BFG RV/7101190/2021

Der Bf. hat in der mündlichen Verhandlung am 29.06.2023 ausdrücklich den Antrag auf Verteilung der Einkünfte gemäß § 37 Abs. 2 Z. 2 EStG 1988 als Eventualantrag gestellt. Nur wenn der strittige Primärantrag gemäß § 37 Abs. 5 EStG auf Hälftesteuersatz für den erklärten Aufgabegewinn(€ 420.000) erfolglos ist, möge dem Antrag auf Verteilungsbegünstigung gemäß § 37 Abs. 2 EStG wegen Vorliegens einer Entschädigung stattgegeben werden. Da im § 37Abs. 2 EStG keine Modalitäten für die Antragstellung normiert sind, ist davon auszugehen, dass im Rechtsmittelverfahren der Antrag auf Verteilungsbegünstigung grundsätzlich nachgeholt werden kann. Ob an die Möglichkeit einer nachträglichen Antragstellung weitere Voraussetzungen geknüpft sind, wird in Lehre und Judikatur nicht behandelt (VwGH, 31.01.2019, Ro 2018/15/0008 mit Hinweis auf Jakom/Kanduth-Kristen, EStG 2018, § 37 Tz 56; Fragner/Seebacher, SWK 2016, 1048ff). Klar ist, dass der Antrag auf Verteilungsbegünstigung Auswirkung auf die Veranlagung des ersten Jahres, in dem die zusammengeballten Einkünfte zufließen und den beiden Folgejahren hat. Fraglich ist daher, ob eine nachträgliche Beantragung dieser Steuerbegünstigung auch dann noch möglich ist, wenn eines der Folgejahre bereits rechtskräftig veranlagt ist. Der an den Bf. gerichtete Einkommensteuerbescheid 2019 vom 18.01.2021 ist bereits vor der Antragstellung auf Verteilungsbegünstigung in formelle Rechtskraft erwachsen. Vieles spricht dafür, dass es für die Rechtzeitigkeit eines Antrages nach § 37 Abs. 2 EStG auch darauf ankommt, dass alle drei Veranlagungsjahren, in denen die Einkünfte zu verteilen sind, noch nicht durch rechtskräftige Einkommensteuerbescheide abgeschlossen sind. Es dürfte nicht dem Normzweck dieser Steuerbegünstigung entsprechen, dass durch eine nachträgliche Antragstellung im Rechtsmittelverfahren des ersten Veranlagungsjahres, in dem die zusammengeballten Einkünfte zufließen, eine Besteuerung der auf die Folgejahre zu verteilenden Einkünfte nur unten den engen Voraussetzungen der Durchbrechung der Rechtskraft dieser Einkommensteuerbescheide möglich ist. Da bei Außenprüfungen idR Wiederaufnahmen der Einkommensteuerveranlagungen erfolgen, führt bei Rechtsmittelverfahren, insbesondere, wenn noch außerordentlichen Rechtsmitteln zu den Höchstgerichten anschließen, auch die Verjährung der Folgejahre zu einer realistischen Begrenzung der Eingriffsmöglichkeiten. Die Problematik der nachträglichen Antragstellung im Rechtsmittelverfahren nach Eintritt der Rechtskraft des Veranlagungsbescheides eines der beiden Folgejahre, erlangt durch die Einbringung eines Eventualantrages eine Steigerung. Ein Eventualantrag ist eine aufschiebend bedingte Prozesshandlung. Bei einer solchen Verfahrensgestaltung hat die Behörde über den Primärantrag zu erkennen und nur bei dessen Verneinung über den Eventualantrag zu entscheiden. Die Zulässigkeit eines Eventualantrages im Abgabenverfahren, hängt davon ab, ob diese bedingte Prozesshandlung von einem bestimmten im Verfahrensverlauf eintretenden Ereignis abhängig gemacht wird, und dadurch ein dem Verfahren abträglicher Schwebezustand herbeigeführt wird (vgl. Ritz, BAO6, § 85 Tz. 3 mit Hinweisen auf die hg. Judikatur). Keine Rechtsprechung liegt zu der Frage vor, ob auch im Rechtsmittelverfahren noch ein solcher Eventualantrag gestellt werden kann und ob durch die Auswirkung des Antrages auf Verteilungsbegünstigung auf mehrere Veranlagungsjahre durch die Beifügung einer Bedingung - gegenständlich, wenn die Voraussetzungen für die Halbsteuersatzbegünstigung gemäß § 37 Abs. 5 EStG nicht erfüllt sind - ein für die Einkommensteuerveranlagung schädlicher Schwebezustand herbeigeführt wird. Wie vom FA zutreffend ausgeführt wurde, setzt das Vorliegen der "Gewährung einer Entschädigung" im Sinne des § 32 Absatz 1 Z. 1 EStG 1988 voraus, dass die Initiative zur Abfindung von Pensionsansprüchen nicht vom Pensionsberechtigten ausgeht VwGH 20.2.1997, 95/15/0079, VwSlg. 7163/F; 25.11.2009, 2005/15/0055; 25.4.2013, 2010/15/0158, VwSlg. 8809/F, mwN). Im vorliegenden Fall hat der Bf. sich in seiner Eigenschaft als Alleingesellschafter und Alleingeschäftsführer der G1, die sämtliche Anteile an der G-2 hält, für die Abgeltung seiner Tätigkeit als Geschäftsführer der G-2 eine Firmenpension zugesagt und in Punkt 9. dieser Vereinbarung vom 1.6.2006 sich das Recht eingeräumt, durch einseitige Erklärung eine Kapitalabfindung an Stelle der laufenden Firmenpension fordern zu können. Der Bf. hat mehrfach erklärt, von jeher geplant und beabsichtigt zu haben, dieses sich selbst eingeräumte Optionsrecht auf Pensionsabfindung auszuüben. Dieses einseitige Gestaltungsrecht auf Pensionsabfindung hat der Bf. in der schriftlichen Vereinbarung vom 30.05.2018- so auch sein Beschwerdevorbringen - dann ausgeübt. Dem FA ist beizupflichten, dass die Formulierungen der rechtsgeschäftlichen Erklärungen -aus welchen Gründen auch immer - in dieser Urkunde nicht eindeutig gewählt wurden und daher auslegungsbedürftig sind. Nach dem Verständnis der beiden Vertragsparteien, war für diese aber unmissverständlich erkennbar, dass der Bf., mit dieser Erklärung die ihm zustehende Pensionsabfindung haben wollte. Im Absatz 4 und 7 der Vereinbarung vom 30.05.2018 kommt klar zum Ausdruck, dass die Gegenleistung des Bf. für den Verzicht auf lebenslange monatliche Pension die Einmalzahlung von € 420.000 ist (do ut des). Es wäre wesensfremd anzunehmen, dass der Bf. auch bereit war ohne eine Gegenleistung diese Verzichtserklärung abzugeben und die G-2 freiwillig diesen Betrag dem Bf. als Dank für seinen Einkommensverzicht gespendet hat. Nachdem der Bf. ein einseitiges Recht auf Pensionsabfindung hatte, hat er nach Auffassung des BFG nicht stattdessen in einem zweiseitigen Rechtsgeschäft (Vertrag vom 30.5.2018) diesen Pensionsabfindungsanspruch vereinbaren, sondern hat in diesem Schreiben tatsächlich sein Optionsrecht auf Kapitalabfindung der Firmenpension ausgeübt. Dass der Bf. hierbei gleichzeitig auf einen kleinen Teil seines Abfindungsanspruches (€ 25.856) verzichtet hat, ohne dies ausdrücklich auszusprechen, ändert nichts an der Ausübung seines Wahlrechtes. Auf Grund des einseitigen Gestaltungsrechtes des Bf. lag aber zwangsläufig die Initiative auf Ausübung dieses Rechts stets bei ihm und nicht bei seinem Arbeitgeber, der G-2. Wird dem Pensionsberechtigten in der Pensionsvereinbarung bereits ein Wahlrecht auf Kapitalabfindung eingeräumt, kann deshalb keine Entschädigung im Sinne des § 32 Abs. 1 Z. 1 lit. a EStG vorliegen, weil es ausschließlich in seiner Hand liegt, die ihm zustehende Kapitalabfindung zu fordern. Nicht glaubwürdig ist das Vorbringen in der mündlichen Verhandlung, dass auch denkbar wäre, dass der Bf. zunächst sein einseitiges Gestaltungsrecht auf Kapitalabfindung der Pensionsanwartschaft überhaupt nicht habe ausüben wollen und erst auf begründetes Ersuchen des früheren Arbeitgebers (G-2) dieser Einmalzahlung zugestimmt habe und daher die Initiative - trotz Vorliegen eines Optionsrechts - nicht beim pensionsberechtigten Bf. gelegen habe. Dazu in Widerspruch steht die mehrfach abgegebene frühere Erklärung des Bf., dass von jeher beabsichtigt war, die Kapitalabfindung zu verlangen, wofür eben auch das in Punkt 9. der Pensionsvereinbarung eingeräumte Optionsrecht spricht. Für die steuerrechtliche Beurteilung sind fremdübliche Verhältnisse zu Grunde zu legen. Optionsrechte werde vom Optionsberechtigten fremdüblich primär nach seiner Interessenslage und nicht wegen einem Ersuchen des früheren Arbeitgebers ausgeübt. Eine nennenswerte wirtschaftliche Belastung der G-2 hätte auch die laufende Pensionszahlung statt der Kapitalabfindung im Hinblick auf die geschaffene Kapitalrückdeckung nicht zur Folge gehabt. Ein erhebliches wirtschaftliches Interesse auf Seiten des Pensionsverpflichteten hat daher nach Auffassung des BFG nicht vorgelegen. Auch dies spricht dafür, dass die Initiative auf die Kapitalabfindung beim Bf. und nicht bei seinem ehemaligen Arbeitgeber gelegen ist. Die Verteilungsbegünstigung für die erhaltene Kapitalabfindung gemäß § 37 Abs. 2 EStG kommt schon aus diesem Grunde nicht in Betracht. Im Ergebnis wurde dem Bf. nämlich im Sinne des § 32 Abs. 1 Z. 1 EStG keine Entschädigung gewährt, sondern hat er das ihm bereits 2006 eingeräumte einseitige Recht, statt einer laufenden Firmenpension eine Pensionsabfindung zu verlangen, ausgeübt. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. 2.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Die Lösung der Rechtsfragen betreffend die Erfassung am Bilanzstichtag bereits existierenden Kapitalforderung und zur Besteuerung von Pensionsabfindungsansprüche, die erst nach Beendigung der Geschäftsführertätigkeit entstanden sind, folgt der einhelligen Rechtsprechung des VwGH. Weil jedoch zu der Rechtsfrage, ob ein Optionsrecht auf Kapitalabfindung das Vorliegen einer Entschädigung gemäß § 32 EStG ausschließt und ob eine nachträgliche Antragstellung im Rechtsmittelverfahren in Form eines Eventualantrages nach Eintritt der formellen Rechtskraft der Einkommensteuerbescheide der Folgejahre, in denen Einkünfte auf Grund des Antrages zu verteilen sind, noch keine Rechtsprechung des VwGH besteht, wurde die Revision für zulässig erklärt. Beilage: Berechnungsblatt ESt 2018 Wien, am 30. Juni 2023