BFG RV/7103220/2016

Für die abgabenrechtliche Beurteilung eines Erwerbsvorganges ist der Zustand eines Grundstückes maßgebend, in dem dieses erworben werden soll. Erbringt der Käufer im Hinblick auf die Bebauung eines Grundstücks neben dem als Kaufpreis bezeichneten Betrag weitere Leistungen - an wen auch immer - , ist zur Ermittlung der zutreffenden Bemessungsgrundlage auf den Besteuerungsgegenstand zurückzugreifen und zu fragen, in welchem körperlichen Zustand des Grundstückes der Rechtserwerb von der Grunderwerbsteuer erfasst wird. Diese Leistungen können also auch an Dritte erbracht werden, insbesondere an einen vom Veräußerer verschiedenen Errichter eines Gebäudes auf dem Grundstück. Voraussetzung für die Einbeziehung der Baukosten ist, dass die Errichtung des Gebäudes mit dem Grundstückserwerb in einer finalen Verknüpfung steht. Wenn also etwa der Grundstückserwerber an ein bestimmtes, durch die Planung des Verkäufers oder eines mit diesem zusammenarbeitenden Organisators vorgegebenes Gebäude gebunden ist, dann ist ein Kauf mit herzustellendem Gebäude anzunehmen. Dabei kommt es nicht darauf an, dass über Grundstückskauf und Gebäudeerrichtung unterschiedliche Vertragsurkunden abgeschlossen wurden (vgl. ua. VwGH 17.3.2005, 2004/16/0246). Wird von einem Organisator der Bebauung einer größeren Grundfläche mit Häusern einer bestimmten Haustype, ein Grundstück und die Errichtung eines Hauses "als Paket" angeboten und erfolgt sodann die Unterzeichnung des Kaufvertrages über Grund und Boden als auch den Werkvertrag über die Errichtung des Hauses in der selben Anwaltskanzlei, so ist Gegenstand des in Rede stehenden Erwerbsvorganges nach der klaren Zielsetzung der Parteien ein Grundstück mit einem bestimmten zu errichtenden Gebäude und sind die Aufwendungen für die Herstellung dieses Gebäudes in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen (vgl. VwGH 30.4.1994, 97/16/0203). Der Umstand, dass das Vertragswerk in mehrere Urkunden auf mehrere Vertragspartner aufgespalten worden ist, ist für die Beurteilung der Gegenleistung ohne Belang, weil nicht die äußere Form der Verträge maßgeblich ist, sondern der wahre wirtschaftliche Gehalt, der nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise zu ermitteln ist. Ebensowenig ist entscheidend, ob in den Vertragsurkunden aufeinander Bezug genommen wird, wenn schon durch den unmittelbaren zeitlichen Zusammenhang der Vertragsabschlüsse gewährleistet ist, dass der Erwerber das Grundstück jedenfalls nur in bebautem Zustand erhalten wird (vgl VwGH 18.12.1995, 93/16/0072). War die Absicht der Beschwerdeführerin von vornherein auf den Erwerb eines Fertighauses, wie solche von verschiedenen Unternehmungen auf dem Markt mittels medialer Darstellungen und Musterhäusern angeboten werden, gerichtet und wurde dabei ihr vom Vermittler des entsprechenden Werkvertrages zur Errichtung eines Fertighauses nach einem vorbestimmten Muster gleichzeitig auch ein - im Beschwerdefall dem Vermittler selbst gehöriges - geeignetes, aufgeschlossenes Grundstück angeboten, ergibt sich, dass zwischen dem Erwerb des Fertighauses und des für die Aufstellung des Fertighauses geeigneten Grundstücks ein unmittelbarer sachlicher Zusammenhang bestand. Ebenso wie in den Fällen, in denen der Erwerber an ein bereits fertig vorgegebenes Konzept der Bebauung des Grundstücks gebunden ist, so ist auch im Falle des Erwerbs eines Fertighauses zur Errichtung auf einem dazu bereit gestellten Grundstück davon auszugehen, dass auch der Werkvertrag in den grunderwerbsteuerrechtlichen Erwerbsvorgang einzubeziehen ist. Gegenstand des im Beschwerdefall vorliegenden Erwerbsvorgangs war somit das mit einem bestimmten Fertighaus bebaute Grundstück. Der Erwerb des Fertighauses und der Erwerb des Grundstückes standen in einem derart engen sachlichen Zusammenhang, dass ein einheitlicher Vorgang gegeben ist. Besonders verdeutlicht wird dies im Beschwerdefall durch den Umstand, dass die Beschwerdeführerin den Auftrag zur Errichtung des Fertighauses bereits vor der Errichtung der Urkunde über den Erwerb des Grundstücks erteilt hat (vgl. VwGH 18.6.2002, 2001/16/0437). Gegenstand eines Kaufvertrages kann auch eine künftige Sache oder eine Sache sein, hinsichtlich welcher zur Erfüllung des Vertrages bestimmte Eigenschaften durch den Verkäufer erst geschaffen werden müssen. Gegenstand ist das Grundstück in bebautem Zustand auch dann, wenn die Verträge zwar nicht durch den Willen der Parteien rechtlich verknüpft sind, zwischen den Verträgen jedoch ein so enger sachlicher Zusammenhang besteht, dass der Erwerber bei objektiver Betrachtungsweise als einheitlichen Leistungsgegenstand das bebaute Grundstück erhält. Dies ist der Fall, wenn der Veräußerer auf Grund einer in bautechnischer und finanzieller Hinsicht konkreten und bis annähernd zur Baureife gediehenen Vorplanung ein bestimmtes Gebäude auf einem bestimmten Grundstück zu einem im Wesentlichen feststehenden Preis anbietet und der Erwerber dieses Angebot als einheitliches annimmt oder nur insgesamt annehmen kann (vgl. Fellner, Gebühren und Verkehrsteuern, Band II (Grunderwerbsteuer), § 1, Rz 117b und 118). Ein Käufer ist nur dann als Bauherr anzusehen, wenn er a) auf die bauliche Gestaltung des Hauses Einfluss nehmen kann, b) das Baurisiko zu tragen hat, d.h. den bauausführenden Unternehmungen gegenüber unmittelbar berechtigt und verpflichtet ist und c) das finanzielle Risiko tragen muss, d.h. dass er nicht bloß einen Fixpreis zu zahlen hat, sondern alle Kostensteigerungen übernehmen muss, aber auch berechtigt ist, von den Bauausführenden Rechnungslegung zu verlangen. Die von der Judikatur erarbeiteten Kriterien für das Vorliegen der Bauherreneigenschaft müssen dabei kumulativ vorliegen (vgl. VwGH 29.7.2004, 2004/16/0053 unter Hinweis auf Fellner, Gebühren und Verkehrsteuern, Band II, 3. Teil, Grunderwerbsteuergesetz 1987, Rz 90 zu § 5 GrEStG). Nach der Rechtsprechung ist bei einer Miteigentümergemeinschaft die Bauherrneigenschaft nur dann gegeben, wenn sämtliche Miteigentümer gemeinsam tätig werden und das Risiko tragen (VwGH 29.7.2004, 2003/16/0135). Von einer Miteigentümergemeinschaft kann erst dann gesprochen werden, wenn Personen Miteigentümer geworden sind. Erst Miteigentümer können verbindlich mitgestalten und - beschließen. Wer noch nicht Miteigentümer ist, kann nicht Bauherr sein. Wirkt jemand schon vor Erwerb des Miteigentumsanteiles als Interessent mit, ist dies wegen seiner in dieser Phase unmaßgeblichen Stellung unbeachtlich (VwGH 30.5.1994, 93/16/0096; vom 27.1.1999, 96/16/0142.) Solange diesen Personen Miteigentum nicht eingeräumt ist und eine solche MEG gar nicht besteht, können diese auch nicht als Bauherrn handeln, Planungswünsche von Interessenten, die noch nicht Eigentümer sind, sind bloß unverbindliche Anregungen; mit ihnen werden nicht in der Stellung eines Bauherrn gründende, durchsetzbare Rechte geltend gemacht (VwGH vom 27.1.1999, 96/16/0142; vom 18.4.1997, 96/16/0043; vom 3.10.1996, 95/16/0003 u.a.). Wie sich aus dem Internetauftritt der ***X*** ergibt, werden von ihr Grundstücke bzw Miteigentumsanteile von vorne herein mit der Errichtung eines "***X***" Hauses am Markt angeboten. Auch die erste Kontaktaufnahme der Bf. über den Liegenschaftsankauf erfolgte mit einem Mitarbeiter der ***X*** und bot diese den Bf. auch an, auf dem Grundstück ein Haus zu bauen. Im Zeitpunkt des Abschlusses des Liegenschaftskaufvertrages war der Werkvertrag über das Haus ausgearbeitet und wurde der Auftrag für die Gebäudeerrichtung an die ***X*** noch vor Abschluss des Kaufvertrages erteilt. Im Zeitpunkt des Abschlusses des Liegenschaftskaufvertrages waren die Käufer somit hinsichtlich der Gebäudeerrichtung bereits faktisch und rechtlich gebunden. Die Erwerber ließen sich damit in ein bestimmtes Bebauungskonzept einbinden. Auch wenn es Überlegungen gab, Bauarbeiten durch andere Unternehmer ausführen zu lassen, so haben sich die Käufer letztendlich doch in das von der Verkäuferseite vorbereitete Konzept einbinden lassen. Die Erwerber waren im vorliegenden Fall im Zeitpunkt des Abschlusses des Grundstückskaufvertrages in ihrer Entscheidung über das "ob" und "wie" der Baumaßnahme gegenüber der Veräußererseite nicht mehr frei, weshalb Gegenstand des Erwerbsvorganges hier bereits das Grundstück im bebauten Zustand war und sind die Kosten für das Haus daher in die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer einzubeziehen. Zu mit dem gegenständlichen Projekt vergleichbaren Projekten, bei denen Grundstücke (bzw Miteigentumsanteil) und die Errichtung von Einfamilienhäusern bzw Doppelaushälften "aus einer Hand" angeboten wurden, liegen bereits etliche Entscheidungen des BFG vor: BFG 25.10.2017, RV/7103217/2016 BFG 03.12.2018, RV/7102225/2015 BFG 06.03.2019, RV/7100895/2016 BFG 19.08.2019, RV/7102018/2016 BFG 09.09.2019, RV/7102020/2016 BFG 23.11.2020, RV/7103810/2017 BFG 03.12.2020, RV/7101203/2016 BFG 12.08.2021, RV/7103807/2017 BFG 04.02.2022, RV/7104872/2018 BFG 06.07.2022, RV/7103598/2019 BFG 13.04.2023, RV/7100578/2016 Im gegenständlichen Fall war von den Käufern zusätzlich zum Kaufpreis laut Kaufvertrag iHv € 110.000,00 jedenfalls der noch vor dem Abschluss des Liegenschaftskaufvertrages mit der ***X*** für das Haus vereinbarte Preis iHv € 123.400,00 (dh der Preis vor den Umplanungen, die zu einer Erhöhung der Baukosten um € 30.432,00 führten - diese Mehrkosten wurden vom FA nicht in die Bemessungsgrundlage einbezogen), ergibt in Summe € 235.403,00 aufzuwenden, um die Liegenschaftsanteile samt Haus zu erwerben. Darüber hinaus ist noch zu berücksichtigen, dass für die Bebauung des Grundstückes auch die Aufschließung des Grundstückes unabdingbar war und den Käufern hierfür von der ***X*** laut der Vereinbarung vom 30.12.2009 (somit zu einem Zeitpunkt vor Abschluss des Kaufvertrages und kann damit der Auftrag zur Aufschließung nur von der Verkäuferseite erteilt wurden sein) ein Betrag € iHv € 27.900,00 in Rechnung gestellt wurde, der Zug um Zug mit Errichtung des Kaufvertrages fällig wurde. Nach der langjährigen Judikatur des VwGH zur sog. "Bauherrenproblematik" sind dann, wenn sich ein Erwerber in ein vorgegebenes Baukonzept einbinden lässt, alle diesbezüglichen Verträge - dh. neben dem Kaufvertrag über einen Grundstücksanteil ebenso der Werkvertrag über die Errichtung eines Gebäudes, dies selbst bei Verschiedenheit zwischen dem Grundstücksveräußerer und dem Bauführer - in den grunderwerbssteuerrechtlichen Erwerbsvorgang einzubeziehen. Selbst eine solche Personenverschiedenheit hindert die Einbeziehung der Baukosten in die Bemessungsgrundlage nicht, wenn die Abreden über einen Grundstückskauf und über die Betrauung mit der Errichtung eines Wohnhauses - wirtschaftlich gesehen - eine Einheit bilden und wenn der wohlverstandene, einheitliche Vertragswille auch in diesem Fall auf den Erwerb einer fertigen Wohnung samt ideellem Grundstücksanteil gerichtet war (vgl. ua. VwGH 26.3.1992, 90/16/0211, 0212). Diese Rechtsprechung lässt sich auf jene Fälle übertragen, in denen in Streit gezogen ist, ob Aufschließungskosten als Gegenleistung zu qualifizieren sind. Selbst wenn der VwGH beispielsweise im Erkenntnis vom 22.5.1980, 1879/79, betreffend Aufschließungskosten entschieden hat, dass eine bereits den Verkäufer treffende Leistungsverpflichtung dann, wenn sie vom Käufer übernommen wird und er diesbezüglich den Verkäufer schad- und klaglos hält, als "übernommene sonstige Leistung" iSd § 5 Abs. 1 Z 1 GrEStG zu beurteilen ist, dann ist damit noch nicht gesagt, dass NUR unter dieser Voraussetzung eine derartige Leistung zur Gegenleistung zu rechnen ist. Vielmehr kommt es nicht darauf an, ob die Leistung ausschließlich dem Beschwerdeführer (= Käufer) zugute kam oder ob im Zeitpunkt des Erwerbsvorganges für die Verkäufer bereits die Verpflichtung zur Entrichtung dieser Kosten bestand, sondern letztlich darauf, ob der wohlverstandene, einheitliche Vertragswille auf den Erwerb einer aufgeschlossenen Parzelle gerichtet und der Erwerb der Parzelle im unaufgeschlossenen Zustand faktisch gar nicht möglich oder undenkbar war (vgl. VwGH 25.2.1993, 91/16/0031). Es sind daher dem vom FA im angefochtenen Bescheid als Gegenleistung angesetzten Betrag iHv € 117.701,55 noch die anteiligen Aufschließungskosten von € 13.950,00 (1/2 von € 27.900,00) hinzuzurechnen und beträgt die anteilige Gegenleistung je Erwerber somit € 131.651,55. Nach § 303 Abs. 1 lit. b BAO kann ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Tatsachen im Sinne des § 303 Abs. 1 lit.b BAO sind ausschließlich mit dem Sachverhalt des abgeschlossenen Verfahrens zusammenhängende tatsächliche Umstände, also Sachverhaltselemente, die bei einer entsprechenden Berücksichtigung allein oder iVm dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens zu einem anderen Ergebnis als vom rechtskräftigen Bescheid zum Ausdruck gebracht geführt hätten, wie etwa Zustände, Vorgänge, Beziehungen und Eigenschaften (vgl. VwGH 21.11.2007, 2006/13/0107). Nach der ständigen VwGH-Rechtsprechung ist das Neuhervorkommen von Tatsachen oder Beweismitteln nur aus der Sicht des jeweiligen Verfahrens derart zu beurteilen, dass es darauf ankommt, ob der Abgabenbehörde im wiederaufzunehmenden Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt gewesen ist, dass sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumtion zu der nunmehr im wiederaufgenommenen Verfahren erlassenen Entscheidung hätte gelangen können. Bezogen auf die im Bereich der Grunderwerbsteuer vorliegende Einzelbesteuerung des jeweiligen grunderwerbsteuerlichen Erwerbsvorganges kommt es somit für die Beurteilung, ob neu hervorgekommene Tatsachen oder Beweismittel vorliegen, auf den Wissensstand der abgabenfestsetzenden Stelle (insbesondere aus der Abgabenerklärung und ihrer Beilagen) im konkreten Grunderwerbsteuerverfahren an (vgl. BFG 21.04.2015, RV/3100260/2015 mit zahlreichen Judikaturhinweisen). Bei einer Beschwerde gegen eine Wiederaufnahme von Amts wegen ist die Sache, über welche das Bundesfinanzgericht gemäß § 279 Abs. 1 BAO zu entscheiden hat, nur die Wiederaufnahme aus den vom Finanzamt herangezogenen Gründen, also jene wesentlichen Sachverhaltsmomente, die das Finanzamt als Wiederaufnahmegrund beurteilt hat. Unter Sache ist in diesem Zusammenhang die Angelegenheit zu verstehen, die den Inhalt des Spruches des Bescheides der Abgabenbehörde erster Instanz gebildet hatte. Die Identität der Sache, über die abgesprochen wurde, wird durch den Tatsachenkomplex begrenzt, der als neu hervorgekommen von der für die Wiederaufnahme zuständigen Behörde zur Unterstellung unter den von ihr gebrauchten Wiederaufnahmetatbestand herangezogen wurde (vgl. VwGH 29.1.2015, 2012/15/0030, mwN). Im gegenständlichen Fall stützte das FA die Wiederaufnahme auf die Feststellungen aufgrund der Vorhaltsbeantwortungen. Unstrittig ist, dass das FA im Zeitpunkt der Erlassung der Grunderwerbsteuerbescheide vom 8.4.2010 nur der Kaufvertrag vorgelegen ist und ihm daher nicht bekannt war, dass im Zeitpunkt des Abschlusses des Kaufvertrages bereits ein Werkvertrag über die Hauserrichtung erteilt war. Erst durch die Beantwortung des Fragenkatalogs vom 25.3.2014 und die am 28.4.2014 erfolgte Urkundevorlage durch die Bf. erlangte das FA Kenntnis darüber, dass den Erwerben die Liegenschaftsanteile samt Gebäude angeboten wurden und die Erwerber im Zeitpunkt des Abschlusses des Kaufvertrages bereits über die Bebauung gebunden waren. In Kenntnis dieser Umstände erwiesen sich die Grunderwerbsteuerbescheide vom 8.4.2010 als unrichtig und war daher das FA zu einer Wiederaufnahme berechtigt. Dem Finanzamt ist auch beizupflichten, dass die Sicherung des öffentlichen Interesses an der Gleichmäßigkeit der Besteuerung hier für die Ergreifung einer Maßnahme nach § 303 BAO spricht. Gemäß § 279 Abs. 2, 2. Satz BAO ist das Verwaltungsgericht berechtigt, sowohl im Spruch als auch hinsichtlich der Begründung ihre Anschauung an die Stelle jener der Abgabenbehörde zu setzen und demgemäß den angefochtenen Bescheid nach jeder Richtung abzuändern, aufzuheben oder die Beschwerde als unbegründet abzuweisen. Es besteht daher im Beschwerdeverfahren kein Verböserungsverbot (vgl. Ritz/Koran, BAO7, § 279 Tz 13) Die Beschwerde ist daher unberechtigt und ist aus den oben angeführten Gründen die Bemessungsgrundlage von bisher € 117.701,55 durch Einbeziehung der anteiligen Aufschließungskosten auf € 131.651,55 zu erhöhen (ergibt bei Anwendung eines Steuersatzes von 3,5 % eine Grunderwerbsteuer iHv von € 4.607,80 je Erwerber). Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Im gegenständlichen Fall waren keine Rechtsfragen strittig, sondern erfolgte die rechtliche Beurteilung des konkreten Sachverhaltes entsprechend der oben zitierten ständigen Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes. Wien, am 14. April 2023