BFG RV/2101065/2018

Eine Gewährleistung bzw. Haftung sei zwar in den Werkverträgen angeführt, werde allerdings im Sinne der obigen Ausführung nicht tatsächlich gelebt. Gemäß § 21 BAO sei im Steuerrecht nicht die äußere Erscheinungsform des Sachverhaltes, sondern der wahre wirtschaftliche Gehalt ausschlaggebend. Dabei seien alle Umstände maßgeblich, die die Vertragsbeziehung zwischen den beteiligten Unternehmern charakterisierten. Damit seien für die Beurteilung der strittigen Leistungsbeziehung nicht primär die vertraglichen Abmachungen maßgeblich, sondern stets das tatsächlich verwirklichte Gesamtbild der vereinbarten Tätigkeit. Es hänge somit davon ab, wie das Vertragsverhältnis auch tatsächlich gelebt werde/worden sei. Eine tatsächliche Inanspruchnahme der Fa. Y.Y. s.r.o. habe nicht stattgefunden. Das Gefahrenrisiko trage somit die Bf. Unter Punkt "Genaue und individuelle Weisungen / Arbeit unter Aufsicht und Leitung des Gestellungsnehmers" führt die belangte Behörde aus: In steuerlicher Hinsicht sei es von Relevanz, ob die Arbeiten unter Leitung und Verantwortung des Gestellungsnehmers durchgeführt würden. Nach dem EuGH sei besonders die Tätigkeit der Arbeitnehmer unter der Aufsicht und Leitung des Einsatzunternehmens für das Vorliegen einer Arbeitskräfteüberlassung relevant. Er stelle daher die Weisungsbefugnis und damit § 4 Abs. 2 Z 3 AÜG in den Mittelpunkt der Prüfung. Der EuGH mache auch nähere Angaben zur erforderlichen Intensität der Weisungserteilung (Martin Meat, Rz 40). Relevant sei zum einen nur die tatsächliche Weisungserteilung, nicht aber die Abnahme bzw Überprüfung der geschuldeten Leistung durch das Einsatzunternehmen. Zum anderen liege keine Überlassung vor, wenn das Einsatzunternehmen nur "allgemeine Anweisungen" erteile, die "genauen und individuellen Weisungen" aber vom beauftragten Unternehmen erteilt würden. Allgemeine Weisungen, die in jedem Werkvertrag dem Werkbesteller zustehen würden, zB zur näheren Beschreibung des geschuldeten Erfolgs, seien daher nicht relevant. Der VwGH habe in einem weiteren Erkenntnis vom 22.02.2018, Ra 2018/11/0014, ausgeführt, dass die Definition des herzustellenden Werks und die Kontrolle der Vertragserfüllung durch das Einsatzunternehmen alleine keine Dienst- und Fachaufsicht darstelle. Als Beispiele für eine relevante Dienst- und Fachaufsicht nenne er stattdessen eine Einteilung der konkreten Arbeits- und Pausenzeiten der Arbeitnehmer sowie Anordnungen und Kontrollen hinsichtlich der Fertigung des konkreten Werkstückes. Eine organisatorische Eingliederung der Arbeitnehmer der Fa. Y.Y. s.r.o. in den Betrieb der Bf bzw. das Weisungsrecht der Bf lasse sich aus folgenden Tatsachen ableiten: Die Arbeitszeit der Mitarbeiter der Fa. Y.Y. s.r.o. sei mittels Stempelkarten durch die Bf kontrolliert worden. Es habe dieselben Arbeitszeiten wie bei den Arbeitnehmern der Bf. gegeben. Arbeitsbeginn, Arbeitsende und eine Pause von 30 Minuten, die eingearbeitet werden haben müssen, sei bei allen Arbeitnehmern identisch gewesen. Die Schichtpläne seien von der Produktionsleitung der Bf in Absprache mit der Fa. Y.Y. s.r.o. erstellt worden. Ein etwaiger Urlaub musste sowohl bei der Fa. Y.Y. s.r.o. als auch bei der Bf angemeldet werden. Die Schweißer hätten von der Bf eine eigene Identifikationsnummer erhalten sowie einen Stempel, der am Produkt angebracht habe werden müssen. Auch hätten die Arbeitnehmer der Fa. Y.Y. s.r.o. Maschinen der Bf. benutzt. Der Zeitplan für die Fertigung der Container sowie etwaige Arbeiten an Samstagen seien von Bf vorgegeben worden. Werde ein "Auftrag" fertig gestellt, erhalte der Vorarbeiter der Fa. Y.Y. s.r.o. vom Produktionsleiter der Bf den nächsten Auftrag. Die Arbeiter der Fa. Y.Y. s.r.o. hätten eine Wohnung an der Betriebsstätte Ort1 bezahlt bekommen, welche von der Bf organisiert und angemietet worden sei. Die Endkontrolle sei sowohl vom Vorarbeiter der Fa. Y.Y. s.r.o., als auch von der Bf durchgeführt worden. Die Tätigkeiten der Arbeiter der Fa. Y.Y. s.r.o. hätten somit unter Leitung und Verantwortung der Bf (= Gestellungsnehmer) stattgefunden. Conclusio Aus der Gesamtbetrachtung komme das Finanzamt zur Auffassung, dass im gegenständlichen Fall kein Werkvertrag sondern sowohl eine grenzüberschreitende Arbeitskraftüberlassung iSd AÜG als auch eine Arbeitskräftegestellung im steuerlichen Sinn vorliege. Zur Haftung führt die belangte Behörde aus: Würden Arbeitnehmer zur inländischen Arbeitsausübung überlassen, werde einerseits für den Arbeitskräftegesteller die beschränkte Steuerpflicht begründet, andererseits würden auch die Arbeitskräfte selbst beschränkt steuerpflichtig. Die Konsequenz wäre eine wirtschaftliche Doppelbesteuerung. In diesen Fällen sehe § 98 Abs. 1 Z 4 EStG letzter Satz eine Ausnahme der Arbeitnehmer von der beschränkten Steuerpflicht nach § 98 Abs. 1 Z 4 EStG vor. Vergütungen an ausländische Arbeitkräfteüberlassungsunternehmen würden als Einkünfte aus der Gestellung von Arbeitskräften gem. § 98 Abs. 1 Z 3 iVm § 99 Abs. 1 Z 5 EStG dem Steuerabzug unterliegen. Mit dieser Abzugsteuer gelte die inländische Steuerpflicht der überlassenen Arbeitskräfte als abgegolten. Der Verwaltungsgerichtshof habe mit Erkenntnis VwGH 22.05.2013, 2009/13/0031, entschieden, dass der Begriff "Arbeitgeber" in der 183-Tage-Klausel von Doppelbesteuerungsabkommen im Sinn eines "wirtschaftlichen Arbeitgebers" zu verstehen sei. Im Fall einer internationalen Arbeitskräfteüberlassung (Arbeitskräftegestellung) komme daher die abkommensrechtliche Arbeitgebereigenschaft dem Beschäftiger (Gestellungsnehmer) zu. Dies habe zur Folge, dass die 183-Tage-Klausel nicht mehr wirksam werden könne, weil der Arbeitgeber des überlassenen Dienstnehmers im Tätigkeitsstaat ansässig sei In Besteuerungsfällen mit einem inländischen Beschäftiger ("Inbound-Fälle") werde auf Grund der vom Verwaltungsgerichtshof entwickelten Auslegung des Begriffes ,Arbeitgeber' auch bei Arbeitskräfteüberlassungen innerhalb der 183-Tage-Frist das österreichische Besteuerungsrecht aufrechterhalten. Dieses Besteuerungsrecht an den Einkünften der überlassenen Arbeitskräfte könne durch Option für einen (freiwilligen) Lohnsteuerabzug wahrgenommen werden. Andernfalls sei das inländische Besteuerungsrecht im Wege des Steuerabzuges nach § 99 Abs. 1 Z 5 EStG durch den Beschäftiger wahrzunehmen. Ein Ausscheiden des unter Art. 7 DBA fallenden Teils der Gestellungsvergütung (insbesondere Lohnnebenkosten, Gemeinkosten und Gewinnaufschlag) des ausländischen Unternehmens (Gestellers) aus der Bemessungsgrundlage für den Steuerabzug nach § 99 Abs. 1 Z 5 EStG sei jedoch nur im Falle konzerninterner Personalüberlassung von Angestellten möglich (§ 5 Abs. 1 Z 4 DBA-Entlastungsverordnung). Diese Konstellation liege im gegenständlichen Fall nicht vor da die Fa. Y.Y. s.r.o nicht in einem gemeinsamen Konzern mit der Bf stehe. Eine Entlastung an der Quelle sei somit nicht möglich. Ein etwaiger (Freistellungs-)Bescheid des Finanzamts Bruck Eisenstadt Oberwart gemäß Abs. 3 leg. cit. sei weder vorgelegt noch behauptet worden. Bemessungsgrundlage für die Abzugsteuer sei nach § 99 Abs. 2 Z 1 EStG der volle Betrag der Betriebseinnahmen (im Beschwerdefall das an die Staat2 Gesellschaft zu zahlende Gestellungsentgelt). Eine vom Schuldner übernommene Abzugsteuer unterliege als weiterer Vorteil ebenfalls dem Steuerabzug. Nach § 99 Abs. 2 Z 2 EStG könnten mit den Betriebseinnahmen unmittelbar zusammenhängende Betriebsausgaben vom vollen Betrag der Betriebseinnahmen abgezogen werden, wenn sie ein in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder Staat des Europäischen Wirtschaftsraumes ansässiger beschränkt Steuerpflichtiger (im Beschwerdefall die Fa. Y.Y. s.r.o) vor dem Zufließen der Einkünfte dem Schuldner der Einkünfte (im Streitfall die Beschwerdeführerin) schriftlich mitgeteilt habe (Nettobesteuerung). Die Nettobesteuerung im Sinne des § 99 Abs. 2 Z 2 EStG setze daher nach dem klaren Gesetzeswortlaut voraus, dass die betreffenden Ausgaben dem Schuldner der Einkünfte vor dem Zufluss der Einkünfte schriftlich mitgeteilt würden (vgl VwGH 27.05.2015, 2011/13/0111 mwN). Sei darüber hinaus der Empfänger der als Ausgaben geltend gemachten Beträge beschränkt steuerpflichtig und übersteigen die Ausgaben beim Empfänger den Betrag von 2.000,00 Euro, sei ein Abzug vom vollen Betrag der Einnahmen nicht zulässig, wenn die steuerliche Erfassung beim Empfänger zur inländischen Besteuerung nicht ausreichend sichergestellt sei. Der Empfänger der Einnahmen habe dem Abzugsverpflichteten demnach jene unmittelbar zusammenhängenden Ausgaben, deren Berücksichtigung er begehre, schriftlich vor dem Zufluss der Einkünfte mitzuteilen. Eine solche schriftliche Mitteilung sei im Beschwerdefall nicht vorgelegen, der durchschnittliche Gewinnaufschlag sei nach Angaben der Bf von ihr selbst berechnet worden. Hinsichtlich des Zeitraums 01.01.2011-31.12.2014 erließ die belangte Behörde mit 20.09.2018 einen abweisenden Bescheid zum Antrag auf Aufhebung gem. § 299 BAO. Zur Begründung wurde auf Beschwerdevorentscheidung vom selben Tag hinsichtlich der Haftungs- und Abgabenbescheide 01-05/2015 verwiesen. Die Bf. brachte durch ihre steuerliche Vertretung mit Schreiben vom 11.10.2018, bei der belangten Behörde eingelangt am 15.10.2018, den Vorlageantrag gem. § 264 BAO betreffend Haftungsbescheide 01-05/2015 ein und verwies auf die Beschwerdebegründung. Am selben Tag brachte die Bf. brachte durch ihre steuerliche Vertretung Beschwerde gegen den Bescheid vom 20.09.2018 - Zeitraum 01.01.2011-31.12.2014 - ein und stellte gleichzeitig den Antrag auf Unterbleiben der Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung gem. § 262 Abs. 2 BAO [BFG-Akt OZ 20]. Begründend wurde auf den Antrag gem. § 299 BAO vom 31.07.2017, sowie auf das Schreiben gem. § 270 BAO vom 27.03.2018 verwiesen. Die belangte Behörde legte die Beschwerden betr. Haftungsbescheide 01-05/2015 dem Bundesfinanzgericht am 19.10.2018 auf elektronischem Wege vor und verwies im Vorlagebericht unter Punkt "Stellungnahme" auf die Ausführungen in der Beschwerdevorentscheidung, da im Vorlageantrag kein neues Vorbringen erstattet worden sei. Ebenso legte die belangte Behörde am 19.10.2018 die Beschwerde betr. Haftungsbescheide 01.01.2011-31.12.2014 auf elektronischem Wege vor und verwies im Vorlagebericht unter Punkt "Stellungnahme" auf die Ausführungen in der Beschwerdevorentscheidung vom 20.09.2018 hinsichtlich der Beschwerde betr. Haftungsbescheide 01-05/2015. Mit Schreiben vom 20.06.2024 nahm die Bf. den gem. § 274 Abs. 1 Z 1 BAO im Vorlageantrag bzw. in der Beschwerde gestellten Antrag auf mündliche Verhandlung zurück. Die ebenfalls im Vorlageantrag gem. § 272 Abs. 2 Z 1 BAO beantragte (nunmehr nichtmündliche) Senatsverhandlung fand am 27.06.2024 statt. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Sachverhalt Die Bf. stellt Edelstahlcontainer her [vgl. https://www.N.N..at/produkte]. Die angefertigten Edelstahlcontainer bestehen aus 5 Hauptkomponenten - Stapeleinrichtung, Oberboden mit Deckelsystem, zyl. Behältermantel mit Prägung, Unterboden mit Auslaufsystem und Fußgestell. Jedes dieser einzelnen Komponenten stellt ein für sich abgeschlossenes Gewerk dar und müssen diese 5 Komponenten zusammengebaut werden [vgl. BFG-Akt OZ 13: Niederschrift FinPol mit Herrn Auskunftsperson2; ebenso BFG-Akt OZ 14: NS FinPol Auskunftsperson1, S. 3 "... wir bauen die Teile für den Container zusammen ..."]. Die Bf. hat im Beschwerdezeitraum jeweils - mit Ausnahme der Datumsangaben - gleichlautende als "Werkvertrag" bezeichnete Verträge für das Projekt "Edelstahlcontainer" [BFG-Akt OZ 10-12] mit der Firma Y.Y., s.r.o, Adr. S.r.o., bzw. 2014 Adr. neu, abgeschlossen [im Folgenden kurz: Fa. Y.Y.]. Die Fa. Y.Y. ist im Staat2 Handelsregister zur IČO-Nummer qqq registriert [BFG-Akt OZ 41: Handelsregisterauszug]. Die Fa. Y.Y. s.r.o. hatte im Beschwerdezeitraum keine Betriebsstätte in Österreich [BFG-Akt OZ 22: Antrag gem. § 299 BAO, S. 3 und OZ 1: Beschwerde, S. 2]. Die Arbeiter verblieben im Dienste der Fa. Y.Y. und schlossen keinen Dienstvertrag mit der Bf. ab [s. BFG-Akt OZ 18: Abänderung der Beschwerde, S. 3 und OZ 32: ergänzendes Vorbringen zum Antrag gem. § 299 BAO, S. 4]. In den Werkverträgen finden sich auszugsweise folgende Bestimmungen [BFG-Akt OZ 10-12]: "§ 2 Termin / Ausführungsfristen: ... 2. Der Auftragnehmer versichert, dass er die Fachkompetenz besitzt und in der Lage ist, die Leistungen gemäß den einschlägigen Vorschriften der DIN, den Zulassungen und Prüfzeugnissen ausführen zu können und dass er über entsprechendes Fachpersonal verfügt. 3. Es gilt der zwischen uns und unserem Auftraggeber vereinbarte Terminplan. ... § 8 Zahlungen: 1. Die Zahlungen erfolgen nach vollständiger Leistungserfüllung aufgrund leistungskonformer Teilrechnungen unter Zugrundelegung der vereinbarten Preise. 2. Die Verrechnung erfolgt anhand der vom Aufraggeber abgenommenen Teilabschnitten bzw. Abnahmen. ... § 10 Mängelbeseitigung 1. Der Auftragnehmer ist verpflichtet, Mängel in seiner vertraglichen Leistung unverzüglich nach (mündlicher) Aufforderung der Bauleitung des Auftraggebers zu beseitigen. 2. Sollte der Auftragnehmer den Aufforderungen der örtlichen Bauleitung oder unserer Bauleiter/innen zur Mängelbehebung bei vertragswidriger Leistung nicht nachkommen, so sind wir berechtigt, ohne weiter Aufforderung/Gefahr in Verzuge, auf Kosten des Auftragnehmers, eine Drittfirma mit den entsprechenden Leistungen zu beauftragen oder die Arbeiten selbst, zu Lasten des Auftragnehmers, auszuführen. Der Auftragnehmer erkennt mit seiner Unterschrift an, dass er die Kosten übernimmt. § 11 Haftung 1. Der Auftragnehmer haftet für alle unmittelbaren und mittelbaren Schäden, die durch nicht ordnungsgemäße Ausführung oder Zusammenhang mit der Ausführung seiner Leistung entstehen. Wird der Auftraggeber von einem Dritten wegen Schäden in Anspruch genommen, die von dem Auftraggeber zu vertreten sind, so ist dieser verpflichtet, den Auftraggeber unverzüglich von diesen Ansprüchen freizustellen. 2. Der Auftragnehmer versichert, dass er für sein Unternehmen bei einer anerkannten Versicherungsgesellschaft eine Haftpflichtversicherung mit mindestens folgendem Deckungsumfang abgeschlossen hat: • 40.000,00 Euro für Personenschäden • 12.000,00 Euro für Sachschäden und Vermögensschäden 3. Ein entsprechender Nachweis ist durch Vorlage der Versicherungspolizze und jährliche Vorlage des Zahlungsbeleges zu erbringen." In § 2 der Verträge wurde bzgl. der zu erbringenden Leistung auf das angeschlossene Leistungsverzeichnis verwiesen [BFG Akt OZ 10: S. 2; OZ 11: S. 2; OZ 12: S. 2]. Im Leistungsverzeichnis wird als Inhalt der Leistung angeführt [BFG Akt OZ 10: S. 8 und OZ 12: S. 9]: " Am Projekt: ,Edelstahlcontainer' Das Leistungsverzeichnis beinhaltet: - Endmontage und Installation von Bodenteilen, Ventilen und Trägern; - Endfertigungsarbeiten an Stahlkomponenten, Anschlüssen und Ventilen; - Nachbesserung bzw. Optimierung von Schweißnähten und Montagearbeiten an Teilen von Edelstahlcontainern. (Alle auszuführenden Leistungen im Werkvertrag beziehen sich nur auf die Aufträge *** bis *** mit eigenem Werkzeug)" In "Anex Nr 1" zum Werkvertrag wird bzgl. Preise in Artikel 2 geregelt : "Die Preise werden auf hinsichtlich geleisteter Arbeit formiert, die Stunde ist die Recheneinheit. Pro Arbeitsstunde werden 25,00 Euro berechnet." Die Aufgabenverteilung betr. des Zusammenbaus der Container wird zwischen der Bf. und der Fa. Y.Y. besprochen, wobei als Ansprechperson bei der Fa. Y.Y. der Geschäftsführer in der Staat2 und der Vorarbeiter (Herr Auskunftsperson1) in Ort1 fungieren. Die Anzahl der benötigten Arbeiter der Fa. Y.Y. wird von der Bf. festgelegt [BFG-Akt OZ 14: NS FinPol Auskunftsperson1, S. 5: "Wer sagt wie viele Leute hier in Österreich arbeiten? Das Büro der N.N."], die Einteilung der Arbeiter in der Produktionsstätte Ort1 wird vom Vorarbeiter der Fa. Y.Y. vorgenommen [BFG-Akt OZ 14: NS FinPol Auskunftsperson1, S. 5]. Die Auswahl der Arbeiter erfolgt durch die Fa. Y.Y., die Qualifikation der Arbeiter der Fa. Y.Y. wird durch die Bf. geprüft [BFG-Akt OZ 13: NS FinPol Auskunftsperson2, S. 4: "Frage: Wer überprüft die Qualifikation der Arbeiter? Antwort: Dies wird von uns geprüft. Diese Prüfunterlagen liegen hier bei uns auf."]. Abgerechnet wird auf Stundenbasis [BFG-Akt OZ 10: Werkvertrag Anex Nr 1, BFG-Akt OZ 13: NS FinPol Auskunftsperson2, S. 4]. Die Arbeiter der Fa. Y.Y. schreiben ihre Stunden mit, dies wird vom Vorarbeiter der Fa. Y.Y. kontrolliert und an die Bf. weitergegeben, der die Stundenlisten dann ebenfalls kontrolliert. Anhand dieser Listen wird die Rechnungen gestellt bzw. bezahlt [BFG-Akt OZ 13: NS FinPol Auskunftsperson2, S. 4]. Der Regiestundensatz beträgt 25,00 Euro und gilt für alle Arbeiter, auch für den Vorarbeiter [BFG-Akt OZ 10: Werkvertrag Anex Nr 1, BFG-Akt OZ 13: NS FinPol Auskunftsperson2, S. 4]. Die Teile für den Container werden von der Bf. gefertigt [BFG-Akt OZ 14: NS FinPol Auskunftsperson1, S. 3; BFG-Akt OZ 13: NS FinPol Auskunftsperson2, S. 4] und werden dann von der Fa. Y.Y. zu einem Container zusammengebaut [BFG-Akt OZ 14: NS FinPol Auskunftsperson1, S. 3]. Das Stundenlimit pro Auftrag (Zusammenbau eines Containers) wird von der Bf. vorgegeben [BFG-Akt OZ 13: NS FinPol Auskunftsperson2, S. 4; BFG-Akt OZ 14: NS FinPol Auskunftsperson1, S. 4], die gegebenenfalls auch Samstagsarbeit vorschreibt [BFG-Akt OZ 14: NS FinPol Auskunftsperson1, S. 4]. Bei hoher Arbeitsbelastung oder Termindruck helfen Arbeiter der Bf. beim Zusammenbau. Nach Fertigstellung eines Container wird vom Produktionsleiter der Bf. ein neuer Plan an den Vorarbeiter übergeben [BFG-Akt OZ 14: NS FinPol Auskunftsperson1, S. 4f]. Das Material für die Arbeiter der Y.Y. stellt die Bf. zur Verfügung [BFG-Akt OZ 13: NS FinPol Auskunftsperson2, S. 4]. Die Kleinwerkzeuge (zB Flex, Schweißgerät) werden von der Y.Y., die Maschinen (bspw. Bandsägen, Pressen, Schweißautomaten) von der Bf. zur Verfügung gestellt [BFG-Akt OZ 13: NS FinPol Auskunftsperson2 Stefan, S. 4]. Die Kleidung - Schuhe, Hose, Poloshirts - der Fa Y.Y.-Arbeiter werden von der Fa. Y.Y. bezahlt [BFG-Akt OZ 14: NS FinPol Auskunftsperson1, S. 6]. Die Kontrolle der Arbeit erfolgt zuerst durch den Vorarbeiter der Fa. Y.Y., das Endprodukt wird von der Bf. kontrolliert. Jeder Mitarbeiter (Schweißer) hat eine eigene Identifikationsnummer, die von der Bf. vergeben wird und die der Arbeiter in das Produkt anbringt [BFG-Akt OZ 13: NS FinPol Auskunftsperson2, S. 5]. Mängel, die im Zuge der Produktion entstehen werden sofort von der jeweiligen Firma behoben [BFG-Akt OZ 13: NS FinPol Auskunftsperson2, S. 5]. Betrifft der Mangel die Fa. Y.Y., muss diese die Behebung des Mangels vornehmen [vgl. BFG-Akt OZ 10-12: Werkverträge, jeweils § 10]. Dies geschieht ohne zusätzliche Verrechnung [BFG-Akt OZ 13: NS FinPol Auskunftsperson2, S. 5]. Die Bf. haftet gegenüber ihrem Auftraggeber und kann sich gegebenenfalls bei der Fa. Y.Y. regressieren [BFG-Akt OZ 10-12: Werkverträge, jeweils § 11; siehe auch BFG-Akt OZ 13: NS FinPol Auskunftsperson2, S. 5: "Frage; Was passiert, wenn das (Anm. BFG: Gemeint: ein Mangel) bei einem bereits ausgelieferten Produkt passiert? Antwort: Für das Endprodukt haftet die N.N."; ebenso BFG-Akt OZ 14: NS FinPol Auskunftsperson1, S. 5: "Wer haftet für den Container? Fa. N.N.."]. Die Arbeiter der Fa. Y.Y. arbeiten wie die Arbeiter der Bf. 7,7 Stunden pro Tag und für sie gelten wie für die Arbeiter der Bf. die von der Bf. angeordneten Vorgaben für Arbeitsbeginn, Schichtwechsel und Mittagspause. Die Kontrolle der Arbeitszeit erfolgt durch Stechkarten, die von der Bf. kontrolliert werden. Den Arbeitern der Fa Y.Y. werden eine Wohnung in Ort1 sowie Essen und Trinken bezahlt [BFG-Akt OZ 14: NS FinPol Auskunftsperson1, S. 5; BFG-Akt OZ 13: NS FinPol Auskunftsperson2, S. 4]. Nach Außenprüfungsverfahren in den Jahren 2016 und 2018 wurde das Vorliegen von grenzüberschreitender Arbeitskräfteüberlassung festgestellt und die Gestellungsentgelte der Abzugsteuer unterworfen. Als Bemessungsgrundlage für die Ermittlung der Abzugsteuer wurden die gezahlten "Werkvertragshonorare" herangezogen und die Abzugsteuer für den Zeitraum 01/2011-12/2014 iHv. gesamt 299.739,23 Euro mit Bescheiden vom 05.08.2016 und für den Zeitraum 01-05/2015 iHv. gesamt 18.612,40 Euro mit Bescheiden vom 26.02.2018 der Bf. im Haftungswege gem. § 100 Abs. 2 EStG 1988 vorgeschrieben [BFG-Akt OZ 2-6 und OZ 31: Haftungsbescheide; BFG-Akt OZ 1: Beschwerde und OZ 22: Antrag gem. § 299 BAO]. Die Bf. brachte gegen die Bescheide 01-05/2015 am 14.03.2020 Beschwerde (datiert 09.03.2028) bzw. betr. 01/2011-12/2014 am 02.08.2017 den Antrag gem. § 299 BAO (datiert 31.07.2017) ein und begründete diese Anbringen zunächst damit, dass die vorgeschriebene Abzugsteuer zu hoch sei, da jener Teil der Entgelte, welcher auf den Gewinnaufschlag sowie die weiterverrechneten Dienstgeberlohnkosten fallen würde, unter § 7 DBA Österreich-CSSR zu subsumieren sei, wofür der Staat2 das Besteuerungsrecht zukomme. Dieser Teil wurde von der Bf. mit einem Durchschnitt iHv. 50% der Vergütung errechnet [BFG-Akt OZ 1: Beschwerde, S. 2 und 3; BFG-Akt OZ 22: S. 3 und 4]. Eine schriftliche Mitteilung der Betriebsausgaben an den Schuldner vor Zufließen der Einkünfte gem. § 99 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 erfolgte nicht. In weiterer Folge änderte die Bf. ihre Begründung mit Schreiben vom 27.03.2018 bzw. 04.04.2018 und argumentierte in Folge auf Grundlage der zur Abgrenzungsfrage Werkvertrag/grenzüberscheitende Arbeitskräfteüberlassung ergangenen Judikatur, EuGH-Urteil vom 18.6.2015 und der VwGH-Erkenntnis vom 22.08.2017 [BFG-Akt OZ 18: Abänderung der Beschwerde gem. § 270 BAO; BFG-Akt OZ 32: Ergänzendes Vorbringen]. 2. Beweiswürdigung Die getroffenen Sachverhaltsfeststellungen gründen sich auf die im Akt einliegenden und im Sachverhalt unter der jeweiligen OZ des BFG-Aktes angeführten Unterlagen, insbesondere auf die Werkverträge Nr 001/11 vom 25.08.2011, Nr 001/12 vom 31.08.2012 und Nr 001/14 vom 31.07.2014, sowie auf die niederschriftlichen Aussagen des Betriebsleiters der Bf. und des Vorarbeiters der Fa. Y.Y. vor der Finanzpolizei vom 23.06. und 25.06.2015. Zu den Aussagen der Auskunftspersonen wird festgehalten, dass die Aussagen sowohl zueinander widerspruchsfrei sind, als auch mit den betreffenden Bestimmungen der Werkverträge in Einklang stehen. Die genannten Urkunden und Schriftstücke sowie die Aussagen der Auskunftspersonen stellen Beweismittel gem. § 166ff BAO dar und liegen diese der rechtlichen Würdigung des Bundesfinanzgerichts zugrunde. 3. Rechtliche Beurteilung 3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abweisung) Vorliegen von Werkverträgen oder grenzüberschreitender Arbeitskräfteüberlassung: Beschwerdegegenständlich ist die Frage, ob es sich bei der Tätigkeit der Fa. Y.Y. s.r.o. um die Erfüllung eines Werkvertrags oder um eine grenzüberschreitende Arbeitskräfteüberlassung handelt. Die belangte Behörde sieht sowohl eine grenzüberschreitende Arbeitskraftüberlassung iSd AÜG, als auch eine Arbeitskräftegestellung im steuerlichen Sinn vorliegend. Entsprechend belastete sie die gezahlten Werkvertragshonorare mit 20 % Abzugsteuer und schrieb der Bf. die Abzugsteuer im Haftungswege gem. § 100 Abs. 2 EStG 1988 vor. Die Bf. vertritt hingegen den Rechtsstandpunkt, dass die Voraussetzungen der Umqualifizierung eines Werkvertrages in ein Überlassungsverhältnis aufgrund der höchstgerichtlichen Rechtsprechung des VwGH vom 22.08.2017, Ra 2017/11/0068, die auf Grundlage EuGH-Rechtsprechung idS Martin Meat, EuGH 18.06.2015, C-586/13 erfolgte, nicht erfüllt seien und die Haftungsbescheide ersatzlos aufzuheben seien. Nicht strittig ist die Höhe der gezahlten "Werkvertragshonorare", die in der Außenprüfung als Bemessungsgrundlage für die Berechnung der Abzugsteuer herangezogen wurden, bzw. die Höhe der festgesetzten Abzugssteuer (Zeitraum 01/2011-12/2014 iHv. gesamt 299.739,23 Euro und Zeitraum 01-05/2015 iHv. gesamt 18.612,40 Euro). Nicht strittig ist auch, dass die Fa. Y.Y. im Inland weder ihre Geschäftsleitung, noch ihren Sitz oder eine Betriebsstätte hat, und dass die Arbeitnehmer der Fa. Y.Y. im Dienst der Fa. Y.Y. geblieben sind. Körperschaften, die im Inland weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz haben, sind gemäß § 1 Abs. 3 Z 1 KStG 1988 mit ihren Einkünften im Sinne des § 21 Abs. 1 KStG 1988 beschränkt steuerpflichtig. Bei der Fa. Y.Y. handelt es sich um eine solche Körperschaft. Gemäß § 21 Abs. 1 KStG 1988 erstreckt sich die Steuerpflicht bei beschränkt Steuerpflichtigen nur auf Einkünfte im Sinne des § 98 EStG 1988. Gem. § 98 Abs. 1 Z 3 erster Absatz EStG 1988 unterliegen Einkünfte aus Gewerbebetrieb der beschränkten Einkommensteuerpflicht, wenn eine inländische Betriebsstätte besteht oder im Inland ein ständiger Vertreter bestellt wurde oder bei dem im Inland unbewegliches Vermögen vorliegt. Nach § 98 Abs. 1 Z 3 zweiter Absatz 2. TS EStG 1988 unterliegen Einkünfte aus der Gestellung von Arbeitskräften zur inländischen Arbeitsausübung der beschränkten Steuerpflicht. Diese Einkünfte sind auch dann steuerpflichtig, wenn keine inländische Betriebsstätte unterhalten wird und kein ständiger Vertreter im Inland bestellt ist. Zufolge § 99 Abs. 1 Z 5 EStG 1988 wird die Einkommensteuer beschränkt Steuerpflichtiger bei Einkünften aus der Gestellung von Arbeitskräften zur inländischen Arbeitsausübung durch Steuerabzug erhoben (Abzugsteuer). Nach § 99 Abs. 2 Z 1 EStG 1988 unterliegt der Abzugsteuer der volle Betrag der Einnahmen (Betriebseinnahmen) oder Gewinnanteile. Vom Schuldner übernommene Abzugsteuer unterliegt als weiterer Vorteil ebenfalls dem Steuerabzug. Gemäß Z 2 leg. cit können mit den Einnahmen (Betriebseinnahmen) unmittelbar zusammenhängende Ausgaben (Betriebsausgaben oder Werbungskosten) vom vollen Betrag der Einnahmen (Betriebseinnahmen) abgezogen werden, wenn sie ein in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder Staat des Europäischen Wirtschaftsraumes ansässiger beschränkt Steuerpflichtiger vor dem Zufließen der Einkünfte dem Schuldner der Einkünfte schriftlich mitgeteilt hat. Zufolge § 98 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 gilt durch diesen Steuerabzug die Steuerpflicht der überlassenen Arbeitskräfte als abgegolten, weil deren steuerpflichtige Einkünfte wirtschaftlich in der Arbeitskräftegestellungsvergütung erfasst sind. Nach § 100 Abs. 1 erster Satz EStG 1988 beträgt die Abzugsteuer 20%. Gem. § 100 Abs. 2 EStG 1988 ist der Empfänger der Einkünfte gemäß § 99 Abs. 1 Schuldner der Abzugsteuer, also der beschränkt Steuerpflichtige (= Gesteller / Dienstleistungserbringer). Der Schuldner dieser Einkünfte, d.i. derjenige, der die Leistung empfangen hat (= Gestellungsnehmer / Einsatzunternehmen bzw. das verwendende Unternehmen), haftet für die Einbehaltung und Abfuhr der Steuerabzugsbeträge im Sinne des § 99 EStG. Durch den Haftungsbescheid wird der Abzugspflichtige zum Schuldner der Abzugsteuer (§ 7 BAO). Eine Haftung des Abzugspflichtigen kommt nur dann in Betracht, wenn die Einkünfte der beschränkten Steuerpflicht unterliegen und nicht aufgrund eines DBA oder anderer Bestimmungen steuerfrei sind. Die Haftungsschuld ist somit von der Existenz der Hauptschuld abhängig (Ludwig in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, Kommentar zum EStG15, § 100 Rz 2f). Für die Subsumtion einer Gestellung unter § 98 Abs. 1 Z 3 iVm § 99 Abs. 1 Z 5 EStG 1988 kommt es auf das Rechtsverhältnis zwischen Gesteller und der zur Arbeitsleistung überlassenen Person nicht an. Es entspricht der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs, dass eine Gestellung von Arbeitskräften vorliegt, wenn ein Unternehmer (Gesteller) seine Dienstnehmer einem anderen Unternehmer (Gestellungsnehmer) zur Verfügung stellt, ohne dass zwischen dem Gestellungsnehmer und den Arbeitnehmern des Gestellers ein Dienstverhältnis begründet wird (VwGH 17.08.2020, Ra 2020/13/0056, mwN). Beim Gestellungsvertrag handelt es sich um einen Vertrag eigener Art. Der Gesteller haftet nicht für die tatsächlichen Leistungen der von ihm gestellten Arbeitnehmer, sondern nur für ihre grundsätzliche Qualifizierung (VwGH 23.01.2013, 2009/15/0174; VwGH 17.08.2020, Ra 2020/13/0056, RS 5). Demgegenüber setzt ein Werkvertrag eine "im Vertrag individualisierte und konkretisierte Leistung, also eine in sich geschlossene Leistung voraus" (VwGH 07.08.2015 2013/08/0159). Die genau umrissene Leistung muss bis zu einem bestimmten Termin erbracht werden, mit der Erbringung der Leistung endet das Vertragsverhältnis. Für einen Werkvertrag essenziell ist ein "gewährleistungstauglicher" Erfolg der Tätigkeit (vgl. VwGH 15.05.2019, Ra 2016/08/0056). Eine zwar leistungsbezogene, nicht aber erfolgsbezogene Entlohnung spricht gegen das Vorliegen eines Werkvertrages. Wenn ein dauerndes Bemühen geschuldet wird, das bei Erreichen eines angestrebten "Ziels" auch kein Ende findet, spricht dies ebenfalls gegen einen Werkvertrag (VwGH 25.4.2007, 2005/08/0082, mwN). Bei der Prüfung des Vertragscharakters - ob also Arbeitskräfteüberlassung oder ein Werkvertrag vorliegt - ist zu beachten, dass gemäß § 21 BAO im Steuerrecht nicht die äußere Erscheinungsform des Sachverhaltes, sondern der wahre wirtschaftliche Gehalt ausschlaggebend ist. Dabei sind alle Umstände maßgeblich, die die Vertragsbeziehung zwischen den beteiligten Unternehmern charakterisieren (VwGH 23.01.2013, 2009/15/0174). Da im Beschwerdefall ein grenzüberschreitender Sachverhalt vorliegt, ist zur Definition der Gestellung von Arbeitskräften nicht der nur auf innerstaatliche Sachverhalte anzuwendende Beurteilungsmaßstab des Arbeitskräfteüberlassungsgesetzes (AÜG), insbes. die in § 4 Abs. 2 AÜG angeführten Kriterien abzustellen, sondern auf die vom EuGH herausgearbeiteten Abgrenzungskriterien (vgl. dazu VwGH 14.06.2023, Ra 2023/09/0055, Rn 5, btr. eines rein innerstaatlichen Sachverhalts). Der EuGH hat in der Rn 33 seines Urteils vom 18. Juni 2015, C-586/13, Martin Meat, zur Abgrenzung ausgeführt: "Insoweit ergibt sich aus dem Urteil Vicoplus u. a. (C-307/09 bis C-309/09, EU:C:2011:64, Rn. 51), dass eine Arbeitskräfteüberlassung im Sinne von Art. 1 Abs. 3 Buchst. c der Richtlinie 96/71 vorliegt, wenn drei Voraussetzungen erfüllt sind. Erstens muss es sich bei der Überlassung von Arbeitskräften um eine gegen Entgelt erbrachte Dienstleistung handeln, bei der der entsandte Arbeitnehmer im Dienst des die Dienstleistung erbringenden Unternehmens bleibt, ohne dass ein Arbeitsvertrag mit dem verwendenden Unternehmen geschlossen wird. Zweitens muss das wesentliche Merkmal dieser Überlassung darin bestehen, dass der Wechsel des Arbeitnehmers in den Aufnahmemitgliedstaat der eigentliche Gegenstand der Dienstleistung des erbringenden Unternehmens ist. Drittens muss der Arbeitnehmer im Rahmen einer solchen Überlassung seine Aufgaben unter der Aufsicht und Leitung des verwendenden Unternehmens wahrnehmen." (EuGH, C-586/13, Martin Meat, Rn 33). Zur zweiten Voraussetzung präzisiert der EuGH in seinem Urteil C-586/13, Martin Meat: - Für die Analyse des eigentlichen Gegenstands der Dienstleistung ist jeder Anhaltspunkt dafür zu berücksichtigen, dass der Wechsel des Arbeitnehmers in den Aufnahmemitgliedstaat den Gegenstand der betreffenden Dienstleistung darstellt oder nicht darstellt (Rn 34), wobei insbesonders folgende Punkte von Bedeutung sind: -- Ob die Folgen der Erbringung einer nicht vertragsgemäßen Leistung von dem Dienstleistungserbringer getragen werden müssen (vgl. Rn 35). Ergibt sich aus dem Vertrag, dass der Dienstleistungserbringer verpflichtet ist, die vertraglich vereinbarte Leistung ordnungsgemäß auszuführen, ist es grundsätzlich weniger wahrscheinlich, dass es sich um eine Arbeitskräfteüberlassung handelt, als wenn er die Folgen der nicht vertragsgemäßen Ausführung dieser Leistung nicht zu tragen hat (Rn 36). -- Ob es dem Dienstleistungserbringer freisteht, die Zahl der Arbeitnehmer zu bestimmen, deren Entsendung in den Aufnahmemitgliedstaat er für sachgerecht hält (vgl. Rn 38). Diese Situation spricht gegen eine Überlassung ("dafür sprechen, dass der Gegenstand der betreffenden Leistung nicht der Wechsel des Arbeitnehmers in den Aufnahmemitgliedstaat ist, sondern dieser Wechsel mit der Erfüllung der in dem in Rede stehenden Vertrag vereinbarten Leistung einhergeht...", Rn 38). - Nicht relavant ist hingegen, dass der Dienstleistungserbringer nur einen einzigen Kunden im Aufnahmemitgliedstaat hat und, dass er die Räumlichkeiten, in denen die Dienstleistung erbracht wird, sowie die Maschinen mietet (vgl. Rn 39). Zur dritten Voraussetzung führt der EuGH näher aus: Es ist "zwischen der Beaufsichtigung und Leitung der Arbeitnehmer selbst und der vom Kunden durchgeführten Überprüfung der ordnungsgemäßen Erfüllung eines Dienstleistungsvertrags zu unterscheiden" (Rn 40). Dass der Kunde bei der Erbringung von Dienstleistungen den Arbeitnehmern des Dienstleistungserbringers bestimmte allgemeine Anweisungen erteilt, bedeutet nicht, dass damit in Bezug auf diese Arbeitnehmer die Ausübung einer Leitungs- und Aufsichtsbefugnis verbunden ist, sofern der Dienstleistungserbringer seinen Arbeitnehmern die genauen und individuellen Weisungen erteilt, die er für die Ausführung der betreffenden Dienstleistungen für erforderlich hält (vgl. Rn 40). Nach diesen vom EuGH herausgearbeiteten Merkmalen ist zusammenfassend dann von einer Arbeitskräfteüberlassung auszugehen, wenn drei Voraussetzungen kumulativ vorliegen [vgl. Rn 33 Satz 1: "...wenn drei Voraussetzungen erfüllt sind."]: 1. Vorliegen einer gegen Entgelt erbrachte Dienstleistung, bei der der entsandte Arbeitnehmer im Dienst des die Dienstleistung erbringenden Unternehmens bleibt, ohne dass ein Arbeitsvertrag mit dem verwendenden Unternehmen geschlossen wird. 2. Bereitstellung der Arbeitnehmer ist der eigentliche Gegenstand der Dienstleistung. Dies ist nicht der Fall, wenn dem Dienstleistungserbringer die Gewährleistungspflicht trifft und der Dienstleistungserbringer die Zahl der Arbeitnehmer bestimmt. 3. Hinsichtlich der Aufsicht und der Leitung ist nur relevant, wer die tatsächliche Weisungserteilung vornimmt. Erteilt das verwendende Unternehmen (= Gestellungsnehmer / Einsatzunternehmen) die "genauen und individuellen Weisungen", liegt Arbeitskräfteüberlassung vor. Der Verwaltungsgerichtshof hat in Folge bei grenzüberschreitenden Arbeitskräfteüberlassungen die EuGH-Judikatur aufgegriffen. "Nach der Judikatur des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) ist für die Beurteilung, ob ein Sachverhalt als grenzüberschreitende Arbeitskräfteüberlassung zu beurteilen ist, aus unionsrechtlicher Sicht ,jeder Anhaltspunkt' zu berücksichtigen. Entsprechend dem Urteil des EuGH vom 18. Juni 2015, C-586/13, Martin Meat, sind dabei die Fragen, ob die Vergütung/das Entgelt auch von der Qualität der erbrachten Leistung abhängt bzw. wer die Folgen einer nicht vertragsgemäßen Ausführung der vertraglich festgelegten Leistung trägt, ob also der für einen Werkvertrag essenzielle ,gewährleistungstaugliche' Erfolg vereinbart wurde, wer die Zahl der für die Herstellung des Werkes jeweils konkret eingesetzten Arbeitnehmer bestimmt und von wem die Arbeitnehmer die genauen und individuellen Weisungen für die Ausführung ihrer Tätigkeiten erhalten, von entscheidender Bedeutung" (VwGH 03.10.2022, Ra 2021/11/0049, mwN). Betreffend des "für die Abgrenzung der Arbeitskräfteüberlassung zum Werkvertrag maßgebende Kriterium[s], wer den Arbeitnehmern die genauen und individuellen Weisungen erteilt" hat der Verwaltungsgerichtshof in einem weiteren Erkenntnis festgehalten, dass unter der Dienst- und Fachaufsicht (die gegenüber dem Arbeitnehmer ausgeübt wird) "etwa die Einteilung der konkreten Arbeits- und Pausenzeiten der Arbeitnehmer bzw. Anordnungen und Kontrollen des jeweiligen Arbeitnehmers hinsichtlich der Fertigung des konkreten Werkstückes umfasst" zu verstehen ist (VwGH 22.02.2018, Ra 2018/11/0014, Rn 16). Es ist daher nach Judikatur des Verwaltungsgerichtshofs zu prüfen (vgl. auch Sacherer, ZAS 2024/22, Heft 2a): a) Ob das geschuldete Entgelt von der Qualität der erbrachten Leistung abhängt und die Gewährleistung für den geschuldeten Erfolg vereinbart wurde ("wer die Folgen einer nicht vertragsgemäßen Ausführung der vertraglich festgelegten Leistung trägt, ob also der für einen Werkvertrag essenzielle ,gewährleistungstaugliche' Erfolg vereinbart wurde"); b) wer die Anzahl der für die Herstellung des Werkes jeweils eingesetzten Arbeitnehmer bestimmt (also ob der Dienstleister eine bestimmte Anzahl an Arbeitskräften "bestellt" oder ob es die alleinige Entscheidung des Dienstleisters ist, wie viel Personal er für die Erledigung des Auftrags einsetzt); und c) wer den Arbeitnehmern die Weisungen für die Ausführung der Tätigkeit erteilt (von wem die Arbeitnehmer die genauen und individuellen Weisungen für die Ausführung ihrer Tätigkeiten erhalten haben). Im Beschwerdefall kommt das Bundesfinanzgericht zu folgendem Ergebnis: Ad a) Zur Frage ob das geschuldete Entgelt von der Qualität der erbrachten Leistung abhängt: Aus der Leistungsbeschreibung (Anhang zum jeweiligen Werkvertrag) ist ersichtlich, dass die Fa. Y.Y. nicht einen Edelstahlcontainer herstellt, sondern "Am Projekt: ,Edelstahlcontainer'" bestimmte Leistungen erbringt, die im "Anex 1" zum jeweiligen Werkvertrag definiert sind: Endmontage und Installation von Bodenteilen, Ventilen und Trägern / Endfertigungsarbeiten an Stahlkomponenten, Anschlüssen und Ventilen / Nachbesserung bzw. Optimierung von Schweißnähten und Montagearbeiten an Teilen von Edelstahlcontainern. Aus dieser Beschreibung ist ersichtlich, dass die Tätigkeit der Fa. Y.Y. im Zusammenbauen und der Endfertigung von Teilen sowie in Schweißarbeiten besteht. Die Angaben im Werkvertrag werden auch vom Betriebsleiter der Bf. und dem Vorarbeiter der Fa. Y.Y. bestätigt. Neben Schweißen und Zerschneiden von Teilen ("Flexen"), werden auch Komponententeile durch die Fa. Y.Y. im Werk der Bf. hergestellt. Das Material für die Komponenten wird durch die Bf. zur Verfügung gestellt, ebenso die großen Maschinen, nur Klein-Werkzeuge werden von der Fa. Y.Y. bereitgestellt. Die Fa. Y.Y. schuldet somit kein eigenständiges Werk, sondern die Arbeiter führen der Fa. Y.Y. bestimmte Arbeiten am jeweiligen Edelstahlcontainer durch. Für diese Arbeiten ist eine Qualifizierung notwendig, welche laut Aussage des Betriebsleiters der Bf. durch die Bf. überprüft wird ("Frage: Wer überprüft die Qualifikation der Arbeiter? Antwort [Betriebsleiter]: Dies wird von uns geprüft. Diese Prüfunterlagen liegen hier bei uns auf."). Zudem erfolgt die Abrechnung laut Werkvertrag, Anex 1, und übereinstimmender Aussagen des Betriebsleiters der Bf. und des Vorarbeiters der Fa. Y.Y. nach Stunden und nicht nach Containern. Die Frage, wer für den "gewährleistungstauglichen" Erfolg einzutreten hat, ergibt sich aus § 11 des jeweiligen Werkertrags: "Der Auftragnehmer haftet für alle unmittelbaren und mittelbaren Schäden, die durch nicht ordnungsgemäße Ausführung oder Zusammenhang mit der Ausführung seiner Leistung entstehen. Wird der Auftraggeber von einem Dritten wegen Schäden in Anspruch genommen, die von dem Auftraggeber zu vertreten sind, so ist dieser verpflichtet, den Auftraggeber unverzüglich von diesen Ansprüchen freizustellen." Aus dieser Bestimmung ist ersichtlich, dass die Bf. gegenüber Dritten und damit dem Besteller des jeweiligen Containers haftet. Zwar kann sich die Bf. gegenüber der Fa. Y.Y. regressieren, allerdings wird mit dieser im reinen Innenverhältnis getroffenen Haftung nicht die Haftung gegenüber dem jeweiligen Auftraggeber begründet. Die Bestimmung über die Haftung wird auch durch die Aussagen des Vorarbeiters der Fa. Y.Y. - "Wer haftet für den Container? Fa, N.N.." - und dem Betriebsleiter der Bf. - "Für das Endprodukt haftet die N.N." - bestätigt. Ad b) Bestimmung der Anzahl der für die Herstellung des Werkes jeweils eingesetzten Arbeitnehmer: Eine diesbezügliche Regelung findet sich in den Werkverträgen nicht, in § 2 wird lediglich angegeben, dass mit den Leistungen mit "ausreichend Personaleinsatz" zu beginnen ist. Nach Aussage des Vorarbeiters der Fa. Y.Y. wird die Anzahl aber durch die Bf. vorgegeben ("Wer sagt wie viele Leute hier in Österreich arbeiten? [Vorarbeiter der Fa. Y.Y.:] Das Büro der N.N.." [BFG-Akt OZ 14: NS FinPol Auskunftsperson1, S. 5]). Die Aussage des Betriebsleiters der Bf., dass die Auswahl der Arbeiter der Fa. Y.Y. durch diese erfolge ("Wer von Y.Y. eingesetzt wird, liegt ja nicht in unserem Einflussbereich. Uns ist lediglich wichtig, dass die Arbeiter die richtigen Qualifikationen besitzen." [BFG-Akt OZ 13: NS FinPol Auskunftsperson2, S. 4]) steht dazu nicht im Widerspruch, da durch diese Aussage lediglich ersichtlich ist, dass die Fa. Y.Y. die Auswahl von möglichen Arbeitern trifft, für die endgültige Entscheidung aber die Qualifikation, welche durch die Bf. überprüft wird, relevant ist. Ad c) Zur Aufsicht und Leitung: Die laufende Kontrolle am jeweilig zu bearbeitenden Container erfolgt durch den Vorarbeiter der Fa. Y.Y.. Das Endprodukt, also den fertigen Container, kontrolliert die Bf. Diese Kontrolle würde zwar für sich alleine für eine reine Abnahme bzw. Überprüfung der geschuldeten Leistung durch das Einsatzunternehmen sprechen, allerdings geht die Aufsicht der Bf. im konkreten Fall über "allgemeine Weisungen" hinaus. Dies zeigt sich einerseits dadurch, dass die Arbeitnehmer der Fa. Y.Y. voll in den Schichtbetrieb (Vorgabe der konkreten Arbeits- und Pausenzeiten) der Bf. integriert sind und nach diesen - genau wie die eigenen Arbeitnehmer der Bf. - Vorgaben "im Verbund" arbeiten, zum anderen werden die Stechkarten von der Bf. kontrolliert. Eine gewisse zeitliche Flexibilität - die Arbeiter "müssen ihre Zeit selbst einteilen" - ist den verschiedenen im Leistungsverzeichnis angegebenen Arbeiten geschuldet. Wie aus den Aussagen des Betriebsleiters und des Vorarbeiters aber deutlich wird, ist die Arbeit in einem von der Bf. vorgegeben Zeitrahmen ("Just-in-time") und nach angeordneten Schichtplänen zu erledigen. Außerdem erhält jeder Arbeiter der Fa. Y.Y. eine individuelle Identifizierungsnummer, welche von der Bf. ausgehändigt wird und die der jeweilige Arbeiter an den Werkteilen zu Kontrollzwecken an den Schweißnähten anzubringen hat (ID-Nr am Containerteil). Darin ist eine Anordnung und Kontrolle hinsichtlich der Fertigung des konkreten Werkstückes durch die Bf. vorgegeben. Auch die Kontrolle des Vorarbeiters erfolgt durch die Bf. und nicht durch die Fa. Y.Y.. Die Bf. übt sohin durch die Vorgabe der konkreten Arbeits- und Pausenzeiten und der Anordnungen und Kontrollen des jeweiligen Arbeitnehmers hinsichtlich der Fertigung des konkreten Containers eine Dienst- und Fachaufsicht aus. Zusammenfassend ist festzustellen, dass ein gewährleistungsfähiger Werkerfolg - ein eigenständiges Werk - im Beschwerdefall nicht gegeben ist, vielmehr wird eine Tätigkeit im Rahmen der Herstellung von Edelstahlcontainern ausbedungen und haftet die Bf. nach Außen gegenüber ihrem Auftraggeber. Weiters wird die Anzahl der notwendigen Arbeiter durch die Bf. bestimmt und die ausländischen Arbeitnehmer sind durch laufende Überwachung (Stechkarten, Identifizierungsnummern, Schichtpläne, Pausen- und Samstagsregelung) bzw. durch die Qualitätskontrolle und durch die Arbeitsanweisungen der Betriebsleitung der Bf. (Containerpläne, Vorgabe der Fertigungszeiten) de facto stark in das Unternehmen und den Betrieb der Bf. integriert. Die Arbeiter der Fa. Y.Y. verwenden zudem von der Bf. zur Verfügung gestellte Materialien bei der Durchführung der Arbeiten. In einer Gesamtbeurteilung ergibt sich somit für das Bundesfinanzgericht gem. § 21 BAO, dass eine grenzüberschreitende Arbeitskräfteüberlassung vorliegt. Wie bereits ausgeführt, wird durch den Haftungsbescheid der Abzugspflichtige zum Schuldner der Abzugsteuer und eine Haftung kommt nur dann in Betracht, wenn die Einkünfte der beschränkten Steuerpflicht unterliegen und nicht aufgrund DBA oder anderer Bestimmungen steuerfrei sind. Zur Frage, ob das inländische Besteuerungsrecht aufgrund eines Doppelbesteuerungsabkommens (DBA), im Beschwerdefall das DBA Österreich-Staat2 (CSSR), eingeschränkt oder beseitigt wird, ist betr. Abzugsbesteuerung auf die - für den Beschwerdezeitraum anzuwendenden - DBA-Entlastungsverordnung (BGBl. III Nr. 92/2005) und die dazu ergangene höchstgerichtliche Judikatur zu verweisen. Die DBA-Entlastungsverordnung normiert, unter welchen Voraussetzungen im Ausland ansässige Personen in unmittelbarer Anwendung eines DBA von einer inländischen Abzugsbesteuerung entlastet werden können (Entlastung an der Quelle, vgl. § 1 leg. cit.). Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs kann bei Vorliegen einer Abfuhrpflicht nach originär-innerstaatlichem Recht eine Abfuhr der Abzugsteuer nach § 99 EStG 1988 nur dann unterbleiben, wenn alle Voraussetzungen der DBA-Entlastungsverordnung für eine Entlastung an der Quelle in unmittelbarer Anwendung eines Doppelbesteuerungsabkommens erfüllt sind (VwGH 27.05.2015, 2011/13/0111, mwN.). Gem. § 5 Abs. 1 Z 4 DBA-Entlastungsverordnung in der für den Beschwerdezeitraum geltenden Fassung BGBl. II Nr. 579/2020 ist eine Entlastung an der Quelle unzulässig, "wenn Vergütungen für die Gestellung von Arbeitskräften zur inländischen Arbeitsausübung gezahlt werden (ausgenommen konzerninterne Personalüberlassung von Angestellten)" und kein Bescheid (Freistellungsbescheid) nach § 5 Abs. 3 leg. cit. vorliegt. Wie oben ausgeführt liegt im Beschwerdefall eine grenzüberschreitende Arbeitskräfteüberlassung vor. Bei den Unternehmen (Bf. und Y.Y. s.r.o.) ist keine konzerninterne Personalüberlassung nach § 5 Abs. 1 Z 4 DBA-Entlastungsverordnung gegeben. Auch das Vorliegen eines Freistellungsbescheides nach § 5 Abs. 3 leg. cit. wurde im Verfahren nicht behauptet. Eine Entlastung an der Quelle ist damit unzulässig. Ergänzend führt das Bundesfinanzgericht zur ursprünglichen Beschwerdebegründung bzw. zu Begründung des Antrags gem. § 299 BAO aus: Bemessungsgrundlage für die Abzugsteuer ist nach § 99 Abs. 2 Z 1 EStG 1988 der volle Betrag der Betriebseinnahmen (= an die Staat2 Gesellschaft zu zahlende Gestellungsentgelt). Nach § 99 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 können mit den Betriebseinnahmen unmittelbar zusammenhängende Betriebsausgaben vom vollen Betrag der Betriebseinnahmen abgezogen werden, wenn sie ein in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder Staat des Europäischen Wirtschaftsraumes ansässiger beschränkt Steuerpflichtiger vor dem Zufließen der Einkünfte dem Schuldner der Einkünfte (d.i. die Bf.) schriftlich mitgeteilt hat. Diese "Nettobesteuerung" setzt daher voraus, dass die betreffenden Ausgaben dem Schuldner der Einkünfte vor dem Zufluss der Einkünfte schriftlich mitgeteilt werden (vgl. VwGH 27.05.2015, 2011/13/0111). Eine solche schriftliche Mitteilung lag im Beschwerdezeitraum nicht vor, sondern der Betrag wurde von der Bf. nachträglich selbst errechnet. Die Einkommensteuer der Einkünfte aus der Gestellung von Staat2 Arbeitskräften zur inländischen Arbeitsausübung waren daher gemäß § 99 Abs. 1 Z 5 EStG durch Steuerabzug zu erheben. Der inländische Abzugsverpflichtete, d.i. die Bf., haftet für den Steuerabzug (vgl. VwGH 27.05.2015, 2011/13/0111). Die Heranziehung der Bf. zur Haftung für die Steuerabzugsbeträge der Jahre 01/2011 bis 12/2014 sowie 01-05/2015 durch die belangte Behörde erfolgte somit dem Grunde und der Höhe nach zu Recht. Die Beschwerden waren daher - wie im Spruch ersichtlich - abzuweisen. 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Da das vorliegende Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes der zitierten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs folgt, liegt keine Rechtsfrage vor, der grundsätzliche Bedeutung beizumessen ist. Zudem handelt es sich bei der Frage, ob in wirtschaftlicher Betrachtungsweise von einem Werk- oder grenzüberschreitenden Arbeitskräfteüberlassungsvertrag auszugehen ist, um eine auf der Sachverhaltsebene zu klärenden Tatsachenfrage, die nach den Grundsätzen der freien Beweiswürdigung (§ 167 Abs. 2 BAO) zu beantworten war. Eine (ordentliche) Revision an den Verwaltungsgerichtshof war daher nicht zuzulassen. Graz, am 27. Juni 2024