BFG RV/5100371/2019

Der steuerliche Vertreter bringt vor: "Wieder wird das Wiederaufnahmeverfahren mit der Liebhabereibetrachtung vermischt. Das Vorbringen des Amtsvertreters betrifft die Liebhabereibetrachtung und hat nichts mit der Wiederaufnahme zu tun. Dies wird zu Unrecht vermischt. Das mangelnde subjektive Ertragsstreben ist eine reine Unterstellung. Erst jetzt wird uns bewusst, wie wichtig Energiegewinnung insbesondere durch den Ukrainekrieg geworden ist. Die Intension der Regierung ist glaube ich evident, nämlich erneuerbare Energieträger zu fördern und entsprechende Rahmenbedingungen zu erlassen. Die Regierung schließt internationale Verträge ab, über CO2-Ausstoß etc. und gibt aber diese Intensionen offenbar nicht an die nachgelagerten Verwaltungseinheiten weiter, sonst würde das Finanzministerium nicht konträr zum Umweltministerium agieren und würde den ausführenden Beamten im Finanzministerium bzw. Finanzamt Österreich und den nachgelagerten Dienststellen entsprechende Anweisungen geben, die unter anderem beinhalten, dass man Sachverhalte mit ökologischer und ökonomischer Auswirkung für die Allgemeinheit im Rahmen der bestehenden Gesetze und Verordnungen nicht mit den negativsten Möglichkeiten von bestimmten Bandbreiten abwickelt, sondern in einer wohlwollenden Betrachtung ohne gegen Gesetze und Verordnungen zu verstoßen. Dies um der Intension des Gesetzgebers, die allgemein bekannt ist, zum Durchbruch zu verhelfen. Aus meiner Sicht wurde dies von der Finanzbehörde völlig ignoriert; in dem hier die ökologischste Stromerzeugung, die wie überhaupt haben, durch willkürlichen Ansatz von einer aus bestimmten Bandbreiten ableitbaren kürzesten Abschreibungsdauer in ein negatives steuerliches Bild zu setzen. Eine ausführliche Thematisierung wie bei einer normalen Außenprüfung üblich, wurde hier seitens der Finanzverwaltung aus Sicht des steuerlichen Vertreters nicht vorgenommen. Das unterstellte nicht vorhandene subjektive Ertragsstreben ist ohne weitere Ermittlungsmaßnahmen angenommen worden. Als Möglichkeit wurde damals zum Beispiel eine Besichtigung des Kleinwasserkraftwerkes angeboten. Es ist absurd anzunehmen, dass ein Kleinwasserkraftbetreiber einen Kredit aufnimmt, Investitionen tätigt und persönliche Haftungen übernimmt; nur mit dem Ziel, Verluste zu machen. Es ist daher aus dem Gesamtzusammenhang nach allgemeinem Hausverstand (ich zitiere hier auch unseren Bundesminister für Finanzen, der den Hausverstand in seiner Budgetrede mehrfach angeführt hat) von allen vernünftig denkenden Staatsbürger anzunehmen, dass hier ein Ertragsstreben vorgelegen hat und vorliegt, aber aufgrund der Situation der Stromabnehmer und der technischen Gegebenheiten, sowie des Umwelteinflusses (Klimakrise) eines subjektiven Einflussmöglichkeit des Steuerpflichtigen in Wahrheit nach Durchführung eines solchen Projektes nicht mehr gegeben ist. Der Steuerpflichtige wendet Zinsen auf für eine Stromerzeugung, die zwar ihm auch aber vor allem der Allgemeinheit zu Gute kommt, in dem sich die Republik in der Summe der vielen Kleinwasserkraftwerkbetreiber, die durch aus ähnliche Situationen haben (entsprechende CO2-Steuern auf internationale Ebene einsparen) und hätten wir die zahlreichen österreichischen Kleinwasserkraftwerke nicht (die im Übrigen ihren Betrieb auch nicht einstellen können, wenn es einmal läuft), dann hätten wir einen noch viel schlechtere gesamtwirtschaftliche Energiebilanz als wir sie ohnehin haben. Zum Zeitpunkt der Prognoserechnungserstellung im Januar 2019 war nicht erkennbar, dass es durch kriegerische Auseinandersetzung eine teilweise vier bis fünffache Erhöhung der Einspeisetarife gegeben hat (bis ca. 50 Cent) und derzeit aktuell liegt der Einspeisetarif in diesem Fall bei ca. 13 Cent und die Planung im Jahr 2006 / 2007 hat man damals einen fixierten Einspeisetarif von 10,3 Cent kalkuliert. Es ist daher die Prognoserechnung durch die politischen Ereignisse und Auswirkungen auf den Strommarkt überholt. Wenn man die von der Finanzverwaltung vorgelegten durchschnittlichen kalkulatorischen Nutzungsdauern in der Bandbreite von 30 - 60 Jahren im oberen Ende ansetzen würde, nämlich mit 60 Jahren, dann würde das Ergebnis zweifellos positiv sein. Hinzu möchte ich noch ergänzen, dass aufgrund der angesetzten Nutzungsdauer vom Erlass des Ministeriums zu einem Zeitpunkt zu dem der Bf. das Kleinwasserkraftwerk vermutlich an die nächste Generation verschenkt, der steuerlich gesehen eine neuer Liebhabereizeitraum entstehen würde, es zu diesem Zeitraum keine Abschreibungen mehr gibt und die nächste Generation daher Steuern zahlen müsste und der Beschwerdeführer jetzt keine Verluste geltend machen darf." Aus der Sicht des steuerlichen Vertreters sei es für die Finanzbehörde zumutbar, bei der Beurteilung die äußersten kalkulatorischen Nutzungsdauern heranzuziehen, weil es unser aller Ansinnen sein müsse, dass wir Kleinwasserkraftwerke wirtschaftlich unterstützen, wo wir doch von einem grünen Strom erheblich profieren. Der Vertreter der belangten Behörde: "Warum wurden die 30 Jahre herangezogen und die unterste Bandbreite gewählt? Der Erlass, den sie uns jetzt vorgelegt haben war nicht aktenkundig. Wenn man auf die erste Seite schaut, ist das von einem Wirtschaftsprüfer gekommen. Der hat sich auch Gedanken gemacht. Die deutsche AfA-Tabelle hat auch eine Bandbreite." Der steuerliche Vertreter: "Es wird hier die steuerliche Nutzungsdauer mit der kalkulatorischen Nutzungsdauer vermischt. Das sind zwei verschiedene Themen. Die Nutzungsdauer vom BMF ist für das steuerliche Abgabeverfahren relevant. Die tatsächliche Abschreibungsdauer bzw. Nutzungsdauer weicht davon erheblich ab. Das wird hier vermischt." Der Vertreter der belangten Behörde: "Betreffend Wiederaufnahme: BFG 16.07.2020, RV/5101671/2018; VwGH 24.10.2019; Ra 2018/15/0097, hier wurde bestätigt, dass die Umstände der Kriterienprüfung neue Tatsachen darstellen." Zur Sache selbst: Es darf nicht sein, dass ausschließlich auf die Prognoserechnung abgestellt werde, sondern es sei bei einer Tätigkeit nach § 1 Abs. 1 LVO immer auch auf die Kriterienprüfung abzustellen. Aus Sicht des steuerlichen Vertreters sei die Anwendung der Kriterienprüfung beim Betrieb eines Kleinwasserkraftwerkes denkunmöglich. Eine einmal durchgeführte Investition sei irreversibel; jedes Kleinwasserkraftwerk hat auch Hochwasserschutzzwecke und im Kontext mit all diesen Wohltaten für uns alle, sollte die Interpretation der LVO erfolgen. Der Amtsvertreter gibt an, dass die ganzen Genehmigungen und Unterlagen auf "***X***" lauten, daher müsse der Vorbesitzer der Vater gewesen sein. Die Einstellung des Kraftwerkes im Jahr 2012 sei die einzig sinnvolle Möglichkeit gewesen. Da dies nicht passiert ist, sei von Liebhaberei auszugehen. Nach Wissen des steuerlichen Vertreters sei eine technische Einstellung des Kraftwerkes aufgrund der Hochwasserschutzes nicht möglich und auch völlig unsinnig. Der Amtsvertreter verweist auf ein Erkenntnis des VwGH zu einer Windkraftanlage (VwGH 2015/13/0015). Der steuerliche Vertreter: "Das Wasserkraftwerk liegt an einem Fluss. Dieser kann nicht abgeschaltet werden, daher ist eine Analogie zu Windkraftanlagen nicht möglich." Auf Frage des Beisitzers, ob eine wasserrechtliche Genehmigung erforderlich war, gibt der steuerliche Vertreter an, dass diese Genehmigungen vorlägen. Es sei ein kompliziertes Verfahren notwendig gewesen. Man versuche immer von Regierungsseite her die Stromerzeugung zu fördern, daher habe jedes Kleinwasserkraftwerk eine Berechtigung, wenn etwas ins öffentliche Stromnetz eingespeist werde. Ein Kleinwasserkraftwerk sei völlig anders zu beurteilen als die Photovoltaik. Auf Frage des Beisitzers, gibt der steuerliche Vertreter an, dass der Bf. ein Elektriker sei und vom Aufwand her sehr unterschiedliche Gegebenheiten vorlägen. Er wohne in unmittelbarer Nachbarschaft und müsse in Notfällen bereitstehen. Es sei eine regelmäßige Überwachung notwendig. Der Vertreter der belangten Behörde zeigt auf einem Bild die Lage des Kraftwerkes. Das Bild (Quelle: Doris) und ein Auszug aus dem Wasserbuch werden zum Akt genommen. Der steuerliche Vertreter bringt vor, dass in der Energiewirtschaft sehr lange Nutzungsdauern vorlägen, die mit den steuerlichen Nutzungsdauern nicht abgebildet werden könnten. Der Vertreter der belangten Behörde gibt zu bedenken, dass bei Ansatz längerer Nutzungsdauern auch die prognostizierten Instandhaltungskosten erhöht werden müssten. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Sachverhalt Zur Wiederaufnahme des Verfahrens: Mit Bescheiden jeweils vom 9.11.2018 wurden die Einkommensteuerbescheide 2012 bis 2015 mit folgender Begründung wiederaufgenommen: "Im Zuge der Überprüfung sind Tatsachen oder Beweismittel neu hervorgekommen, die dem Finanzamt im Zeitpunkt der Bescheiderlassung der mit Bescheid abgeschlossenen Verfahren nicht bekannt waren. Die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit den sonstigen Ergebnissen des Verfahrens hätte einen im Spruch anderslautenden Bescheid herbeigeführt. Als neue Tatsachen wurden bekannt: -dass im Veranlagungszeitraum kein subjektives Ertragsstreben durch den Abgabepflichtigen nachgewiesen werden konnte und somit davonauszugehen ist, dass diese innere Absicht des Abgabepflichtigen nicht vorlag. -die Tätigkeit aufgrund der nun bekannt gewordenen Ausübungsform nicht geeignet ist als Einkunftsquelle anerkannt zu werden. Die Wiederaufnahme erfolgte unter Bedachtnahme auf die daraus folgende Gesamtauswirkung. Im gegenständlichen Fall können die steuerliche Auswirkungen nicht als geringfügig angesehen werden, weshalb im Zuge der Interessensabwägung gem. §20BAOder Rechtsrichtigkeit gegenüber der Rechtsbeständigkeit Vorrang zugeben war." In der am 24.01.2019 fristgerecht eingebrachten Beschwerde wurde unter Hinweis auf § 262 Abs. 2 BAO ausdrücklich auf die Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung verzichtet und gleichzeitig der Antrag auf Entscheidung durch das Bundesfinanzgericht samt Abhaltung einer mündlichen Verhandlung und Entscheidung durch den gesamten Senat beantragt. Zur Sache: Der Bf. betreibt seit dem Jahr 2006 in ***Z*** eine Kleinwasserkraftanlage, die er von seinem Vater unentgeltlich übernommen hat. Die Anlage befindet sich in ***XYZ***. Er hat in den Jahren Jahren 2006 bis 2008 nach vorhergehender Einholung der erforderlichen behördlichen Genehmigungen eine umfangreiche Revitalisierung des Kleinwasserkraftwerkes vorgenommen, mit dem Ziel, die Turbine zu erneuern, die Einzugswassermenge zu erhöhen, einen Fischaufstieg zu errichten und eine Restwassermenge abzugeben. Die Wasserkraftanlage wurde auf den Stand der Technik gebracht. Das Kleinwasserkraftwerk wurde am 15.01.2008 in Betrieb genommen. Insgesamt wurden in den Jahren 2006 bis 2016 Verluste iHv € 47.268,66 erwirtschaftet. Wesentliche Anlagedaten: Turbinenleistung: 25 kW; Erzeugungsleistung: 100.000 kWh; Bewilligungsdauer: 57 Jahre bis zum ***Datum***; Schluckvermögen: 300l/s; Restwasser: mind. 80l/s. Die Anlage ist vom Land OÖ als Ökostromanlage gem. § 7 Abs. 1 Ökostromgesetz anerkannt worden. Die Revitalisierung wurde fremdfinanziert. Die gesamte Investition iHv € 151.811,72 wurde durch öffentliche Mittel iHv € 30.460 gefördert. Die steuerliche Abschreibungsdauer wurde auf Basis einer erlassmäßigen Regelung (BMF GZ 06 0470/2-IV/6/87 - AfA-Sätze im Bereich der E-Wirtschaft vom 22.10.1987) gewählt. Die Turbine und der Fischaufstieg wurden auf 20 Jahre, das Gebäude auf 33,33 Jahre abgeschrieben. Der Bf. hat bei der Oberösterreichischen Versicherung AG eine Maschinenbruchversicherung (Selbstbehalt € 220), sodass Instandhaltungskosten minimiert werden können. Das KW liefert in das öffentliche Energienetz, der Eigenverbrauchsanteil an erzeugtem Strom beträgt etwa 15 %. Der Einspeistarif betrug seit Beginn der Tätigkeit (einschließlich den beschwerde-gegenständlichen Jahren) 6,25 cent pro kWh. Vom Bf. wurden 3 Jahresabrechnungen der ÖMAG vorgelegt: | 15.01.2008 - 31.03.2008 | 42.928,93 kWh | 6,25 cent pro kWh | 13.04.2016 - 14.04.2017 | 85.633,13 kWh | 6,25 cent pro kWh | 15.04.2017 - 13.04.2018 | 76.943,19 kWh | 6,25 cent pro kWh Die technische Lebensdauer eines Kleinwasserkraftwerkes beträgt 80 bis 100 Jahre. Im Jahr 2022 und 2023 sind die Stromeinnahmen erheblich angestiegen, da sich die Marktpreise- wie allgemein bekannt - erhöht haben. 2023 liegt der Einspeistarif bei 13 cent pro kWh. Der Umbau des gegenständlichen Kleinwasserkraftwerkes und dessen Betrieb in den Folgejahren war durch die Absicht des Bf. veranlasst, einen Gesamtgewinn zu erzielen. 2. Beweiswürdigung Soweit im Folgenden nicht gesondert erörtert, sind die obigen Sachverhaltsfeststellungen aktenkundig bzw. ergeben sich diese aus den nicht der Aktenlage widersprechenden und auch von der belangten Behörde nicht widerlegten Ausführungen des Beschwerdeführers. Beweismittel: Erlass des BMF GZ. 06 0470/2-IV/6/87 betreffend Afa-Sätze im Bereich der E-Wirtschaft vom 22. Oktober 1987; Technischer Bericht Büro Wagner vom 25.08.2006; Wasser-rechtliche und Naturschutzrechtliche Bewilligung Land OÖ vom 15. Februar 2007, Aktenzeichen: Wa10-120-5-2006, N10-220-4-2006; Jahresabrechnungen ÖMAG 2008, 2017 und 2018. Vorweg ist festzuhalten, dass Tätigkeiten, die das typische Erscheinungsbild eines Gewerbebetriebes aufweisen, nur in Ausnahmefällen als Liebhaberei anzusehen sind (vgl. VwGH 27.08.2008, 2006/15/0037). Die Regelung des § 1 Abs. 1 LVO stellt das subjektive Ertragsstreben in den Mittelpunkt ihrer Betrachtung (zB VwGH 20.1.2021, Ra 2020/15/0050-0052). Die Kriterienprüfung dient der Feststellung, ob die Gesamtgewinnerzielungsabsicht des Steuerpflichtigen in den einzelnen Veranlagungszeiträumen anhand objektiver Umstände nachvollzogen werden kann (VwGH 20.2.2019, Ro 2017/13/0001). Die Kriterienprüfung nach der oben zitierten Bestimmung des § 2 Abs. 1 LVO 1993 ist eine demonstrative Aufzählung (arg. "insbesondere"), die als Akt der Beweiswürdigung anzusehen ist (Josef/Bernhard in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn (Hrsg.), EStG22, § 2 Tz 400/1, unter Hinweis auf VwGH 30.07.2002, 96/14/0020; BFG 12.02.2014, RV/7100108/2010; BFH 9.2.2002 IX R 57/00 - BStBl 2003 II 695). Der Betrieb eines Kleinwasserkraftwerkes fällt unter § 1 Abs. 1 LVO, sodass grundsätzlich vom Vorliegen einer Einkunftsquelle auszugehen und nur in Ausnahmefällen Liebhaberei anzunehmen ist (VwGH 20.11.1996, 89/13/0259 ). Bei Vorliegen von Verlusten hat der Abgabepflichtige alle Beurteilungsgrundlagen und Sachverhaltselemente offenzulegen, aus denen sich die Einkunftsquelleneigenschaft zuverlässig beurteilen lässt (VwGH 24.06.2004, 2001/ 15/0047). Nach § 2 Abs. 1 LVO ist anhand objektiver Kriterien zu prüfen, ob innerhalb eines absehbaren Zeitraumes ein Gesamtgewinn erwirtschaftet werden kann. Unter einem absehbaren Zeitraum für die Erzielung eines wirtschaftlichen Gesamterfolges wird allgemein eine Zeitspanne verstanden, welche zum getätigten Mitteleinsatz in einer nach der Verkehrsauffassung vernünftigen, üblichen Relation steht. Absehbar ist ein solcher Zeitraum insbesondere dann, wenn er im Verhältnis zum eingesetzten Kapital und der verkehrsüblichen Finanzierungsdauer für die Abdeckung des Gesamtaufwandes bis zur Erzielung eines wirtschaftlichen Gesamterfolges in Kauf genommen wird. Aus Sicht des erkennenden Senates ist bei Kleinwasserkraftanlagen eine Amortisationsdauer von 25 Jahren als absehbarer Zeitraum jedenfalls gerechtfertigt, wenn die man bedenkt, dass die technische Lebensdauer eines Kleinwasserkraftwerkes bei 80 bis 100 Jahren liegt. Bei zeitlich unbefristeten Betätigungen - wie im gegenständlichen Fall - sind bei der Liebhabereibeurteilung für die Ermittlung des Gesamtgewinnes die nach steuerlichen Vorschriften ermittelten Jahresergebnisse von solchen steuerlichen Sondervorschriften zu bereinigen, die sich auf die Länge des absehbaren Zeitraumes auswirken, jedoch das tatsächliche wirtschaftliche Ergebnis verzerren (Josef/Bernhard in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn (Hrsg.). EStG22,§ 2 Tz 379, unter Hinweis auf BFH 30.9.1997, IX R 80/94, BStBl 1998 II 771; LRL 2012 Rz 24). Es ist etwa jene AfA anzusetzen, die sich bei Verteilung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten auf die effektive betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer iSd § 7 Abs. 1 EStG 1988 ergibt. Eine kürzere Abschreibungsdauer aufgrund gesetzlicher (zB § 8 EStG 1988) oder erlassmäßiger Regelungen (zB EStR 2000 Rz 6444 für vor 1915 errichtete Mietobjekte) ist zu adaptieren (Josef/Bernhard, aaO, § 2 Tz 381, unter Hinweis auf LRL 2012 Rz 25). Bei der im Rahmen der Beschwerde vorgelegten adaptierten Prognoserechnung kam der Bf. auf einen Gesamtüberschuss im 31. Bewirtschaftungsjahr, wobei die Nutzungsdauern entsprechend der Rz 25 der Liebhabereirichtlinien angepasst wurden (Umrechnung der Nutzungsdauer der Turbine und des Fischaufstiegs von 20 auf 33,33 Jahre und des Gebäudes von 33,33 auf 50 Jahre). Die Prognoserechnung war noch insofern anzupassen, als die Verluste aus den Jahren 2006 und 2007 iHv insgesamt € 5.283,47 in Ansatz gebracht wurden und die Strompreiserhöhungen ab 2022 berücksichtigt wurden. Der Einspeistarif hat sich von 6,25 cent pro kWh auf 13 cent pro kWh erhöht. Unter Berücksichtigung dieser Einnahmenerhöhungen kommt es im Jahr 2026, also im 21. Bewirtschaftungsjahr zu einem Gesamtüberschuss. Zu den in § 2 Abs. 1 Z 1 bis 6 LVO demonstrativ angeführten Kriterien: Ausmaß und Entwicklung der Verluste (§ 2 Abs. 1 Z 1) und Verhältnisse der Verluste zu den Gewinnen (§ 2 Abs. 1 Z 2) [Grafik]   Verlustentwicklung und Verhältnis der Verluste zu den Umsätzen (§ 2 Abs 1 Z 1 und Z 2 LVO) sind für sich allein nicht geeignet, auf fehlende Gewinnerzielungsabsicht zu schließen (UFS 7.4.2009, RV/0001-W/06; vgl. Josef/Bernhard in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn (Hrsg), Kommentar zum EStG22 Rz 402) Ursachen der Verluste (im Verhältnis zu Vergleichsbetrieben) (§ 2 Abs. 1 Z 3): Zu prüfen ist, aus welchem Grund gegenüber vergleichbaren Betätigungen, die Gewinne abwerfen, Verluste entstehen. Dabei ist zwischen äußeren (zB schlechte Infrastruktur, schlechte Lage, Lage in Krisengebieten) und inneren (zB kein Marketing, keine Werbung, unrationelle Organisation) Verlustursachen zu unterscheiden. Dem Heranziehen von Vergleichsbetrieben stehen jedoch einerseits die abgabenrechtliche Geheimhaltungspflicht (Bekanntgabe von Daten eines anderen Betriebes) und andererseits die Verletzung des Parteiengehörs (Heranziehung von dem Steuerpflichtigen nicht genannten Betrieben) entgegen. Daten von Vergleichsbetrieben können daher nur insoweit verwertet werden, als es sich um Umstände der allgemeinen Lebenserfahrung oder um entsprechend veröffentlichte Wirtschaftsdaten einer bestimmten Branche handelt (vgl. Josef/Bernhard, aaO, EStG22, § 2 Tz 412). Externe Verlustursachen sind vom Steuerpflichtigen in der Regel nicht oder nur schwer beeinflussbar (VwGH 07.10.2003, 99/15/0209) und somit für sich allein gesehen kein Indiz für die Annahme von Liebhaberei. Als derartige Ursachen sind neben den oben aufgezählten Fällen auch "äußere Umstände" (Unwägbarkeiten) anzusehen (Josef/Bernhard, aaO, EStG22, § 2 Tz 413; Quantschnigg, ÖStZ 1990, S 137). Der bezahlte Einspeisetarif ist zweifellos wesentliche Verlustursache für das gegenständliche Kleinwasserkraftwerk. Es ist aber festzustellen, dass Vertreter dieser Branche den vom Abnehmer bezahlten Tarif generell als zu niedrig beklagen. Da der Strompreis jedoch durch den Strommarkt reglementiert ist, kann er nicht verändert werden. So geht beispielsweise aus einem Beschluss des Oö Landtages vom 26. Jänner 2017 hervor, dass es der aktuelle Marktpreis von 2,86 Cent je Kilowattstunde fast unmöglich macht, Kleinwasserkraftwerke wirtschaftlich zu betreiben. Der durch Kleinwasserkraftwerke erzeugte und ins öffentliche Netz gelieferte Ökostrom vermeidet im Vergleich zur Stromproduktion mit fossilen Energieträgern jedoch jährlich beträchtliche Mengen an CO2. Auf Grund dieses Beschlusses des Landtages ersuchte der Landeshauptmann von Oberösterreich den Bundeskanzler mit Schreiben vom 6. Februar 2017, sich für einen fairen Abnahmepreis für Kleinwasserkraftwerke bei bestehenden Marktverzerrungen und Kostenwahrheit am europäischen Strommarkt einzusetzen. Durch die kriegerischen Auseinandersetzungen im Jahr 2022 haben sich die Einspeistarife verdoppelt und liegen im Jahr 2023 bei etwa 13 cent pro kWh. Laut Experten ist mit einem Sinken der Tarife auf Vorkriegsniveau nicht mehr zu rechnen, da die Nachfrage nach Strom ua wegen Wärmepumpen und E-Autos stetig steigen wird und sich Strom zu einer Mangelware entwickelt. Marktgerechtes Verhalten im Hinblick auf angebotene Leistungen (§ 2 Abs. 1 Z 4): Die angebotene Leistung ist Elektrizität (Strom), dh das Leistungsangebot ist nicht veränderbar. Diesem Kriterium kann daher keine Bedeutung beigemessen werden. Marktgerechtes Verhalten im Hinblick auf die Preisgestaltung (§ 2 Abs. 1 Z 5): Für die Annahme einer Einkunftsquelle spricht, wenn der Steuerpflichtige sein Preispotential weitgehend ausnützt (vgl. Josef/Bernhard, aaO, Tz 419). Wird bei zwangsweisen Einnahmenbeschränkungen (zB auf Grund gesetzlicher Bestimmungen) das vorgegebene Preispotential zumindest im Wesentlichen ausgeschöpft, spricht dies gegen Liebhaberei (VwGH 25.11.1999, 97/15/0144). Da der Bf. wie alle anderen Betreiber von Kleinwasserkraftwerken keine Möglichkeit zur Erzielung eines über dem per Verordnung geregelten Einspeistarif liegenden Erlöses hat, kann aus diesem Kriterium nichts gewonnen werden. Strukturverbesserende Maßnahmen (§ 2 Abs. 1 Z 6): Es ist zu prüfen, ob und inwieweit der Steuerpflichtige Maßnahmen setzt, die zur Verbesserung der Ertragslage führen. Eine Maßnahme ist dann eine strukturverbessernde Maßnahme, wenn der sich Betätigende (betriebs-)wirtschaftlich sinnvoll auf Verluste verursachende Ereignisse, seien es gewöhnliche Risiken oder Unwägbarkeiten, reagiert. Dem Kriterium der Bemühung zur Verbesserung der Ertragslage (§ 2 Abs. 1 Z 6 LVO) kommt dabei besondere Bedeutung zu. In den Jahren 2006 bis 2008 erfolgte die Revitalisierung des Kleinwasserkraftwerkes. Die verwendete Turbine entspricht dem Stand der Technik. Dies ist als Verbesserungsmaßnahmen iSd § 2 Abs. 1 Z 6 LVO zu werten. Dass weitere Verbesserungsmaßnahmen nicht oder nur schwer möglich sind, ist für den erkennenden Senat glaubwürdig. Zusammenfassung betreffend Nachweis der Absicht einen Gesamtgewinn zu erzielen Bei dem von Bf. betriebenen Kleinwasserkraftwerk ist nach der adaptierten Prognoserechnung die objektive Ertragsfähigkeit gegeben, weil ein Gesamtgewinn innerhalb von ca. 21 Jahren und damit weit vor Ende der technischen Lebensdauer der Anlage erzielbar erscheint. Eine derartige Prognoserechnung ist - wie bereits oben erwähnt - auch ein wesentliches Element der Kriterienprüfung des § 2 Abs. 1 LVO 1993 (arg. insbesondere). Auch das Ergebnis der Prüfung der in § 2 Abs. 1 LVO demonstrativ angeführten Kriterien spricht nach Ansicht des erkennenden Senats für die Absicht des Bf einen Gesamtgewinn zu erzielen. Bf hat im streitgegenständlichen Zeitraum 2012 bis 2016 an einer sinnvollen Betätigung festgehalten. Bei der vorliegenden Bewirtschaftung konnte auf ein Streben des Bf., in einem angemessenen Zeitraum einen Gesamtgewinn aus dem Betrieb seines Kleinwasserkraftwerkes zu erzielen, geschlossen werden. Die Ernsthaftigkeit und Nachhaltigkeit der Verfolgung der in § 1 Abs. 1 LVO beschriebenen Absicht ist nach Ansicht des erkennenden Senats jedenfalls für den Beschwerdezeitraum zu bejahen. Ein Indiz für eine private Veranlassung dieser Investition ist für den erkennenden Senat nicht erkennbar. 3. Rechtliche Beurteilung 3.1. Zu Spruchpunkt I. (Wiederaufnahmebescheide 2012-2015: Stattgabe) Die Streitjahre 2012 bis 2015 betreffend richtet sich die Beschwerde sowohl gegen die Wiederaufnahme- wie auch gegen die Einkommensteuerbescheide. Sind beide Bescheide mit Bescheidbeschwerde angefochten, so ist zunächst über die Beschwerde gegen den Wiederaufnahmebescheid zu entscheiden (vgl. Ritz, BAO6, § 307 Tz 7 mwA VwGH 22.05.1990, 87/14/0038; 22.12.2005, 2001/15/0004; 28.02.2012, 2009/15/0170). Gemäß § 303 Abs 1 lit b BAO kann ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren auf Antrag einer Partei oder von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Wird der Sachverhalt unter dem Blickwinkel obiger Ausführungen betrachtet, so ergibt sich für das Bundesfinanzgericht, dass die Abgabenbehörde die Wiederaufnahme der Verfahren hinsichtlich Einkommensteuer 2012 bis 2015 deswegen verfügte, weil sie die Ansicht vertrat, - dass im Veranlagungszeitraum kein subjektives Ertragsstreben durch den Abgabepflichtigen nachgewiesen werden konnte und somit davon auszugehen ist, dass diese innere Absicht des Abgabepflichtigen nicht vorlag. - die Tätigkeit aufgrund der nun bekannt gewordenen Ausübungsform nicht geeignet ist als Einkunftsquelle anerkannt zu werden. Die von der belangten Behörde in den Wiederaufnahmebescheiden angeführten Gründe liegen nicht vor (siehe Beweiswürdigung). Daher war der Beschwerde gegen die Wiederaufnahmebescheide stattzugeben und die Bescheide aufzuheben. 3.2. Zu Spruchpunkt II. Die Liebhabereiverordnung vom 17. Dezember 1992, BGBl. Nr. 33/1993 (LVO 1993), ist ab der Veranlagung 1993 und damit auch im gegenständlichen, die Veranlagungsjahre 2012 bis 2016 betreffenden Fall anzuwenden. Gemäß § 1 Abs. 1 LVO 1993 liegen Einkünfte vor bei einer Betätigung (einer Tätigkeit oder einem Rechtsverhältnis), die - durch die Absicht veranlasst ist, einen Gesamtgewinn oder einen Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§ 3) zu erzielen, und - nicht unter Abs. 2 fällt. Voraussetzung ist, dass die Absicht anhand objektiver Umstände (§ 2 Abs. 1 und 3) nachvollziehbar ist. […] Gemäß § 2 Abs. 1 LVO 1993 ist, wenn bei Betätigungen im Sinn des § 1 Abs. 1 Verluste anfallen, das Vorliegen der Absicht, einen Gesamtgewinn oder Gesamtüberschuss zu erzielen, insbesondere anhand folgender Umstände zu beurteilen: 1. Ausmaß und Entwicklung der Verluste, 2. Verhältnis der Verluste zu den Gewinnen oder Überschüssen, 3. Ursachen, aufgrund deren im Gegensatz zu vergleichbaren Betrieben, Tätigkeiten oder Rechtsverhältnissen kein Gewinn oder Überschuss erzielt wird, 4. marktgerechtes Verhalten im Hinblick auf angebotene Leistungen, 5. marktgerechtes Verhalten im Hinblick auf die Preisgestaltung, 6. Art und Ausmaß der Bemühungen zur Verbesserung der Ertragslage durch strukturverbessernde Maßnahmen (z.B. Rationalisierungsmaßnahmen). Innerhalb der ersten drei Kalenderjahre (Wirtschaftsjahre) ab Beginn einer Betätigung (zB Eröffnung eines Betriebes) im Sinn des § 1 Abs. 1, längstens jedoch innerhalb der ersten fünf Kalenderjahre (Wirtschaftsjahre) ab dem erstmaligen Anfallen von Aufwendungen (Ausgaben) für diese Betätigung liegen jedenfalls Einkünfte vor (Anlaufzeitraum). […]. Nach Ablauf dieses Zeitraumes ist unter Berücksichtigung der Verhältnisse auch innerhalb dieses Zeitraumes nach dem Gesamtbild der Verhältnisse zu beurteilen, ob weiterhin vom Vorliegen von Einkünften auszugehen ist […]. (Abs.2). Gemäß § 3 Abs. 1 LVO ist unter Gesamtgewinn der Gesamtbetrag der Gewinne zuzüglich steuerfreier Einnahmen abzüglich des Gesamtbetrags der Verluste zu verstehen. Erwägungen Der Betrieb eines Kleinwasserkraftwerkes fällt unstrittig unter § 1 Abs. 1 LVO, sodass grundsätzlich vom Vorliegen einer Einkunftsquelle auszugehen und nur in Ausnahmefällen Liebhaberei anzunehmen ist (VwGH 20.11.1996, 89/13/0259 ). Die von § 1 Abs. 1 LVO geforderte Veranlassung der Betätigung durch die Absicht, einen Gesamtgewinn zu erzielen, wurde auf Grund obiger eingehender Beweiswürdigung festgestellt. Das gegenständliche Kleinwasserkraftwerk des Bf. stellt deshalb eine Einkunftsquelle und keine einkommensteuerlich unbeachtliche Liebhaberei dar. Beschwerde gegen die Anspruchszinsenbescheide 2012 bis 2015 Der Anspruchszinsenbescheid ist an die Nachforderung oder Gutschrift gebunden, die im Spruch des Bescheides, welcher zur Nachforderung oder Gutschrift führt, ausgewiesen ist. Der Zinsenbescheid ist nicht mit Aussicht auf Erfolg mit der Begründung anfechtbar, der maßgebende Einkommensteuerbescheid sei inhaltlich rechtswidrig (Ritz, BAO, § 205, Tz 33, 34). Die einzige Begründung der Beschwerde gegen die Anspruchszinsenbescheide 2012 bis 2015 waren die aus der Sicht des Bf. unrichtigen Feststellungen des Finanzamtes in dem zu Grunde liegenden Bescheiden (Einkommensteuer 2012 bis 2015) zur Liebhaberei. Damit hat der Bf. sinngemäß zu erkennen gegeben, er bekämpfe den Anspruchszinsenbescheid wegen eines inhaltlich rechtswidrigen, dem Anspruchszinsenbescheid zu Grunde liegenden Abgabenbescheides. Daher ist die Beschwerde gegen den Anspruchszinsenbescheid abzuweisen. 3.3. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Im gegenständlichen Fall war keine derartige Rechtsfrage zu lösen, sondern durch Beweiswürdigung zu entscheiden. Linz, am 25. Oktober 2023