BFG RV/7200031/2022

Aktuelle Analyseergebnisse der ***3*** sowie einschlägige Studien belegen, dass sich beim Erhitzen bzw. beim Konsum von Tabak- oder verwandten Erzeugnissen THC-Säure (THCa) in THC umwandelt, sich somit während des Konsums der THC-Gehalt teilweise erheblich erhöht und dabei die 0,3 % THC-Grenze mitunter überschritten wird. Die Überschreitung der 0,3 % THC-Grenze ist suchtmittelrechtlich unzulässig. Die zwingend einzuhaltende THC-Grenze von 0,3 % ist aus Sicht des BMASGK im tabakrechtlichen Kontext dahingehend auszulegen, als diese nur dann als unterschritten gilt, wenn der THC-Gehalt auch nach einer im Zuge des Verbrennungsprozesses erfolgten Umwandlung von THCa in THC die 0,3% nicht übersteigen. Auch wenn die von der Beschwerdeführerin beantragte Bewilligung unter anderem nur dann zu erteilen ist, wenn sichergestellt ist, dass es sich bei den Pflanzen und bei den daraus hergestellten Waren nicht um Suchtgift handelt, und die Kontrolle und die Überwachung dieser Voraussetzung einen großen Aufwand für die amtliche Aufsicht bedeuten mag, so sind diese Umstände dennoch nicht geeignet, einen Ausschließungsgrund zu bilden, der zwingend zum Versagen der Herstellungsbewilligung führt. Die Verwirklichung der in § 14 Abs. 5 TabStG 2022 normierten Tatbestandsmerkmale für die Nichterteilung einer Bewilligung (wenn im Betrieb Einrichtungen, die für die Ausübung der amtlichen Aufsicht notwendig sind, nicht vorhanden sind, oder wenn im Betrieb Einrichtungen vorhanden sind, die die amtliche Aufsicht erschweren oder verhindern) lässt sich mit dem durch das Zollamt ins Treffen geführten großen Aufwand nicht erfolgreich argumentieren. Gemäß § 278 Abs. 1 BAO kann das Verwaltungsgericht mit Beschluss die Beschwerde durch Aufhebung des angefochtenen Bescheides und allfälliger Beschwerdevorentscheidungen unter Zurückverweisung der Sache an die Abgabenbehörde erledigen, wenn Ermittlungen unterlassen wurden, bei deren Durchführung ein anders lautender Bescheid hätte erlassen werden oder eine Bescheiderteilung hätte unterbleiben können. Eine solche Aufhebung ist unzulässig, wenn die Feststellung des maßgeblichen Sachverhaltes durch das Verwaltungsgericht selbst im Interesse der Raschheit gelegen oder mit einer erheblichen Kostenersparnis verbunden ist. Die Ausnahmebestimmung des § 278 Abs. 1 BAO erfordert, dass das Verwaltungsgericht im Rahmen seiner Ermessensentscheidung über die Aufhebung und Zurückverweisung die von ihm vermissten und ins Auge gefassten Ermittlungsschritte im Hinblick auf die Zielsetzungen des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens bezeichnet und beurteilt sowie die Frage beantwortet, ob die Feststellung des maßgeblichen Sachverhaltes durch das Gericht selbst nicht im Interesse der Raschheit des Verfahrens oder mit einer erheblichen Kostenersparnis verbunden wäre (VwGH 15.10.2021, Ra 2019/16/0136). Im gegenständlichen Bewilligungsverfahren ist es vom Zollamt aufgrund der Annahme, eine Bewilligungserteilung komme schon deshalb nicht in Betracht, weil die Abläufe und Kontrollen des Hanfanbaus und die Verarbeitung der Hanfblüten nur erschwert oder in keiner geeigneten Weise durchgeführt werden könnten und weil das vorgelegte Konzept die erforderliche Sicherheit betreffend die Konstanz der Produktqualität nicht bieten könne, ohne sich konkret mit den umfangreichen Ausführungen in der Betriebsbeschreibung auseinanderzusetzen, unterlassen worden, ein entsprechendes Befundprotokoll (§ 14 Abs. 3 TabStG 2022) über das Ergebnis der Überprüfung der eingereichten Beschreibungen aufzunehmen und zu erheben, welche Sicherungsmaßnahmen und Auflagen erforderlich sind. Diese und nachfolgend aufgezeigte, seitens des Bundesfinanzgerichtes als wesentlich erachtete Ermittlungen sind durch das Zollamt nachzuholen. Dabei wird auch erstmalig zu prüfen sein, ob und gegebenenfalls welche Einrichtungen für die Ausübung der amtlichen Aufsicht fehlen oder ob Einrichtungen vorhanden sind, die die amtliche Aufsicht erschweren. Es wird nicht nur die örtliche Begrenzung des Herstellungsbetriebes festzulegen sein, sondern auch von entscheidender Bedeutung sein, wie die Teile der Betriebsräumlichkeiten, die laut dem vorgelegten Grundrissplan "[n]icht Gegenstand der Einreichung" sind, von den Räumlichkeiten, die Gegenstand des Herstellungsbetriebes sein sollen, getrennt und/oder gesichert sind. Die Beschaffenheit der Betriebsräume wird zu überprüfen sein und sicherzustellen sein, dass eine unkontrollierte Wegbringung der Tabakware aus den Betriebsräumlichkeiten ausgeschlossen ist (vgl. Schamp, Verbrauchsteuern auf Mineralöl, § 27 Abs. 4 Anm. 3). Eine Bewilligung wird nur dann zu erteilen sein, wenn der Rauchtabak ausschließlich aus solchen Pflanzen hergestellt wird, die im genannten Gemeinsamen Sortenkatalog oder in der österreichischen Sortenliste angeführt sind. Laut der vorgelegten Betriebsbeschreibung (Punkt 2.1 Lieferant Grundprodukte) sollen Samen und Stecklinge der EU-Sorten Fedora 17, Futura 75, Carmagnola und Diana zum Einsatz kommen. Während die drei zuerst genannten Sorten im Gemeinsamen Sortenkatalog gemäß Art. 17 der Richtlinie 2002/53/EG des Rates (Common catalogue of varieties of agricultural plant species - Consolidated version 27.01.2023 - https://food.ec.europa.eu/system/files/2023-02/plant-variety-catalogues_agricultural-plant-species_0.pdf - Abfragedatum 12. April 2023) aufscheinen, ist - soweit dies das Bundesfinanzgericht ermitteln konnte - die Sorte Diana weder im Gemeinsamen Sortenkatalog, noch im österreichischen Sortenkatalog 2023 enthalten. Bei Stoffen und Zubereitungen aus einer Pflanze der Sorte Diana würde es sich somit um ein Suchtmittel handeln, deren Herstellung - sofern nicht für in § 5 Abs. 1 SMG genannte Zwecke - verboten ist. Die Beschwerdeführerin hat mit dem genannten Schreiben vom 16. März 2023 angegeben, jeweils zu Jahreswechsel die Sorten den einschlägigen Bestimmungen anzupassen. Die tatsächlich zum Einsatz kommenden Sorten müssen sich in der Betriebsbeschreibung (und damit im Befundprotokoll) wiederfinden; bei Änderung der Sorten, aus denen das Raucherzeugnis hergestellt werden soll, wäre die Beschwerdeführerin bei Vorliegen einer Herstellungsbewilligung verpflichtet, dies innerhalb der vorgesehenen Frist dem Zollamt anzuzeigen (§ 14 Abs. 6 TabStG 2022). Wie bereits ausgeführt, ist ein weiteres entscheidendes Kriterium für die Bewilligungserteilung, dass der THC-Gehalt der Hanfblüten weder vor oder während noch nach dem Produktionsprozess überschritten wird und daraus nicht leicht oder wirtschaftlich rentabel Suchtgift in einer zum Missbrauch geeigneten Menge oder Konzentration gewonnen werden kann. Bereits geringfügige Überschreitungen des zulässigen THC-Gehalts können den Anwendungsbereich des Suchtmittelgesetzes eröffnen. Aus der Betriebsbeschreibung geht nicht hervor, inwieweit das so genannte Klonen der Pflanzen das Nichtüberschreiten der 0,3 % THC-Gehalts-Grenze der Hanfblüten (im erhitzten Zustand) verhindern kann, zumal die Analyseergebnisse nicht konstant gleichbleibend sind. Es ist daher nicht nachvollziehbar, weshalb und inwiefern durch ein Sachverständigengutachten, welches die Prüfung der standardisierten Nährstoffprofile (d.h. die zum Einsatz kommenden Mengen an Dünger und Wasser) zum Inhalt hat, ausgeschlossen werden kann, dass sich der THC-Gehalt der Blüten nicht verändert. Der THC-Gehalt der zertifizierten Nutzhanfsorten darf ohnehin die Grenze von 0,3 % nicht übersteigen. Auch wenn die Beschwerdeführerin mittels einer Vielzahl von Analysezertifikaten das Einhalten der 0,3 % THC-Grenze der Hanfblüten nachzuweisen versucht, gilt es sicherzustellen, dass dieser Grenzwert nicht überschritten wird, weil der Rauchtabak ansonsten in den Anwendungsbereich des Suchtmittelgesetzes fällt. Wesentlich sind daher jene Punkte der Betriebsbeschreibung, die ab der "Blütephase" (Punkt 2.3.7 der Betriebsbeschreibung) beginnen, wobei von der Beschwerdeführerin in Punkt 2. "Produktion" vor allem unter Punkt 2.3.2 "Mutterpflanzen Kultivierung" darzulegen ist, wie das Klonen der Pflanzen ein Überschreiten der gesetzlich vorgeschriebenen 0,3 % THC-Grenze der getrockneten Hanfpflanzen verhindern kann. Punkt 4.1.2 der Betriebsbeschreibung beschreibt den "Lagerraum und [die] Lagerordnung des Steuerlagers". In Unterpunkt A wird die "Bulkware in Sekundärverpackung mit Freigabe (Tabakware)" angeführt. Um zu gewährleisten, dass die Tabakwaren nicht in den Anwendungsbereich des Suchtmittelgesetzes fallen, werden von jeder Chargennummer (siehe Punkt 8.2.3) der fertig getrockneten Hanfblüten - vorrangig in Anwesenheit eines Zollorgans - repräsentative Proben zu ziehen sein, welche sowohl von der Technischen Untersuchungsanstalt als auch intern auf den THC-Gehalt zu analysieren sein werden. Die Analyse hat daher bereits vor der Freigabe in Sekundärverpackungen (Unterpunkt A) zu geschehen und nicht erst danach (siehe Unterpunkte G und H). Ebenso wird Unterpunkt K noch genauer zu beschreiben sein, insbesondere weil die Lagerung bestimmter weiterer Produktgruppen im ausgewiesenen Steuerlager nicht nachvollziehbar ist. So ist unter anderem die Herstellung von Kosmetika unter Verwendung von Cannabis verboten (Art. 14 Abs. 1 Buchstabe a in Verbindung mit Anhang II 2 Nr. 306 der Verordnung (EG) Nr. 1223/2009 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 30.11.2009 über kosmetische Mittel mit Verweis auf Tabelle I des Abkommens vom 30. März 1961 über Betäubungsmittel). Punkt 4.1.7 wird daher zu adaptieren sein. Gemäß § 11 Abs. 3 TabStG 2022 ist für im Steuergebiet hergestellte Tabakwaren auf der Packung der Name oder die Firma des Herstellers anzugeben. Die Angabe des Namens oder der Firma des Herstellers kann entfallen, wenn auf der Packung ein Zeichen angebracht ist, das auf den Hersteller hinweist. Die diesbezüglichen Ausführungen in der Betriebsbeschreibung entsprechen nicht den gesetzlichen Vorgaben, die Angabe des Abnehmers auf den Verpackungen (zum Beispiel Punkt 4.1.2 Buchstabe D und Punkt 6.5.1) ist nicht vorgesehen. Die Beschwerdeführerin hat die Verkehrsfähigkeit des hergestellten Rauchtabaks sicherzustellen, insbesondere betreffend die Einhaltung der THC-Grenze. Es muss ausgeschlossen sein, dass die Ware den zulässigen THC-Gehalt von 0,3% überschreitet. Tabakwaren im Sinne des § 2 Tabaksteuergesetzes sind gemäß § 1 Abs. 2 Z 1 Tabakmonopolgesetz 1996 (TabMG 1996) Tabakerzeugnisse im Sinne des zuletzt genannten Gesetzes. Gemäß § 5 Abs. 1 TabMG ist der Großhandel mit Tabakerzeugnissen den nach § 6 berechtigten Personen oder Personenvereinigungen (Großhändler mit Bewilligung zum Großhandel) vorbehalten. Im Antrag auf Erteilung der Bewilligung für den Großhandel ist auch anzugeben, welche Tabakerzeugnisse (Gattung und Markenbezeichnung) gehandelt werden sollen (§ 7 Abs. 2 TabMG). Bei den dem Bundesfinanzgericht vorgelegten Unterlagen befindet sich eine Bewilligung für den Großhandel im Sinne des Tabakmonopolgesetzes, die dem in der Betriebsbeschreibung als Abnehmerin des gegenständlichen Rauchtabaks genannten Unternehmen mit Bescheid vom 30. Oktober 2009 erteilt worden ist. Da sich daraus nicht ableiten lässt, ob die verfahrensgegenständlichen Waren von der Bewilligung zum Großhandel erfasst sind (wovon das Bundesfinanzgericht ob des Zeitpunktes der Bescheiderlassung nicht ausgeht), wird auch sicherzustellen sein, dass vor einer Erteilung der von der Beschwerdeführerin begehrten Bewilligung auch eine diesbezügliche Bewilligung für den Großhandel vorliegt. Das Zollamt wird daher nicht nur diesbezügliche weitere Ermittlungen anzustellen haben, sondern auch - wie in einer Verwaltungsanweisung vorgesehen - vor der Erteilung einer verbrauchsteuerrechtlichen Bewilligung jedenfalls das Einvernehmen mit dem Bundesministerium für Finanzen herzustellen haben. Aus einer internen Mitteilung des Zollamtes lässt sich ableiten, dass betreffend die beantragte Bewilligung eine Bankgarantie in der Höhe von 50.000 Euro als Sicherheitsleistung hinterlegt worden ist. Aus den vom Zollamt vorgelegten Unterlagen ergeben sich keine Anhaltspunkte dafür, wie die Höhe der Sicherheitsleistung berechnet worden ist und auf Basis welcher Daten (gesamt weggebrachte Menge oder auf Antrag mittels Durchschnittsberechnung) diese erfolgt ist. So fehlen in den, dem Bundesfinanzgericht vorgelegten Unterlagen Angaben und Ermittlungen über die Höhe der Tabaksteuer, die voraussichtlich auf während eines Kalendermonats aus dem Herstellungsbetrieb weggebrachte und im Herstellungsbetrieb zum Verbrauch entnommene Tabakwaren entfällt. Die Aufhebung und Zurückverweisung gemäß § 278 Abs. 1 BAO liegt im Ermessen (§ 20) des Bundesfinanzgerichtes (vgl. VwGH 09.09.2015, Ra 2015/16/0037). Die Aufhebung und Zurückverweisung der Sache an die Abgabenbehörde ist zweckmäßig, weil es die Kapazitäten des Bundesfinanzgerichtes übersteigt, erstmals vor Ort den tatsächlichen Ablauf der Produktion und die tatsächlichen Verhältnisse vor Ort festzustellen und die getroffenen Feststellungen in einem Befundprotokoll festzuhalten. Ebenso übersteigt es die Kapazitäten des Bundesfinanzgerichtes, ein überarbeitetes Betriebskonzept mit bestimmten vorstehend genannten Auflagen erstellen zu lassen und sicherzustellen, dass die Hanfblüten in keinem Fall die 0,3 % THC-Grenze übersteigen. Die ausständigen Ermittlungen können somit vom Bundesfinanzgericht selbst nicht rascher durchgeführt werden und würden bei Durchführung durch das Bundesfinanzgericht selbst auch nicht zu einer erheblichen Kostenersparnis führen. Dabei war zu berücksichtigen, dass - wie vorstehend ausgeführt - von der Beschwerdeführerin die Betriebsbeschreibung noch zu adaptieren sein wird. Die für das Befundprotokoll auch zwingende Feststellung der tatsächlichen Verhältnisse vor Ort, insbesondere die Trennung zwischen den Räumlichkeiten des Herstellungsbetriebes und den nicht zum Herstellungsbetrieb gehörenden Räumlichkeiten, und die Sicherung der Räumlichkeiten des Herstellungsbetriebes kann nur durch Organe der belangten Behörde vorgenommen werden. Nicht zuletzt kommt auch dem Umstand Bedeutung zu, dass eine erstmalige Ermittlung maßgeblicher Sachverhaltsbereiche durch das Bundesfinanzgericht zu einer Verlagerung wesentlicher Verfahrensabschnitte an die Kontrollinstanz führt und damit die Gefahr einer Einschränkung jenes Rechtsschutzes birgt, welcher der Installierung des Bundesfinanzgerichts als Rechtsmitteleinrichtung zugrunde lag (vgl. Ritz/Koran, BAO7 § 278 Rz 5). Gegen vom Bundesfinanzgericht erteilte Auflagen bestünde kein Rechtsschutz. Darüber hinaus würde bei Vorliegen aller Voraussetzungen eine Erteilung der Bewilligung durch das Bundesfinanzgericht schon aus faktischen Gründen scheitern, denn das Bundesfinanzgericht hat nicht die Möglichkeit, die für die Teilnahme am Verfahren der Steueraussetzung notwendige Verbrauchsteuernummer zu vergeben und Eingaben in der Verbrauchsteuerdatenbank (SEED) vorzunehmen. Die Bestimmung des § 278 Abs. 1 BAO setzt nicht voraus, dass ein anderslautender Bescheid hätte erlassen werden müssen. Ob nach der Aufhebung und nach Durchführung der ergänzenden Ermittlungen tatsächlich ein anderslautender Bescheid zu erlassen ist, hängt vom Ergebnis der noch durchzuführenden Ermittlungen ab. Entscheidend ist, dass die Unterlassung der Ermittlungen wesentlich ist. Dies ist aus objektiver Sicht zu beurteilen; ein diesbezügliches Verschulden der Abgabenbehörde ist für die Anwendbarkeit des § 278 Abs. 1 BAO nicht erforderlich (Ritz/Koran, BAO7, § 278 Tz 11). Die erforderlichen Ermittlungsschritte, welche im Zuge einer Bewilligungserteilung vorzunehmen sind, sind gesetzlich vorgegeben (§ 14 Abs. 3 TabStG 2022) und somit wesentlich. Demgegenüber liegen keine Umstände vor, die durch die Zurückverweisung eine Unbilligkeit ergeben. Im Gegenteil, es ist durch die Zurückverweisung von einem schnelleren Verfahrensabschluss auszugehen. Auch dem Umstand, dass durch eine Verfahrensverlagerung zum Bundesfinanzgericht der Rechtsschutz und die Kontrollmechanismen eingeschränkt werden könnten, kommt im Rahmen der Billigkeitserwägungen Bedeutung zu (vgl. BFG 8.8.2022, RV/3200005/2021). Im verfahrensgegenständlichen Fall fehlen noch wesentliche Erhebungen für die Beantwortung der Frage, ob die beantragte Bewilligung zu erteilen ist. Der angefochtene Bescheid war daher unter Zurückverweisung der Sache an die Abgabenbehörde aufzuheben. Durch die Aufhebung des angefochtenen Bescheides tritt das Verfahren in die Lage zurück, in der es sich vor Erlassung des Bescheides befunden hat (§ 278 Abs. 3 BAO). Gemäß § 274 Abs. 3 Z 3 BAO kann der Senat ungeachtet eines Antrages von einer mündlichen Verhandlung absehen, wenn eine Aufhebung unter Zurückverweisung der Sache an die Abgabenbehörde erfolgt. Das Absehen von der mündlichen Verhandlung liegt im Ermessen und war im verfahrensgegenständlichen Fall zweckmäßig. Denn im Hinblick auf die noch zwingend vorzunehmenden Ermittlungen und Abklärungen war nach Ansicht des Senates von der Durchführung einer mündlichen Verhandlung abzusehen. Gemäß Art. 133 Abs. 4 in Verbindung mit Abs. 9 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) ist gegen einen Beschluss des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil die Entscheidung von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Das Bundesfinanzgericht stützt seine Entscheidung auf den klaren und eindeutigen Wortlaut der einschlägigen Vorschriften und auf die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes. Es fehlten wesentliche Ermittlungen für die Beantwortung der Frage, ob die beantragte Bewilligung zu erteilen ist. Im gegenständlichen Beschwerdeverfahren sind keine Rechtsfragen aufgeworfen worden, denen im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B-VG grundsätzliche Bedeutung zukommt; dass es sich bei der verfahrensgegenständlichen Ware um Rauchtabak im Sinne des Tabaksteuergesetzes 2022 handelt, war unstrittig. Eine Revision ist nicht zulässig. Aus den dargestellten Erwägungen war spruchgemäß zu entscheiden. Graz, am 17. April 2023