BFG RV/5100049/2015

Nach der ständigen Rechtsprechung des VwGH kann beim Erwerb von Miteigentumsanteilen an einer Liegenschaft, mit denen das Wohnungseigentum verbunden werden soll, der zur Errichtung der Bauherreneigenschaft führende Auftrag zur Errichtung des Objektes nur von der Eigentümergemeinschaft erteilt werden, wofür als Voraussetzung die von vornherein erfolgte Fassung eines gemeinsam darauf abzielenden Beschlusses erforderlich ist. Diese Grundsätze finden nicht nur auf den Erwerb von Miteigentumsanteilen an einer Liegenschaft, mit denen das Wohnungseigentum verbunden werden soll, sondern auch auf Grundstücke mit (noch zu errichtenden) größeren Bürogebäuden Anwendung. Art und Größe der noch zu errichtenden Gebäude sind nämlich für die Frage nach dem Gegenstand des Erwerbsvorgangs ohne Bedeutung (VwGH 28.9.2000, 99/16/0519). Von einer Miteigentümerschaft kann erst dann gesprochen werden, wenn Personen Miteigentümer geworden sind. Erst Miteigentümer können verbindlich mitgestalten und beschließen. Wer noch nicht Miteigentümer ist, kann nicht Bauherr sein. Wirkt jemand schon vor Erwerb des Miteigentumsanteils als Interessent mit, ist das wegen in dieser Phase unmaßgeblichen Stellung unbeachtlich. (VwGH 30.5.1994, 93/16/0096; VwGH 3.10.1996, 95/16/0068 im Zusammenhang mit dem Erwerb ideeller Miteigentumsanteile zwecks Geldanlage u.a). Die beschwerdeführende Partei wendet in ihrer Stellungnahme vom 29. Juli 2022 diesbezüglich ein, die Abgabenbehörde sei fälschlicherweise vom Nichtvorliegen einer Miteigentümergemeinschaft ausgegangen, diese sei zivilrechtlich - wie sich aus der Aktenlage ergebe - bereits 2009 vor dem Kauf vorgelegen. Darüber hinaus vertrete die Abgabenbehörde die Rechtsmeinung, dass ein schriftlicher Beschluss in Bezug auf das Projekt vorliegen müsse. Zur steuerlichen Behandlung und Vorliegen iZm dem Erwerb eines Grundstückes einer (zukünftigen) Miteigentümergemeinschaft wird auf die oa Judikatur des Verwaltungsgerichtes verwiesen. Die Beantwortung der Frage, ob grundsätzlich das Vorliegen eines schriftlichen Beschlusses zwingend erforderlich oder ein mündlicher Beschluss ausreichend ist, kann dahingestellt bleiben, wird doch in der Stellungnahme vom 29. Juli 2022 nicht einmal das Vorliegen eines einheitlichen mündlichen Beschlusses in Bezug auf das Projekt und das zu bauende Gebäude behauptet. Laut Kaufvertrag wurde von 7 Käufern eine Liegenschaft zu je 200/1400 Anteilen erworben. Bereits vor Abschluss des Kaufvertrages wurden laut den vorliegenden Unterlagen seitens der ***P*** Gruppe (überwiegend federführend von der ***PI*** GmbH) diverse Besprechungen, Vorplanungen und Vorarbeiten durchgeführt, um nach Abriss und anschließendem Neubau auf der gegenständlichen Liegenschaft ein Anlageobjekt zu verwirklichen. Bereits im November 2009 gab es bereits eine fertige Planung des Projekts "***D1***" im Auftrag der ***C*** GmbH. Die Initiative für das Bauprojekt ist somit keineswegs von den einzelnen Käufern, sondern einer Firmengruppe ausgegangen, die geplant und organisiert sowie Prospekte zur Interessentengewinnung ausgegeben hat. Abgesehen davon ist eine gemeinsame, organisierte Inangriffnahme des Bauvorhabens durch sämtliche Miteigentümer von Anfang an gar nicht erfolgt, wurden doch erst nach 2009, somit zeitlich nach dem erstmaligen Erwerb des Grundstückes, die übrigen Investoren akquiriert und die Anteile im Jahr 2013 an die (schlussendlich) 30 Miteigentümer aufgeteilt. Nach Maßgabe des § 8 GrEStG 1987 ist der, für die grunderwerbsteuerrechtliche Beurteilung eines Erwerbsvorganges, maßgebliche Zeitpunkt der der Unterfertigung des Kaufvertrages (im zu beurteilenden Fall sohin der 19. November 2009). Die beschwerdeführende Partei hat nach Berücksichtigung aller vorliegenden Unterlagen vor dem Erwerb seiner Miteigentumsanteile in einer, für die Verwirklichung des beabsichtigten Immobilieninvestments, nicht unwesentlichen Planungsphase, lediglich als Interessent mitgewirkt. Im Lichte der obigen Ausführungen war er aus grunderwerbsteuerlicher Sicht, im verfahrensmaßgeblichen Zeitpunkt (19. November 2009) nicht als Bauherr anzusehen. Nach der Unterfertigung des Grundstückskaufvertrages erfolgten Treffen, Planungen, Aufträge und Beschlüsse, oder die tw anteilige Weiterveräußerung seiner Anteile nachdem dieser Miteigentümer geworden ist, vermögen daran ebenso wie die Erteilung der Baubewilligung im Jahr 2013 und der Umstand, dass die Fertigstellung erst ca 5 Jahre nach dem Grundstückskauf erfolgte, nichts zu ändern (vgl. VwGH 19.08.1997, 95/16/0006-0010). Aus diesen Erwägungen heraus ist davon auszugehen, dass im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses der Wille der Erwerber auf den Erwerb eines bebauten Grundstückes gerichtet gewesen ist und dass die Errichtung eines Büro- und Wohnhauses mit Mietwohnungen zur Einkommenserzielung in finaler Verknüpfung mit dem Grundstückserwerb gestanden ist. Daraus folgt, dass die beschwerdeführende Partei bereits im zeitlichen Umfeld der Unterfertigung des Grundstückskaufvertrages, die Bezahlung sämtlicher zukünftiger, der Höhe naturgemäß noch nicht festgestanden habenden, Leistungen, die zur Verwirklichung des geplanten Immobilieninvestments (Errichtung eines Wohn- und Bürohauses zur Einkommenserzielung durch Vermietung) erforderlich sein werden, auf sich genommen hat und nicht als Bauherr iSd verwaltungsgerichtlichen Judikatur anzusehen ist. 3.3. Bemessungsgrundlage Nach § 4 Abs. 1 GrEStG 1987 ist die Steuer vom Wert der Gegenleistung zu berechnen. § 5 Abs. 1 GrEStG 1987 bestimmt, dass Gegenleistung bei einem Kauf der Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen und der dem Verkäufer vorbehaltenen Nutzungen ist. Dem Grundsatz des § 4 Abs 1 GrEStG 1987 entsprechend, dass die Steuer vom Wert der Gegenleistung zu berechnen ist, müssen in die Bemessungsgrundlage auch jene Leistungen einbezogen werden, die zwar nicht nach bürgerlichem Recht als Gegenleistung gelten, im wirtschaftlichen Sinne aber als solche angesehen werden müssen. Hierunter sind alle Leistungen zu verstehen, die entweder mit dem Grundstückserwerb zeitlich nicht in Zusammenhang stehen oder die nicht zwischen den am Vertrag Beteiligten selbst, sondern zwischen einem Vertragsteil und einem Dritten ausgetauscht werden. Zu den Baukosten zählen somit alle mit dem Projekt in Zusammenhang stehende Kosten. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes kommt es bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage stets darauf an, zu welcher Leistung sich der Erwerber im zeitlichen Umfeld des Kaufvertrages verpflichtet hat (VwGH 30.1.2014, 2013/16/0078). Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sind dann, wenn Grundstückskäufer auf Grund eines ihnen vorgegebenen Vertragsgeflechtes in ein bereits fertig geplantes Bauprojekt eingebunden sind, auch die Baukosten zur Gegenleistung im Sinn des § 5 Abs. 1 Z. 1 GrEStG 1987 zu zählen. Dass in einem solchen Zusammenhang das Vertragswerk in mehreren Urkunden und auf mehrere Vertragspartner aufgespaltet wird, vermag daran nichts zu ändern (vgl. etwa die zitierten Erkenntnisse vom 24. Februar sowie vom 17. März 2005 jeweils mwN). Steht die Leistung des Erwerbers in einem unmittelbaren, tatsächlichen und wirtschaftlichen oder "inneren" Zusammenhang mit dem Erwerb des Grundstückes, dann ist sie als Gegenleistung im Sinne des Grunderwerbsteuergesetzes 1987 anzusehen. Für die Frage nach der finalen Verknüpfung zwischen Erwerbsgegenstand und Gegenleistung ist es unerheblich, ob mehrere abgeschlossene Verträge nach dem Willen der jeweils vertragschließenden Parteien zivilrechtlich ihren Bestand nach von einander abhängig sein sollen. Entscheidend für die Qualifikation einer Leistung als Gegenleistung im Sinne des § 5 Abs. 1 Z. 1 GrEStG 1987 ist, dass die Verpflichtung zur Leistung auf den Erwerb des Grundstücks in dem Zustand, in dem es zum Erwerbsgegenstand gemacht wurde, bezogen ist (vgl. VwGH 25.8.2005, 2005/16/0104, sowie Fellner, Grunderwerbsteuer-Kommentar15 zu § 5 GrEStG RZ 9 und 88b, samt der dort zitierten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes). Die beschwerdeführende Partei hat mit Unterfertigung der Urkunde vom 19. November 2009 von ***VH*** und Ing. ***WH*** 200/1400 Anteile erworben. Anhand der vorliegenden Unterlagen ist ersichtlich, dass die beschwerdeführende Partei aufgrund der Unterfertigung der vorgefertigten Verträge die Verpflichtung sowohl zur Finanzierung als auch zur Umsetzung des Projektes "***D1***" übernahm. Da die beschwerdeführende Partei kein Bauherr im Sinne der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes ist, setzt sich die Bemessungsgrundlage einerseits aus den im Kaufvertrag genannten Grundstückskosten und andererseits aus den gesamten Kosten des Projekts "***D1***" zusammen. Maßstab für die zutreffende Zuordnung der Leistungen des Erwerbers ist der Erwerbsgegenstand. Alle Leistungen, die aus der Sicht des Verkäufers einer entsprechenden Sache - kalkulatorisch - in den einem Erwerber in Rechnung zu stellenden Kaufpreis einzubeziehen wären, gehören demnach zur Bemessungsgrundlage. Das sind nicht nur die Bauleistungen und ähnliche Leistungen, sondern auch "Hilfsleistungen" wie zB die Finanzierung. Mit Beschluss vom 15. April 2021 ersuchte das Bundesfinanzgericht die beschwerdeführende Partei um Bekanntgabe des vereinbarten Kaufpreises der ihr zugteilten Anteile am Projekt "***D1***". Mit Schreiben vom 7. Juni 2021 übermittelte die rechtsfreundliche Vertretung eine Aufstellung in Bezug auf die Kaufverträge im Zusammenhang mit den Grundstücken und darüber hinaus Unterlagen im Zusammenhang mit der Herleitung der Baukosten (Übermittlung von Auszügen des Anlagenverzeichnisses). Im Wesentlichen wurde auf Begriffe der Einkommensteuer verwiesen. Konkrete Zahlungen oder Vereinbarungen im Hinblick auf den Anteilserwerb am Projekt wurden nicht vorgelegt. Dazu ist auszuführen, dass der steuerliche Begriff der zu aktivierenden Baukosten in der Einkommensteuer nicht gleichzusetzen ist mit dem Begriff der Gegenleistung der Grunderwerberbsteuer (vgl. § 5 GrEStG 1987). Diesbezüglich verläuft auch das Argument "es werde auf die Systematik eines Bauherrenmodells verwiesen, dass die gegenständliche ,Beteiligung mehrerer Personen' zu einer einheitlichen Feststellung nach § 188 BAO führte" ins Leere. Da die beschwerdeführende Partei weder die vereinbarte noch ihre konkrete Leistung (mit Ausnahme der anteiligen Kosten am Grundstück) bekannt gegeben hat, konnten die tatsächlichen Kosten des Projekts nur anhand der vorliegenden Unterlagen berechnet werden. Für die Berechnung sind die tatsächlichen Investitionskosten zugrunde zu legen, zu deren Tragung sich die beschwerdeführende Partei als Gegenleistung verpflichtet hat. Aufgrund der zwischenzeitlichen Abwicklung und Abrechnung des Bauprojekts ist ein Rückgriff auf die Prognose der Investitionskosten nicht mehr notwendig und es kann auf die tatsächlichen Kosten zurückgegriffen werden. Alle mit diesem Projekt in Zusammenhang angefallenen Kosten sind daher in die Bemessungsgrundlage aufzunehmen. Die Umsatzsteuer ist nach ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes Teil der GrESt-Bemessungsgrundlage (vgl. zB VwGH 13.5.2004, 2001/16/0434). Anhand der von den Parteien vorgebrachten Dokumente und im Akt vorliegenden Unterlagen, Niederschriften und Stellungnahmen wurden die Kosten des Projekts vom Bundesfinanzgericht mit EUR 5.475.734,06 beziffert. Mit Beschluss vom 15. Juni 2022 wurde den Parteien die so vom Bundesfinanzgericht ermittelte Berechnung zur Wahrung des Parteiengehörs übermittelt (vgl VwGH 20.4.1995, 91/13/0088). Mit Schreiben vom 29. Juli 2022 führte die beschwerdeführende Partei dazu im Wesentlichen aus, dass die durch das Bundesfinanzgericht berechneten Baukosten der Höhe nach nicht unrichtig seien, allerdings Kosten die nach dem Entstehen der Steuerschuld nicht Teil der Bemessungsgrundlage zur Grunderwerbsteuer sein könne, da dies eine rechtlich unrichtige rückwirkende Einbeziehung später festgestellter und angefallener Kosten darstellen würde. Die Berechnung des Bundesfinanzgerichts wurde somit außer Streit gestellt. Wie bereits oben ausgeführt sind auch zukünftig anfallende Kosten in Zusammenhang mit einem Bauprojekt in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen und stellen diese Kosten für das Projekt eine Gegenleistung iSd § 5 GrEStG 1987 dar. Die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer setzt sich sohin aus den Kosten für das Projekt "***D1***" iHv EUR 5.475.734,06 und den Grundstückskosten iHv EUR 450.000,-- zusammen und beträgt in Summe EUR 5.925.734,06. Anmerkung: Anhand der vorliegenden Niederschriften der als Miteigentümerversammlung bezeichneten Protokolle ist ersichtlich, dass die Projektleitung schlussendlich ebenfalls von einem Gesamtbudget von fast EUR 6 Millionen ausgegangen ist. Die Grunderwerbsteuer beträgt jeweils 3,5% der anteiligen Bemessungsgrundlage. Aufgrund der von der beschwerdeführende Partei von den Verkäufern jeweils erworbenen Anteile wird die Grunderwerbsteuer wie folgt festgesetzt: | Verkäufer | Anteile | Antl. Bmgl | Steuer 3,5% | ***VH*** | 100/1400 | € 423.266,72 | € 14.814,34 | ***WH*** | 100/1400 | € 423.266,72 | € 14.814,34 3.4. Zulässigkeit der Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Zur Frage, unter welchen Voraussetzungen von einer "Bauherreneigenschaft" auszugehen ist, liegt eine umfangreiche VwGH-Rechtsprechung vor. Ob und welche Kriterien im Einzelnen im Beschwerdefall als erfüllt anzusehen sind oder nicht, ergibt sich anhand der Beurteilung des vorliegenden Sachverhaltes, sohin allein aus der Lösung von Tatfragen, nicht jedoch einer Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung. Eine Revision ist daher nicht zulässig.   Salzburg, am 18. November 2022