BFG RV/7103996/2019

In den Allgemeinen Geschäftsbedingungen für ***A*** Kunden/Mitglieder (Präambel) ist vorgesehen, dass vertragliche Beziehungen des Kunden/Mitgliedes ausschließlich zur ***A*** Europe AG begründet werden und deren Tochtergesellschaften (wie insb. die in den AGB, Fassung April 2012, ausdrücklich genannte ***A*** Austria GmbH) lediglich als Erfüllungsgehilfen bzw. Vertreter fungieren. Durch den Erwerb der IDs ist der Beschwerdeführer daher Vertragspartner der ***A*** Europe AG geworden. Auch die vom Beschwerdeführer angeworbenen Neukunden wurden in Entsprechung dieser Bestimmung Vertragspartner der ***A*** Europe AG und hat diese auch das hierfür gebührende Entgelt (Provision) an den Beschwerdeführer bezahlt. Damit hat der Beschwerdeführer seine Vermittlungsleistung zivilrechtlich an die ***A*** Europe AG erbracht. Anhaltspunkte dafür, dass die im Abgabenrecht gebotene wirtschaftliche Betrachtungsweise (§ 21 Abs. 1 BAO) zu einem abweichenden Ergebnis führen würde, liegen nicht vor. Soweit der Beschwerdeführer in Beziehung zur ***A*** Austria GmbH stand, betraf dies einerseits den Kauf von ("echten") Gutscheinen, also gerade nicht die unternehmerische Tätigkeit des Beschwerdeführers (Kundenvermittlung), und handelte die ***A*** Austria GmbH hierbei andererseits im Auftrag der ***A*** Europe AG auf Grundlage der AGB, also - wie dort vorgesehen - als deren Erfüllungsgehilfin bzw. Vertreterin. Die von der belangten Behörde in diesem Zusammenhang ins Treffen geführte Entscheidung BFG 9.1.2015, RV/2100510/2013 (bestätigt durch VwGH 17.10.2017, Ra 2015/15/0011) ist auf den vorliegenden Fall nicht übertragbar, da der dortige Beschwerdeführer ausdrücklich angegeben hat, dass ausschließlich eine in Österreich ansässige Gesellschaft sein Vertragsansprechpartner war, und demgemäß festgestellt wurde, dass diese österreichische Gesellschaft die Empfängerin seiner Vermittlungsleistungen war. Da sohin der Beschwerdeführer seine Vermittlungsleistungen an einen im Ausland ansässigen Empfänger ausgeführt hat, sind die damit erzielten Umsätze in Österreich nicht steuerbar. Die Umsatzsteuer der streitgegenständlichen Jahre 2010-2012 war daher unter Außerachtlassung der ***A***-Provisionen neu festzusetzen. Die Bemessungsgrundlagen für den 20-prozentigen Normalsteuersatz waren demnach ausgehend von den in den Beschwerdevorentscheidungen vom 22.11.2018 ausgewiesenen Beträgen für das Jahr 2010 um € 24.802,54 (sohin auf € 2.816,73), für das Jahr 2011 um € 62.716,52 und 9.083,33 (sohin auf € 856,65) und für das Jahr 2012 um € 109.020,00 und € 2.711,05 (sohin auf € 0,00) zu reduzieren, sodass sich folgende Berechnung ergibt: | Ust 2010 | Bemessungsgrundlage | Umsatzsteuer | 20 % Normalsteuersatz | 2.816,73 | € | 563,35 | € | 10 % ermäßigter Steuersatz | 52.774,79 | € | 5.277,48 | € | Summe Umsatzsteuer | | | 5.840,83 | € | Gesamtbetrag der Vorsteuern | | | -6.552,59 | € | Festgesetzte Umsatzsteuer | | | -711,76 | € | | | | | | | | | | | | | | | | Ust 2011 | Bemessungsgrundlage | Umsatzsteuer | 20 % Normalsteuersatz | 856,65 | € | 171,33 | € | 10 % ermäßigter Steuersatz | 5.670,26 | € | 567,03 | € | Summe Umsatzsteuer | | | 738,36 | € | Gesamtbetrag der Vorsteuern | | | -1.905,57 | € | Festgesetzte Umsatzsteuer | | | -1.167,21 | € | | | | | | | | | | | | | | | | Ust 2012 | Bemessungsgrundlage | Umsatzsteuer | 20 % Normalsteuersatz | 0,00 | € | 0,00 | € | 10 % ermäßigter Steuersatz | 0,00 | € | 0,00 | € | Summe Umsatzsteuer | | | 0,00 | € | Gesamtbetrag der Vorsteuern | | | -164,98 | € | Festgesetzte Umsatzsteuer | | | -164,98 | € b. Einkommensteuer Die belangte Behörde versagt zunächst den Verträgen, mit denen der Beschwerdeführer seine ***A*** IDs an die ***C*** Ltd verkauft hat, die steuerliche Anerkennung, weil sie die Kaufpreise als fremdunüblich niedrig betrachtet. Damit stützt stützte sich auf die sogenannte "Angehörigenjudikatur" des VwGH. Demnach ist bei Verträgen zwischen nahen Angehörigen in besonderem Maße die Frage zu prüfen, ob sie betrieblich veranlasst sind oder ob sie sich nur aus dem Naheverhältnis ergeben. Hintergrund ist das Fehlen des zwischen fremden Vertragspartnern üblicherweise bestehenden Interessengegensatzes, der aus dem Bestreben der jeweiligen Vorteilsmaximierung resultiert, was dazu führen kann, dass steuerliche Folgen abweichend von den tatsächlichen wirtschaftlichen Gegebenheiten herbeigeführt werden. Demnach können vertragliche Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen (und deren tatsächliche Umsetzung) ungeachtet ihrer zivilrechtlichen Gültigkeit steuerlich nur dann anerkannt werden, wenn sie nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und auch zwischen Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären (VwGH 29.5.1996, 92/13/0301; 22.12.2005, 2002/15/0169; 29.3.2006, 2001/14/0221; 31.1.2019, Ra 2018/15/0050). Unter "Angehörigen" sind hierbei nicht nur die in § 25 BAO genannten Personen zu verstehen, sondern kann ein der steuerlichen Anerkennung entgegenstehendes Naheverhältnis auch in gesellschaftsrechtlichen Verflechtungen bestehen, etwa zwischen einer GmbH und einem (beherrschenden) Gesellschafter (VwGH 26.5.1999, 99/13/0039). Der Beschwerdeführer war zu 60 % (zu 59,99 % mittelbar über die ***D*** Ltd und zu 0,01 % unmittelbar) an der ***C*** Ltd beteiligt und ist damit als (mittelbarer) Mehrheitsgesellschafter deren "Angehöriger", sodass die Kaufverträge an den Maßstäben der Angehörigenjudikatur zu messen sind. Im vorliegenden Fall betragen die vereinbarten Kaufpreise lediglich einen kleinen Bruchteil des tatsächlichen Wertes der IDs, sodass die Verträge keinesfalls als fremdüblich betrachtet werden können (vgl. VwGH 20.10.2004, 2000/14/0114, wo bereits ein Entgelt, das 70 % bzw. 77 % des von einem Fremden erzielbaren Betrages entsprach, als nicht mehr fremdüblich qualifiziert wurde). Dass die IDs wie in den Bestimmungen von ***A*** vorgesehen verkauft wurden, steht dem nicht entgegen. Es wurde lediglich ein von ***A*** erstelltes Vertragsformblatt verwendet, in dem der Kaufpreis, also jenes Merkmal, das im vorliegenden Fall als fremdunüblich zu qualifizieren ist, gerade nicht vorgegeben wird. Die Kaufverträge sind daher steuerlich nicht anzuerkennen, was zum einen zur Folge hat, dass die Betriebseinnahmen und Umsätze um den Kaufpreis zu kürzen sind (dies wurde von der belangten Behörde entsprechend berücksichtigt, indem von den erklärten Erträgen 2012 i.H.v. € 11.583,26 der in der Einnahmen/Ausgabenrechnung 2012 mit € 8.600,00 angegebene Erlös aus den ID-Verkäufen abgezogen und der Differenzbetrag von € 3.253,26 auch der USt zugrundegelegt wurde) und zum anderen, dass die aus den IDs erfließenden Provisionseinnahmen ungeachtet des Verkaufes weiterhin dem Beschwerdeführer zuzurechnen sind (vgl. VwGH 29.6.2022, Ro 2021/15/0026: In dieser Entscheidung wurde eine "Managementvereinbarung" zwischen zwei "verwandten" Gesellschaften unter Berufung auf die Angehörigenjudikatur nicht anerkannt, was zur Folge hatte, dass die für die Managementleistungen bezahlten Vergütungen den diese Leistungen tatsächlich erbringenden natürlichen Personen zuzurechnen und demgemäß dem Dienstgeberbeitrag und den Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag zu unterwerfen waren). Eine weitere Folge der steuerlichen Nichtanerkennung der Verkäufe besteht darin, dass die 15-tel Abschreibung hinsichtlich der Anzahlungen ("Gutscheine") fortzuführen ist. Mit diesen Anzahlungen hat der Beschwerdeführer Marktanteile bzw. einen Kundenstock in Ländern, in denen das System ***A*** eingeführt bzw. aufgebaut wird, erworben. Diese Marktanteile stellen einen Teil des Firmenwertes dar und sind daher gemäß § 8 Abs. 3 EStG 1988 gleichmäßig verteilt auf 15 Jahre abzusetzen (insoweit unstrittig; vgl. auch Kanduth-Kristen in Jakom, EStG, 15. Aufl. [2022], Rz 47f zu § 8, mwN). Da die Marktanteile (und die daraus resultierenden Provisionen aufgrund von Einkäufen zukünftiger Kunden/Mitglieder) an die IDs gebunden sind und die Veräußerung der IDs steuerlich nicht anzuerkennen ist, kann ein Abgang in der vollen Höhe des Restwertes im Jahr 2011 nicht berücksichtigt werden, sondern ist dieser Firmenwert weiterhin dem Beschwerdeführer zuzurechnen und lediglich mit einem fünfzehntel pro Jahr abzusetzen. Weiters rechnet die belangte Behörde die bei der ***C*** Ltd eingegangenen ***A***-Zahlungen dem Beschwerdeführer zu, weil sie diese Gesellschaft als bloß "zwischengeschaltet" betrachtet. Nach ständiger Rechtsprechung ist als Zurechnungssubjekt von Einkünften derjenige anzusehen, der die Möglichkeit besitzt, sich ihm bietende Marktchancen auszunützen, Leistungen zu erbringen oder zu verweigern. Für die Zurechnung von Einkünften kommt es entscheidend darauf an, wer wirtschaftlich über die Einkunftsquelle und so über die Art der Erzielung der Einkünfte und damit über die Einkünfte disponieren kann. Die rechtliche Gestaltung ist nur maßgebend, wenn sich in wirtschaftlicher Betrachtungsweise nichts anderes ergibt. Die Existenz einer Gesellschaft kann herbei grundsätzlich nicht beiseite geschoben werden. Fraglich kann allerdings sein, ob die Gesellschaft tatsächlich den Zwecken dient, die vorgegeben werden. Wenn dies zu verneinen ist, wenn etwa die Gesellschaft am Erwerbsleben nicht in der erklärten Art und Weise teilnimmt oder keine zwischengeschaltet sinnvolle Funktion erfüllt, sind die Ergebnisse der entfalteten Tätigkeit nicht der Gesellschaft, sondern dem tatsächlichen Träger der Erwerbstätigkeit zuzurechnen. Dies etwa dann der Fall, wenn eine Gesellschaft lediglich als Vertragspartner bzw. als Zahlstelle in Erscheinung tritt, ansonsten jedoch keinerlei Aktivitäten setzt und die entsprechenden Leistungen von jemand anderem im eigenen Namen erbracht werden (VwGH 20.5.2010, 2006/15/0005; 15.12.2010, 2008/13/0012; 24.9.2014, 2011/13/0092; 29.1.2015, 2013/15/0166). Im vorliegenden Fall fungierte die ***C*** Ltd lediglich formal als Inhaberin der ***A***-IDs und nahm die Zahlungen von ***A*** entgegen, entfaltete aber sonst keinerlei operative Tätigkeit. Tatsächlich hat weiterhin der Beschwerdeführer im eigenen Namen ***A***-Mitglieder geworben und am weltweiten Aufbau des ***A***-Systems mitgewirkt. Im Namen der ***C*** Ltd konnte er hierbei auch gar nicht auftreten, da er weder eine Organfunktion in der ***C*** Ltd innehatte, noch deren Dienstnehmer war und sohin nicht mit Wirkung für diese Gesellschaft Erklärungen abgegeben oder Handlungen setzen konnte. Bei den (formal) auf einem Konto der ***C*** Ltd eingegangenen Zahlungen von ***A*** handelt es sich daher in wirtschaftlicher Betrachtungsweise um Einkünfte des Beschwerdeführers für die Vermittlung von ***A***-Kunden/Mitgliedern sowie für die Tätigkeit beim weltweiten Aufbau des ***A***-Systems. Der Beschwerde gegen die ESt-Bescheide konnte daher nur insofern stattgegeben werden, als - wie bereits im Rahmen der Beschwerdevorentscheidungen - hinsichtlich der Provisionen Nettobeträge zugrundegelegt werden. Die festgesetzten ESt-Beträge sowie die Bemessungsgrundlagen und die Berechnungen entsprechen daher betraglich den Beschwerdevorentscheidungen einschließlich der gesonderten Begründung und dem Beiblatt zur Begründung (Berechnung). c. Anspruchszinsen Gem. § 264 Abs. 4 lit. e BAO ist § 260 Abs. 1 BAO für Vorlageanträge sinngemäß anzuwenden. Unzulässige Vorlageanträge sind daher mit Beschluss zurückzuweisen. Unzulässig ist ein Vorlageantrag u.a. dann, wenn keine Beschwerdevorentscheidung zugestellt wurde (BFG 3.8.2016, RV/7103611/2016; 25.4.2019, RV/7101021/2016). Dies ist hier der Fall. Die belangte Behörde hat über die drei Bescheide vom 23.5.2014 betreffend Anspruchszinsen 2010-2012 nicht mit Beschwerdevorentscheidung abgesprochen, sondern anlässlich der abändernden Beschwerdevorentscheidungen über die Stammabgaben (ESt 2010-2012) neue Anspruchszinsen-Bescheide erlassen. In Ermangelung einer Beschwerdevorentscheidung war daher der Vorlageantrag in Bezug auf die Anspruchszinsen-Bescheide 2010-2012 zurückzuweisen. Anzumerken ist, dass der Beschwerdeführer in der mündlichen Verhandlung vom 19.7.2023 die Beschwerde gegen die Anspruchszinsen-Bescheide zurückgezogen hat und die belangte Behörde die Beschwerde insoweit mittlerweile mit Beschwerdevorentscheidung vom 20.7.2023 als gegenstandslos erklärt hat. 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Die in der gegenständlichen Beschwerdesache entscheidenden Rechtsfragen ergeben sich unmittelbar aus dem Gesetz bzw. sind durch die ständige Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, von der das Bundesfinanzgericht nicht abgewichen ist, geklärt. Rechtsfragen von grundlegender Bedeutung war daher nicht zu lösen. Strittig waren vielmehr Sachverhaltsfragen (wer war Empfänger der vom Beschwerdeführer erbrachten Vermittlungsleistungen?; erfolgte der Verkauf der ***A***-IDs zu einem fremdüblichen Preis?; hat die ***C*** Ltd eine operative Tätigkeit entfaltet, welche die Zurechnung der eingegangenen Zahlungen als Einkünfte rechtfertigt?). Die Revision ist daher nicht zulässig. Wien, am 10. November 2023