BFG RV/2100384/2012

Die von der Bf zum Nachweis des Ansatzes des halben Sachbezugswertes vorgelegten Fahrtenbücher werden als Beweismittel dafür, dass mit den arbeitgebereigenen Kfz eine private Fahrtstrecke von maximal 6000 km jährlich zurückgelegt wurde, auf Grund der vom Finanzamt insgesamt festgestellten Mängel nicht anerkannt. Die Bf verweist zwar darauf, dass der Nachweis der privat gefahrenen Kilometer grundsätzlich auch anders erbracht werden kann, legte aber diesbezüglich keine anderen Unterlagen vor. Das Vorbringen, dass sich die angeführten Außendienstmitarbeiter regelmäßig von ihrem Wohnsitz aus zu den Kunden begeben haben, dass nicht die jeweils kürzeste Strecke zwischen den aufgesuchten Ordinationen, sondern die angesichts der jeweiligen Umstände zweckmäßigste Strecke zurückgelegt wird, dass "frustierte" Strecken zurückgelegt werden, bei denen der aufgesuchte Arzt nicht angetroffen wird bzw. für den Außendienstmitarbeiter nicht zur Verfügung steht und dass sich nicht jeder Kilometer im Fahrtenbuch finden lasse bzw. unter Umständen einzelne Anfahrsorte nicht angeführt sind, weil dies nicht zumutbar, noch angesichts des Platzes der üblichen Fahrtenbuchvordrucke, wie sie im Papierfachhandel erhältlich sind, möglich sei, stellt keinen Nachweis über die Zurücklegung bestimmter Fahrtstrecken dar. Der Umstand, dass bei allen Dienstnehmern (bis auf ***21***) bei den Werkstattaufenthalten die in den Rechnungen vermerkten Kilometerstände mit den Kilometerständen in den Fahrtenbüchern nicht übereinstimmen, zeugt im Zusammenwirken mit den unzureichenden Angaben bei den Fahrzielen davon, dass die Fahrtenbücher nicht die tatsächlichen Verhältnisse widerspiegeln. Diese Ansicht wird dadurch bestärkt, dass an Krankenstands- oder Urlaubstagen (siehe bei ***21*** und ***22***) beruflich gefahrene Kilometer eingetragen wurden. Entgegen dem Vorbringen in der Ergänzung zu den Beschwerden, wonach die angeführten Außendienstmitarbeiter ein den angeführten Kriterien entsprechendes Fahrtenbuch geführt haben, sind augenscheinliche Mängel der vorgelegten Fahrtenbücher bereits darin zu erkennen, dass die Fahrziele nur mit Ortsangaben oder mit Postleitzahlen und teilweise unleserlich ohne Angabe des Zwecks der Fahrt erfasst wurden. Dadurch ist die geforderte Überprüfbarkeit der Fahrtenbücher mit vertretbarem Aufwand auf ihre materielle Richtigkeit hin nicht gewährleistet, weil erst durch entsprechende Nachfrage überprüft werden kann, ob die angegebene Kilometeranzahl dem tatsächlichen Fahrtziel entspricht. Das Vorbringen der Bf, dass die Behörde bei unleserlichen oder scheinbar unklaren bzw. widersprüchlichen Aufzeichnungen verpflichtet wäre, im Rahmen der freien Beweiswürdigung nach objektiven Gesichtspunkten unter Berücksichtigung alternativer Beweismittel schlüssig zu begründen, warum beim einzelnen Mitarbeiter die maßgebliche Kilometergrenze überschritten wurde, widerspricht dem von der Judikatur geforderten Grundsatz, wonach die Fahrtenbücher so zu führen sind, dass sie mit vertretbarem Aufwand überprüft werden können. Das ist jedoch nicht gewährleistet, wenn Fahrtziele überwiegend ungenau angeführt sind und nur durch Nachfrage und weitere Ermittlungen die angegebenen Kilometerangaben überprüft werden können. Das Finanzamt hat nach Einbringung der Beschwerden bzw. der Ergänzungen zu den Beschwerden am 27.4.2012 weitere Erhebungen betreffend die ordnungsgemäße Führung der Fahrtenbücher durchgeführt. Dabei wurde, wie oben dargestellt, unter anderem festgestellt, dass ergänzend zu den im Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung dargestellten Mängeln die in den Fahrtenbüchern vermerkten Kilometerständen nicht mit den Kilometerständen in den Servicerechnungen übereingestimmt haben. Nachdem aus den vorgelegten Akten des Finanzamtes nicht erkennbar ist, ob diese Feststellungen des Finanzamtes vom 27.4.2012 der Bf zur Kenntnis gelangt sind, wurde der Bf mit Ergänzungsersuchen vom 16.8.2022 die Gelegenheit gegeben, hierzu Stellung zu nehmen. Die Bf gab jedoch zu den Feststellungen des Finanzamtes betreffend die Fahrtenbücher keine Stellungnahme ab, sondern erwiderte, dass keine Stellungnahme abgegeben werden könne, da die Ermittlungen vor über 10 Jahren stattgefunden hätten bzw. die zugrundeliegenden Sachverhalte bis in das Kalenderjahr 2006 zurückreichen würden. Hierzu ist auf § 132 Abs. 1 BAO zu verweisen, woraus klar hervorgeht, dass Bücher und Aufzeichnungen sowie die zu den Büchern und Aufzeichnungen gehörigen Belege sieben Jahre aufzubewahren sind; darüber hinaus sind sie noch so lange aufzubewahren, als sie für die Abgabenerhebung betreffende anhängige Verfahren von Bedeutung sind, in denen diejenigen Parteistellung haben, für die auf Grund von Abgabenvorschriften die Bücher und Aufzeichnungen zu führen waren oder für die ohne gesetzliche Verpflichtung Bücher geführt wurden. Die Bf kann sich nicht darauf berufen, nicht in Kenntnis darüber gewesen zu sein, dass die angesprochenen Fahrtenbücher Beweismittel im anhängigen Beschwerdeverfahren darstellen, da dieser Umstand eindeutig während des Prüfungsverfahrens kommuniziert und auch aus dem Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung ersichtlich ist. Überdies hat die Bf in ihrem ergänzenden Schreiben zur Beschwerde vom 20.3.2012 angeboten, allfällige Unklarheiten oder scheinbare Widersprüchlichkeiten, die sich aufgrund der Fahrtenbücher im Hinblick auf die Privatnutzung ergeben, durch schlüssige Fakten und Belege zu widerlegen. Damit kann die Bf auch nicht behaupten, dass ihr bzw. ihren Mitarbeitern nicht die Möglichkeit eingeräumt worden wäre, allfällige Unklarheiten oder scheinbare Widersprüchlichkeiten, die sich aufgrund der Fahrtenbücher im Hinblick auf die Privatnutzung ergeben haben, durch schlüssige Fakten und Belege zu widerlegen. Zusammenfassend ergeben sich aus den Feststellungen des Finanzamtes folgende Mängel der Fahrtenbücher: - die Kilometerstände im Fahrtenbuch stimmten mit den Kilometerständen auf den durchgeführten Servicerechnungen nicht überein (***2***, ***3***, ***4***, ***6***) - bei einer Privatfahrt wurden die zurückgelegten Kilometer unter betrieblich eingetragen (***2***) - in der Spalte Fahrtstrecke wurden keine genauen Fahrtstrecken, sondern lediglich Ziele oder Postleitzahlen eingetragen, anhand derer die zurückgelegten Kilometer nicht nachvollzogen werden können (***2***, ***3***, ***4***, ***5***) - die eingetragenen Kilometerstände enden vorwiegend auf 5 oder Null (bei allen betroffenen Dienstnehmern) - die Fahrt zum durchgeführten Service wurde nicht im Fahrtenbuch vermerkt (***3***) - Eintragung einer beruflichen Fahrt (zum Servicetermin), obwohl sich der Dienstnehmer im Urlaub befunden hat, weiters konnte für dieses Service keine Rechnung vorgelegt werden (***3***), Eintragung einer beruflichen Fahrt obwohl der Dienstnehmer krank gemeldet war (***5***) -über längere Zeiträume wurden keine Privatfahrten eingetragen, obwohl kein eigenes privates Fahrzeug vorhanden war (***2***, ***4***, ***5***) Bezüglich des Vorbringens der pauschalen Nachversteuerung ist darauf hinzuweisen, dass aufgrund der dargestellten Mängel bei allen betroffenen Dienstnehmern die Aufzeichnungen der privaten Fahrten nicht den tatsächlichen Verhältnissen entsprochen haben. Neben dem Fahrtenbuch verwies die Bf darauf, dass alle fünf angeführten Außendienstmitarbeiter regelmäßig von ihrem Wohnsitz aus tätig waren und sich von dort aus zu den Kunden begeben haben und dort ihre Innendiensttätigkeiten durchgeführt haben. Weiters wird eingewendet, dass gerade bei Pharmavertretern es dazu kommen kann, dass nicht die jeweils kürzeste Strecke zwischen den aufgesuchten Ordinationen, sondern die angesichts der jeweiligen Umstände zweckmäßigste Strecke zurückgelegt wird. Darüber hinaus werde eine nicht unbeträchtliche Zahl "frustierter" Strecken zurückgelegt, bei denen der aufgesuchte Arzt nicht angetroffen wird bzw. für den Außendienstmitarbeiter nicht zur Verfügung steht. Es liege auf der Hand, dass sich nicht jeder Kilometer im Fahrtenbuch finden lasse bzw. unter Umständen einzelne Anfahrsorte nicht angeführt sind, weil dies nicht zumutbar, noch angesichts des Platzes der üblichen Fahrtenbuchvordrucke, wie sie im Papierfachhandel erhältlich sind, möglich sei. Weitere in diesem Zusammenhang der Beweisführung dienliche Unterlagen legte die Bf nicht vor. Wenngleich es denkbar ist, dass die betroffenen Dienstnehmer ihre Außendiensttätigkeit (teilweise) von zu Hause aus angetreten haben, ist diesem Vorbringen entgegenzuhalten, dass auch die in der Argumentation der Bf angesprochene Fahrten mit entsprechenden Anmerkungen leicht nachvollziehbar samt den dafür zurückgelegten Kilometern im Fahrtenbuch eingetragen werden können. Das Argument, dass in handelsüblichen Fahrtenbüchern zu wenig Platz für derartige Eintragungen vorgesehen ist, ist nicht stichhaltig, da nichts dagegenspricht, die Eintragungen bei Bedarf über mehrere Zeilen zu schreiben und dadurch die Angaben zu den Fahrten leicht nachgeprüft werden können. Der von der Bf vertretenen Ansicht, dass sich nicht jeder Kilometer im Fahrtenbuch finden lasse bzw. unter Umständen einzelne Anfahrtsorte nicht angeführt sind, weil dies nicht zumutbar sei, steht das strenge Nachweisprinzip nach § 4 Abs. 1 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen über die bundeseinheitliche Bewertung bestimmter Sachbezüge entgegen. Werden derartiger Fahrten im Nachhinein behauptet kann daraus der Nachweis im Sinne der oben genannten Verordnung nicht gelingen. Aus den festgestellten Mängeln in der Führung der Fahrtenbücher und den sich daraus ergebenden Widersprüchen muss zwangsläufig geschlossen werden, dass die von den betroffenen Dienstnehmern in den Fahrtenbüchern aufgezeichneten privaten Fahrten und die sich in der Folge ergebenden Sachbezugsbewertungen für privat gefahrene Kilometer unter 6.000 km pro Jahr durch die Bf nicht den tatsächlichen Verhältnissen entsprochen haben. Die Aussage in der Vorhaltsbeantwortung vom 26.9.2022, dass keine Stellungnahme auf Grund des langen Zeitraums eingebracht werden könne, kann nur dahingehend interpretiert werden, dass die ergänzenden Feststellungen des Finanzamtes zu den Fahrtenbüchern derart eindeutig sind, dass die Bf dem schlussendlich nichts entgegensetzen konnte. Es kann somit die unzutreffende Zuordnung einzelner Privatfahrten zum beruflichen Nutzungsanteil bzw. gänzliche Nichtberücksichtigung keinesfalls ausgeschlossen werden. Zusammenfassend entsprechen die vorgelegten Fahrtenbücher auf Grund der aufgezeigten Mängel bei weitem nicht den Anforderungen der Rechtsprechung, wonach die dem Nachweis der Privatfahrten an der Gesamtleistung dienenden Aufzeichnungen hinreichende Gewähr für Vollständigkeit und Richtigkeit bieten und mit vertretbarem Aufwand auf ihre materielle Richtigkeit hin überprüfbar sein müssen. Die behauptete geringe Anzahl privater Fahrten kann nicht mit der von der Rechtsprechung geforderten Bestimmtheit nachvollzogen werden. Das Finanzamt hat daher zu Recht bei den angeführten Dienstnehmern die vollen Sachbezugswerte laut Sachbezugsverordnung, abzüglich der in den Lohnkonten berücksichtigten Sachbezugswerte, laut Bericht angesetzt und die Lohnsteuer und den DB und DZ nachgefordert. Der Höhe nach wurden die vom Prüfungsorgan ermittelten Beträge nicht angefochten. Stock Options, Arbeitslohn von dritter Seite: Gemäß § 25 Abs. 1 Z 1 lit. a EStG 1988 sind Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (Arbeitslohn) Bezüge und Vorteile aus einem bestehenden oder früheren Dienstverhältnis. Dazu zählen auch Pensionszusagen, wenn sie ganz oder teilweise anstelle des bisher gezahlten Arbeitslohns oder der Lohnerhöhungen, auf die jeweils ein Anspruch besteht, gewährt werden, ausgenommen eine lohngestaltende Vorschrift im Sinne des § 68 Abs. 5 Z 1 bis 6 sieht dies vor. Gemäß § 78 Abs. 1 EStG 1988 hat der Arbeitgeber die Lohnsteuer des Arbeitnehmers bei jeder Lohnzahlung einzubehalten. Als Lohnzahlungen gelten auch Vorschuss- oder Abschlagszahlungen, sonstige vorläufige Zahlungen auf erst später fällig werdenden Arbeitslohn sowie Bezüge aus einer gesetzlichen Krankenversorgung. Gemäß § 82 EStG 1988 haftet der Arbeitgeber dem Bund für die Einbehaltung und Abfuhr der vom Arbeitslohn einzubehaltenden Lohnsteuer. Strittig ist, ob die Vorteile aus den Stockoptions, die den im Bericht angeführten Personen im Jahr 2010 zugeflossen sind, als von der Bf als Arbeitgeberin oder als Bezüge von dritter Seite (der Konzernmutter) stammend zu werten sind und damit die vom Finanzamt für das Jahr 2010 festgesetzten Nachforderungen im Haftungs- und Abgabenbescheid an die Bf zu Recht erfolgt sind. Die Haftung gemäß § 82 EStG 1988 ist ausgeschlossen (vgl. Hofstätter/Reichel, Kommentar zum EStG, Tz. 9 zu § 82) für Lohnzahlungen, die nicht der Arbeitgeber selbst, sondern ein Dritter geleistet hat (vgl. VwGH 16.1.1991, 89/13/0166; VwGH 28.5.1998, 96/15/0215; VwGH 24.7.2007, 2007/14/0028; VwGH 20.2.2008, 2006/15/0171; VwGH 29.4.2010, 2007/15/0293; VwGH 29.4.2010, 2008/15/0152). Daran ändert es nichts, wenn der Dritte und der Arbeitgeber kapitalmäßig verflochten sind oder wenn der Arbeitgeber von den Zahlungen des Dritten - sog Stock Options (Aktienoptionen) seitens der ausländischen Konzernobergesellschaft - Kenntnis erlangt und sie befürwortet (VwGH 28.5.1998, 96/15/0215; 24.7.2007, 2007/14/0028; 29.4.2010, 2007/15/0293; 24.10.2012, 2008/13/0106; 1.9.2015, Ro 2014/15/0029, 0030). Die Haftung nach § 82 EStG 1988 erstreckt sich also nicht auf jene Lohnzahlungen, die nicht auf Veranlassung des Arbeitgebers, sondern ohne eine solche Veranlassung von dritter Seite geleistet werden (VwGH 24.7.2007, 2007/14/0028; 20.2.2008, 2006/15/0171; 24.10.2012, 2008/13/0106; 1.9.2015, Ro 2014/15/0029). Die Haftung des Arbeitgebers für Lohnsteuer kann nur dann gegeben sein, wenn sich die Leistung des Dritten als "Verkürzung des Zahlungsweges" darstellt, wenn die Zahlung des Dritten etwa eine Schuld des Arbeitgebers gegenüber dem Arbeitnehmer tilgt, wenn sie also ihren Ursprung im Arbeitsverhältnis hat und wirtschaftlich dem Arbeitgeber zurechenbar ist (VwGH 28.5.1998, 96/15/0215; 24.7.2007, 2007/14/0028; 24.10.2012, 2008/13/0106; 1.9.2015, Ro 2014/15/0029). Arbeitslohn von dritter Seite unterliegt damit nicht dem Lohnsteuerabzug, sondern ist im Wege der Veranlagung zu erfassen (vgl. VwGH vom 29. April 2010, 2007/15/0293, mwN). Was die durch § 82 EStG 1988 normierte Haftung des Arbeitgebers im Hinblick auf die Bestimmung des § 78 Abs. 1 EStG 1988 (idF vor BGBl. I Nr. 105/2014) betrifft, hat der VwGH im Erkenntnis vom 1.9.2015, Ro 2014/15/0029, im Fall der Bf selbst betreffend die Kommunalsteuer, die oben zitierte Rechtsprechung bestätigt. Aus dem von der Bf vorgelegten "Aktienoptionsplan 2003" ergibt sich unter Anderem: Der Aktienoptionsplan wurde am 28.5.2003 von der Hauptversammlung der in Deutschland ansässigen ***19*** Aktiengesellschaft beschlossen. Demnach sollen an die Mitglieder des Vorstandes und an andere Mitarbeiter der Gesellschaft und der mit ihr verbundenen Gesellschaften innerhalb der ***16*** Wandelschuldverschreibungen ausgegeben werden, die die Inhaber dazu berechtigen, eine bestimmte Anzahl von Aktien zu zeichnen. Zweck dieses Planes ist die Förderung des Erfolgs der Gesellschaft durch Schaffung zusätzlicher Mittel in Form einer Gewährung von Wandelschuldverschreibungen, wodurch die Unternehmensführung und Mitarbeiter der ***16*** in leitenden Positionen einschließlich der Mitglieder des Vorstands für überdurchschnittliche Leistungen zur Steigerung des Unternehmenswerts belohnt und motiviert werden sollen. Der Vorstand und der Aufsichtsrat sind gemäß Beschluss der Hauptversammlung vom 28. Mai 2003 bevollmächtigt, jedes Jahr bis zum 27. Mai 2008 bis zu zwanzig Prozent (20%) der gesamten Anzahl der verfügbaren Wandelschuldverschreibungen an die Teilnehmer auszugeben. Wandelschuldverschreibungen können nur an die folgenden Personengruppen (nachfolgend die "Teilnehmer") ausgegeben werden: a) Mitglieder des Vorstands der Gesellschaft, b) Mitglieder der Geschäftsführung der verbundenen Unternehmen innerhalb der ***16***, c) leitende Angestellte (im Sinne der Einstufung durch die Gesellschaft) in der Gesellschaft und in verbundenen Unternehmen innerhalb der ***16***, d) sonstige Mitarbeiter in der Gesellschaft außerhalb Deutschlands und in verbundenen Unternehmen innerhalb der ***16*** außerhalb Deutschlands. Der Vorstand entscheidet jährlich darüber, ob die Teilnehmer (mit Ausnahme der Mitglieder des Vorstands) zum Bezug von Wandelschuldverschreibungen berechtigt sind. Der Aufsichtsrat entscheidet darüber, ob die einzelnen Mitglieder des Vorstands zum Bezug von Wandelschuldverschreibungen berechtigt sind. Die Anzahl der einem Teilnehmer gewährten Wandelschuldverschreibungen bestimmt sich auf der Grundlage der individuellen Leistung des Teilnehmers und seiner Verantwortung für die ***16***. Diese Feststellung wird bezüglich der Teilnehmer (bei denen es sich nicht um Mitglieder des Vorstands handelt) jährlich durch den Vorstand und bezüglich Mitgliedern des Vorstands durch den Aufsichtsrat getroffen. Der Vorstand bestimmt mit Zustimmung des Aufsichtsrates eine maximale Anzahl der Wandelschuldverschreibungen, die an die Teilnehmer (mit Ausnahme der Mitglieder des Vorstands) ausgegeben werden können. Diese maximale Anzahl kann u.a. je nach Grad der ausgeübten Verantwortung variieren. Der Aufsichtsrat kann die maximale Anzahl der an die Mitglieder des Vorstands auszugebenden Wandelschuldverschreibungen festlegen. Diese maximale Anzahl kann dabei je nach Grad der ausgeübten Verantwortung variieren. Auf die Gewährung von Wandelschuldverschreibungen aufgrund dieses Planes besteht kein rechtlicher Anspruch. Die Bf selbst gibt als wesentliche Parameter dieses Programms folgende Punkte an: "Teilnahmeberechtigt sind nach dem Aktienoptionsplan "leitende Angestellte (iSd Einstufung durch die Gesellschaft)". Die Anzahl der gewährten Wandelschuldverschreibungen bestimmt sich primär nach der "Verantwortung für die ***16***" und wird vom Vorstand der ***19*** Aktiengesellschaft festgelegt. In den Jahren 2003 bis 2008 (jeweils am ersten Werktag im Juli) werden Wandelschuldverschreibungen zum Nominalwert von 2,56 €/Stück ausgegeben. Diese Schuldverschreibungen, die bei einer ausgewählten Bank verwahrt werden, werden mit 5,5 % jährlich nachschüssig verzinst. Hinsichtlich des Kaufpreises der Wandelschuldverschreibungen werden den Teilnehmern entsprechende Darlehen, deren Laufzeit mit der Laufzeit der Wandelschuldverschreibung begrenzt ist und die mit 5,5 % zu verzinsen sind, gewährt. Die Wandelschuldverschreibungen berechtigen dazu, diese nach Ablauf einer bestimmten Wartefrist (Wandlung für ein Drittel ab dem zweiten Jahr nach der Gewährung, für ein weiters Drittel ab dem dritten Jahr und für das verbleibende Drittel ab dem vierten Jahr) innerhalb von zehn Jahren ab Gewährung in Aktien (entweder Stamm- oder Vorzugsaktien) an der Muttergesellschaft umzuwandeln. Der Wandlungspreis ergibt sich aus der Differenz zwischen dem durchschnittlichen Börsenwert während der letzten 30 Börsentage vor der Gewährung der Wandelschuldverschreibung abzüglich des Kaufpreises der Wandelschuldverschreibung. Die Wandelschuldverschreibungen sind nicht durch Rechtsgeschäfte unter Lebenden übertragbar; im Falle des Todes gehen die Rechte aus den Wandelschuldverschreibungen auf die Erben über. Außerdem ist das Wandlungsrecht grundsätzlich (außer bei einem Übergang in die Pension) an ein aufrechtes Beschäftigungsverhältnis zur ***19*** gebunden. Falls die Wandelschuldverschreibung nicht gewandelt wird, wird sie am Ende der Laufzeit zum Nennwert zurückgezahlt." Das Finanzamt führt in diesem Zusammenhang im Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung aus, dass festgestellt wurde, dass die Bf als Arbeitgeberin der betroffenen Dienstnehmer ein gewisses Vorschlagsrecht bei der Zuteilung der Wandelschuldverschreibungen wahrnehmen hätte können und auch die Beträge an die Bf ausbezahlt wurden mit dem Hinweis, dass die "Erträge an die gehaltsabrechnende Stelle zur weiteren Verarbeitung" gemeldet werden. Das Bundesfinanzgericht kommt zu folgender Beurteilung: Nach den Ausführungen in der Präambel wurde der Aktienoptionsplans von der Hauptversammlung der ***7*** beschlossen, weswegen davon auszugehen ist, dass die Bf als Tochtergesellschaft der ***7*** nicht bestimmend an der Erstellung des Aktienoptionsplans beteiligt war. Die Personengruppen (Teilnehmer), an die Wandelschuldverschreibungen ausgegeben werden können, wurden bereits im Aktienoptionsplan von der Hauptversammlung vorgegeben (Mitglieder des Vorstands der Gesellschaft, Mitglieder der Geschäftsführung der verbundenen Unternehmen innerhalb der ***16***, leitende Angestellte im Sinne der Einstufung durch die Gesellschaft in der Gesellschaft und in verbundenen Unternehmen innerhalb der ***16***, sonstige Mitarbeiter in der Gesellschaft außerhalb Deutschlands und in verbundenen Unternehmen innerhalb der ***16*** außerhalb Deutschlands). Der Bf war es demnach nicht möglich auf die Auswahl der Personengruppen (Teilnehmer) Einfluss zu nehmen, da diese von vorneherein festgestanden sind. Ob Beschäftigte in den Personengruppen am Aktienoptionsplan teilnehmen dürfen, entscheidet jährlich der Vorstand der ***7***. Die Bf kann somit nicht direkt bestimmen, wer zum Bezug von Wandelschuldverschreibungen berechtigt ist. Wie viele Wandelschuldverschreibungen ein Teilnehmer beziehen darf wird auf Grund seiner individuellen Leistung und seiner Verantwortung für die ***16*** bestimmt. Das bedeutet, dass auch darüber die Bf nicht nach ihrem eigenen Willen bestimmen kann. Wenn im Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung ausgeführt wird, dass die Bf ein gewisses Vorschlagsrecht bei der Zuteilung der Wandelschuldverschreibungen wahrnehmen könne und auch die Beträge an die Bf ausbezahlt werden würden mit dem Hinweis, dass die Erträge an die gehaltsberechnende Stelle zur weiteren Verarbeitung gemeldet werden würden, kann daraus nicht abgeleitet werden, dass die Bezüge auf Veranlassung der Bf als Arbeitgeberin an die betroffenen Dienstnehmer ausbezahlt wurden, da es nach der Rechtsprechung des VwGH nicht schadet, wenn der Dritte und der Arbeitgeber kapitalmäßig verflochten sind oder wenn der Arbeitgeber von den Zahlungen des Dritten Kenntnis erlangt und sie befürwortet. Weiters ist ausgeschlossen, dass die Bezüge aus den Wandelschuldverschreibungen als Zahlungen der ***7*** eine Schuld der Bf an die betroffenen Dienstnehmer darstellen, da die Teilnehmer am Aktienoptionsplan darauf keinen rechtlichen Anspruch haben. Nach den vom Finanzamt unwidersprochen gebliebenen Angaben der Bf gibt es in den mit den betroffenen Dienstnehmern abgeschlossenen Dienstverträgen diesbezüglich keine Vereinbarungen. Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes handelt es sich aus den vorgenannten Gründen bei den vom Prüfer iZm Wandelschuldverschreibungen nachversteuerten Bezügen um Arbeitslohn von dritter Seite, der nicht dem Lohnsteuerabzug unterliegt, sondern im Wege der Veranlagung zu erfassen ist (vgl. VwGH vom 29. April 2010, 2007/15/0293, mwN). Eine Auseinandersetzung mit der in § 3 Abs. 1 Z 15 c EStG 1988 normierten Begünstigung erübrigt sich in diesem Beschwerdeverfahren. Zur Verpflichtung den Dienstgeberbeitrag und den Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag abzuführen ist auf § 41 Abs. 3 FLAG 1967 zu verweisen, wonach der Dienstgeberbeitrag von der Summe der in einem Kalendermonat ausbezahlten Arbeitslöhne zu berechnen ist. Unter Arbeitslöhnen sind dabei Zahlungen an die unter den Dienstnehmerbegriff fallenden Personen anzusehen. Unter dem Begriff der Bezüge aus nichtselbständiger Tätigkeit sind alle Zahlungen und geldwerte Vorteile zu verstehen, die dem Arbeitnehmer aufgrund seines Dienstverhältnisses zufließen. Ausgenommen sind jedoch Bezüge, die zwar in einem Zusammenhang mit dem Dienstverhältnis stehen, jedoch von dritter Seite geleistet werden. Daran ändert auch nichts, wenn Zahlungen durch einen Dritten erfolgen, der mit dem Arbeitgeber kapitalmäßig verflochten ist oder wenn der Arbeitgeber von den Zahlungen des Dritten Kenntnis erlangt und sie befürwortet (vgl. Kuprian in Csaszar/Lenneis/Wanke, Kommentar zum FLAG, Rz 48 zu § 41). Das bedeutet, dass von den gewährten Stockoptions auch kein Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag zu berechnen und abzuführen ist. Angemerkt wird, dass das OÖ. Landesverwaltungsgericht in seiner stattgebenden und den angefochtenen Bescheid des Stadtsenates der Stadt ***15*** aufhebenden Entscheidung vom 27.11.2015, LVwG-450009/36/Gf/Mu, in der Beschwerdesache der gegenständlichen Bf betreffend Nachforderung der Kommunalsteuer 2006 bis 2010 für nach dem "Aktienoptionsplan 2003" gewährte Stockoptions zu der Ansicht gelangte, dass diese Zahlungen faktisch zwar von der Bf als Dienstgeberin allerdings auf Veranlassung der Muttergesellschaft der bf GmbH, also eines Dritten, erbracht wurden, sodass es sich hierbei nicht um einen Arbeitslohn handelt und diese Zahlungen daher nicht in die Bemessungsgrundlage der Kommunalsteuer einzurechnen sind. Die aus dem Spruch ersichtlichen Festsetzungen der nachgeforderten Beträge für das Jahr 2010 ergeben sich aus der Niederschrift über die Schlussbesprechung (Seite 18) und den angefochtenen Bescheiden wie folgt: Lohnsteuer 2010: Lohnsteuernachforderung laut angefochtenem Bescheid € 482.514,00 abz. nachgeforderte Lohnsteuer iZm Wandelschuldverschreibungen - € 470.884,44 Lohnsteuer laut BFG € 11.629,56 DB 2010: DB-Nachforderung laut angefochtenem Bescheid € 50.288,38 abz. errechneter DB iZm Wandelschuldverschreibungen - € 48.986,14 DB laut BFG € 1.302,24 DZ 2020: DZ-Nachforderung laut angefochtenem Bescheid € 4.421,76 abz. errechneter DZ iZm Wandelschuldverschreibungen - € 3.871,88 abz. errechneter DZ iZm Wandelschuldverschreibungen -€ 434,20 DZ laut BFG € 115,75 Für die festgesetzten Säumniszuschläge gilt Folgendes: Gemäß § 217 Abs. 1 BAO sind nach Maßgabe der folgenden Absätze Säumniszuschläge zu entrichten, wenn eine Abgabe nicht spätestens am Fälligkeitstag entrichtet wird. Gemäß § 217 Abs. 2 BAO beträgt der erste Säumniszuschlag 2% des nicht zeitgerecht entrichteten Abgabenbetrages. Gemäß § 217 Abs. 9 BAO sind Säumniszuschläge, die den Betrag von 50 Euro nicht erreichen, nicht festzusetzen. Dass die vorgeschriebenen Abgaben nicht (rechtzeitig) entrichtet und damit Säumniszuschläge erwirkt worden sind, wurde nicht bestritten, weswegen die Festsetzung der Säumniszuschläge dem Grunde nach zu Recht erfolgt ist. Gemäß § 217 Abs. 8 BAO hat im Fall der nachträglichen Herabsetzung der Abgabenschuld die Berechnung der Säumniszuschläge unter rückwirkender Berücksichtigung des Herabsetzungsbetrages zu erfolgen. Die festgesetzten Säumniszuschläge betreffend die Nachforderungen in den angefochtenen Bescheiden für die Jahre 2006 bis 2009 bleiben unverändert. Der festgesetzte Säumniszuschlag für die nachgeforderte Lohnsteuer für das Jahr 2010 in Höhe von 9.650,28 vermindert sich entsprechend der Senkung der nachgeforderten Lohnsteuer iHv 482.514,00 auf € 11.629,56 um € 9.417,69 auf € 232,59. Die festgesetzten Säumniszuschläge für den Dienstgerbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag 2010 erreichen nach Verminderung der Bemessungsgrundlage nicht mehr den Betrag von 50 Euro und waren gemäß § 217 Abs. 9 BAO nicht festzusetzen. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Unzulässigkeit der ordentlichen Revision Gemäß § 25a VwGG hat das Verwaltungsgericht im Spruch seines Erkenntnisses auszusprechen, ob die Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG zulässig ist. Gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere, weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Nachdem die Beschwerde insoweit keine für die Entscheidung maßgeblichen Rechtsfragen aufwirft, denen im Sinne der zitierten Bestimmungen grundsätzliche Bedeutung zukäme, war unter Hinweis auf die zitierte eindeutige und einheitliche Rechtsprechung die Unzulässigkeit einer ordentlichen Revision auszusprechen. Graz, am 21. September 2023