BFG RV/4100007/2024

Am 27.10.2006 ist dem Bf durch die Bank eine Erhöhung des betrieblich veranlassten (lt. BVE vom 11.6.2019) Franken-Kredites in Höhe von umgerechnet 174.308,66 € gewährt worden (Kassajournal 2006Betriebsgrundlage Nr 610 = Beilage des Mails des Bf vom 4.2.2019). Im engen zeitlichen Zusammenhang damit hat der Bf um 251.231,35 € seine bisherigen Wertpapiere, die bisher im Wertpapierdepot enthalten waren, verkauft, und um einen Kaufpreis in der Höhe des kurz zuvor realisierten Verkaufspreises neue Wertpapiere angeschafft (am 21.11.2006 und am 27.12.2006 lt. AfA-Verzeichnis 2012 Nr 610; BP-Bericht vom 26.2.2015 "Kursverluste"), die auf dem bisherigen Wertpapierkonto Nr. 1D2D3D 6D7D 200 gelagert wurden, die im engen zeitlichen Zusammenhang zur Krediterhöhung (27.10.2006) per 14. 11.2006 dem Kreditgeber verpfändet worden sind (Verpfändungserklärung vom 14.11.2006 als Beilage des Mails vom 4.2.2019; Depotauszug Depotnummer 1D2D3D 6D7D 200 per 31.12.2011). Dh, die im November und Dezember 2006 neu angeschafften Wertpapiere wurden von Anfang an, dh ab ihrer Anschaffung durch den Bf (dh ab November und Dezember 2006) insbesondere zur Besicherung (lt. Verpfändung vom 14.11.2006) des kurz zuvor (27.10.2006) ausgeweiteten Frankenkredits verwendet und im Jahr 2012 auch tatsächlich zur teilweisen Rückzahlung desselben Franken-Kredits verwendet. Eine außerbetriebliche Verwendung dieser Wertpapiere, die ab November 2006 angeschafft wurden, ist nicht feststellbar. Insbesondere ist auch zu keinem Zeitpunkt eine private, nicht betriebliche Verwendung dieser Wertpapiere feststellbar. Die offene Kreditsumme des Frankenkredits betrug 2012 unmittelbar vor der Rückführung des Kredites 232.659,83 € (Schreiben des Bf vom 29.3.2019 mit Beilagen "Entwicklung Bankkonten…."; BP-Bericht 26.2.2015), der Verkehrswert der 2012 auf dem Wertpapierkonto gelagerten , zu Gunsten der Kreditgeberin seit 2006 verpfändeten Wertpapiere betrug 2012 trotz wesentlich höherer Anschaffungskosten (251.231,35 €) nur 169.102,71 €. Diese 169.102,71 dienten 2012 zur Gänze der Rückzahlung des Frankenkredites (BP-bericht vom 26.2.2015 , Beilage "Kursverluste"; Vorlageantrag). Eine andere nicht betriebliche Verwendung der Wertpapiere, die ab November 2006 angeschafft wurden, die nichts mit dem Frankenkredit zu tun hatte, ist nicht feststellbar. Da der 1998 aufgenommene und 2006 erhöhte Frankenkredit ein betrieblich veranlasster Kredit war - das ist nicht strittig (BVE vom 11.6.2019, Vorlagebericht des FA vom 11.9.2019) -, da die 2012 verkauften Wertpapiere ab ihrer Anschaffung 2006 (ältere Wertpapiere sind nicht streitgegenständlich) abgesehen von der Besicherung der Bankforderungen auf dem betrieblichen Kontokorrentkonto nur immer diesem betrieblichen Frankenkredit als Besicherung gedient haben und schließlich 2012 nur als Mittel zur Rückzahlung des Frankenkredits gedient haben, ist anzunehmen, dass nach der von Anfang an ( 1998 betreffend die ersten Wertpapiere, 2006 betreffend die 2006 neu angeschafften Wertpapiere) bestehenden Absicht der Parteien des Frankenkreditvertrages genau dies der beabsichtigte Zweck der Wertpapiere war: ab 1998 (Zeitpunkt der Kreditaufnahme) und auch ab 2006 (Zeitpunkt der Ausweitung des Kredites) insbesondere als Besicherung des betrieblichen Frankenkredites und als Mittel zu seiner Rückzahlung zu dienen. Auch die Anschaffung und Nutzung der Wertpapiere ist daher jedenfalls seit 2006 i.S. des § 4 Abs 4 EStG 1988 betrieblich veranlasst . Ein konkreter außerbetrieblicher Zweck des Wertpapiervermögens ist durch das FA nicht einmal behauptet worden und ist auch nicht feststellbar (vgl. Vorlagebericht des FA). Zweifellos können Wertpapiere im Allgemeinen auch privat verwendet werden (VwGH 17.10.2017, Ro 2015/15/0040). Zweifellos wird die Finanzierung der Anschaffungskosten von Wertpapieren durch betriebliche Mittel allein die Wertpapiere noch nicht der betrieblichen Sphäre zuführen (VwGH 22.11.2017, Ra 2017/13/0063). Zweifellos ist es im Allgemeinen richtig, dass allein der Umstand, dass ein Vermögen der Besicherung eines betrieblichen Kredites dient, dieses Vermögen nicht jedenfalls zum notwendigen Betriebsvermögen werden lässt (VwGH vom 16.9.1992, 90/13/0299). Allerdings ist der gegenständliche Sachverhalt wesentlich anders gelagert als jene Sachverhalte, die den soeben zitierten Erkenntnissen zu Grunde lagen. Es wurden die gegenständlichen verlusterzeugenden Wertpapiere auf Grund der Vorgaben des Kreditgebers des betrieblichen Frankenkredites in den Jahren 2006-2008 angeschafft; dabei wurde Monat für Monat so viel Geld ausgegeben, wie der Kreditgeber des Frankenkredites es verlangte, und die Wertpapiere wurden sofort bei Anschaffung dem Kreditgeber verpfändet, insbesondere um die Rückzahlung des betrieblichen Frankenkredites zu besichern. Nur auf Grund dieser Wertpapiere, die dem Kreditgeber sofort verpfändet werden mussten, verzichtete der Kreditgeber auf monatliche Rückzahlungsraten für den Frankenkredit und akzeptierte die Endfälligkeit des Frankenkredites bei niedriger Verzinsung. Bei endgültiger Rückzahlung des Kredites 2012 wurden alle verpfändeten Wertpapiere verkauft und zur Rückzahlung des Frankenkredites verwendet. Eine private Nutzung dieser Wertpapiere durch den Bf war daher zu keinem Zeitpunkt möglich, weil mit den Wertpapieren ab dem Zeitpunkt ihrer Anschaffung 2006 immer nur das geschah, was der Kreditgeber des betrieblichen Frankenkredites wollte: Es dienten die 2006 angeschafften Wertpapiere- nur um diese geht es hier, da der strittige Verlust nur aus diesen Wertpapieren resultiert- nur der Besicherung und Rückzahlung des betrieblichen Frankenkredites und der Besicherung des betrieblichen Kontokorrentkontos (Vorlageantrag, S. 2, S. 3; Verpfändungsvereinbarung vom November 2006; Schreiben des Bf vom 29.3.2019, 3. Seite; Aufstellung "Entwicklung Bankkonten, Honorare und Forderungen 1994-2013"). d.) Beweiswürdigung: Der gesamte festgestellte Sachverhalt ergibt sich aus dem für schlüssig erachteten, und durch das FA nicht einmal zum Teil widerlegten Vorbringen des Bf, auf das in den Klammerzitaten hingewiesen worden ist. Dass der Bf in Bezug auf die Wertpapiere von Anfang an (ab 1998 bei erstmaliger Vereinbarung des Frankenkredites und ab 2006 bei Ausweitung desselben Kredites) ausnahmslos nur so gehandelt hat, wie der Kreditgeber des betrieblichen Frankenkredites es wollte (vgl. Vorlageantrag, insbesondere S. 2; vgl. Schreiben des Bf vom 29.3.2019, 3. Seite), ist nachvollziehbar; hätte der Bf nämlich tatsächlich zu irgendeinem Zeitpunkt ab 1998 bis 2012 nach eigenem Gutdünken mit den Wertpapieren verfahren können, wäre geradezu unerklärlich gewesen, warum er den endfälligen Frankenkredit und die Ausweitung dieses Kredites im Jahr 2006 überhaupt bekommen hat, da Banken bekanntlich keine Kredite ohne Sicherheiten vergeben. Die ausnahmslos zwischen 1998 und 2012 dem Willen des Kreditgebers unterworfenen Wertpapiere waren aber die einzige feststellbare Sicherheit für die Kreditgeberin des betrieblichen Frankenkredites 1998 und dessen Ausweitung 2006. Daher wird das in den Klammerzitaten zum Ausdruck kommende Sachvorbringen des Bf für nachvollziehbar erachtet. 3.) Tilgung des Frankenkredites 2009 und 2012 a.)2009 Teiltilgung der bisher aushaftenden Kreditsumme von 427.225,11 € in Höhe von 194.565,28 € auf 232.659,83 €. Im Jahr 2009 bezahlte der Bf einen Teil der aushaftenden Schuld aus dem Frankenkredit in Höhe von umgerechnet 194.565,28 €. Es verblieb eine Verbindlichkeit aus seiner Sicht von 232.659,83 € (Aufstellung Bankkonten, Honorare und Forderungen 1994-2013 als Beilage des Schreibens des Bf vom 29.3.2019). b.) 2012 Tilgung der Restschuld mit Kursverlusten: 2012 ist der gesamte restliche betriebliche Frankenkredit durch den Bf getilgt worden. Dabei ist es wegen des im Verhältnis zum Euro gestiegenen Franken zu einem Kursverlust von 77.238,78 € gekommen (Vorlageantrag, S. 3). Gleichzeitig mit der Tilgung des Frankenkredites sind auch die zu Gunsten der Bank verpfändeten Wertpapiere veräußert und zur Tilgung des Frankenkredites verwendet worden. Durch die Veräußerung der Wertpapiere um 169.102,71 € ist ein zusätzlicher Kursverlust in Höhe von 82.128,64 € entstanden. Die im Kalenderjahr 2012 veräußerten Wertpapiere sind ausschließlich auf Anraten der Kreditgeberin des Frankenkredites im KJ 2006 gegen die bis zu diesem Zeitpunkt vorhandenen Werte (Wertpapiere auf demselben Depotkonto 1D2D3D 6D7D 200, die ab 1998 angeschafft worden waren) ausgetauscht worden. In diesem Zusammenhang hat die Bank eine aus der Sicht des Bf betrieblich veranlasste Zahlung von 27.833 € an den Bf gleistet. Dadurch hat sich der Kursverlust aus dem Verkauf der Wertpapiere auf 54.295,64 € reduziert (BP-Bericht vom 26.2.2016 "Kursverluste"(Vorlageantrag, S. 3). Da nicht nur der Frankenkredit, sondern auch bereits die Anschaffung der auf dem Depotkonto einliegenden Wertpapiere betrieblich veranlasst war, sind nicht nur der Kursverlust aus dem Frankenkredit (77.238,78 €) , sondern auch der Kursverlust aus dem Verkauf der Wertpapiere auf dem Depotkonto 2012 von 54.295,64 € betrieblich veranlasst. Beides ist mittlerweile zwischen den Parteien nicht mehr strittig (Revision des FA vom 13.9.2023). Daher wurde insgesamt 2012 im Zusammenhang mit der Rückzahlung des Frankenkredits und der Veräußerung der seit 2006 angeschafften Wertpapiere ein wirtschaftlicher Verlust von 131.534,42 € realisiert (VA 9.7.19, S. 3; BP-Bericht vom 26.2.2015 "Kursverluste"). c.) Höhe des steuerlichen Gewinnes aus selbstständiger Arbeit 2012 54.295,64……Verlust Wertpapiere, nicht anerkannt lt. BVE vom 11.6.2019 33.512,61 ……Gewinn aus selbstständiger Arbeit 2012 lt. ESt-Bescheid vom 25.9.2013 87.808,25 €….Gewinn lt. FA aus selbstständiger Arbeit (Vorlagebericht FA, BVE vom …………………….11.6.2019) -54.295,64 €…betrieblicher Aufwand aus dem Kursverlust betreffend Wertpapiere lt. BFG +27.147,82 €…50% Aufwandsminderung gem. § 6 Z 2 lit c EStG 1988 ab 1.4.2012 60.660,43 €…..Gewinn aus selbstständiger Arbeit lt. BFG Die "NM"- Aktien, die 2006-2009 angeschafft wurden, waren jeweils ab ihrem Anschaffungszeitpunkt zu Gunsten der Kreditgeberin verpfändet. Der Bf hat damals im Jahr 2012 schon seit Monaten versucht, diese Aktien zu verkaufen. Dies gelang ihm zunächst nicht, da diese Aktien zu Gunsten der Kreditgeberin verpfändet waren (NiS mündliche Verhandlung vom 26.3.2024, S. 2). Der Bf führte damals im Jahr 2012 seit 2011 einen Rechtsstreit mit der Kreditgeberin. Am 21.3.2012 schlug die Kreditgeberin dem Bf vor, die Aktien zu verkaufen. Die Kreditgeberin bot auch an, 30% des erwarteten Verlustes aus dem Verkauf der Aktien zu ersetzen. Sie verlangte, dass der Erlös aus dem Verkauf der Aktien und die Ausgleichszahlung der Kreditgeberin zur Rückzahlung des Kredites der Kreditgeberin zu verwenden seien (Schreiben der RA-Kanzlei der Kreditgeberin vom 21.3.2012 an die Anwälte des Bf). Der Bf nahm dieses Anbot mit E-Mail vom 27.3.2012 an. Der Bf ersuchte die Kreditgeberin in diesem Mail um ausdrückliche Zustimmung zum Verkauf der zu ihren Gunsten verpfändeten Aktien (Mail vom 27.3.2012). Am 3.4.2012 erteilte die Kreditgeberin per Mail die ausdrückliche Zustimmung zum Verkauf der verpfändeten Aktien (Mail vom 3.4.2012 der Kreditgeberin). Am 5.4.2012 beauftragte der Bf seinen Betreuer bei seiner Bank (= Kreditgeberin), die Aktien am 10.4.2012 zu verkaufen, und den Erlös dem Franken-Kreditkonto gutzuschreiben (Mail des Bf an seinen Bankbetreuer vom 5.4.2012). Der Verkauf der Aktien fand am 10.4.2012 statt (Buchhaltungskonto Erlöse Wertpapierverkauf des Bf 2012; Schreiben des Steuerberaters des Bf vom 24.1.2024, S. 1) Der betriebliche Verlust im Zusammenhang mit Wertpapieren von 54.295,64 wurde nur durch die negative Entwicklung des Wertes der 6.820 Aktien, die 2006-2009 angeschafft und durch den Bf am 10.4.2012 weit unter den Anschaffungskosten verkauft wurden, verursacht. Ohne die Anschaffung und Veräußerung dieser 6.820 Aktien hätte es keinen Kursverlust gegeben (Beschluss vom 18.10.2023 betreffend Klaglosstellung, Pkt 2 der Erwägungen; BP-Bericht 6.2.2015, 4. Seite mit einer Berechnung des Verlustes aus dem Verkauf der Wertpapiere; zum Verkaufszeitpunkt siehe insbesondere Schreiben des StB vom 24.1.2024 ad Pkt 1; Buchhaltungskonto des Bf "Erlöse Wertpapierverkauf" für 2012; ebenso Mail des FA vom 22.1.2024). Ein verbleibender Verlust aus dem Verkauf von Wirtschaftsgütern i S des § 27 Abs 3 und 4, auf deren Erträge der besondere Steuersatz gem. § 27a Abs 1 anwendbar ist , darf nur zur Hälfte ausgeglichen werden (vgl. § 6 Z 2 lit c EStG 1988 idF ab 1.4.2012; vgl. § 124 b Z 181 und 193 ESTG 1988). Dies gilt jedenfalls ab 1.4.2012 für den Verlust aus dem Verkauf der o.e. Aktien vom 10.4.2012, der allein für den oben erwähnten Verlust aus dem Wertpapierverkauf ursächlich war. Die Regelung trat gem § 124b Z 181 und 193 mit 1.4.2012 in Kraft (AbgÄG 2011). Da nach § 124b Z 192 für die Veräußerung betrieblicher Altbestände ab 1.4.2012 die flat tax von 25 % gilt, war die Verlustausgleichsbeschränkung gemäß § 6 Z 2 lit c EStG 1988 ab diesem Zeitpunkt für Alt- und Neubestände anzuwenden (s Marschner FJ 11, 268 ff; Schlager RdW 11/375, Punkt 4). Damit ist die Veräußerung von Altbeteiligungen - das gilt jedenfalls für den Verkauf der o.e. Aktien- ab 1.4.2012 mit 25 % zu besteuern, Veräußerungsverluste sind ab diesem Zeitpunkt zur Hälfte aufwandswirksam (Jakom, EstG 2023 § 6 TZ 98). § 124b Z 192 stellt bezüglich des besonderen Steuersatzes auf eine Veräußerung nach dem 31.3.2012 ab. Vor diesem Zeitpunkt angefallene Veräußerungsverluste wären noch zur Gänze Aufwand (s Hofstätter-Reichel/Zorn § 6 Z 2 Rz 15; Jakom, EstG 2023 § 6 TZ 99). Veräußerungsverluste der gegenständlichen Art wären noch voll aufwandswirksam gewesen, wenn sie vor dem 1.4.2012 eingetreten wären. Nach Mayr/Schlager soll es hingegen darauf ankommen, ob der Bilanzstichtag nach dem 31.3.2012 liege, sodass bei einem Abschlussstichtag nach dem 31.3.2012 bereits uneingeschränkt das Regime der lit c greife. Dieser Meinung kann entgegengehalten werden, dass Gewinne aus einer vor dem 1.4.2012 vorgenommenen Veräußerung selbst dann nicht der Besteuerung nach § 27 a Abs 1 unterliegen, wenn der Vorgang in der Bilanz bzw EA-Rechnung zum 31.12.2012 ausgewiesen wird (vgl.Zorn in Hofstätter / Reichel, 53. Lieferung, § 6 Z 2 ESTG TZ 15; § 124b Z 192 EStG 1988). Da die Aktien jedenfalls am 10.4.2012 verkauft worden sind, ist auf den wirtschaftlichen Verlust aus dem Verkauf dieser Aktien die neue Rechtslage anzuwenden, derzufolge der betriebliche Verlust aus dem Verkauf dieser Aktien nur zu 50% von der ESt-Bemessungsgrundlage abgezogen werden darf (§ 6 Z 2 lit c EStG 1988 i V m § 27 Abs 3 ESTG 1988 i V m § 27a Abs 1 EStG 1988, in Bezug auf die Verlustbeschränkung in Geltung seit 1.4.2012). 4.) Bemessungsgrundlagen, Einkommensteuer 2012: 60.660,43 €………………….Einkünfte aus selbstständiger Arbeit 1.505,16 €……………………Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit (NSA) Kammer der ……………………………………Selbstständigen 35.640,72 €………………….NSA SVA d. gew. Wirtschaft 37.145,88 €………………….Summe NSA 97.806,31 €…………………Gesamtbetrag der Einkünfte -60 €…………………………..Pauschbetrag Sonderausgaben -50 €…………………………..Zuwendungen gem. § 18 Abs 1 Z 7 ESTG 1988 -400 €…………………………Kirchenbeitrag -99 €…………………………..Freibetrag gem. § 35 Abs 3 ESTG 1988 -840 € ………………………..Pauschbetrag gem. V über außergewöhnliche Belastungen -3.228,61 €…………………nachgewiesene Kosten der eigenen Behinderung gem. V …………………………………..über außergewöhnliche Belastungen 93.128,70 €…………………Einkommen 36.799,35 €………………….ESt vor Abzug Absetzbeträge (93.128,70 - 60.000) x 0,5 + ……………………………………20.235 (§ 33 Abs 1 EStG 1988) -0 €……………………………..Pensionistenabsetzbetrag (§ 33 Abs 6 EStG 1988) 36.799,35 €…………………Steuer nach Abzug der Absetzbeträge 334,26 €………………………Steuer sonstige Bezüge 37.133,61 €…………………Einkommensteuer -10.001,64 €………………..anrechenbare Lohnsteuer +0,03 €…………………………Rundung gem. § 39 Abs 3 ESTG 1988 27.132 €……………………….festgesetzte Einkommensteuer 2012 5.) Zulässigkeit der Revision Es ist zwischen den Parteien nicht strittig, dass Aktien, aus deren Anschaffung und Veräußerung - die Veräußerung fand am 10.4.2012 statt- ein wirtschaftlicher Verlust von 54.295 € resultierte, dem Betriebsvermögen des Bf, eines ***2*** , zuzuordnen waren. Daher ist dieser wirtschaftliche Verlust - entgegen der Ansicht des Bf- jedenfalls nur zu 50% aufwandswirksam (§ 4 Abs 4 i V m § 6 Z 2 lit c EStG 1988). Der Bf vertritt die Ansicht, es käme nicht auf den Verkaufszeitpunkt - 10.4.2012- , sondern - da die Aktien seit Jahren seinem Kreditgeber verpfändet worden seien- auf die Einigung mit dem Kreditgeber, die Aktien zu verkaufen, an. Da diese Einigung am 27. 3.2012 erfolgt sei, sei auf diesen Verlust aus dem Verkauf der Aktien noch die Rechtslage vor dem 1.4.2012 anzuwenden. Eine erhebliche Rechtsfrage i S des Art 133 Abs 4 B-VG ist nicht erkennbar. Dem Gesetz ist mit hinreichender Deutlichkeit zu entnehmen, dass auf den Verlust aus dem Verkauf von Aktien, die ab dem 1.4.2012 verkauft worden sind, die Verlustausgleichsbeschränkung des § 6 Z 2 lit c EStG 1988 anzuwenden ist (§ 124b Z 181, 192, 193; Jakom, EStG 2023 § 6 TZ 98,99; Hofstätter-Reichel/Zorn § 6 Z 2 Rz 15). Daher ist eine ordentliche Revision nicht zulässig. . Klagenfurt am Wörthersee, am 27. März 2024