BFG RV/7102901/2017

Hinsichtlich ***Arb2*** ist zu beachten, dass dessen Tätigkeit für die Beschwerdeführerin bis in das Jahr 2005 zurückreicht, für welches die Nachforderung der Lohnsteuer mit einem Pauschalbetrag auf Basis der Rechnungen der ***G1*** GmbH, der ***G2*** GmbH und der ***G3*** GmbH erfolgte. Da insoweit eine Überschneidung der Zeiträume vorliegt und kein Hinweis darauf besteht, dass ***Arb2*** neben bzw. außerhalb des Systems der Deckungrechnungen beschäftigt wurde, sodass die auf ihn entfallende Besteuerung für 2005 sowohl auf Zeitbasis als auch mittels Pauschalberechnung vorzunehmen wäre, ist die auf den Zeitraum 1.6.2005 bis 31.12.2005 entfallende Steuer zur Vermeidung einer Doppelerfassung vom Pauschalbetrag abzuziehen. Diese Steuer berechnet sich wie folgt: Lohn € 9.516,43 (f. sieben Monate) * 38,33% = € 3.647,65 - € 2.479,96 (Abzug f. 7 Monate) = € 1.167,69. Die Lohnsteuer 2005 war daher um den Betrag von € 1.167,69 zu kürzen und mit € 109.442,77‬ festzusetzen. Ansonsten wurde die Lohnsteuer in den angefochtenen Haftungsbescheiden korrekt vorgeschrieben und weichen die hier errechneten Beträge lediglich geringfügig von den vorgeschriebenen Beträgen ab, was offensichtlich auf Rundungsdivergenzen beruht. Gemäß § 41 Abs. 1 Familienlastenausgleichsgesetz 1967 (FLAG) haben alle Dienstgeber, die im Bundesgebiet Dienstnehmer beschäftigen, einen Dienstgeberbeitrag zu leisten. Als Dienstnehmer gelten hierbei u.a. Personen, die in einem Dienstverhältnis i.S.d. § 47 Abs. 2 EStG 1988 stehen (§ 41 Abs. 2 FLAG), daher jedenfalls die hier gegenständlichen Arbeiter, die im Zeitraum 2004 bis 27.7.2006 für die Beschwerdeführerin tätig waren. Der Dienstgeberbeitrag betrug in den hier gegenständlichen Jahren 4,5 % der Beitragsgrundlage (§ 41 Abs. 5 FLAG), welche sich aus der Summe der in einem Kalendermonat gewährten Arbeitslöhne errechnet (§ 41 Abs. 3 FLAG). Da keine der in § 41 Abs. 4 FLAG geregelten Ausnahmen vorliegt, entspricht die Bemessungsgrundlage für den Dienstgeberbeitrag jener für die Lohnsteuer. Hinsichtlich ***Arb2*** ist hier wiederum zur Vermeidung einer Doppelerfassung der auf den Zeitraum 1.6.2005 bis 31.12.2005 entfallende Dienstgeberbeitrag i.H.v. € 428,24 (Lohn € 9.516,43 * 4,5 %) von der Vorschreibung für 2005 abzuziehen, sodass der Dienstgeberbeitrag 2005 mit € 35.410,66 (darin enthalten eine Nachforderung i.H.v € 32.832,93) festzusetzen war. Ansonsten wurde auch der Dienstgeberbeitrag von der belangten Behörde korrekt berechnet und vorgeschrieben. Gemäß § 122 Abs. 7 u. 8 Wirtschaftskammergesetz 1998 (WKG) in der hier anzuwendenden Fassung können die Landeskammern und die Bundeskammer der gewerblichen Wirtschaft Zuschläge zum Dienstgeberbeitrag im Ausmaß von bis zu 0,29 % (Landeskammern) bzw. 0,15 % (Bundeskammer) festlegen. Die Bemessungsgrundlage entspricht hierbei der Beitragsgrundlage nach § 41 FLAG. In den hier gegenständlichen Jahren betrug der Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag in Wien 0,4 % (Landesanteil 0,25 % und Bundesanteil 0,15 %; s. https://www.wko.at/service/oe/Kammerumlagen-Hebesaetze.html). Auch hier war die Vorschreibung für 2005 insoweit zu korrigieren, als der auf ***Arb2*** entfallende Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag für den Zeitraum 1.1.2005 bis 31.12.2005 (Lohn € 9.516,43 * 0,4 % = € 38,07) abzuziehen war. Der Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag 2005 war daher mit € 3.147,62 (darin enthalten eine Nachforderung i.H.v. € 2.918,51) festzusetzen. Ansonsten wurde auch der Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag von der belangten Behörde korrekt berechnet und vorgeschrieben. Die (amtswegige) Festsetzung von Selbstmessungsabgaben ist nur unter den in § 201 Abs. 2 BAO genannten Voraussetzungen zulässig. Im vorliegenden Fall hat die Beschwerdeführerin in Bezug auf jene Arbeiter, die für sie im gegenständlichen Zeitraum Bauarbeiten ausgeführt haben, keine selbst berechneten Beträge bekannt gegeben. Zudem ist der Behörde erst nach dem Zeitpunkt, zu dem die Abgaben berechnet und abgeführt hätten werden müssen, zur Kenntnis gelangt, dass die Beschwerdeführerin (eigene) Dienstnehmer auf ihren Baustellen beschäftigt, für die Lohnabgaben zu entrichten gewesen wären. Es liegt daher der Fall des § 201 Abs. 2 Z. 3 BAO vor, wobei die hierfür maßgeblichen Umstände im Betriebsprüfungsbericht, auf den die angefochtenen Bescheide verweisen und der dadurch Bestandteil der Bescheide wurde (vgl. VwGH 20.10.1999, 93/13/0063), dargestellt sind. Die Festsetzung erfolgte daher zu Recht. Die Festsetzung von Selbstbemessungsabgaben liegt zudem grundsätzlich im Ermessen (§ 201 Abs. 1 u. 2 BAO; zur Geltendmachung der Haftung des Arbeitgebers für LSt: VwGH 13.09.2006, 2002/13/0228). Ermessensentscheidungen sind gemäß § 20 BAO innerhalb der vom Gesetz gezogenen Grenzen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen. Unter dem Gesetzesbegriff "Billigkeit" sind hierbei die berechtigten Interessen der Partei zu verstehen, unter dem Begriff "Zweckmäßigkeit" das öffentliche Interesse an der Einbringung der Abgaben (VwGH 18.12.2019, Ro 2018/15/0025). Die Kriterien der Ermessensübung sind vorrangig dem Zweck jener Norm zu entnehmen, die das Ermessen einräumt (VwGH 29.9.2011, 2008/16/0087). Da die Festsetzung von Selbstbemessungsabgaben mit den Berichtigungs-, Änderungs- oder Aufhebungsbestimmungen der §§ 293ff BAO vergleichbar ist, kommt - wie bei diesen - dem Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung besondere Bedeutung zu (Ritz/Koran, BAO, 7. Aufl. [2021], Rz 30 zu § 201), sodass grundsätzlich das Prinzip der Rechtsrichtigkeit Vorrang vor jenem der Rechtsbeständigkeit genießt und die Abgaben demnach grundsätzlich festzusetzen waren. Angesichts dessen, dass sich die festgesetzten Abgaben auf knapp € 170.000,00 belaufen, kann die Festsetzung jedenfalls nicht wegen Geringfügigkeit der Auswirkungen unterbleiben. Hinweise dafür, dass die Abgaben uneinbringlich sein könnten oder die Festsetzung aus sonstigen Gründen im Sinne der Verwaltungsökonomie unzweckmäßig wäre, liegen nicht vor. Ebensowenig liegen Anhaltspunkte dafür vor, dass die Einhebung nach Lage des Falles (sachlich oder persönlich) unbillig im Sinne des § 236 BAO sein könnte. Die Ermessenskriterien sprechen daher klar für die Festsetzung der gegenständlichen Abgaben, sodass diese auch i.S.d. Ermessens zu Recht festgesetzt wurden. Nachdem die Stammabgaben (LSt/DB/DZ aus dem Zeitraum 2004-2006) nicht fristgerecht entrichtet und demnach zutreffend vorgeschrieben wurden, erfolgte auch die Festsetzung von Säumniszuschlägen zu Recht. Der Säumniszuschlag ist zu entrichten, wenn eine Abgabe nicht spätestens am Fälligkeitstag entrichtet wird und beträgt (zunächst) 2 % des nicht zeitgerecht entrichteten Abgabenbetrages. Umstände, welche der Festsetzung von Säumniszuschlägen entgegenstehen würden, sind nicht ersichtlich. Auch die Beschwerdeführerin bekämpft diese ausschließlich mit Argumenten, die sich gegen die Stammabgaben richten. Die Rechtsmittel gegen die Festsetzung von Säumniszuschlägen sind daher insofern unberechtigt, als der Säumniszuschlag auch dann geschuldet ist, wenn der Bescheid über die Festsetzung der Stammabgabe sachlich unrichtig sein sollte und/oder bekämpft wird (VwGH 30.5.1995, 95/13/0130; 26.5.1999, 99/13/0054; 2.3.2000, 99/15/0145; 18.9.2003, 2002/16/0072; 26.1.2006, 2005/16/0240; 24.1.2018, Ra 2017/13/0023). Wird jedoch die Stammabgabe in der Folge herabgesetzt oder entfällt sie zur Gänze, hat dies gemäß § 217 Abs. 8 BAO auch eine entsprechende Reduktion oder einen gänzlichen Entfall des Säumniszuschlages zur Folge. Da die Säumniszuschläge zur Lohnsteuer 2005 und zum Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag 2005 mit Bescheidbeschwerde angefochten und damit Gegenstand des Beschwerdeverfahrens sind, kann die Herabsetzung dieser Stammabgaben (Vermeidung einer Doppelerfassung hinsichtlich ***Arb2***; s.o.) zum Anlass genommen werden, auch die Säumniszuschläge herabzusetzen. Der Säumniszuschlag zur Lohnsteuer 2005 wurde daher um € 23,35 (€ 1.167,69 * 2%) auf € 2.188,86 reduziert, der Säumniszuschlag zum Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag 2005 um € 0,76 (€ 38,07 * 2%) auf € 58,37. Da der Säumniszuschlag zum Dienstgeberbeitrag 2005 nicht angefochten wurde, ist dem Bundesfinanzgericht eine Anpassung insoweit verwehrt und muss diese der belangten Behörde vorbehalten bleiben. Ansonsten erfolgte die Festsetzung der Säumniszuschläge korrekt und besteht insoweit keine Veranlassung, diese zu reduzieren. Zum Verjährungseinwand der Beschwerdeführerin ist festzuhalten, dass die hier gegenständlichen Lohnabgaben aus dem Zeitraum 2004-2006 grundsätzlich innerhalb von fünf Jahren nach Ablauf des Entstehungsjahres, sohin ab Ende 2009 verjähren (allgemeine Bemessungsverjährung gemäß § 207 Abs. 2 BAO). Gemäß § 209 Abs. 1 BAO verlängert sich die Verjährungsfrist durch jede Amtshandlung zur Geltendmachung des Abgabenanspruches um ein Jahr, sofern diese Amtshandlung von der Abgabenbehörde vor Ablauf der Verjährungsfrist vorgenommen wird. Dies gilt auch für Amtshandlungen, die innerhalb eines solchen Verlängerungszeitraumes vorgenommen werden, sodass dadurch eine erneute Verlängerung um ein weiteres Jahr eintritt. Als Verlängerungshandlung kommen grundsätzlich alle nach außen erkennbaren Handlungen infrage, die von einer sachlich zuständigen Abgabenbehörde unternommen werden und auf die Geltendmachung eines konkreten Abgabenanspruches gerichtet sind. Nicht erforderlich ist, dass sie sich gegen den Abgabenpflichtigen richten oder ihm bekannt sind. Stets ist jedoch erforderlich, dass eine Amtshandlung zur Geltendmachung des Abgabenanspruches (Verlängerungshandlung) tatsächlich vorgenommen wurde. Die bloße Ankündigung einer solchen Amtshandlung verlängert die Verjährungsfrist nicht (vgl. VwGH 6.7.2006, 2006/15/0046; 24.4.2007, 2007/17/0029). In diesem Sinne hat das E-Mail der Prüferin vom 29.12.2011, in welchem sie dem steuerlichen Vertreter der Beschwerdeführerin mitteilt, dass sie sich aus internen Gründen der Angelegenheit nicht widmen konnte und eine weitere Bearbeitung bzw. Kontaktaufnahme daher erst im nächsten Jahr (2012) erfolgen wird, keine Verlängerung der Verjährungsfrist bewirkt. Bei dieser Mitteilung handelt es sich bloß um die Ankündigung von Amtshandlungen. Demnach hat hinsichtlich der Abgaben aus den Jahren 2004 und 2005, für welche die allgemeine Verjährungsfrist am 31.12.2009 bzw. am 31.12.2010 geendet hat und die sich - bei verjährungverlängernder Wirkung der bis dahin gesetzten Amtshandlungen - 2011 bereits in einem "Verlängerungsjahr" befunden haben, eine (weitere) Verlängerung über das Jahr 2011 hinaus jedenfalls nicht stattgefunden. Die Festsetzung dieser Abgaben mit Bescheiden vom 6.5.2013 erfolgte daher erst nach Ablauf der allgemeinen Verjährungsfrist. Allerdings beträgt die Verjährungsfrist zehn Jahre, soweit eine Abgabe hinterzogen ist (§ 207 Abs. 2 BAO). Anzumerken ist, dass die Verjährungsfrist für hinterzogenen Abgaben ursprünglich 7 Jahre betrug und mit dem Betrugsbekämpfungsgesetz 2010 - BBKG 2010, BGBl I Nr. 105/2010, auf 10 Jahre angehoben wurde. Die zehnjährige Frist ist gemäß § 323 Abs. 27 BAO erstmals auf Abgaben anzuwenden, für die der Abgabenanspruch nach dem 31.12.2002 entstanden ist, sohin jedenfalls auf Abgaben aus dem hier gegenständlichen Zeitraum 2004-2006. Einer Abgabenhinterziehung macht sich gemäß § 33 Abs. 2 lit. b FinStrG schuldig, wer vorsätzlich unter Verletzung der Verpflichtung zur Führung von Lohnkonten i.S.d. § 76 EStG 1988 (sowie der dazu ergangenen Verordnungen) eine Verkürzung von Lohnsteuer, Dienstgeberbeiträgen zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen oder Zuschlägen zum Dienstgeberbeitrag bewirkt und dies nicht nur für möglich, sondern für gewiss hält. Wissentlichkeit ist hierbei nur für die Abgabenverkürzung dem Grunde nach gefordert. Einer Hinterziehung der genannten Selbstbemessungsabgaben macht sich daher auch schuldig, wer die Verkürzung dem Grunde nach für gewiss hält und lediglich das Ausmaß erst in der Folge (z.B. im Schätzungswege) von der Finanzbehörde ermittelt wurde (VwGH 26.3.1980, 2704/77; 15.9.1986, 84/15/0134; 8.4.1991, 89/15/0144). Für das weitere Tatbestandselement (Verletzung der Verpflichtung zur Führung von Lohnkonten) reicht Eventualvorsatz. Für die Verlängerung der Verjährungsfrist auf zehn Jahre infolge Abgabenverkürzung ist es nicht erforderlich, dass ein rechtskräftiger Schuldausspruch in einem Finanzstrafverfahren erfolgt ist (VwGH 23.4.1985, 84/14/0157; 29.9.1997, 96/17/0453; 31.8.2000, 99/16/0110) oder dass ein Finanzstrafverfahren überhaupt eingeleitet wurde (VwGH 26.4.1994, 90/14/0142; 20.12.1994, 89/14/0149; 5.7.1999, 98/16/0391; 15.11.2005, 2002/14/0154), sondern ist in Ermangelung einer rechtskräftigen Verurteilung als Vorfrage zu beurteilen, ob und inwieweit eine Abgabe hinterzogen wurde (VwGH 22.2.2012, 2009/16/0032; 30.3.2016, Ra 2016/13/0007; 22.3.2018, Ra 2017/15/0044; 9.4.2020, Ra 2020/16/0023). Im vorliegenden Fall wurden die am Arbeiterstrich bzw. über persönliche Kontakte angeworbenen und auf den Baustellen der Beschwerdeführerin eingesetzten Arbeiter vom Geschäftsführer der Beschwerdeführerin ohne Zahlungsbelege/Empfangsbestätigungen bar entlohnt. Lohnkonten oder sonstige Aufzeichnungen über die eingesetzten Arbeiter und deren Entlohnung wurden nicht geführt und Lohnabgaben nicht entrichtet. Angesichts dieser Vorgangsweise ist auszuschließen, dass die Beschwerdeführerin bzw. der für sie handelnde Geschäftsführer nicht wusste, dass dadurch die gegenständlichen Lohnabgaben - zumindest dem Grunde nach - verkürzt werden und dass hinsichtlich des Tatbestandsmerkmales "Verletzung der Verpflichtung zur Führung von Lohnkonten" zumindest Eventualvorsatz vorliegt. Dass dies unbewusst bzw. bloß fahrlässig geschieht, ist nicht denkbar (vgl. VwGH 20.11.1996, 94/13/0004, wonach der Geschäftsführer eines Unternehmens, das Schwarzarbeiter besoldet ohne dass hierfür Lohnkonten geführt und lohnabhängige Abgaben abgeführt werden, naturgemäß weiß, dass eine solche Vorgangsweise die Verkürzung der betroffenen lohnabhängigen Abgaben zur Folge haben muss, sodass bei einer derartigen Sachverhaltskonstellation bei Vorliegen der objektiven Tatseite der Strafnorm mit Zwangsläufigkeit auch auf das Vorliegen der subjektiven Tatseite zu schließen ist; vgl. auch VwGH 29.3.2006, 2006/14/0097, wonach in einem vergleichbaren Fall [Barzahlung von Arbeitern; Deckungsrechnungen von Scheinfirmen] aufgrund des konkreten Sachverhaltes und der notorischen Praktiken in der Baubranche der Verdacht der Abgabenhinterziehung - auch hinsichtlich der subjektiven Tatseite - bejaht wurde). Es ist daher davon auszugehen, dass die gegenständlichen Lohnabgaben hinterzogen wurden, wodurch sich die Verjährungsfrist auf zehn Jahre verlängert hat und im Zeitpunkt der Bescheiderlassung am 6.5.2013 noch nicht abgelaufen war (hinsichtlich der Abgaben 2004 wäre die Frist erst am 31.12. 2014 abgelaufen, hinsichtlich der Abgaben 2005 und 2006 ein bzw. zwei Jahre später). Zu den Abgaben 2006 ist zudem festzuhalten, dass auch die allgemeine Verjährungsfrist im Zeitpunkt der Bescheiderlassung noch offen war. Diese hätte grundsätzlich am 31.12.2011 geendet, wurde aber durch das Telefonat der Prüferin mit dem steuerlichen Vertreter der Beschwerdeführerin vom 3.8.2010 und die darin vereinbarte Besprechung vom 26.8.2010 (Einsicht in Buchhaltung und Belege 2004-2006) zunächst um ein Jahr, sohin bis 31.12.2012, und durch das E-Mail der Prüferin an den steuerlichen Vertreter vom 18.12.2012 (Anforderung von Belegen zu den Lieferantenkonten) um ein weiteres Jahr, sohin bis 31.12.2013 verlängert (VwGH 4.5.2020, Ro 2019/16/0004; BFG 17.11.2017, RV/7102011/2013). Das Recht, einen Verspätungszuschlag, Anspruchszinsen, Säumniszuschläge oder Abgabenerhöhungen festzusetzen, verjährt gleichzeitig mit dem Recht auf Festsetzung der Abgabe (§ 207 Abs. 2 letzter Satz BAO). Die hier beschwerdegegenständlichen Säumniszuschläge teilen daher verjährungsrechtlich das Schicksal der Stammabgaben (LSt/DB/DZ) und sind damit - ebenso wie diese - unverjährt. 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Soweit Rechtsfragen zu lösen waren, sind diese durch die zitierte Rechtsprechung hinreichend geklärt. Ansonsten hängt die gegenständliche Beschwerdesache maßgeblich von einer Tatsachenfrage, nämlich von der Frage, ob die Beschwerdeführerin auf ihren Baustellen Schwarzarbeiter eingesetzt hat, ab. Rechtsfragen von grundsätzlicher Bedeutung waren daher nicht zu lösen. Wien, am 3. Februar 2023