BFG RV/7102946/2022

Fruchtgenuss bzw. Fruchtnießung ist das dingliche Recht, eine fremde, im Wesentlichen unverbrauchbare Sache mit Schonung der Substanz ohne alle Einschränkung zu genießen (§ 509 ABGB). Grundlage ist eine Vereinbarung zwischen dem Fruchtgenussbesteller (idR Eigentümer) und dem Fruchtnießer (Fruchtgenussberechtigten) oder einer Mehrheit von solchen. Der Fruchtgenuss (der dem deutschen Nießbrauch entspricht) kann an beweglichen und unbeweglichen, körperlichen und unkörperlichen Sachen im vollen Ausmaß oder an Teilen begründet werden. Er kann uU weiterübertragen oder veräußert werden. Der Fruchtgenuss kann entgeltlich oder unentgeltlich, lebenslänglich oder befristet und unter Lebenden oder von Todes wegen eingeräumt werden. (vgl. Wiesner in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 2 Anm 41). Ein entgeltlich oder unentgeltlich eingeräumter Nettofruchtgenuss, bei dem der Fruchtnießer die Aufwendungen iZm dem Gegenstand des Fruchtgenusses trägt (insb. Erhaltungsaufwand, Abgaben und Zinsen), führt zu originären Einkünften des Fruchtnießers. Er liegt vor (vgl. Wiesner in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 2 Anm 44), wenn der Fruchtnießer • auf die Einkünfteerzielung Einfluss nimmt, indem er am Wirtschaftsleben teilnimmt und die Nutzungsmöglichkeiten nach eigenen Intentionen gestaltet und • der Fruchtgenuss für eine gewisse Dauer bei rechtlich abgesicherter Position bestellt ist. Ein Zeitraum von 10 Jahren kann danach üblicherweise als ausreichend angesehen werden (EStR 2000 Rz 111) Einkünfte können einer (natürlichen oder juristischen) Person nur dann zugerechnet werden, wenn sie die Einkunftserzielung nach eigenem Dafürhalten gestaltet und die anfallenden Aufwendungen trägt. Zurechnungssubjekt ist derjenige, der aus der entsprechenden Tätigkeit das "Unternehmerrisiko" trägt. Ein Fruchtgenussberechtigter muss - sollen ihm die Einkünfte zugerechnet werden - neben der Tragung der Aufwendungen im Zusammenhang mit dem Gegenstand des Fruchtgenusses auf die Einkünfteerzielung Einfluss nehmen können, indem er am Wirtschaftsleben teilnimmt und die Nutzungsmöglichkeiten nach eigenen Intentionen gestaltet (vgl. VwGH 20. 4. 2014, 2011/15/0174; VwGH 22. 10. 2015, 2012/15/0146). Eine Einkunftsquelle, an der ein Fruchtgenuß besteht, ist dem Fruchtgenußberechtigten zuzurechnen, mag das zivilrechtliche Eigentum auch bei dem aus der Dienstbarkeit Verpflichteten liegen (vgl. VwGH 20. 11. 1990, 90/14/0139; VwGH 10. 2. 1987, 86/14/0125; VwGH 16. 9. 1986, 83/14/0123). Für die Fruchtnießung in Form der Vermietung und Verpachtung, bedeutet dies, dass der Fruchtnießer den Bestandnehmern gegenüber als Bestandgeber aufzutreten hat und bei Übernahme bestehender Verträge die Vertragsübernahme den Bestandnehmern zumindest anzuzeigen ist, dass der Fruchtnießer (neue) Bestandzinsvereinbarungen mit den Bestandnehmern trifft, dass er Anspruchspartner für die Rechte und Pflichten aus dem Bestandverhältnis ist, dass die Bestandsentgelte auf sein Konto überwiesen werden und dass grundsätzlich auch er die ihm gem §§ 512 und 513 ABGB obliegenden Lasten trägt (vgl. VwGH 4. 3. 1986, 85/14/0133; VwGH 4. 3. 1986, 85/14/0153). Die Intabulierung ist dabei keine zwingende Voraussetzung für die Anerkennung einer dem Fruchtnießer originäre Einkünfte verschaffenden Fruchtgenusseinräumung (vgl. Wiesner in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 2 Anm 47). Nach der Aktenlage (siehe RV/7102095/2022, "Servitutsvertrag vom 22. Februar 2022") wurde der Fruchtgenuss auf die Dauer des Bestandes der Fruchtgenussberechtigten, also der ***1*** ***2*** GmbH, eingeräumt (Punkt Zweitens des Servitutsvertrags). Zur Bekanntgabe der Verpächterin siehe im Folgenden. Verträge zwischen einander Nahestehenden Vertragliche Vereinbarungen zwischen einander Nahestehenden können für den Bereich des Steuerrechts nur Anerkennung finden, wenn sie (vgl. Knechtl in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 4 Anm 67) • nach außen ausreichend klar zum Ausdruck kommen, • einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und • unter Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären. Die Voraussetzungen müssen kumulativ vorliegen. Leistungsbeziehungen, die ihrer Art nach zwischen einander fremd gegenüber stehenden Personen nicht vorkommen (z. B. Schenkungen oder unentgeltliche Betriebsübergaben), sind danach zu beurteilen, wie sich dabei üblicherweise andere Personen verhalten, die zueinander in familiärer Beziehung stehen (VwGH 25. 10. 1994, 94/14/0067). Diese Grundsätze gelten auch für Rechtsbeziehungen zwischen einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung und ihrem beherrschenden Gesellschafter (vgl. Knechtl in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 4 Anm 68). Der am 22. Februar 2022 zwischen ***1*** ***2*** und der ***1*** ***2*** GmbH schriftlich festgelegte Servitutsvertrag (siehe auch RV/7102095/2022, "Servitutsvertrag vom 22. Februar 2022") hat einen klaren und eindeutigen Inhalt. Diesem schriftlichen Vertrag zufolge wurde ein bereits im Februar 2015 abgeschlossener mündlicher Vertrag gleichen Inhalts dokumentiert. Auch mündliche Verträge sind rechtswirksam. Die Einräumung des unentgeltlichen Fruchtgenusses erfolgt auch in einer zwischen einander Nahestehenden üblichen Weise. Es verbleibt daher zu prüfen, ob dieser nach außen ausreichend klar zum Ausdruck gekommen ist. Gegenüber dem Finanzamt wurde der Vertrag nach der bisherigen Aktenlage entgegen § 120 BAO erstmals mit dem Vorlageantrag vom 15. März 2022 bekannt gegeben (siehe RV/7102095/2022, "Vorlageantrag"). Gegenüber der Sozialversicherungsanstalt der Bauern bzw. der Selbständigen wurde der Vertrag entgegen § 16 BSVG offenbar jedenfalls bis zum Jahr 2022 nicht bekannt gegeben. Die Publizität ist aber auch gegeben, wenn der wesentliche Inhalt des Vertrags - siehe die Ausführungen zum Fruchtgenuss - den Grundstückspächtern bekannt gegeben wurde. Nach der bisherigen Aktenlage erfolgten in den Jahren 2016 bis 2019 (für die Folgejahre stand dies zunächst nicht fest), jedenfalls durch ***21*** ***11*** (2016) bzw. die ***16*** OG (ab 2017) Überweisungen der Pachtentgelte an die ***1*** ***2*** GmbH. Auf Grund der ergänzenden Ermittlungen (Urkundenvorlage vom 31. Mai 2023) steht fest, dass jeweils ab Beginn der jeweiligen Verpachtung durch die ***1*** ***2*** GmbH diese den jeweiligen Pächtern als Verpächterin gegenüber aufgetreten ist. Der im Jahr 2015 mündlich abgeschlossene und im Jahr 2022 schriftlich dokumentierte Servitutsvertrag hält daher einer Prüfung nach den Kriterien für Verträge zwischen einander Nahestehenden stand und ist somit auch für steuerliche Belange anzuerkennen. Anzuerkennender Fruchtgenuss Die vorstehend genannten Kriterien für die Zurechnung der Einkünfte an die ***1*** ***2*** GmbH sind damit als erfüllt anzusehen: Der zwischen ***1*** ***2*** und der ***1*** ***2*** GmbH abgeschlossene Servitutsvertrag ist auch für steuerliche Zwecke ab dem Jahr 2015 anzuerkennen. Die Fruchtnießerin, die ***1*** ***2*** GmbH, trat gegenüber den Bestandnehmern jeweils von Anfang an als Verpächterin auf. Die Fruchtnießerin war Anspruchspartner für die Rechte und Pflichten aus dem Bestandverhältnis. Die Bestandsentgelte wurden auf ein Konto der Fruchtnießerin überwiesen. Der Fruchtgenuss wurde über eine längere Zeit, nämlich für die ganze Zeit der rechtlichen Existenz der Fruchtnießerin, eingeräumt. Einkünftezurechnung Hieraus folgt, dass die aus der Verpachtung der im Eigentum von ***1*** ***2*** stehenden Grundstücke im Jahr 2020 erzielten Einnahmen nicht ***1*** ***2***, sondern der ***1*** ***2*** GmbH zuzurechnen sind. Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft Da der Bf ***1*** ***2*** nach den Ergebnissen des ergänzenden Ermittlungsverfahrens den Fruchtgenuss an sämtlichen seiner Grundstücke der ***1*** ***2*** GmbH übertragen hat und dieses Fruchtgenussrecht unentgeltlich übertragen wurde (Punkt Zweitens des Servitutsvertrags) sowie eine allfällige Substanzabgeltung nur in Höhe der Absetzung für Abnutzung, also steuerlich neutral, erfolgt (Punkt Zweitens des Servitutsvertrags), erzielte der Bf im Jahr 2020 keine Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, auch wenn in der Steuererklärung - aus welchen Gründen hat das Finanzamt nicht festgestellt - ein geringer Betrag (405,00 €) als "vereinnahmte Pachtzinse" angesetzt wurde (angesichts der geringen Höhe der weiteren Einkünfte käme es auch bei einem Ansatz dieses Betrags im Übrigen zu keiner Einkommensteuerfestsetzung). Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheids Der angefochtene Bescheid erweist sich somit als rechtswidrig (Art. 130 Abs. 1 Z 1 B-VG), er ist gemäß § 279 BAO ersatzlos aufzuheben. Bemessungsgrundlagen und Abgabenfestsetzung Die Einkommensteuer für das Jahr 2020 ist daher unter Außerachtlassung von Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft festzusetzen. Dass der Bf im Jahr 2020 weitere, bisher im Einkommensteuerbescheid nicht erfasste und zu veranlagende Einkünfte erzielt hätte, hat das Finanzamt nicht festgestellt. Einkommensteuer 2020 | Die Einkommensteuer wird für das Jahr 2020 festgesetzt mit | 0,00 € | Bisher war vorgeschrieben | 2.716,00 € | Aufgrund der festgesetzten Abgabe und des bisher vorgeschriebenen Betrages ergibt sich eine Gutschrift in Höhe von | -2.716,00 € | Das Einkommen im Jahr 2020 beträgt | | 2.954,00 € | Berechnung der Einkommensteuer | | | Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft | | 0,00 € | Einkünfte aus Gewerbebetrieb | | 3.179,99 € | Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (Details siehe angefochtener Bescheid) | | 0,00 € | Gesamtbetrag der Einkünfte | | 3.179,99 € | Sonderausgaben | | | Pauschbetrag für Sonderausgaben | | -60,00 € | Kirchenbeitrag | | -165,00 € | Außergewöhnliche Belastungen | | | Aufwendungen vor Abzug des Selbstbehalts (§ 34 Abs. 4 EStG 1988) | | -50,00 € | Selbstbehalt | | 50,00 € | Einkommen | | 2.954,00 € | 0% für die ersten 11.000,00 € | | 0,00 € | Steuer vor Abzug der Absetzbeträge | | 0,00 € | Verkehrsabsetzbetrag | | -400,00 € | Steuer nach Abzug der Absetzbeträge | | -400,00 € | Einkommensteuer | | 0,00 € | Festgesetzte Einkommensteuer | | 0,00 € | Berechnung der Gutschrift | | | Festgesetzte Einkommensteuer | | 0,00 € | Bisher festgesetzte Einkommensteuer | | 2.716,00 € | Abgabengutschrift | | -2.716,00 € Revisionsnichtzulassung Gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Da das Bundesfinanzgericht der dargestellten ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes folgt, ist eine Revision nicht zuzulassen. Tatfragen sind im Allgemeinen einer Revision nicht zugänglich. Wien, am 28. Juni 2023