BFG RV/7300067/2020

Kann dies bejaht werden, stellt die Darlehensgewährung einen betrieblichen Vorgang dar, andernfalls ist das Gesellschafterdarlehen umzuqualifizieren und es liegt verdecktes Eigenkapital vor, auch wenn der Vorgang in ein zivilrechtliches Geschäft gekleidet wurde. Eine unklare Vertragsgestaltung, etwa keine Vereinbarung über Rückzahlung oder Verzinsung, sind Anhaltspunkte dafür, dass kein echtes Gesellschafterdarlehen, sondern eine eigenkapitalersetzende Zuwendung - somit Eigenkapital - vorliegt. Verträge zwischen GmbHs und ihren Gesellschaftern finden allerdings nur dann steuerliche Anerkennung, wenn sie • nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, • einen klaren und eindeutigen Inhalt haben und • auch zwischen Fremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären. Im Zuge der Sachverhaltsdarstellung stellte sich heraus, dass keine fremdüblichen Vereinbarungen abgeschlossen wurden, sodass keine Fremdüblichkeit im Sinne der Angehörigenjudikatur ableitbar ist. Da der Geschäftsführer zudem auf die Auszahlung von Geschäftsführerbezügen verzichtet hat, ist anzumerken, dass es sich bei den Mittelzuführungen jedenfalls um gewinnneutrale Gesellschaftereinlagen handelt, da auf Grund der wirtschaftlichen Situation der Gesellschaft eine Mittelzuführung geboten war. Tz 1.7 Klarstellung zum innergemeinschaftlichen Erwerb 2017 laut MIAS aus dem Mitgliedstaat Polen Im Rahmen der Sachverhaltsermittlung stellte sich des Weiteren heraus, dass laut Mitgliedstaateninformationsaustausch-Kontrollsystem seitens der polnischen Gesellschaft EKO-OKNA Spolka im September 2017 eine innergemeinschaftliche Lieferung auf die UID-Nr der A-GmbH in Höhe von PLN 139.724,00 (=Euro 32.916,00) gemeldet wurde. Bezüglich dieser auf die österreichische UID-Nr ATU66722059 veranlassten ZM-Meldung aus Polen (PL6391813241) ist anzumerken, dass weder Belege in der Buchhaltung auflagen noch Zahlungsflüsse aus dem im Rahmen der Sachverhaltsermittlung zur Einsichtnahme vorgelegten Bankkonto abgeleitet werden konnten. Der handelsrechtliche Geschäftsführer (=Alleingesellschafter) bestreitet zudem den Erhalt dieser innergemeinschaftlichen Lieferung und wirkte - trotz Zusage im Rahmen der Verdächtigenvernehmung - in der Folge nicht bei der Sachverhaltsaufklärung mit. Bedingt durch die Nichtmitwirkung bei der Sachverhaltsaufklärung musste in einem umfangreichen Ermittlungsverfahren ein Auskunftsersuchen gem. Art. 7 der VO 904/2010 an die polnische Abgabenbehörde gerichtet werden. Laut Erledigung des Auskunftsersuchens gem. Art. 7 der VO 904/2010 stellte sich heraus, dass diese innergemeinschaftlichen Erwerbe tatsächlich nicht der A-GmbH zuzurechnen sind. Auf Grundlage der gewonnenen Erkenntnisse wurde eine entsprechende Kontrollmitteilung an das FAÖ DST 57 zwecks Sachverhaltswürdigung im eigenen Wirkungsbereich ermittelt. Tz 1.8 Anregung auf teilweise Stattgabe des Beschwerdebegehrens laut Mängelbehebung In der schriftlichen Begründung vom 09.12.2020 zur nachgereichten Beschwerde vom 13.10.2020 wurde vorgebracht, dass der mit insgesamt Euro 59.782,72 dem Erkenntnis unterstellte strafbestimmende Wertbetrag unzutreffend ist, weil schon die vorgelagerten Steuerbescheide - wiewohl mangels Bekämpfung rechtskräftig geworden - zu hohe (geschätzte) Abgabenbeträge vorschreiben. Jedenfalls betrug das Einkommen aus GW der A-GmbH in Konkurs in 2017 nicht Euro 158.733,33, wie dies im Körperschaftsteuerbescheid für 2017 vom 08.07.2019 aber festgesetzt wurde. Entweder wurde bei dieser Gewinnermittlung verabsäumt Forderungen wert zu berichtigen oder aber alle Aufwendungen zu berücksichtigen. Hiezu wurde auch festgehalten, dass die diesbezüglichen Steuerbescheide (Körperschaft- und Umsatzsteuer 2017) dem Masseverwalter zustellt wurden und nicht der A-GmbH. In diesem Zusammenhang wird querverweisend auf die Ausführungen der "***27***.5 Keine Wiederaufnahme des Verfahrens mangels Wiederaufnahmegründe" hingewiesen. Mangels einer Bindungswirkung an die rechtskräftigen Abgabenbescheide wurde ersucht, den strafbestimmenden Wertbetrag für das Finanzstrafverfahren eigenständig zu ermitteln. Bedingt durch den Umstand, dass die nachstehend dargestellten Zahlungen vom Bankkonto der A-GmbH nachweislich auf Treuhandkonten im Zusammenhang mit dem geplanten Ankauf der Liegenschaft EZZ ***19*** und ***18*** je KG 72172 Ortsname geflossen sind und bisher in der Buchhaltung erfolgsneutral ausgewiesen wurden, wird mangels einer Bindungswirkung an die rechtskräftigen Abgabenbescheide für das Finanzstrafverfahren die Verminderung der Bemessungsgrundlage für den strafbestimmenden Wertbetrag - wie nachstehend dargestellt - in Höhe von Euro 45.000,00 angeregt. Tz 1.8.1 Ausführungen zur Vorauszahlung via Treuhandkonto RA Mag. ***45*** Auf Grundlage einer pauschalen Nebenvereinbarung, die im Kaufvertrag zur Liegenschaft EZZ ***19*** und ***18*** je KG 72172 Ortsname bewusst nicht genannt wurde, sollte ein Teilbetrag des Kaufpreises in Höhe von Euro 100.000,00 auf das Inventar und die in das Gebäude ("Villa ***50***") getätigten Vorinvestitionen angerechnet werden, wodurch auch die zu bezahlende Grunderwerbsteuer reduziert werden sollte. Der Kaufpreis im Kaufvertrag vom 07.03.2017 wurde auf Grundlage dieser Nebenvereinbarung schließlich mit Euro 1.175.000,00 anstatt mit Euro 1.200.000,00 festgesetzt. Auf Grundlage der vorgelegten Unterlagen konnte verifiziert werden, dass seitens der A-GmbH ein Betrag in Höhe von Euro 10.000,00 auf das Anderkonto des RA Mag. ***45*** nachweislich überwiesen wurde. Dieser Betrag wurde entgegen der Nebenvereinbarung in der Folge zur Abwehr der Insolvenzeröffnungsanträge über das Vermögen der B-GmbH Versicherungsagentur Betreuung Kärnten, Steiermark und Osttirol GmbH (Verkäufer der Liegenschaft EZZ ***19*** und ***18*** je KG 72172 Ortsname) verwendet. Nachstehend erfolgt die Darstellung der laut Buchhaltung verifizierbaren Überweisung Tz 1.8.2 Ausführungen zur Vorauszahlung via Treuhandkonto RA Dr. ***26*** Seitens der Rechtsanwaltskanzlei Dr. ***26*** wurde der Kaufvertrag zur Liegenschaft EZZ ***19*** und ***18*** je KG 72172 Ortsname per 07.03.2017 zwischen der A-GmbH (als Käufer) und der B-GmbH Versicherungsagentur Betreuung Kärnten, Steiermark und Osttirol GmbH (als Verkäufer) errichtet. Im Vertrag wurde zusammenfassend vereinbart, dass die treuhändige Abwicklung des Zahlungsverkehrs (Kaufpreis Euro 1.175.000,00) über das seitens Dr. ***26*** bei der Raiffeisenbank ***2*** installierte Treuhandkonto zu erfolgen hat. Vom vereinbarten Kaufpreis hat die A-GmbH lediglich einen Betrag von Euro 35.000,00 aus Eigenem auf das Treuhandkonto zur Einzahlung gebracht. Die Gutbuchung dieses Betrages erfolgte per 04.05.2017. Über Wunsch des bevollmächtigten Vertreters ***23*** wurde dieser Betrag zunächst zur Abwicklung der pfandrechtlich sichergestellten Forderung der Bank verwendet. Die Zahlung an das genannte Bankinstitut war aufgrund eines betragsprivilegierten Vergleiches, den der Rechtsvertreter der Verkäuferin abgeschlossen hat besonders dringlich und erfolgte per 15.05.2017. Nachdem es der A-GmbH nicht gelungen ist, den Kaufpreis der Liegenschaft zu finanzieren und der Rechtsvertreter der Verkäuferin Mag. ***45*** auf die Zahlung jenes Kaufpreisteiles bestand, der zur Vermeidung der neuerlichen Konkurseröffnung an die Gläubiger zu verteilen war, jedoch nicht zur Abdeckung der pfandrechtlich sichergestellten Verbindlichkeit der Verkäuferin bei der Raiffeisen Bezirksbank ***2*** diente, hat eine gewisse D-GmbH am 31.05.2017 auf das Fremdgeldkonto von RA Dr. ***26*** einen Betrag von Euro 100.000,00 mit dem Verwendungszweck "***46*** GmbH Akonto Eigenkapital Grundkauf" zur Einzahlung gebracht. Aus diesem Erlag hat RA Dr. ***26*** einen Betrag von Euro 76.907,98 auf das Treuhandkonto überwiesen und in der Folge per Eilüberweisung Euro 86.000,00 treuhändig an Mag. ***45*** als Vertreter der Verkäuferin ausgefolgt. Mit Datum 27.07.2017, zu einem Zeitpunkt als die Verkäuferin bereits mehrfach und eindringlich Vertragsrücktritt erklärt hat, konnte auf Grundlage der aufliegenden Unterlagen Dr. ***26*** aus einem Erlag der C-Besitz-GmbH einen Betrag von Euro 1.063.092,02 auf das Treuhandkonto anweisen. Die Verkäuferin bzw. deren Rechtsvertreter hat jedoch mit Schreiben vom 28.07.2021 auf die tatsächlich getroffene Vereinbarung hingewiesen und festgehalten, dass alleine bei Überweisung des Betrages von Euro 1.063.092,02 die Sache nicht erledigbar ist. Dies führte in weiterer Folge dazu, dass der Kaufvertrag vom 07.03.2017 aufgehoben wurde und dass die gegenständliche Liegenschaft beinahe gleichzeitig von der B-GmbH an die C-Besitz-GmbH bzw. die C-Projekt GmbH verkauft wurde. In diesem Zusammenhang war es erforderlich, dass die Kaufverträge zwischen der A-GmbH und der C-Besitz-GmbH bzw. der C-Projekt GmbH aufgehoben werden. Infolge dieser Vertragsaufhebungen wurde dann der Betrag von Euro 1.063.092,02 auf das Treuhandkonto mit der Bezeichnung "A-GmbH/C-Besitz-GmbH" rücktransferiert. Der auf dem Treuhandkonto verbliebene Restbetrag von Euro 896,58 wurde per 05.09.2019 an die A-GmbH rücküberwiesen und das Konto geschlossen. Tatsächlich hat die A-GmbH auf das Treuhandkonto von RA Dr. ***26*** lediglich eine Zahlung in Höhe von Euro 35.000,00 geleistet. Die Verwendung dieses Betrages ist laut Aktenlage auftragsgemäß erfolgt. ---------- Mit Schriftsatz vom 28.02.2023 nahm der Bf. durch seinen Verteidiger zu der "Endgültige Sachverhaltsdarstellung zur Außenprüfung gem. § 147 Abs. 1 BAO iVm § 99 FinStrG zum Prüfungszeitraum 2016 bis 2017 bei der A-GmbH" wie folgt Stellung: "• Herrn ***57*** wird für seine umfangreichen Ausführungen in seiner endgültigen Sachverhaltsdarstellung vom 30.11.2022 betreffend Prüfungsablauf und dabei getroffenen abgabenrechtlichen Feststellungen explizit gedankt. • Dennoch verbleibt der Sachverhalt auch nach diesen Ausführungen weiterhin sehr diffus und vermag das unterstellte Finanzvergehen nach § 33 FinStrG in Entsprechung der Beweislastanforderung nicht zu beweisen. Die verbleibenden Zweifel sind beträchtlich: • So entspricht es - wie schon vorgebracht - nicht der Lebenserfahrung, dass ein Jahresgewinn für 2017 iHv geschätzten rund € 158.000 zu einem Konkursverfahren mit geringfügigster Konkursquote führt. Vielmehr ist davon auszugehen, dass das Rechnungswesen bei Übergabe unvollständig war, jedenfalls verbleiben für den geschätzten Gewinn mehrere (Deutungs-) Möglichkeiten (vgl. hiezu auch die nachträglichen Forderungsanmeldungen auf € 230.050 (!). • Auch wird daran erinnert, dass Herr Bf1 keine unrichtigen Steuererklärungen einreichte, vielmehr wegen Unmöglichkeit der Honorierung eines Steuerberaters sich (neuerlich) mit einer Schätzung abfinden musste. Jedenfalls erfolgte die Nichteinreichung jedoch nicht mit dem Vorsatz, dadurch Steuern zu hinterziehen, sondern war Herr Bf1 stets davon überzeugt wegen seines finanziellen Desasters betreffend missglückten Grundstücksankauf und Verlust seines Privatdarlehens an die A-GmbH iHv € 294.000 (!) keine Steuern zu schulden. So mangelte die steuerliche Anerkennung des Verlustes des Privatdarlehens (vgl. TZ 1.6.4) "nur" an dem im Abgabenrecht geforderten Fremdvergleich! • Wenn die (Ihnen natürlich bestens bekannte) Judikatur fordert, dass die Beurteilung, ob Abgaben hinterzogen sind, eindeutige, ausdrückliche und nachprüfbare Feststellungen über die Hinterziehung voraussetzt und das Vorliegen der maßgebenden Hinterziehungskriterien vor der FSB darzulegen ist, so muss gefolgert werden, dass beim hier gegebenen Sachverhalt eine Überprüfbarkeit schon der exakten Höhe nach nicht annähernd (mehr) möglich ist, und auch die subjektive Tatseite schlicht nicht erfüllt ist. Es mangelt an belastbaren substantiierten Feststellungen, sodass die im Finanzstrafverfahren erforderlichen Beweislastanforderungen als keinesfalls erfüllt erachtet werden, jedenfalls auch der Zweifelsgrundsatz zu beachten ist. • Insofern ist die Anregung in der endgültigen Sachverhaltsdarstellung auf Reduktion des strafbestimmenden Wertbetrages um 25 % vom Tenor her gutzuheißen, freilich verbleiben aber auch diese (nur) 25 % als weitgehendst willkürlich und nicht objektivierbar. • Insofern darf ich vollmachts meines Mandanten mitteilen, dass er sich bei der mündlichen Verhandlung vor dem BFG-Senat nicht geständig verantworten wird." ------ In der mündlichen Verhandlung vor dem Senat des Bundesfinanzgerichtes am 09.05.2023 führte der Bf. ergänzend aus, er sei Geschäftsführer mehrerer GmbH's und beziehe wegen Liquiditätsproblemen dieser Firmen keine Einkünfte. Gegen ihn sei ein Insolvenzverfahren eröffnet worden und er habe gegen die Einleitung dieses Verfahrens Rekurs eingebracht. Der Insolvenzantrag gegen ihn sei durch die Abgabenbehörde nach einer Schätzung der persönlichen Besteuerungsgrundlagen gestellt worden. Seine aktuellen Lebenserhaltungskosten bestreite er aus Entnahmen aus den GmbH's, sobald dort finanzielle Eingänge zu verzeichnen seien. Wie auch in für die Vorjahre 2014 und 2015 habe der Beschuldigte auch für die gegenständlichen Jahre 2016 und 2017 keine finanziellen Mittel aufbringen können, um die Steuererklärungen und Bilanzen von der steuerlichen Vertretung erstellen und abgeben zu lassen. Sein Bestreben sei gewesen, sobald finanzielle Mittel für die Abgabe der Steuererklärungen vorhanden sein sollten, diese zur Bezahlung des Steuerberaters zum Zwecke der Abgabe der Steuererklärungen zu verwenden und er habe auch gehofft, dass der Steuerberater von sich aus gegenüber der Finanzbehörde tätig werden würde. Dass durch die Nichtabgabe der Steuererklärungen eine zu geringe Abgabenfestsetzung durch die Behörde erfolgen würde, davon sei er keinesfalls ausgegangen. Sein Ziel sei es gewesen, sobald finanzielle Mittel vorhanden seien, die Abgabe richtiger Steuererklärungen zu veranlassen. Zum Zeitpunkt der Termine zur Abgabe der Steuererklärungen 2016 und 2017 sei er, nach Scheitern des Immobilienprojektes, mit der Verfassung der Anzeige an die Staatsanwaltschaft befasst gewesen und er habe damals gehofft, ohne Verlust aus der Sache auszusteigen und die privat investierten Gelder wieder zurückzubekommen. Über die Beschwerde wurde erwogen: Rechtslage: Gemäß § 33 Abs. 1 FinStrG macht sich einer Abgabenhinterziehung schuldig, wer vorsätzlich unter Verletzung einer abgabenrechtlichen Anzeige-, Offenlegungs- oder Wahrheitspflicht eine Abgabenverkürzung bewirkt. Gemäß § 33 Abs. 3 lit. a FinStrG ist eine Abgabenverkürzung nach Abs. 1 oder 2 bewirkt mit Bekanntgabe des Bescheides, mit dem bescheidmäßig festzusetzende Abgaben zu niedrig festgesetzt wurden oder wenn diese infolge Unkenntnis der Abgabenbehörde von der Entstehung des Abgabenanspruches mit dem Ablauf der gesetzlichen Erklärungsfrist (Anmeldefrist, Anzeigefrist) nicht festgesetzt werden konnten. Gemäß § 8 Abs. 1 FinStrG handelt vorsätzlich, wer einen Sachverhalt verwirklichen will, der einem gesetzlichen Tatbild entspricht; dazu genügt es, dass der Täter diese Verwirklichung ernstlich für möglich hält und sich mit ihr abfindet. Gemäß § 98 Abs. 3 FinStrG hat die Finanzstrafbehörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Verfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache erwiesen ist oder nicht; bleiben Zweifel bestehen, so darf die Tatsache nicht zum Nachteil des Beschuldigten oder der Nebenbeteiligten als erwiesen angenommen werden. Gemäß § 161 Abs. 1 FinStrG hat das Bundesfinanzgericht, sofern die Beschwerde nicht gemäß § 156 mit Beschluss zurückzuweisen ist, grundsätzlich in der Sache selbst mit Erkenntnis zu entscheiden. Es ist berechtigt, sowohl im Spruch als auch hinsichtlich der Begründung des Erkenntnisses seine Anschauung an die Stelle jener der Finanzstrafbehörde zu setzen und das angefochtene Erkenntnis (den Bescheid) abzuändern oder aufzuheben, den angefochtenen Verwaltungsakt für rechtswidrig zu erklären oder die Beschwerde als unbegründet abzuweisen. Wie schon in den Vorjahren 2013-2015 hat der Bf. auch für die Jahre 2016 und 2017 - trotz Erinnerungen der Abgabenbehörde und Festsetzung von Zwangsstrafen - weder Umsatz- noch Körperschaftsteuererklärungen abgegeben, sodass die Besteuerungsgrundlagen im Schätzungswege gemäß § 184 BAO ermittelt werden mussten. Für die tatgegenständlichen Jahren 2016-2017 erfolgte dies auf Basis der im Rahmen der Außenprüfung vorgelegten Buchhaltung bzw. der beim Firmenbuch eingereichten Bilanzen. Zweifelsfrei hat der Bf. durch die Nichtabgabe der Steuererklärungen 2016 und 2017 eine abgabenrechtliche Offenlegungs- und Wahrheitspflicht im Sinne des § 119 BAO verletzt. Dass diese Verletzung der abgabenrechtlichen Offenlegungs- und Wahrheitspflicht vorsätzlich geschehen ist, daran besteht seitens des erkennenden Senates des Bundesfinanzgerichtes kein Zweifel. Für die Verwirklichung einer versuchten Abgabenhinterziehung gemäß §§ 13, 33 Abs. 1 FinStrG ist jedoch der darüberhinausgehende Vorsatz erforderlich, dass der Bf. ernstlich für möglich gehalten und sich damit abgefunden hat (Eventualvorsatz), durch die Nichtabgabe der Steuererklärungen 2016 und 2017 eine Verkürzung an Umsatzsteuer 2016 sowie an Umsatz-und Körperschaftsteuer 2017 herbeizuführen. An diesem Verkürzungsvorsatz hat der erkennende Senat des Bundesfinanzgerichtes deswegen Zweifel, weil der Bf. aufgrund der Erfahrungen in Bezug auf die Vorjahre 2013-2015 davon ausgehen konnte, dass durch die Nichtabgabe der Steuererklärungen 2016 und 2017 aufgrund der durch die Abgabenbehörde durchzuführenden Schätzungen keine zu geringe Abgabenfestsetzung herbeigeführt wird. Dazu kommt noch, dass der Bf. unter dem Eindruck eines gescheiterten Immobilienprojektes und den dadurch entstandenen finanziellen Problemen nicht davon ausgehen konnte, durch Unterlassung der Abgabe der hier gegenständlichen Steuererklärungen, die angeschuldigten Abgaben zu verkürzen. Sein Vorbringen, er sei keinesfalls davon ausgegangen, dass wegen der Nichtabgabe der Steuererklärungen eine zu geringe Abgabenfestsetzung im Schätzungswege durch die Behörde erfolgen würde, sondern es sei sein Ziel sei es gewesen, sobald finanzielle Mittel vorhanden seien, die Abgabe richtiger Steuererklärungen zu veranlassen, kann nach den Verfahrensergebnissen nicht widerlegt werden. Es kann daher der Nachweis, dass der Bf. mit dem Vorsatz gehandelt hat, durch Nichtabgabe der Umsatzsteuererklärungen 2016 und 2017 sowie der Körperschaftsteuererklärung 2017 eine zu geringe Abgabenfestsetzung in Bezug auf die tatgegenständlichen Abgabenschuldigkeiten herbeizuführen, nicht mit der für ein Finanzstrafverfahren erforderlichen Sicherheit erbracht werden, weswegen mit Verfahrenseinstellung gemäß §§ 136, 157 FinStrG i.V.m. § 82 Abs. 3 lit. c FinStrG vorzugehen war. Eine Bestrafung wegen der Finanzordnungswidrigkeit gemäß § 51 Abs. 1 lit. a FinStrG - Verletzung einer abgabenrechtlichen Offenlegungs- und Wahrheitspflicht durch Nichtabgabe der Steuererklärungen 2016 und 2017 - kam deswegen nicht in Betracht, weil im Zeitpunkt der Einleitung des gegenständlichen Finanzstrafverfahrens am 24.01.2020 bereits Verfolgungsverjährung hinsichtlich dieser am 11.05.2018 (betreffend Steuererklärungen 2016) und am 14.12.2018 (betreffend Körperschaftsteuererklärung 2017) vollendeten Finanzordnungswidrigkeiten eingetreten war. Zur Unzulässigkeit der Revision Gegen diese Entscheidung ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG eine ordentliche Revision nicht zulässig, da das Erkenntnis nicht von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis nicht von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Im gegenständlichen Fall war die Beurteilung der objektiven und subjektiven Tatseite im Einzelfall und nicht eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung strittig. Wien, am 9. Mai 2023