegt. Sie sei davon ausgegangen, dass sie nicht die einzige Witwe beziehungsweise Pensionsberechtigte der Ärztekammer sei und der Wohlfahrtsfonds, der mit Treuhandgeld arbeite, schon wissen würde, warum er so komplizierte und nicht nachvollziehbare Pensionsabrechnungen erstelle. Am 8. August 2015 habe sie vom Verwaltungsausschuss des Wohlfahrtsfonds der Ärztekammer den Bescheid über die Gewährung der Witwenversorgung erhalten. Da auch dies für die Beschwerdeführerin nicht nachvollziehbar gewesen sei, habe sie auch dieses Schriftstück einfach abgelegt. Erst Ende Januar 2017 sei ihr aufgefallen, dass sie seit Dezember 2016 ungefähr € 500,00 netto weniger an Pension überwiesen bekommen habe, als in den früheren Zeiträumen. Da sie für diesen Zeitraum keine Pensionsabrechnungen erhalten habe, habe sie sich telefonisch an die Ärztekammer gewandt. Ihr wurde erklärt, dass ihr irrtümlich ab März 2015 auch eine Alterspension überwiesen worden sei, die ihr nicht zustehe. Dies habe sie zur Kenntnis genommen, da sie sich ohnehin bei diesen Abrechnungen nicht ausgekannt habe. Die fehlenden Pensionsabrechnungen für Dezember 2016 und Jänner 2017 seien ihr übermittelt worden. Auf der Pensionsabrechnung April 2017 sei erstmals die Position "Abzug Rückstand € 200,00" aufgetaucht. Dieser Posten sei einfach netto abgezogen worden. Nach verschiedenen Rücksprachen mit dem Wohlfahrtsfonds der Ärztekammer habe die Beschwerdeführerin ein Schreiben vom 23. Mai 2017 erhalten. Aufgrund dieses Schreibens habe die Beschwerdeführerin zur Kenntnis nehmen müssen, dass Kenntnisse in Lohnverrechnung nicht ausreichen würden, um solche Abrechnungen oder Bescheide halbwegs nachvollziehen zu können und sie sich einen Überblick zur Gesetzeslage zu Pensionsabrechnungen und der verschiedenen Bescheide verschaffen müsse. Sie habe sich daher Texte, Materialen und Judikatur zum Ärztegesetz 1998 und von der Ärztekammer die Satzung des Wohlfahrtsfonds der Ärztekammer besorgt. Dazu brachte die Beschwerdeführerin in einer eigenen Beilage folgendes vor: I. Pensionsabrechnungen § 109 Abs. 8 Ärztegesetz sehe für den Fall, dass die versicherungsmathematische Deckung einzelner Gruppen von Versorgungsleistungen, berechnet nach den anerkannten Regeln der Versicherungsmathematik nicht gegeben sei, die Satzung vorsehen könne, Empfängern von Versicherungsleistungen der jeweils betroffenen Gruppe einen Pensionssicherungsbeitrag so lange vorzuschreiben, bis die versicherungsmathematisch erforderliche Deckung erreicht sei. Nach Ansicht der Beschwerdeführerin liege darin die Ursache für verwirrende, nicht nachvollziehbare Pensionsabrechnungen und zum Teil gesetzwidrige Erklärungen der Ärztekammer an das Finanzamt. Der Bescheid des Verwaltungsausschusses des Wohlfahrtsfonds der Ärztekammer vom 5. August 2015 laute auszugsweise: "...Von 1. April 2009 bis zum Zeitpunkt des Ablebens (TT. November 2014) wurde die monatliche Grundrente (€ 1.472,87).... von monatlich kumulativ 0,125 %, das entspricht insgesamt € 75,11 abgesenkt. Der Verrentungsfaktor der monatlichen Zusatzleistung wurde in diesem Zeitraum im Ausmaß von monatlich kumulativ 68 Sechzigstel von 25 %, das entspricht insgesamt € 68,03, reduziert." In den monatlichen Pensionsabrechnungen sei der Pensionssicherungsbeitrag unter "466 ABSENKUNG WITW.GR - € 75,11 von 01.04.2009 - TT.11.2014" angeführt worden. Dort sei aber kein Wort oder Hinweis darauf zu finden, dass es sich dabei um den Pensionssicherungsbeitrag handle, welcher zehn Jahre vom 1. April 2009 bis 31. März 2019 monatlich steigend die Pensionen kürze. Dieser Pensionssicherungsbeitrag werde monatlich in gleichbleibender Höhe mit € 75,11 beim Bruttobezug berücksichtigt. Weiters finde sich in den Pensionsabrechnungen nach dem Bruttobetrag von € 1.290,71 eine mit "PSB WIT.GR" bezeichnete Position (Pensionssicherungsbeitrag Witwe Grundrente) beginnend in der Pensionsabrechnung 02/2015 ("PSB WIT.GR- Vor € 1,28, PSB WIT.GR JÄN € 2,21, PSB WIT.GR Februar € 3,31"). Dieser Betrag steige monatlich von 12/2014 bis 03/2019 und habe April 2017 € 32,03 betagen. Diese Summen seien zwar bei der Lohnsteuer berücksichtigt worden, hätten aber offiziell nicht den Bruttobezug gemindert und seien im Jahreslohnzettel unter dem Beitragsgrundlagennachweis als einbehaltene freiwillige Beiträge gemäß § 16 Abs. 1 Z 3b EStG 1988 (€ 417,55) angegeben. Der Pensionssicherungsbeitrag würde die Pension der Beschwerdeführerin bis an ihr Lebensende kürzen und sei sicher keine freiwillige Spende an die Ärztekammer. Der einbehaltene Pensionssicherungsbeitrag für Sonderzahlungen sei zum Beispiel 2017 im Jahreslohnzettel unter "insgesamt einbehaltene Sozialversicherungsbeiträge, Kammerumlage, Wohnbauförderung € 74,01" angeführt worden. Die Beschwerdeführerin bezahle von den Bezügen der Ärztekammer weder Sozialversicherung noch Wohnbauförderung und auch keine Kammerumlage. Diese € 74,01 (seit 2019 € 114,88) würden den Bruttobezug mindern, dies werde jedoch bei Einkommensteuer beim Jahreseinkommen unberücksichtigt bleiben. Wenn ein Pensionssicherungsbeitrag eingehoben müsse, welcher die Pensionen kürze, um versicherungsmathematische Deckung einzelner Gruppen von Versorgungsleistungen gewährleisten zu können, dann müsse dieser Pensionssicherungsbeitrag, der die Pensionen bis an das Lebensende kürzt, auch beim Bruttobezug berücksichtigt werden. Die Ärztekammer habe bei ihren verwirrenden monatlichen Pensionsabrechnungen irrtümlich ab März 2015 bis November 2016 zusätzlich zur Witwenversorgung auch eine "Altersversorgung" in der Höhe von monatlich € 883,72 angesetzt und selbstverständlich auch bei der Lohnsteuer berücksichtigt. Ab April 2017 seien der Beschwerdeführerin ohne Kommentar unter "ABZUG RÜCKSTAND € 200,00"- monatlich und bei Sonderzahlungen mehr, später noch höhere Beträge abgezogen worden, aber steuerlich, auch beim Jahreslohnzettel, nicht beim Bruttobezug berücksichtigt worden. Diese Abzüge hätten 2017 € 2.334,10 2018 € 3.200,00 2019 € 6.000,00 und 1-6/2020 € 3.100,00 gesamt also € 4.634,10 ausgemacht. Diese Beträge seien weder beim Bruttobezug der Lohnsteuer oder dem Jahreslohnzettel berücksichtigt worden, obwohl sie dafür Lohnsteuer bezahlt habe. Aus der Pensionsabrechnung für den März 2015 sei ersichtlich, sei für die Lohnsteuer laufend ein Betrag von € 461,13 in Abzug gebracht worden. Dieser Betrag wirke sich beim Bezug von drei Pensionen besonders aus. Die Beschwerdeführerin habe ihre eigene Pension aus ihrem ununterbrochenen Arbeitsleben, die Pension von ihrem verstorbenen Ehemann, und die Ärzteversorgung. Die Satzung des Wohlfahrtsfonds der Ärztekammer sehe vor, dass ihren Mitgliedern ab dem 1. April 2009 ein Pensionssicherungsbeitrag zur Grundrente von maximal 15 % der Grundrente solange vorgeschrieben werden könne, bis die erforderliche versicherungsmathematische Deckung erreicht sei. Dies sei die vermutliche Ursache für schwer nachvollziehbare Pensionsabrechnungen und warum trotz laufend steigender Abzüge für Pensionssicherungsbeiträge die Bruttobezüge offiziell nicht sinken würden. Die Beschwerdeführerin sei nicht die einzige Pensionsbezieherin der Ärztekammer. Von den Abzügen für nicht gerechtfertigt überwiesene Altersversorgung in der Höhe von € 14.634,10 wolle sie gar nicht sprechen. Im Laufe des Verfassens dieses Schreibens habe die Beschwerdeführerin bemerkt, dass der Wohlfahrtsfond der Ärztekammer anstelle von € 14.234,10 um € 400,00 zuviel, nämlich € 14.634,10 abgezogen habe. Dies sei ihr aber nicht einmal aufgefallen. Die Beschwerdeführerin habe verstanden und akzeptiere auch, dass das Finanzamt nur das berücksichtigen kann, was im Lohnzettel stehe. Aber wie komme die Beschwerdeführerin dazu, dass etwa die Beträge für Sonderzahlung Pensionssicherungsbeitrag und Rückzahlungen von € 14.634,10 steuerlich unberücksichtigt bleiben würden. II. Bestattungsbeihilfe Es sei richtig, dass sie die Bestattungsbeihilfe in der Höhe von € 4.000,00 (im Jahr 2015) erhalten habe. Sie habe die zweite Seite des diesen Betrag zuerkennenden Bescheides in der damals emotional belasteten Zeit nicht gelesen. Sie wäre auch nie auf die Idee gekommen, Bestattungskosten und einen neuen Grabstein als "Sonderkosten" steuerlich geltend zu machen. Erst durch die Mitteilung des Finanzamtes vom 18. Februar 2019, dass diese Beträge einkommensteuerpflichtig seien, habe sie sich veranlasst gesehen, die ihr entstandenen Aufwendungen bekannt zu gegeben, ohne sich über die Gesetzeslage zu informieren.