BFG RV/7100577/2024

Ebenso steht fest, dass ***F.*** in der Art eines bevollmächtigten Projektleiters zur "Errichtung eines Datencenters im ***X-Y***" für die Bf langjährig tätig geworden ist. Als glaubhaft und wahrscheinlich ist zu erachten, dass für diese selbständige Tätigkeit mit ***F.*** ein "Erfolgshonorar" für die Realisierung dieses Projektes vereinbart worden ist. Die Höhe des Erfolgshonorars, das die Vertragsparteien (***F.*** und die Bf) allerdings vereinbart haben, wurde nicht offengelegt. Der erkennende Senat schließt sich den Ausführungen in den genannten BFG-Entscheidungen an, wonach die Höhe des bedungenen Erfolgshonorars in einer Abhängigkeit zu einem konkret verwirklichten Realisierungserfolg stehen wird (siehe auch oben Sachverhalt). So erklärt ***B.*** dazu: "***F.*** managt und bringt seine Leistung für das Projekt. Ich bringe neben meiner Leistung das Geld. An der Entwicklung des ***X*** arbeite ich mit. Es ist vereinbart, dass ***F.*** beim Verkauf des Projektes einen zusätzlichen Anteil am Erfolg erhält." So bringt die steuerliche Vertretung der Bf vor (Frageliste 17.09.2014 erste AP): "Herr ***F.*** ist mit einer vollständigen Bezahlung bei Realisierung des Projekts einverstanden …Da er den Einblick in die Unternehmen hat, ist es für ihn auch ersichtlich, dass er bei Realisierung die offenen Positionen problemlos bezahlt bekommt. Daher ist er auch mit dieser Verfahrensweise einverstanden. … Herr ***F.*** hat keine schriftlichen Verträge mit der ***Bf1***. Hinsichtlich der ARs bei der ***Bf1*** ist anzumerken, dass seit 2012 an der Projektplanung und Realisierung … gearbeitet wird. … Wie schon erwähnt, ist Herr ***F.*** … wegen der schnelleren Umsetzung der Projekte - mit der vollständigen Bezahlung erst bei Realisierung des Projektes einverstanden." Das BFG schließt sich somit den nachvollziehbaren Ausführungen der belangten Behörde an (s. NS über die Schlussbesprechung 12.03.2015): "Darüber hinaus ist Herr ***F.*** für die geprüfte Gesellschaft tätig, die Dienstleistungen im EDV Bereich anbietet. Schwerpunkt ist nach eigenen Angaben der Aufbau einer europäischen Cloudinfrastruktur. Die Verrechnung dieser Leistungen erfolgt nach eigenen Angaben erst dann, wenn alle Teilbereiche des Projektes miteinander kombiniert werden können und somit fakturierbar sind. Herr ***F.*** hat Einblick in das tägliche Geschäft, folglich ist davon auszugehen, dass ihm bekannt und bewusst ist, wann und ob die Projekte realisiert werden können. Es ist seine eigene Entscheidung, trotz dieser Unsicherheiten betreffend die Realisierung der Projekte und auch hinsichtlich eines Geldflusses seine eigene Arbeit fortzusetzen. Im Zuge seiner jahrelangen Bemühungen sind auch eine Vielzahl von Leistungen von ihm zur Abrechnung gelangt. Die Begleichung dieser teils namhaften Beträge erfolgt vorerst durch Abgeltung mittels unregelmäßig geflossener Kleinbeträge. Die Begleichung der noch offenen Restbeträge wurde seitens des geprüften Unternehmens für den Abschluss des Projektes in Aussicht gestellt. … Aus Aussagen des Hrn ***F.*** ist als Begründung für die Nichtentrichtung des gesamten in Rechnung gestellten Entgelts zu gewinnen, dass die Realisierung der Projekte gegenüber seinen eigenen Forderungen im Vordergrund stünde. Eine Eintreibung der offenen Forderungen seitens Herrn ***F.*** ist nicht erfolgt…." Durch einen Werkvertrag verpflichtet sich der Werkunternehmer gegenüber dem Werkbesteller zur Herstellung eines bestimmten Erfolges (§ 1151 ABGB). Der Werkbesteller hat das bedungene oder, wenn nichts Anderes vereinbart ist, ein angemessenes Entgelt zu leisten (§ 1152 ABGB). Der Werklohn ist im Zweifel erst nach Vollendung des Werkes und dessen Prüfung zu zahlen (§ 1170 ABGB). Für die umsatzsteuerrechtliche Qualifikation des Inhaltes und Umfanges einer Leistung gemäß § 1 und 3a UStG 1994 ist nicht die vertragliche Bezeichnung oder der äußere Ablauf der Leistungsausführung, sondern der wirtschaftliche Gehalt maßgebend. Er ist im Zweifel unter Rückgriff auf die zu Grunde liegende Vereinbarung zwischen dem Unternehmer und dem Leistungsempfänger unter Beachtung des Parteiwillens und der Verkehrsauffassung zu ermitteln. Die Begleitumstände des Leistungsaustausches, vor allem die Entgeltsvereinbarung und die Entgeltsbemessung lassen Rückschlüsse auf den Leistungsinhalt zu. Umsatzsteuerbarkeit ist somit nicht gegeben, wenn ein schuldrechtlicher Vertrag geschlossen wurde und dieser nicht erfüllt wird. Stimmt das Erfüllungsgeschäft nicht mit dem Verpflichtungsgeschäft überein, ist die tatsächlich erbrachte Leistung maßgeblich (Ruppe/Achatz, UStG5, § 1 Tz 27 u. 28). Im ggstdl Fall steht fest, dass es sich bei den Geschäftsbeziehungen zwischen der Bf und ***F.*** um Verträge zwischen nahen Angehörigen handelt (siehe oben). Wie bereits ausgeführt, sind nach ständiger Rechtsprechung des VwGH Verträge zwischen Angehörigen, auch wenn sie den Gültigkeitserfordernissen des Zivilrechts entsprechen, steuerlich nur dann anzuerkennen, wenn sie nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, einen eindeutigen und klaren Inhalt haben und zwischen Fremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären. Das ist hier eindeutig nicht der Fall. Außer Streit steht, dass ***F.*** umfangreiche Arbeiten für die Bf durchführte, diese erfolgten aber nicht im Rahmen von fremdüblichen Vereinbarungen, sondern unter Bedingungen, deren konkreter Inhalt mangels entsprechender Außenwirkung bzw. Transparenz, mangels klarer, jeden Zweifel ausschießender Vereinbarungen und mangels fremdüblicher Usancen, nicht ausreichend nachvollziehbar sind. Fest steht, dass keinerlei schriftliche Vereinbarungen getroffen wurden. Sehr hoch ist der Wahrscheinlichkeitsgrad, dass es beabsichtigt war, die umfangreichen, aber durch die beteiligten Personen nur äußerst rudimentär definierten und praktisch überhaupt nicht quantifizierten sowie dokumentierten Leistungen des ***F.*** pauschal und erst nach der eingetretenen Realisierung des Gesamtprojektes zu entgelten. Dabei steht für den erkennenden Senat fest, dass unter einer solchen "Realisierung" eine Verwertung mit der entsprechenden zumindest partiellen Aufdeckung stiller Reserven verstanden wurde. Fest steht, dass dieses Ereignis bis zum Ende des Streitzeitraumes noch nicht eingetreten ist. Die Realisierung des Projektes erfolgte nicht nur bis heute nicht, es ist nach der Aktenlage auch höchst unwahrscheinlich, dass diese überhaupt noch Aussicht auf Erfolg hat. Diese Beurteilung gründet sich auch darauf, dass der Leistungsinhalt der strittigen Rechnungen nicht mit einer konkreten (Teil)Leistungsvereinbarung in Verbindung gebracht werden kann, wobei jede konkrete Dokumentation durch die Bf. fehlt. Festzuhalten ist auch, dass die immer wieder von der Bf. ins Treffen geführten Finanzierungszusagen des ***B.*** sowie die Gespräche mit an der Übernahme des Unternehmens interessierten Investoren äußerst vage Vorbringen sind und auf der Behauptungsebene verbleiben. Dass ***B.*** über die festgestellten Finanzierungen hinaus nach außen hin erkennbare, jeden Zweifel ausschließende und klare Finanzierungszusagen abgegeben haben könnte, die auch zivilrechtlich durchsetzbar wären, ist weder in irgendeiner Weise dokumentiert (Angehörigenjudikatur) noch alles andere als erwiesen. Eine diesbezügliche Klage der Bf. ist jedenfalls nicht erfolgt. Soweit in diesem Zusammenhang auf die finanzielle Notlage der Bf. verwiesen wird, ist auch auf die fragliche Erfolgsaussicht derartiger - angeblich geplanter - Klagebegehren im Hinblick auf die Klage der ***ABC*** gegen ***B.*** wegen EUR 6,000.000,00 s.A. hinzuweisen, die - jedenfalls in erster Instanz - abgewiesen wurde. Bei den dargelegten Kriterien der Angehörigenjudikatur handelt es sich um Aussagen über die Beweislast in Fällen, in denen Zweifel an der Ernsthaftigkeit und dem Inhalt der Vereinbarung bestehen (Ruppe/Achatz5, UStG, § 1, Rz 180ff. m.w.N.). Demnach haben die genannten Kriterien als Beweisregeln auch Bedeutung für die umsatzsteuerliche Beurteilung von Leistungsbeziehungen zwischen Angehörigen. Auch hier gilt, dass Scheingeschäfte und missbräuchliche Gestaltungen umsatzsteuerlich nicht anzuerkennen sind und dass bei mehrdeutigen Sachverhalten den Abgabenpflichtigen eine erhöhte Mitwirkungspflicht trifft. Im gegenständlichen Fall ist durch die tatsächlichen Gegebenheiten als eindeutig erwiesen anzusehen, dass mit ***F.*** keine Vereinbarung über die Erbringung einzelner Leistungen, wie er sie mit den streitgegenständlichen Rechnungen abgerechnet hat, vereinbart worden ist Ebenso wurde daher für diese abgerechneten Leistungen kein Pauschalentgelt vereinbart und von der Bf nach dem wahren wirtschaftlichen Gehalt auch kein Entgelt dafür bezahlt. Diese aufgezeigten Umstände bei der Leistungsvereinbarung, dem Leistungsaustausch und der Leistungsverrechnung zeigen sich nicht nur bei den streitgegenständlichen Rechnungen des ***F.*** gegenüber der Bf, sondern genauso bei den Rechnungen, die er gegenüber den beiden anderen verbundenen Kapitalgesellschaften ausgestellt hat. Wirtschaftlich betrachtet erfolgten mit den unregelmäßigen Banküberweisungen an ***F.*** in vergleichsweise geringer Höhe (meist in runden Beträgen) in Wirklichkeit gar keine Teilzahlungen auf ein vereinbartes Pauschalentgelt für bestimmte Einzelleistungen, sondern lediglich die bezweckte Aufteilung des durch diese Vorgangsweise lukrierten Vorsteuerguthabens. Damit haben beide Beteiligte in gleicher Weise profitiert und ihren - durch den langjährig ausgebliebenen Projekterfolg aufgetretenen - Geldbedarf finanziert. Entsprechend diesem wirklichen Zweck hat die Bf. überhaupt nicht daran gedacht, bei den Geldüberweisungen an ***F.*** auf den Bankbelegen und bei der Verbuchung einen Bezug zur Bezahlung einer bestimmten Honorarnote herzustellen. Die Überweisungen enthielten keine Zweckwidmung zur Tilgung einer bestimmten Rechnung, wie dies aus Nachweisgründen fremdüblich ist. In Wahrheit war mit dem Eintritt von ***B.*** in die Bf. als Gesellschafter und Geldgeber und im Jahr 2009 mit ***F.*** vereinbart worden, dass er als selbständiger Projektmanager der Bf. das von ihm selbst maßgeblich entwickelte Projekt verwirklicht und dafür ein (angemessen hohes) Erfolgshonorar erhält. Hingegen war nicht vereinbart worden, dass ***F.*** für einzelne Tätigkeiten, die er als Projektbeauftragter für die Bf. erbrachte, ein Entgelt erhält. Deshalb war weder ein Stundenhonorar noch ein Pauschalhonorar für bestimmte Einzelleistungen mit ***F.*** vereinbart worden. Der Einwand, dass der Anspruch auf das Pauschalentgelt für die abgerechneten Einzelleistungen bereits verwirklicht sei und die Parteien lediglich eine jahrelange Stundung der Zahlung (langes Zahlungsziel) vereinbart hätten, ist dagegen nicht glaubhaft. Dieses Vorbringen steht in Widerspruch zu den aufgezeigten Fakten. Es konnte außerdem kein Nachweis über eine erfolgte Absprache zur Stundung dieser Zahlungen erbracht werden. Die Stundung einer Zahlung hat zudem auch eine klar definierte Frist zu enthalten. Im betreffenden Fall wurde jedoch immer darauf hingewiesen, dass die Zahlung erst bei Realisierung des Projektes erfolge, weil die Gesellschaft vorher gar keine Mittel habe, um diese Honorare des ***F.*** (die überzeugend als Erfolgshonorare qualifiziert wurden) bezahlen zu können. Damit handelt es sich aber um keine Befristung, sondern um eine Abhängigkeit des Honorars von einem ungewissen Ereignis und daher um eine aufschiebende Bedingung des Honoraranspruches. Diese Darlegung folgt daher dem vom FA ins Treffen geführten Beweisergebnis: Tatsächlich wurde zwischen der Bf. und ***F.*** nur ein Erfolgshonorar (in unbekannter, nicht offengelegter Höhe) für sein erfolgreiches Projektmanagement bei Realisierung sämtlicher der von der Bf. als Betreibergesellschaft für ein Datencenter betreuten Projekte (***1***, ***2*** etc) vereinbart. Erst mit Projektrealisierung hat er den geschuldeten Leistungserfolg erbracht und einen Anspruch auf das vereinbarte Erfolgshonorar erworben. Das ***F.*** zugesagte Erfolgshonorar steht somit - wie das FA in der BVE und das BFG 31.05.2023, RV/7104695/2018 zu Recht ausführten - unter der aufschiebenden Bedingung der Projektrealisation. Da bei keinem einzigen der von der Bf betreuten Projekte eine Realisierung - weder im Zeitpunkt der Rechnungslegung noch bis zum gegenwärtigen Zeitpunkt - eingetreten ist und auch ein künftiger Projekterfolg nicht absehbar ist, hat ***F.*** die mit ihm tatsächlich vereinbarte Werkleistung bislang nicht erbracht und hat somit noch gar keinen Anspruch auf das vereinbarte (Erfolgs-)Honorar. Die von ***F.*** ausgestellten Rechnungen haben daher überhaupt keine umsatzsteuerbare Leistung zum Gegenstand gehabt: Es wurden von ihm weder die vereinbarten Leistungen, für welche ihm das Entgelt zugesagt wurde, erbracht, noch wurde von der Bf für diese Leistungen ein Entgelt an ***F.*** bezahlt. Die Beteiligten haben sich lediglich das Geld aus dem rechtswidrig vorgenommenen Vorsteuerabzug auf Grund der von F. ausgestellten Rechnungen aufgeteilt. Die str. Rechnungen haben demnach keine bereits erbrachte umsatzsteuerbare Leistung zum Gegenstand. Zudem vermag das BFG der Darstellung nicht zu folgen, die Zahlungen an ***F.*** seien ausschließlich deshalb unterblieben, weil die Bf. über zu wenig Liquidität verfügt hätte. So wurde am 30.10.2013 das Stammkapital von EUR 35.000,00 auf EUR 200.000,00 erhöht und nicht die offenen Forderungen ***F.*** beglichen. Tatsächlich war von vornherein nicht beabsichtigt, die zahlreichen in Rechnung gestellten Einzelleistungen ***F.*** nach Erbringung zu entlohnen. Auch die Tatsache, dass sich ***F.*** nicht mit einem schriftlichen Verjährungsverzicht absicherte, ist ein Hinweis auf die Fremdunüblichkeit der Abwicklung der Geschäftsbeziehung. Damit war den Vorsteuern aus den Rechnungen des ***F.*** mangels Vorliegen einer konkreten, fremdüblichen Leistungsvereinbarung, mangels entsprechender, den Tatsachen entsprechender Konkretisierung des Leistungsinhaltes in den Rechnungen, mangels konkretem Zusammenhang der an ihn erfolgten - nur minimalen - Zahlungen mit den in Rechnung gestellten Leistungen und auch mangels Vollendung einer zweifelsfrei identifizierbaren entgeltlichen Leistung an die Bf zur Gänze die Abzugsfähigkeit zu versagen. Bezeichnung der sonstigen Leistung in der Rechnung: Dazu kommt, dass der Unternehmer nur Vorsteuerbeträge abziehen kann, die von einem anderen Unternehmen in einer Rechnung (§ 11 UStG 1994) an ihn gesondert ausgewiesen wurde. Gemäß § 11 Abs 1 Z 3 lit c UStG 1994 müssen Rechnungen bei sonstigen Leistungen Art und Umfang der Leistung ersichtlich machen. Allgemeine Bezeichnungen wie Reparatur, Lohnarbeit oder Fuhrleistung ohne weitere Angaben werden dabei als unzureichend erachtet. Bei Dienstleistungen einer Anwaltskanzlei etwa ist die Bezeichnung "vom 1.12.2007 bis zum heutigen Tag erbrachte juristische Dienstleistungen" keine hinreichend detaillierte Leistungsbezeichnung iSd § 11 UStG 1994 und nach Art 226 MwStSyst-RL (EuGH 15.09.2016, C-516/14 Barlis). Das gesetzliche Erfordernis präziser Rechnungsangaben über Umfang und Art der erbrachten Dienstleistung bezweckt, der Steuerverwaltung eine Kontrolle der Entrichtung der geschuldeten Steuer und des Bestehens des Vorsteuerabzugsrechts zu ermöglichen. Dabei gehört zu den materiellen Voraussetzungen für das Vorsteuerabzugsrecht, dass die verrechneten Dienstleistungen auf einer vorausgehenden Umsatzstufe von einem Steuerpflichtigen erbracht werden müssen und vom Leistungsempfänger auf einer nachfolgenden Umsatzstufe für Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet werden müssen. Entsprechend dem Grundprinzip der Mehrwertsteuerneutralität ist der Vorsteuerabzug auch dann zu gewähren, wenn zwar bestimmte formelle Rechnungsmerkmale (z.B. detaillierte Beschreibung der Art und des Umfanges der erbrachten Dienstleistung) fehlen, die Steuerverwaltung aber über gesicherte Angaben verfügt, die für die Feststellung des Vorliegens der materiellen Voraussetzungen des Vorsteuerabzugsrechts erforderlich sind. Dabei ist es aber Sache des Steuerpflichtigen, nötigenfalls entsprechende zusätzliche Informationen beizubringen. Im Mittelpunkt der materiellen Voraussetzung des Vorsteuerabzugs steht daher der vom Steuerpflichtigen zu erbringende, für die Steuerverwaltung kontrollierbare Nachweis, dass die verrechnete Dienstleistung tatsächlich erbracht worden ist, wozu sie nach Art und Umfang ausreichend bestimmt sein muss. Der Verwaltungsgerichtshof hielt dazu im Erkenntnis zur ***ABC*** auszugweise fest (VwGH 27.06.2017, Ra 2017/13/0026): "[…] 5 Das Bundesfinanzgericht führte im ersten Teil seiner diesbezüglichen Erwägungen zunächst ins Treffen, die Leistungsbeschreibungen in den Rechnungen seien nicht ausreichend präzise und schon dieser "Verstoß gegen die formellen Anforderungen an die Rechnungslegung und Nachweisführung" stehe dem Vorsteuerabzug entgegen. In Auseinandersetzung mit den einzelnen Rechnungen vertrat das Bundesfinanzgericht dabei schon die Ansicht, es sei nur darum gegangen, Rechnungen mit Umsatzsteuerausweis auszustellen, und eine "zu den verrechneten Honoraren adäquate Leistung" sei den Rechnungen nicht zugrunde gelegen. Aus den Umständen und den Angaben Beteiligter sei zu schließen, dass der Lebensgefährte der Geschäftsführerin für den ungewissen Fall eines erfolgreichen Abschlusses des von der GmbH betriebenen Projektes ein Erfolgshonorar und nicht erfolgsunabhängig die in den Rechnungen bezifferten und von der GmbH nicht bezahlten Vergütungen für einzelne Leistungen erhalten sollte. Die Beteiligten seien gezielt so vorgegangen, dass es nicht zur Abfuhr von Umsatzsteuer durch den Rechnungsaussteller (der mit seinen Umsätzen der Istbesteuerung nach § 17 UStG 1994 unterlegen sei), sondern nur zum Vorsteuerabzug bei der Revisionswerberin komme. […] 10 … macht die Revisionswerberin geltend, das Bundesfinanzgericht habe mehr als die in § 11 Abs. 1 Z 3 UStG 1994 geforderten Rechnungsangaben verlangt. Dies trifft jedoch nicht zu. Gegenstand der Erwägungen des Bundesfinanzgerichtes war in ihrem ersten Teil, auf den sich dieser behauptete Zulässigkeitsgrund vor allem bezieht, ob die Rechnungsangaben ausreichten, um den Anforderungen des § 11 Abs 1 Z 3 lit c UStG 1994 (Angabe der Menge und handelsüblichen Bezeichnung der gelieferten Gegenstände oder der Art und des Umfangs der sonstigen Leistung) zu entsprechen. Für die Entscheidung waren diese Erwägungen angesichts der vor allem im zweiten Abschnitt der (insoweit auf die Angabe des Entgelts gemäß § 11 Abs 1 Z 3 lit e UStG 1994 zu beziehenden) Erwägungen verneinten Absicht, das Entgelt als solches für die in Rechnung gestellten Leistungen zu entrichten, aber nicht ausschlaggebend." Betrachtet man die Leistungsbeschreibungen der Rechnungen ***F.*** in den Streitjahren 2012 und 2014, so ist festzustellen, dass diese idR pauschal beschrieben werden mit z.B. "Beratungsdienstleistungen 01-03 /2012", "Beratungsdienstleistungen 07-09/2012", "Projektplanung ***1*** 01-02/2014" (vgl. ***F.*** Übersicht fakturierte Leistungen; Anforderung einer detaillierten Leistungsbeschreibung per Mail vom 29.10.2014 iRd ersten AP; Beilage zur Niederschrift/Bericht der zweiten AP vom 22.01.2018). Hier brachte die Bf. trotz wiederholter Aufforderungen keinerlei Unterlagen bei, die das Vorliegen konkreter Vereinbarungen über bestimmbare Leistungen und diesen zuzuordnenden Zahlungen beweisen könnten. Im Gegenteil wurde seitens der Bf immer wieder eingeräumt, dass solche nicht existieren. Damit steht fest, dass nicht einmal die wichtigsten Eckpunkte solcher Vereinbarungen so dokumentiert wurden, dass sie nach außen hin in einer zweifelsfreien Art nachvollziehbar wären (siehe etwa Bericht der zweiten AP vom 22.01.2018, Tz. 8 Abverlangen und Wiedergabe detaillierter Leistungsbeschreibungen der Bf über Aufforderung durch die AP). Im Bericht über die zweite AP wurde diesbezüglich nachvollziehbar ausgeführt: "Eine den gesetzlichen Anforderungen entsprechende quantifizierbare und nachvollziehbare Aufschreibung der verrichteten Tätigkeiten einer jeder einzelnen ausgestellten Rechnung ist jedoch nicht erfolgt. Die Anforderung an ***F.*** nach einer detaillierten Stundenaufstellung ist mit genauer Tätigkeitsdefinition ist lt. Aussage auf eine Fragebeantwortung "so gut wie unmöglich, …" Eine hinreichende Leistungsbeschreibung und Dokumentation zur Feststellung und zum Nachweis der tatsächlich von ***F.*** erbrachten Tätigkeiten wurde von der Bf. nicht oder nur mangelhaft erbracht. Es handelt sich nur um allgemeine Erklärungen zu angeblich erbrachten Leistungen und die Vorlage eines Fotos von ***F.***, das ihn in seinem Büro umgeben von vielen gestapelten Ordnern und Utensilien zeigt. Eine den gesetzlichen Anforderungen entsprechende quantifizierbare und nachvollziehbare Aufschreibung der verrichteten Tätigkeiten ist aber nicht erfolgt. ... Über eine Vereinbarung einer werkvertraglichen Leistung zwischen ***F.*** und der ***Bf1*** gibt es keinen schriftlichen Vertrag, … Auch sonst wurden keine Beweismittel zum Nachweis des Inhaltes einer solchen Leistungsvereinbarung vorgelegt. Es wurde auch kein Stundensatz für einzelne Leistungen, die ***F.*** für die Bf. erbrachte, vereinbart. Eine Vereinbarung von Pauschalentgelten für bestimmte Leistungen, wie sie ***F.*** dann in den Rechnungen der ***Bf1*** verrechnet hat, bestand auch nicht. Es konnten keine Nachweise dazu vorgelegt werden." Auch im Rechtsmittelverfahren wurden keinerlei derartige Nachweise vorgelegt und konnten diese Ausführungen nicht widerlegt werden. In der Beschwerde vom 16.04.2015. wurde i.w. ausgeführt, es handle sich nicht um Angehörigenverträge und der Vorsteuerabzug stehe auch dann zu, wenn die Bezahlung der Leistung umständehalber einem langen Zahlungsziel unterliege. In der Beschwerde vom 01.10.2018 wurde i.w. diesbezüglich ausgeführt, die ***Bf1*** habe ein "Cloudprovider Projekt" entwickelt. Dieses Projekt habe ***F.*** mit von bis zu 16 Mitarbeitern für einen "Produktions-roll out" in mehr als 32.000 Arbeitsstunden aufgebaut. Es stehe ein funktionierendes Kundenportal und eine Dokumentation mit einem Umfang von mehreren 10.000 Dokumenten zur Verfügung, welches der Prüfer sich geweigert habe, anzuschauen. Im Verfahren vor dem BFG wurde die Bf mit Schreiben vom 07.10.2019 aufgefordert, alle von der Bf avisierten Unterlagen, welche sich auf ggstdl. Abgabenverfahren beziehen, vorzulegen. Im Schreiben der Bf. an das BFG vom 05.11.2019 wurde u.a. ausgeführt, die Bf. habe nie Leistungen beauftragt, ohne dass im Gegenzug eine Finanzierung vorgelegen sei. Die Leistungen von ***F.*** seien erbracht worden, unter der Voraussetzung, dass diese durch die Investitionszusagen von ***F.*** auch bezahlt würden. In der Ladung zur mündlichen Senatsverhandlung vor dem BFG vom 23.01.2023 wurde die Bf. aufgefordert, alle noch nicht gerichtsanhängigen Unterlagen vorab zu übermitteln. Diesbezügliche Unterlagen wurden jedoch nach wie vor nicht vorgelegt. Auch die eher allgemeinen Ausführungen in der mündlichen Verhandlung vor dem BFG, die zweite AP sei nicht so verlaufen, wie es sein sollte, sind - auch im Hinblick auf die bereits in der Niederschrift über die erste AP getroffenen Feststellungen, wonach die AP auf die nicht fremdüblich gestaltete Leistungsbeziehung zwischen der Bf. und ***F.*** sowie auf die unübliche äußere Erscheinungsform, da ein fremder Dritter auf eine eindeutige Fixierung der wesentlichen Vertragsbedingungen (wann werden welche Leistungen bezahlt) bestehen würde - nicht geeignet, die Feststellungen des FA hinsichtlich detaillierter Leistungsbeschreibungen und Entgeltsvereinbarungen zu entkräften. Auch in der BVE des FA wurde bereits ausgeführt: "Es bestehen hinsichtlich der zu erbringenden Leistungen weder über Art noch Höhe des Entgelts schriftliche Vereinbarungen …" etc. Das BFG schließt sich daher den Ausführungen der belangten Behörde, welche auf nachvollziehbaren Feststellungen der AP beruhen und nicht entkräftet wurden, an. Ein Vorsteuerabzug aus den str. Rechnungen steht daher nicht zu. Vorsteuerabzug für Anzahlungen: § 12 Abs 1 Z 1 lit b UStG 1994 macht von der Regel, dass die Leistung bereits erbracht wurde, eine Ausnahme für Anzahlungen (vgl. Ruppe/Achatz, UStG5, § 12 UStG Tz 40ff bzw. § 19 Tz 110). Erfolgt die Zahlung für eine künftige Leistung, bedingt die Anzahlungsbesteuerung, dass sich die Bestimmung des Leistungszeitpunktes erübrigt; es kommt lediglich darauf an, dass die konkrete Leistung tatsächlich erbracht werden wird (VwGH 18.11.2008, 2006/15/0341). Wird also vor Ausführung des Umsatzes ein Entgelt entrichtet, dann ist die Vorsteuer bereits dann abziehbar, wenn eine formgerechte Rechnung (mit gesondertem Steuerausweis) vorliegt. Danach setzt die Abzugsfähigkeit voraus, dass die Zahlung für eine eindeutig bestimmte und damit auch bestimmbare Leistung erfolgt. Es gibt kein Vorsteuerabzugsrecht für pauschale Vorauszahlungen ohne Bezug zu einer klar vereinbarten Leistung (vgl. EuGH 21.02.2006, C-419/02, BUPA Hospitals und BFH 24.08.2006, V R 16/05). Diese vereinbarte Leistung muss hinreichend genau bestimmt sein, wobei alle maßgeblichen Elemente des Steuertatbestandes und damit der künftigen (Dienst)Leistung bereits zum Zeitpunkt der Anzahlung bekannt und die (Dienst)Leistungen in der Rechnung genau bestimmt sein müssen. Zahlungen, bei denen im Zeitpunkt der Zahlung unklar ist, ob sie überhaupt für eine bzw. für welche konkrete Leistung sie bestimmt sind, sind weder als Anzahlung zu versteuern, noch steht ein Vorsteuerabzug für sie zu. Ein Vorsteuerabzug aus Zahlungen als Entrichtung des Entgeltes ohne bereits erfolgte Leistungserbringung ist deshalb nur dann möglich, wenn ein klarer Zusammenhang mit einer konkreten Leistung besteht und nachgewiesen ist sowie die entsprechende Rechnung den Anforderungen des § 11 UStG 1994 entspricht. Die Vorsteuer steht also nur dann zu, wenn die Anzahlung tatsächlich für eine konkrete, in der Rechnung ausgewiesene Leistung erbracht wurde. Ruft die in der Rechnung gewählte Bezeichnung der vereinbarten Leistung eine Vorstellung hervor, die mit dem tatsächlich relevanten Leistungsinhalt, für den die Anzahlung geleistet wird, nicht in Einklang zu bringen ist, fehlt der Zusammenhang zwischen diesen beiden Faktoren (vgl. Ruppe/Achatz, UStG5, § 11 Tz 68/2 unter Hinweis auf VwGH 28.05.1998, 96/15/0132 und 96/15/0220; VwGH 25.06.1998, 97/15/0152; VwGH 19.07.2000, 97/13/0097; VwGH 22.06.2001, 98/13/0043; VwGH 30.03.2006, 2003/15/0015). Das ist hier - für die Zahlungen an ***F.*** in den Streitjahren 2012 und 2014 - eindeutig der Fall. Diesen Geldflüssen fehlt ein klar nachvollziehbarer und konkreter Konnex zu konkreten Rechnungen und Leistungsvereinbarungen. Es wäre Aufgabe der Bf. gewesen, dafür zu sorgen, dass ein solcher Zusammenhang nach außen hin so zweifelsfrei erkennbar und dokumentiert ist, dass er auch von der Abgabenbehörde hergestellt werden kann. Nach den von der Bf. vorgelegten, spärlichen Informationen spricht in freier Beweiswürdigung sehr viel mehr gegen als für einen solchen Zusammenhang. Damit scheidet hier auch ein Vorsteuerabzug von Anzahlungen aus. Da schon aus den oben angeführten Gründen der Vorsteuerabzug nicht zulässig ist, erübrigt es sich, auf das vom FA in der mündlichen Verhandlung vor dem BFG vorgebrachte Urteil des EUGH 10.02.2022, C-9/20, Grundstücksgemeinschaft Kollaustraße 136 (Vorabentscheidungsersuchen Finanzgericht Hamburg), näher einzugehen. Bemerkt wird, dass nach dieser Entscheidung des EuGH bei Leistungsbezug von einem Unternehmer, der seine Umsätze nach vereinnahmten Entgelten besteuert, zusätzliche Voraussetzung für den Vorsteuerabzug sein dürfte, dass die Zahlung geleistet wurde. Im Begutachtungsentwurf zum AbgÄndG 2022 wären deshalb entsprechende Anpassungen in den §§ 11 und 12 UStG 1994 vorgesehen gewesen. Ob in Österreich aufgrund der EuGH-Entscheidung tatsächlich Anpassungsbedarf besteht, scheint noch nicht abschließend geklärt. Verneinend Hörtnagl-Seidner, die u.a. auf die etwas abweichende Rechtslage in Österreich (Ausübung Wahlrecht gemäß Art 167a MwStSystRL) und die enge Auslegung von Ausnahmebestimmungen verweist, SWK 2022, 616; anders Haunold/Stangl/Tumpel, SWI 2022, 151. Nach Mayr, Die Highlights im AbgÄndG 2022, RdW 2022, 495, wurde, da die geplante Umsetzung für zusätzlichen administrativen Aufwand sorgen würde und im Rahmen der Begutachtung kritisch gesehen wurde - bis zur weiteren rechtlichen Klärung - auf eine Umsetzung verzichtet. Conclusio: Da der Vorsteuerabzug aus den Rechnungen von ***F.*** an die Bf. zur Gänze nicht abzugsfähig ist, war die Beschwerde gegen die Sachbescheide betreffend Umsatzsteuer 2012 und Umsatzsteuer 2014 abzuweisen." Sicherstellungsaufträge setzen voraus, dass der Tatbestand verwirklicht ist, an den die Abgabenvorschriften die Abgabepflicht knüpfen. Der VwGH führt in seinem Erkenntnis vom 26.11.2002, 99/15/0076 aus: "Eine Sicherstellung ist kein abschließender Sachbescheid im Sinne des § 183 Abs. 4 BAO, sondern eine dem Bereich der Abgabeneinbringung zuzuordnende "Sofortmaßnahme", die dazu dient, selbst vor Feststellung des Ausmaßes der Abgabenschuld Einbringungsmaßnahmen setzen zu können, wenn Grund zu der Annahme besteht, dass die spätere Einbringung der Abgabe gefährdet oder wesentlich erschwert wäre. Es liegt in der Natur einer solchen Maßnahme, dass sie nicht erst nach Erhebung sämtlicher Beweise, sohin nach Abschluss des Ermittlungsverfahrens, gesetzt werden kann, sondern dass es genügt, dass die Abgabenschuld dem Grunde nach (nämlich gemäß § 4 BAO) mit der Verwirklichung des abgabenrechtlich relevanten Sachverhaltes entstanden ist und gewichtige Anhaltspunkte für ihre Höhe sowie für die Gefährdung oder wesentliche Erschwerung ihrer Einbringung gegeben sind." Entgegen der Auffassung der Bf. entsteht die Abgabenschuld somit nicht erst nach Abschluss des Abgabenermittlungsverfahrens, sondern unabhängig von diesem gemäß § 4 BAO, sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den das Gesetz die Abgabepflicht knüpft. Nicht die Aufdeckung des abgabenrelevanten Sachverhaltes, sondern seine Verwirklichung ist somit für das Entstehen der Abgabenschuld maßgebend. Wie bereits ausgeführt, wurden den Umsatzsteuervorauszahlungsbescheiden vom 8. Februar 2018 betreffend die Monate Oktober 2015, Dezember 2015 folgende Rechnungen zugrunde gelegt: | 31.10.2015 | R 201510001 | 2.000,00 | 30.12.2015 | R 201512001 | 2.000,00 Da im Beschwerdeverfahren auf dem Gericht zur Kenntnis gelangte neue Tatsachen und Beweise Bedacht zu nehmen ist, soweit sie im Zeitpunkt der Erlassung des angefochtenen Sicherstellungsauftrages objektiv gegeben waren und Verfahrensergebnisse im Abgabenfestsetzungsverfahren ein Indiz für eine dem Sicherstellungsauftrag zu Grunde gelegte unrichtige Sachverhaltsfeststellung darstellen können, war der Beschwerde insoweit statt zu geben und den sicherzustellenden Betrag für die Umsatzsteuervorauszahlungen Oktober und Dezember 2015 auf je € 2.000,00 anstatt bisher je € 4.000,00 einzuschränken. Ansonsten bleibt der Sicherstellungsauftrag unverändert. Zu den weiteren Beschwerdevorbringen im Vorlageantrag, die wie folgt lauten: Die Bf. brachte vor: Gegen den Sicherstellungsantrag vom 19.04.2017 hat bereits der damalige Masseverwalter ***MV*** Beschwerde eingebracht und geklärt, dass 1. Die ***Bf1*** zum Zeitpunkt der Sicherstellung die Räumlichkeiten, welche vom Finanzamt geöffnet wurden, nicht gemietet hat und somit die Begehung rechtswidrig ist/war und 2. dass es Recht und Pflicht des Masseverwalters ist, die Masse der ***Bf1*** bewerten zu lassen und zu verwalten. Weiters war dem Finanzamt bekannt, dass 1. nicht alle Fahrnisse, die vom Finanzamt sichergestellt wurden, der ***Bf1*** gehören 2. die Vermögenswerte durch anfechtungsfeste gerichtliche Pfandrechte belastet sind/waren." Dem ist entgegenzuhalten: Die Beschwerde vom 23. Mai 2017 gegen den Sicherstellungsauftrag wurde von der Geschäftsführerin ***C.D.*** und nicht durch den Masseverwalter eingebracht. Dies wäre auch schon deshalb nicht möglich, da dieser erst am 23.6.2017 zu dieser Funktion bestellt wurde. Die weiteren Vorbringen richten sich gegen die Pfändung. Das Pfändungsverfahren ist jedoch nicht Gegenstand dieses Verfahrens betreffend Rechtmäßigkeit des Sicherstellungsauftrages und daher für die Entscheidung unbeachtlich. Zusammenfassend ergibt sich aus diesen Ausführungen, dass betreffend der dem Sicherstellungsauftrag zugrunde liegenden Abgabenschuldigkeiten der Abgabenanspruch dem Grunde nach entstanden ist und auch gewichtige Anhaltspunkte für die Höhe vorliegen. Gefährdung oder wesentlichen Erschwerung der Einbringung: Wie aus der oben zitierten Bestimmung des § 232 BAO hervorgeht, sind Sicherstellungsmaßnahmen im Wege eines Sicherstellungsauftrages innerhalb des in dieser Bestimmung umschriebenen Zeitraumes zulässig, wenn eine Gefährdung oder Erschwerung der nachfolgenden Einbringung von Abgaben begründet zu befürchten ist. Derartige Gefährdungen oder Erschwerungen werden u. a. bei drohendem Insolvenz- oder Ausgleichsverfahren, bei Exekutionsführung von dritter Seite, bei Auswanderungsabsicht, Vermögensverschleppung, bei Vermögensverschiebung ins Ausland oder an Verwandte oder bei dringendem Verdacht einer Abgabenhinterziehung gegeben sein. Auch schwer wiegende Mängel in den Büchern und Aufzeichnungen, welche die Annahme begründen, dass sich der Abgabepflichtige auch der Vollstreckung der noch festzusetzenden Abgaben zu entziehen trachten wird, werden, ebenso wie eine erhebliche Verschuldung des Abgabepflichtigen, die einen Zugriff anderer Gläubiger auf sein Vermögen befürchten lässt, eine Maßnahme nach § 232 BAO rechtfertigen. Dabei reicht der objektive Tatbestand einer Gefährdung oder Erschwerung aus; eine vom Abgabenschuldner selbst gesetzte Gefährdungshandlung ist nicht erforderlich. In all diesen Fällen genügt es, wenn aus der wirtschaftlichen Lage und den sonstigen Umständen des Einzelfalles geschlossen werden kann, dass nur bei raschem Zugriff der Abgabenbehörde die Abgabeneinbringung voraussichtlich gesichert erscheint (vgl. z.B. das Erkenntnis vom 26. Juli 2007, 2007/15/0131, VwSlg 8260/F). Die belangte Behörde begründete die Annahme der Gefährdung oder Erschwerung der Abgabeneinbringung mit der Zahlungsunfähigkeit, also mit drohender Insolvenzgefahr. Die Annahme einer drohenden Insolvenz bestand zu Recht, da mit Beschluss des Handelsgerichtes Wien vom ***Datum1***, somit ca. 2 Monate nach Erlassung des Sicherstellungsauftrages, der Konkurs eröffnet wurde, der mit Beschluss des Gerichtes vom 6. Juni 2019 mangels kostendeckenden Vermögens aufgehoben. Es kann daher auch der Gefährdungstatbestand als erwiesen angesehen werden. Somit ist auch die weitere kumulative Voraussetzung des § 232 Abs. 1 BAO als erfüllt anzusehen. 7. Ermessen: Das der Abgabenbehörde eingeräumte Ermessen erfordert gemäß § 20 BAO die Beachtung der Grundsätze der Billigkeit und Zweckmäßigkeit. Bei der Ermessensübung sind demnach berechtigte Interessen des Abgabepflichtigen gegenüber dem öffentlichen Interesse an der Einbringung der Abgaben unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände abzuwägen (VwGH 20.9.1996, 94/17/0122). Aus der zwingenden Tatbestandsvoraussetzung der Gefährdung oder wesentlichen Erschwerung der Einbringlichkeit der Abgaben ergibt sich nach Auffassung des Verwaltungsgerichtshofes, dass nur durch die Sofortmaßnahme dem öffentlichen Interesse an der Einbringung der Abgaben Rechnung getragen werden kann. Die berechtigten Interessen des Abgabepflichtigen werden daher grundsätzlich in den Hintergrund treten (VwGH 3.7.2003, 2000/15/0044). Aus öffentlichem Interesse war ein Sicherstellungsauftrag aus den in den Vorpunkten genannten Erwägungen zu erlassen. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. 1.1. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Eine solche Rechtsfrage liegt verfahrensgegenständlich nicht vor. Wien, am 27. Februar 2024