UFSW RV/3539-W/02

Berufungsentscheidung Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des AK sen., xxx, gegen den Bescheid des Finanzamtes für Gebühren und Verkehrsteuern Wien vom 15. März 2001 betreffend Erbschaftssteuer zu ERfNrxxx entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Entscheidungsgründe Am 27. Dezember 1999 verstarb Frau GT, die Schwester des nunmehrigen Berufungswerbers, Herrn AK sen. (geboren 1944, kurz Bw.). Der Bw. war auf Grund des Gesetzes zu 1/4 nach seiner Schwester erbberechtigt. Am 5. März 1998 war beim Notar Dr. S ein Kodizill errichtet worden, in dem Frau GT für den Fall ihres Ablebens folgendes anordnete: "Auf dem Liegenschaftsbesitz des Herrn AK, geb. 1964, sind zu meinen Gunsten zwei Pfandrechte in der Höhe von S 300.000,00 und S 500.000,00 eingetragen. Diese Pfandrechte dienen zur Sicherstellung eines Darlehens das ich meinem Bruder gewährt habe. Sollte bei meinem Ableben dieses Darlehen nicht zur Gänze zurückgezahlt sein, ordne ich hiemit an, daß mein Bruder AK keine Zahlungen an meine Erben zu leisten hat, vielmehr gilt die Restsumme des Darlehens als erlassen." Im Zuge der Verlassenschaftsabhandlung erklärte der Bw. am 7. Juni 2000 gegenüber dem Gerichtskommissär Notar Dr. H ausdrücklich, dieses Vermächtnis anzunehmen. Außerdem gab der Bw. am 7. Juni 2000 zu einem Viertel des Nachlasses eine bedingte Erbserklärung ab. Im vorläufigen Inventar ist unter Punkt 7. Folgendes ausgeführt: "offene Darlehensforderung gegen den erbl. Bruder AK, laut dessen Auskunft ............................................................................................S 800.000,00". Mit Bescheid vom 15. März 2001 setzte das Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern Wien gegenüber dem Bw. für den Erwerb von Todes wegen nach Frau GT Erbschaftsteuer in Höhe von S 89.120,00 (entspricht € 6.476,60) fest. Bei Ermittlung der Bemessungsgrundlage in Höhe von S 742.670,00 (entspricht € 53.971,93) waren vom Wert der sonstigen Forderung in Höhe von S 800.000,00 diverse Kosten, die der Bw. in seiner Eigenschaft als Erbe zu tragen hatte (die durch Erbanfall erworbenen Vermögensgegenstände waren nach § 15 Abs. 1 Z. 1 lit. b bzw. § 15 Abs. 1 Z. 17 ErbStG von der Erbschaftsteuer befreit) und der Freibetrag gemäß § 14 Abs. 1 ErbStG abgezogen worden. Da die erste Bescheidausfertigung den Bw. nicht erreicht hatte, wurde der Bescheid dem Bw. erst im März 2002 (Bescheidausfertigung vom 14. März 2002) wirksam zugestellt. In der dagegen eingebrachten Berufung wandte der Bw. ein, dass die ihm angelastete sonstige Forderung in Höhe von S 800.000,00 nicht gerechtfertigt sei. Auch im Antrag auf Vorlage der Berufung an die Abgabenbehörde zweiter Instanz machte der Bw. keine Angaben, weshalb der ursprünglich genannte Betrag von S 800.000,00 nicht richtig sei, sondern ersuchte bloß um eine persönliche Vorsprache, da er nun sämtliche Unterlagen seit der ursprünglichen Hofübergabe gesichtet und erhalten habe. Mit Vorhalt des unabhängigen Finanzsenates vom 7. Juli 2004 wurde der Bw. gebeten folgende Fragen zu beantworten: 1) Wann erfolgte die Zuzählung des Darlehens und im Rahmen welcher Vereinbarung (zb Darlehensvertrag, Übergabsvertrag etc)? 1) Welche Absprachen haben Sie mit Ihrer Schwester über die Rückzahlungen getroffen (Zeitpunkt und Höhe der Rückzahlungen)? 2) Wann und mit welchen Beträgen und in welcher Form (bar oder durch Überweisung) sind tatsächlich Rückzahlungen erfolgt? Außerdem wurde der Bw. aufgefordert die vorhandenen Unterlagen über die getroffenen Vereinbarungen (zb Darlehensvertrag) als auch etwaiger Zahlungsbelege (zB Überweisungsbelege, Kassabestätigungen) in Kopie vorzulegen. In Beantwortung dieses Vorhaltes teilte der Bw. mit Schreiben vom 19. August 2004 mit, dass ihm die Landwirtschaft schon im Jahre 1975 mit S 300.000,00 Schulden von seiner verstorbenen Schwester Frau GT übergeben worden sei. Um der Schwester die S 800.000,00 zurückzahlen zu können, sei ein Hypothekarkredit bei der X-Bank aufgenommen worden. Für diesen habe Frau GT gebürgt. Der Kredit sei vollkommen vom Bw. ausbezahlt worden. Dazu wurden Kopien eines Servituts- und Pfandbestellungsvertrages vom 30. April 1975 (abgeschlossen zwischen AK, geb. 1893 und Frau GT), einer Darlehens- und Pfandbestellungsurkunde vom 3. März 1984 (abgeschlossen zwischen AK, geb. 1964 und Frau GT) sowie zweier unterschriebener und entwerteter Wechsel vorgelegt. Mit nochmaligen Vorhalt vom 15. Oktober 2004 wies der unabhängige Finanzsenat den Bw. darauf hin, dass auf den Kopien der Wechsel jeweils ein Teil der ersten Seite eines Bürgschaftsvertrages zu sehen sei und sich daraus ergebe, dass der besicherte Kreditvertrag bereits vom 9. Juli 1984 stamme. Die Angabe, wonach die Rückzahlung bereits durch diesen Hypothekarkredit (aus dem Jahr 1984) erfolgt sein soll, stehe im deutlichen Widerspruch zur erst im Jahr 1998 von Frau GT (und somit nur rund 1 1/2 Jahre vor ihrem Tod) errichteten letztwilligen Verfügung. Aus der letztwilligen Verfügung vom 5. März 1998 ergebe sich deutlich, dass zu diesem Zeitpunkt jedenfalls noch keine vollständige Rückzahlung der Darlehen in Höhe von insgesamt S 800.000,00 erfolgt sei. Außerdem wurde dem Bw. vorgehalten, dass trotz ausdrücklicher Aufforderung im Vorhalt vom 7. Juli 2004 bisher weder Belege über die Rückzahlung der Darlehen an die Schwester vorgelegt worden seien, noch konkretisiert worden sei, wann und in welcher Form (bar oder durch Überweisung) die Rückzahlungen erfolgt sein sollen und dass vom Bw. bisher auch nicht erläutert worden sei, weshalb das Vermächtnis angenommen wurde, das - würde man seinen nunmehrigen Angaben folgen - wegen der bereits erfolgten Rückzahlung der Darlehen inhaltsleer gewesen wäre und weshalb er im Rahmen des Verlassenschaftsverfahrens die Niederschrift vom 7. Juni 2000, in der festgehalten wurde: "offene Darlehensforderung gegen den erbl. Bruder AK, laut dessen Auskunft ............................................................................................S 800.000,00" unterzeichnet habe. Dem Bw. wurde in diesem Vorhalt auch dargelegt, von welchem Sachverhalt der unabhängige Finanzsenat ausgehe und weshalb beabsichtigt werde, die Berufung als unbegründet abzuweisen. Für den Fall der Abgabe einer Stellungnahme wurde dem Bw. die Vorlage des Kreditvertrages vom 9. Juli 1984 über S 800.000,00 mit der X-Bank sowie der dazugehörigen Bürgschaftsverträge und des Übergabsvertrages vom 26. Februar 1984 mit AK jun. und von Belegen betreffend die Rückzahlung der Darlehen aufgetragen. Nach telefonischer Terminvereinbarung gab der Bw. am 23. November 2004 noch folgende Stellungnahme zum Vorhalt vom 15. Oktober 2004 vor der Referentin zu Protokoll: "Der Kreditvertrag mit der X-Bank vom 9. Juli 1984 diente zur Rückzahlung der Darlehen über S 300.000,00 und S 500.000,00 an meine Schwester. Die Auszahlung des Betrages von S 800.000,00 erfolgte direkt von der Bank an meine Schwester. Ich werde versuchen, noch entsprechende Belege von der Bank zu erhalten. Das Legat wurde von meiner Schwester vermutlich deshalb verfügt, weil sie einerseits wusste, dass die Darlehen noch pfandrechtlich sichergestellt sind und weil sie wusste, dass der Bankkredit noch nicht vollständig zurückbezahlt war. Die Annahme des Legates beim Notar erfolgte deshalb, weil damals der Bankkredit noch nicht ausbezahlt war. Mittlerweile ist der Bankkredit ausbezahlt. Ich werde noch Belege von der Bank übermitteln, dass die Rückzahlungen des Bankkredites durch mich erfolgten." Vorgelegt wurde vom Bw. eine Kopie des Übergabsvertrages (abgeschlossen zwischen dem Bw. und seinem Sohn) und dazu erklärt, dass im Innenverhältnis vereinbart gewesen sei, dass die Rückzahlung der Darlehen über S 300.000,00 und über S 500.000,00 nicht durch den Sohn des Bw., sondern durch den Bw. erfolgen. Für die Vorlage der Unterlagen der Bank wurde mit dem Bw. der 15. Dezember 2004 vereinbart. Dieser Termin wurde telefonisch auf Ende des Jahres 2004 erstreckt. Bis dato wurden dem unabhängiger Finanzsenat weder die angekündigten Unterlagen der Bank vorgelegt, noch wurde bekannt gegeben, dass der Vorlage irgendwelche Hindernisse entgegenstehen. Über die Berufung wurde erwogen: Auf Grund des durchgeführten Ermittlungsverfahrens wurde folgender Sachverhalt als erwiesen angenommen und der Entscheidung zu Grunde gelegt: Mit Pfandbestellungsvertrag vom 30. April 1975 verpfändete der Vater des nunmehrigen Berufungswerbers die Liegenschaft EZx zur Sicherstellung eines Darlehens in Höhe von S 300.000,00, das die Schwester des Bw., Frau GT - die nunmehrige Erblasserin - bereits Jahre zuvor dem Vater für Investitionen auf dieser Liegenschaft gewährt hatte. Für dieses Darlehen war keine Verzinsung, aber eine Wertsicherung mit Rechtswirksamkeit zum 1. Jänner 1975 vereinbart worden. In der Folge übernahm der Bw. von seinem Vater den landwirtschaftlichen Betrieb - zu dem ua. die Liegenschaft EZx gehörte - samt der Belastung mit dem Pfandrecht in Höhe von S 300.000,00 zugunsten seiner Schwester. Mit Übergabsvertrag vom 26. Februar 1984 gab der Bw. den landwirtschaftlichen Betrieb weiter an seinen Sohn, Herrn AK jun. (geb. 1964). Im Übergabsvertrag bedingte sich der Übergeber ua. unter Punkt II. e) Folgendes aus: "Die Übernahme der vorhandenen Betriebsverbindlichkeiten, und zwar bis zum Wert des gegenständlichen landwirtschaftlichen Betriebes. In diesem Zusammenhang wird festgehalten, daß unter Berücksichtung des tatsächlichen Wertes des gegenständlichen Betriebes durch die Übernahme der pfandrechtlich sichergestellten Forderungen der Frau GT und der Sparkasse J die eben genannte Haftungsgrenze erricht ist." Am 3. März 1984 errichteten der Sohn des Bw., Herr AK jun. (geb. 1964) und Frau GT eine Darlehens- und Pfandbestellungsurkunde, in der Herr AK jun. bestätigte, ein Darlehen in Höhe von S 500.000,00 erhalten zu haben. Auch für dieses Darlehen wurde keine Verzinsung vereinbart. Zur Sicherstellung dieses Darlehens verpfändete der Sohn des Bw. die nunmehr diesem gehörenden Liegenschaften EZx und EZy. Im Innenverhältnis gab es jedoch Abmachungen zwischen dem Bw. und Frau GT, dass die Rückzahlung der Darlehen in Höhe von S 300.000,00 und in Höhe von S 500.000,00 nicht durch den Liegenschaftseigentümer Herrn AK jun., sondern durch den Bw. erfolgen sollte. Am 9. Juli 1984 nahm Herr AK jun. bei der X-Bank einen Kredit in Höhe von S 800.000,00 auf, für den Frau GT und der Bw. jeweils eine Wechselbürgschaft übernahmen. Wofür dieser Kredit verwendet wurde und wann und durch wen die Rückzahlungen dieses Kredites erfolgten, kann nicht festgestellt werden. Die Kreditvaluta wurde jedenfalls nicht zur vollständigen Rückzahlung der Darlehen an Frau GT verwendet. Mit Aufhebungs- und Schenkungsvertrag vom 9. Jänner 1998 wurde der Übergabsvertrag vom 26. Februar 1984 hinsichtlich des Grundstückes Nr.xxx der EZx rückgängig gemacht, sodass das genannte Grundstück an den Bw. zurückfiel. Gleichzeitig schenkte der Bw. dieses Grundstück seiner Ehegattin Frau IK. In diesem Vertrag wurde ausdrücklich eine lastenfrei Übertragung des Eigentums vorgesehen, sodass die Pfandrechte zugunsten von Frau GT in Höhe von insgesamt S 800.000,00 weiterhin auf der Herrn AK jun. gehörigen Liegenschaft EZx einverleibt blieben. Am 5. März 1998 wurde beim Notar Dr. S ein Kodizill errichtet, in dem Frau GT für den Fall ihres Ablebens folgendes anordnete: "Auf dem Liegenschaftsbesitz des Herrn AK, geb. 1964, sind zu meinen Gunsten zwei Pfandrechte in der Höhe von S 300.000,00 und S 500.000,00 eingetragen. Diese Pfandrechte dienen zur Sicherstellung eines Darlehens das ich meinem Bruder gewährt habe. Sollte bei meinem Ableben dieses Darlehen nicht zur Gänze zurückgezahlt sein, ordne ich hiemit an, daß mein Bruder AK keine Zahlungen an meine Erben zu leisten hat, vielmehr gilt die Restsumme des Darlehens als erlassen." Am 27. Dezember 1999 verstarb Frau GT. Im Zeitpunkt ihres Ablebens waren die zu ihren Gunsten bestehenden Pfandrechte in Höhe von S 300.000,00 und in Höhe von S 500.000,00 auf den dem Herrn AK jun. gehörenden Liegenschaft EZx und EZy im Grundbuch eingetragen. Im Innenverhältnis schuldete der Bw. Frau GT die Rückzahlung eines Betrages von insgesamt S 800.000,00. Am 7. Juni 2000 nahm der Bw. das von Frau GT zu seinen Gunsten verfügte Vermächtnis an. Dadurch wurde er von Schulden in Höhe von S 800.000,00 befreit. Zu den Feststellungen, wer im Innenverhältnis Schuldner der Darlehensbeträge war, gelangte der unabhängige Finanzsenat einerseits durch den Inhalt der letztwilligen Anordnung von Frau GT, wonach die Darlehen dem Bruder gewährt wurden und wonach der Bruder AK keine Zahlungen an die Erben zu leisten habe und anderseits durch den Inhalt der Niederschrift bei Notar Dr. H am 7. Juni 2000, in der ebenfalls von einer offenen Darlehensforderung gegen den erbl. Bruder AK die Rede ist. Außerdem erklärte der Bw. anlässlich seiner Vorsprache am 23. November 2004 noch ausdrücklich, dass im Innenverhältnis vereinbart war, dass die Rückzahlung des Darlehens über S 300.000,00, ebenso wie jenes über S 500.000,00 nicht durch den Sohn, sondern durch ihn erfolgt sei. Auch wenn strittig ist, ob tatsächlich Darlehensrückzahlungen an Frau GT erfolgt sind, so besteht jedenfalls Übereinstimmung mit dem Inhalt des Vermächtnisses, wonach der Bw. und nicht sein Sohn zur Rückzahlung des Betrages von insgesamt S 800.000,00 gegenüber Frau GT verpflichtet war. Der Bw. hat sein Vorbringen, dass der Kreditvertrag mit der X-Bank vom 9. Juli 1984 zur Rückzahlung der Darlehen über S 300.000,00 und S 500.000,00 an die Schwester gedient habe und dass der Betrag von S 800.000,00 direkt von der Bank an die Schwester überwiesen worden sei, durch keinerlei objektivierbaren Beweismittel belegt. Trotz mehrmaliger Aufforderung wurden weder eine Kopie des Kreditvertrages mit der X-Bank (aus dem ein Verwendungszweck ersichtlich sein könnte), noch Zahlungs- oder Überweisungsbelege über die behaupteten Rückzahlungen vorgelegt. Die behauptete Rückzahlung bereits im Jahr 1984 durch den Bankkredit erscheint ua. deshalb unglaubwürdig, weil der Darlehensvertrag über S 500.000,00 mit Frau GT ebenfalls im Jahr 1984 abgeschlossen wurde. Außerdem erfolgte nach pfandrechtlicher Sicherstellung des Bankkredites keine Löschung der beiden zu Gunsten von Frau GT verbücherten Pfandrechte. Im Todeszeitpunkt von Frau GT waren die Liegenschaften des Sohnes des Bw. nach wie vor mit allen drei Pfandrechten belastet. Die Angabe des Bw., wonach die Rückzahlung bereits im Jahr 1984 erfolgt sein soll, steht auch im deutlichen Widerspruch zur erst im Jahr 1998 von Frau GT (und somit nur rund 1 1/2 Jahre vor ihrem Tod) errichteten letztwilligen Verfügung. Aus der letztwilligen Verfügung vom 5. März 1998 ergibt sich deutlich, dass zu diesem Zeitpunkt noch keine vollständige Rückzahlung der Darlehen in Höhe von insgesamt S 800.000,00 erfolgt war. Die Vermutung des Bw., die letztwillige Verfügung von Frau GT sei deshalb erfolgt, weil sie wusste, dass die Darlehen noch pfandrechtlich sichergestellt waren und weil sie wusste, dass der Bankkredit noch nicht vollständig zurückbezahlt war, war ebenso wenig nachvollziehbar wie die Argumentation des Bw., die Annahme des Legates beim Notar sei deshalb erfolgte, weil damals der Bankkredit noch nicht ausbezahlt gewesen sei. Auch wenn der Bw. in wirtschaftlichen Dingen nicht routiniert ist, so widerspricht es den Lebenserfahrungen, dass jemand nicht zwischen Schulden gegenüber einer Bank und Schulden gegenüber einem nahen Angehörigen unterscheidet und ihm nicht zumindest die Größenordnung der Schulden gegenüber der Bank und gegenüber dem Angehörigen bewußt ist. Wenn der tatsächliche und ausschließliche Verwendungszweck des Bankkredites die vollständige Rückzahlung der gesamten Darlehensbeträge an die Schwester gewesen wäre, so hätte dem Bw. bewußt sein müssen, dass überhaupt keine Schulden mehr gegenüber der Schwester bestehen. Es ist daher nicht nachvollziehbar, dass die Annahme des Legates und die Auskunft an den Gerichtskommisär bei Errichtung des Inventars über die Höhe der offenen Darlehensforderung (siehe die Niederschirft vom 7. Juni 2000) deshalb erfolge, weil gegenüber der Bank noch keine vollständige Rückzahlung erfolgt ist. Der unabhängige Finanzsenat gelangte daher aus all diesen Erwägungen zur Überzeugung, dass im Zeitpunkt des Todes von Frau GT noch der gesamte Betrag in Höhe von S 800.000,00 unberichtigt aushaftete und dass der Bw. durch die Annahme des Vermächtnisses von Schulden in Höhe von S 800.000,00 befreit wurde. Daraus ergibt sich rechtlich Folgendes: Gemäß § 2 Abs. 1 Z. 1 ErbStG gilt als Erwerb von Todes wegen ua. der Erwerb durch Vermächtnis. Gemäß § 20 Abs. 1 ErbStG gilt als Erwerb der gesamte Vermögensanfall an den Erwerber. Unter Vermögensanfall ist die gesamte durch den maßgeblichen Erwerb eingetreten Bereicherung zu verstehen (vgl ua. VwGH 9.9.1993, 92/16/0190). Durch die Annahme des Vermächtnisses wurde der Bw. von Schulden in Höhe von S 800.000,00 befreit und ist dadurch in seinem Vermögen eine Bereicherung um eben diesen Betrag eingetreten. Es war daher die Berufung als unbegründet abzuweisen. Wien, am 23. Februar 2005