BFG RV/5102240/2016

Ähnlich wie beim schon im vorigen Abschnitt dargestellten Themenkomplex entsteht diese gleichheitswidrige Situation nicht bereits durch die Einmalzahlung nach Art 7 StA per se. Dabei handelt es sich ja schlicht um eine (durch ihre mehrere Steuerarten und -zeiträume umfassende Abgeltungswirkung zugegebenermaßen vergleichsweise komplexe) Abzugsteuer, die ihrer Natur gemäß auf verschiedene pauschalierende und vereinfachende Annahmen setzen muss (schon um dem Abzugsverpflichteten der Quellensteuern keine überbordende Last aufzuerlegen, vgl. VfGH G 141/99 VfSlg 15.733). Wie geschildert nicht mehr sachlich zu rechtfertigen ist jedoch die Vorgangsweise, auch bei späterer Kenntnis der tatsächlich zutreffenden Besteuerungsgrundlage und möglichen Festsetzung der wahren Steuerschuld auf der Einbehaltung der wesentlich höheren Einmalzahlung zu beharren. Spätestens mit der Offenlegung der steuerrelevanten Tatsachen besteht nämlich, wie dargestellt, kein Unterschied mehr zu Fällen Freiwilliger Meldung, der eine steuerliche Andersbehandlung sachlich begründbar erscheinen ließe. Der Verstoß gegen den Gleichheitssatz lässt sich auch aus einem anderen Blickwinkel begründen: Ein Beharren auf der Einmalzahlung zur Abgeltung der Einkommensteuerschuld für die Kapitelerträge widerspricht der nach dem EStG ermittelten Steuerschuld und damit auch dessen Ordnungssystemen, insbesondere der grundsätzlichen Gleichbehandlung aller Steuerpflichtigen mit Belastung nach ihrer wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit und möglichen Differenzierungen entsprechend der jeweiligen Einkunftsart (VfGH G 85/02 Vf1Slg l6.754). Im Bereich der Kapitaleinkünfte ist dabei insbesondere auch zu beachten, dass - wie der VfGH betont, schon aus unionsrechtlichen Gründen - ausländische Einkünfte nicht schlechter gestellt werden dürfen als inländische (VfGH B 53/08 Vfslg l8.783). Bei systematischer Betrachtung des EStG unter Zugrundelegung ebendieser Prämissen kann wohl sogar noch einen Schritt weiter gegangen werden: Auch das im vorigen Abschnitt dargestellte Konzept der vereinfachten Erhebung in Form Abzugsteuern mit seinen spezifischen Elementen, insbesondere der Möglichkeit, durch Veranlagung stets zur "Regulärbesteuerung" zurückzukehren, bildet ein Ordnungssystem innerhalb des EStG. Die Rechtsaufsicht des Finanzamts (und wohl auch des BMF), wonach die Einmalzahlung nach Art 7 StA ab einem bestimmten Zeitpunkt eine endgültige und von den tatsächlichen Verhältnissen unabhängige Steuerbelastung für Schweizer Sachverhalte darstellten sollte, bricht ohne sachliche Rechtfertigung mit allen diesen Ordnungssystemen. Anstelle der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit entscheidet nach der Ansicht der Finanzverwaltung letztlich ausschließlich die Erhebungsform und ein rein für das Abzugsverfahren maßgeblicher Stichtag die endgültige materielle Steuerschuld. Der VfGH hat sich aus Sachlichkeitserwägungen bereits ablehnend dazu geäußert, dass Steuerpflichtige in einer vergleichbaren materiellen Lage bloß wegen verschiedener Verfahrensschritte bzw. einem unterschiedlichen Stand des Abgabeverfahrens mit unterschiedlichen Steuerfolgen konfrontiert werden (zB VfGH G 45/85 Vfslg 10.620, dazu Doralt/Ruppe II7 [2014] Rz 63). Mit dem Abstellen auf den 31.12.2012 als Fallfrist für die Offenlegung der einkommensteuerlich relevanten Tatsachen im Hinblick auf Kapitalveranlagungen in der Schweiz zur regulären Besteuerung wird vonseiten des BMF nicht nur eine im materiellen Steuerrecht nicht vorgesehene Frist kreiert, es werden - durch bloße Verwaltungspraxis - zugleich das EStG und das gewöhnliche Verfahrensrecht für unbeachtlich erklärt. Damit wird aber genau dieser Weg beschritten: Nicht die tatsächlichen Umstände, sondern ausschließlich Überlegungen, welche lediglich die Erhebung in Form der Einmalzahlung betreffen, bestimmen letztlich die Steuerbelastung. Besonders unsachlich scheint dies in Fällen, in welchen den Betroffenen - wie auch unserem Mandanten - keine effektive Möglichkeit zur Beeinspruchung der Einmalzahlung offenstand. … Zusammenfassend ist daher festzuhalten, dass die Rechtsansicht des Finanzamts (Nichtanrechnung der Einmalzahlung nach Art 7 StA bei späterer Veranlagung der ausschließlich betroffenen Einkommensteuer in allen erfassten Jahren) dem StA einen gleichheitswidrigen Inhalt unterstellt. Das zeigt sich schon in der Ungleichbehandlung von materiell im Hinblick auf ihre wirtschaftliche Situation vergleichbaren Steuerpflichtige je nachdem, ob zur Steuererhebung eine Einmalzahlung oder eine Freiwillige Meldung nach dem StA durchgeführt wurde. Zugleich werden mit dieser Vorgangsweise aber auch zahlreiche Ordnungssysteme des EStG ohne sachliche Rechtfertigung gebrochen, indem dessen Besteuerungsprinzipien ohne Notwendigkeit durch eine vereinfachend-pauschalierende Erhebungsvariante der Steuer außer Kraft gesetzt werden. Die Gleichheitswidrigkeit könnte dabei vergleichsweise einfach beseitigt werden, indem wie bei rechtsrichtiger Interpretation überhaupt - die Einmalzahlung schlicht als bereits durch Steuerabzug einbehaltener Betrag nach § 46 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 behandelt und auf die tatsächliche Steuerschuld angerechnet wird. Insofern handelt es sich bei der Vorgangsweise des Finanzamts wohl nur um eine fehlerhafte Rechtsauslegung, welche durch verfassungskonforme Interpretation und damit Erledigung im Sinne der vorliegenden Beschwerde beseitigt werden kann. Sollte die Rechtsaufsicht des Finanzamts allerdings entgegen aller hier vorgebrachten Argumente als richtig beurteilt werden, ergäbe sich angesichts der aufgezeigten verfassungsrechtlichen Verwerfungen die Konsequenz, dass das Modell der Einmalzahlung nach Art 7 StA mit seinen folglich unwiderruflichen gleichheitswidrigen Ergebnissen insgesamt als verfassungswidrig beurteilt werden müsste. Kein Rechtsschutz bei fehlgeschlagener Zustellung Die Rechtsaufsicht des Finanzamtes wirft ein weiteres verfassungsrechtliches Problem auf: Ihr folgend kann die erfolgte Einmalzahlung (bis auf wenige Ausnahmefälle) unabhängig von den steuerbegründenden Tatsachen nicht mehr wirtschaftlich rückgängig gemacht werden. Damit eine solche, späteren Rechtsschutz de facto ausschließende Vorgangsweise aus rechtsstaatlichen Gesichtspunkten auch nur annähernd zulässig sein kann, muss den Betroffenen zumindest vorher eine ausreichende Dispositionsmöglichkeit zukommen (vgl. dazu etwa Mayer/Kucsko-Stadlmayer/Stöger, Bundesverfassungsrecht11 [2015] Rz 165 f). Das StA versuchte dies offenbar zu verwirklichen, indem die betroffenen Personen zuvor von der Wahlmöglichkeit zwischen Einmalzahlung und Freiwilliger Meldung hinsichtlich der geplanten Nachversteuerung zu informieren waren und bei Verschweigung die Einmalzahlung (wohl aus Anonymitätsgründen) stattfinden sollte (Art 4, 5 StA). Außerdem waren die betroffenen Personen mittels "Bescheinigung" von der konkret bevorstehenden Einmalzahlung zu informieren und hatten eine Einspruchsmöglichkeit gegen selbige innerhalb von 30 Tagen ab Zustellung (Art 7 Abs. 3 StA). Erst danach galt die Bescheinigung als genehmigt und die Einmalzahlung konnte durch die Schweizer Zahlstelle abgeführt werden (Art 7 Abs. 4 StA). Das StA enthält jedoch keine Vorschriften für den Fall, dass eine Zustellung nicht rechtskräftig stattgefunden hat. Gerade das traf im vorliegenden Falle zu. Der Graubündner Kantonalbank war (ohne Verschulden) keine Adresse bekannt, an der unserem Mandanten rechtskräftig nach den Grundsätzen des ZustG zugestellt werden hätte können. Die entsprechenden Mitteilungen sowie die Bescheinigung nach dem StA konnte somit ausschließlich auf das von unserem Mandanten bei Konteneröffnung genannte Schweizer Postfach zugestellt werden. Dieses ist aber gerade keine "Abgabestelle" nach § 2 Z 4 ZustG, an welche aus gesetzlicher Sicht rechtskräftig zugestellt werden könnte (siehe die Nw bei Klauser/Kodek, JN-ZPO17 [2012] ZustG § 2 E 29). Tatsächlich von diesen Schreiben der Graubündner Kantonalbank Kenntnis erlangt (was Zustellmängel nach § 7 ZustG grundsätzlich heilt) hat mein Mandant erst nach 31.12.2012. In Kombination mit der Rechtsaufsicht des Finanzamts war unserem Mandanten damit aber jedwede Form von Rechtsschutz gegen die - im vorliegenden Fall im Vergleich zur Freiwilligen Meldung erheblich belastender - Einmalzahlung abgeschnitten. Erneut verstärkt sich der Befund der vorherigen Abschnitte: Das StA an sich vermag nicht einen verfassungsmäßig gebotenen Rechtsschutz sicherzustellen. Das war aber wohl auch nicht dessen intendierter Zweck, solange etwaige durch die Einmalzahlung verursachte Mehrbelastungen von den Betroffenen in Form einer späteren Veranlagung aufgegriffen und gegebenenfalls zur Korrektur gebracht werden könnten. Mit der Nichtgewährung der Anrechnung der Einmalzahlung auf die konkret veranlagte Einkommensteuerschuld unseres Mandanten als einzig relevante, von der Einmalzahlung abgegoltene Abgabe im gesamten von ihr erfassten Zeitraum, zementiert das Finanzamt aber das Rechtsschutzdefizit und stellt insofern die Verfassungskonformität des gesamten StA in Frage. Auch die Zustellproblematik zeigt auf, dass nur die richtige Deutung der Einmalzahlung als spezielle Erhebungsform der (in vorliegendem Falle ausschließlich) Einkommensteuer mit späterer Anrechnungsmöglichkeit die verfassungsrechtliche Zulässigkeit der Regelungen des StA insgesamt sicherstellen kann. Zusammenfassung und Ergebnis Folgende Punkte sollen die aufgezeigten Beschwerdegründe nochmals prägnant zusammenfassen: Die Einmalzahlung nach Art 7 StA bildet keinen eigenständigen Abgabentypus. Bei rechtsrichtiger Betrachtung handelt es sich lediglich um eine besondere, vereinfachte Erhebungsform für auf anderer Grundlage bereits bestehende Abgabenansprüche. Das zeigen sowohl der Wortlaut des StA, die dazu ergangenen parlamentarischen Materialien als auch der Abkommenszusammenhang. Auf den beiden Schweizer Konten bei der Graubündner Kantonalbank wurden ausschließlich einkommensteuerlich relevante Tatbestände verwirklicht. Die Einmalzahlung diente somit nur der Abgeltung dieser Einkommensteuerschulden in den Jahren von 2010 (Kontenbegründung) bis 2012 (Ende des von der Einmalzahlung erfassten Zeitraums). Die Einmalzahlung kann daher im vorliegenden Fall als Erhebung der Einkommensteuerschuld durch Steuerabzug analog dem innerstaatlichen Kapitalertragsteuerabzug behandelt werden. Nach der Veranlagung der Schweizer Zinseinkünfte auf Basis der tatsächlichen Verhältnisse ist die Einmalzahlung somit nach § 46 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 auf die Einkommensteuerschuld im Jahr der Entrichtung der Einmalzahlung (2013) anzurechnen bzw. gutzuschreiben. Die vom Finanzamt offenbar vertretene Ansicht, dass eine Erstattung der Einmalzahlung ausschließlich auf Basis des StA selbst möglich ist und durch eine Offenlegung der tatsächlichen Verhältnisse nach 31.12.2012 nicht mehr tangiert wird, ignoriert nicht nur die Rechtsnatur der Einmalzahlung nach Art 7 StA. Sie unterstellt dem StA darüber hinaus einen gleichheitswidrigen Inhalt sowie ein Rechtsschutzdefizit und zieht damit die Verfassungskonformität des gesamten Abkommens infrage. Dieser Rechtsaufsicht kann daher gerade auch unter Berücksichtigung einer verfassungskonformen Interpretation nicht gefolgt werden. Im Ergebnis verweigerte das Finanzamt damit zu Unrecht die in der Einkommensteuererklärung 2013 beantragte Anrechnung der von den beiden Schweizer Konten unseres Mandanten entrichteten Einmalzahlung iHv Euro 75.711,65 auf die Einkommensteuerschuld für das Kalenderjahr 2013. Der bekämpfte Einkommensteuerbescheid ist damit in diesem Punkt rechtswidrig." Im Vorhalt vom 6.12.2016 ersuchte das Finanzamt um die Beantwortung von Fragen im Zusammenhang mit der Bescheidbeschwerde und um Übermittlung entsprechender Unterlagen dazu: "1) Bitte legen Sie das Schreiben der Graubündner Kantonalbank vor, in welchem Sie aufgefordert wurden, Ihre Option zur Einmalzahlung oder freiwilligen Meldung der ausländischen Kapitalerträge auszuüben. Gibt es einen eruierbaren Zeitpunkt, zu dem das Schreiben in Ihr Schweizer Postfach eingelegt wurde? 2) Wann genau haben Sie das unter Pkt. 1 angeführte Schreiben zur Kenntnis genommen bzw. aus dem Postfach entnommen? Wie oft haben Sie sich in den Jahren 2010 -- 2013 in der Schweiz aufgehalten? 3) Bitte legen Sie die Anfrage an die Graubündner Kantonalbank vor, in welchem Sie um Rückgängigmachung der Einmalzahlung ersuchen. 4) Wie haben Sie die Kontoauszüge von der Graubündner Kantonalbank erhalten? (via Online-Banking oder haben Sie diese ebenfalls in das Postfach zugestellt erhalten?) 5) Wie wurden Aufträge (z.B. Einkauf Sorten oder Barbezüge) an die Graubündner Kantonalbank gegeben (via Online-Banking oder schriftlichem Auftrag)? 6) Berechnung der Einmalzahlung - zur Kenntnisnahme richtige Berechnung: Seitens des Finanzamtes wurde die Einmalzahlung nunmehr auch rechnerisch überprüft. Es ergeben sich - wie unten angeführt - keine Abweichungen gegenüber der Berechnung der Graubündner Kantonalbank. Die Einmalzahlung ist daher rechnerisch richtig gemäß der Formel im Abkommen Schweiz - Österreich wie folgt ermittelt worden: … Durch die richtige rechnerische Ermittlung ist die Abgeltungswirkung für die Konten 10 XXXX (CHF) sowie 10 YYYY (NOK) eingetreten. Inwieweit nun diese Einmalzahlung als Einkommensteuervorauszahlung bzw. als anrechenbare Kapitalertragsteuer im Jahr 2013 angerechnet werden kann, wird Gegenstand des Beschwerdeverfahrens vor dem BFG sein." Mit Schreiben vom 16.12.2016 wurde der Vorhalt des Finanzamtes vom 6.12.2016 vom steuerlichen Vertreter des Beschwerdeführers wie folgt beantwortet: "ad 1) Das Schreiben der Graubündner Kantonalbank ist datiert mit 10.12.2012 und liegt diesem Schreiben bei. Die Korrespondenz der Bank erfolgte vereinbarungsgemäß banklagernd. Es war kein "Postfach" vorhanden. Die Aushändigung erfolgte durch den zuständigen Bankmitarbeiter vor Ort. Der Auftrag zur Zurückbehaltung der Korrespondenz liegt diesem Schreiben bei. Im Auftrag wird auch das Schlagwort der "ordnungsgemäßen Zustellung" erwähnt. Wir möchten zur richtigen Einordnung des Dokuments darauf hinweisen, dass es sich bei dieser Zurückbehaltungsvereinbarung mit der Bank um eine rein privatrechtliche Abmachung handelte, welche die Übermittlung von Schreiben der Bank im Hinblick auf die Rechtsverhältnisse zwischen Bank und Kunden betraf (daher auch das Schlagwort der "Korrespondenz"). Bei Abschluss dieser Vereinbarung im Jahr 20 10 konnte noch nicht vorausgesehen werden, dass die Bank später aufgrund des Steuerabkommens zu einer Zustellung mit sehr gravierenden Auswirkungen für das Abgabenverfahren und die Abgabenhöhe verpflichtet werden könnte. Die Bank hat sich in der Vereinbarung gerade auch vorbehalten, ua zur Erfüllung gesetzlicher Verpflichtungen einseitig von ihr abzuweichen, sah derartige Fälle also ebenso schon nach dem Text der Vereinbarung offensichtlich nicht von ihr erfasst. Die Graubündner Kantonalbank konnte mit der banklagernden Hinterlegung von Dokumenten also zwar ihre vertraglichen Verpflichtungen gegenüber den Kontoinhabern erfüllen, der Fall einer notwendigen Zustellung von Schreiben im behördlichen Auftrag mit Rechtswirkungen war jedoch vom Auftrag nicht abgedeckt. Die Pflicht zur Sicherstellung einer ordentlichen Zustellung nach österreichischen Verfahrensordnungen sowie die Wahrung eines angemessenen Rechtsschutzes liegt - dies sei ergänzend erwähnt außerdem schon nach rechtsstaatlichen Grundsätzen primär bei den zuständigen Behörden und kann nicht ohne Weiteres auf eine ausländische Bank überbunden werden, bzw. kann von dieser umgekehrt auch nicht angenommen werden, dass sie sich derartige Pflichten mit dem Abschluss der Zurückbehaltungsvereinbarung aufgelastet hätte. ad 2) Das unter Pkt.1) angeführte Schreiben ist Herrn ***Bf*** erstmalig bei seinem Besuch der Bank vor Ort am 20.9.2013 vorgelegt worden. Zu diesem Zeitpunkt ist auch der Kontoauszug - erstellt am 20.09.2013 (siehe Beilage) - ausgehändigt worden. Die Aufenthalte vor Ort bei der Bank lassen sich insofern nachweisen, dass durch Herr ***Bf*** bei jedem Aufenthalt die aktuellen Vermögensausweise angefordert wurden. In den Jahren 2010 - 2013 war Herr ***Bf*** an folgenden Tagen vor Ort: 17.05.2010: Nachweis Kontoeröffnung, siehe Schreiben vom 17.05.2010 26.09.2011: Nachweis Vermögensausweis, erstellt am 26.09.2011 17.10.2012: Nachweis Vermögensausweis, erstellt am 17.10.2012 20.09.2013: Nachweis Vermögensausweis, erstellt am 20.09.2013 ad 3) Im Zuge des Besuches vor Ort hat Herr ***Bf*** mit dem zuständigen Sachbearbeiter der Graubündner Kantonalbank diese Thematik ausführlich besprochen und bekam eine negative Auskunft bezüglich einer möglichen Rückgängigmachung der Einmalzahlung. Herr ***Bf*** hat diesbezüglich Ende September 2013 auch Rücksprache mit uns als steuerlichen Vertreter gehalten, wo wir wegen Aussichtslosigkeit von einem Vorgehen gegen die Graubündner Kantonalbank abgeraten haben. ad 4) Die Kontoauszüge der Graubündner Kantonalbank wurden banklagernd aufbewahrt. Wie schon erwähnt gab es kein "Postfach" und wurden die Korrespondenz und die Bankauszüge persönlich von dem für Herrn ***Bf*** zuständigen Mitarbeiter vor Ort bei den Besuchen ausgehändigt. ad 5) Aufträge an die Graubündner Kantonalbank wurden von Herrn ***Bf*** ausschließlich im Zuge seiner Besuche vor Ort erteilt. ad 6) Zur Vervollständigung der Unterlagen finden Sie im Anhang die Bescheinigung der Bank hinsichtlich der Einmalzahlung in Höhe von EUR 75.711,65." Mit 27.12.2016 erfolgte vom Finanzamt, wie in der Beschwerde selbst beantragt, die Direktvorlage der Beschwerde samt Akten an das Bundesfinanzgericht. Im Vorlagebericht beantragte das Finanzamt die Abweisung der Beschwerde und begründete dies zusammenfassend wie folgt: "Aus dem Abkommen Schweiz-Österreich ergibt sich keine Anrechnung der Einmalzahlung. Der Wille des Abkommensgesetzgebers war auf Zahlung der Abgeltungssteuer bei gleichzeitiger Pardonierung sämtlicher Steueransprüche ausgerichtet. Eine Anrechnung der Abgeltungssteuer war in diesem Konzept nicht vorgesehen und findet auch in anderen Normen keine Rechtsgrundlage. Der Gesetzgeber hat vorgesehen, dass sich Steuerpflichtige entweder nicht deklarieren und die Einmalzahlung zahlen oder eine rechtzeitige freiwillige Meldung an die österreichischen Behörden machen. In Art 13 Abs. 3 des Abkommens sind Fälle einer zu Unrecht erhobenen Abgeltungssteuer erfasst, die ohne rechtlichen Grund bezahlt wurden. Nur in diesen Fällen besteht ein Anspruch auf Rückerstattung (aber niemals auf eine Anrechnung). Auch eine rechtzeitige Selbstanzeige (die im Übrigen im konkreten Fall nicht vorliegt) hätte daher nur zu einer Erstattung führen können, nicht jedoch zu einer Anrechnung als Einkommensteuervorauszahlung bzw. anrechenbaren Kapitalertragsteuer. Es fand auch keine "Überbesteuerung" statt, sondern lediglich eine Besteuerung anhand der Formel nach dem relevanten Kapitel im Abkommen Schweiz- Österreich." Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: Sachverhalt Der Beschwerdeführer hat im Jahr 2010 eine zu 100 % in seinem Eigentum stehende GmbH in Österreich liquidiert. Der Liquidationserlös wurde in Österreich regulär und vollständig der Besteuerung zugeführt. Von diesem Liquidationserlös wurde noch in 2010 ein Betrag von Euro 305.000,00 auf zwei neu errichtete Konten bei der Graubündner Kantonalbank in der Schweizer Eidgenossenschaft eingezahlt. Die beiden Konten sind ausschließlich dem Beschwerdeführer zuzurechnen und es stammen auch sämtliche Mittel aus seinem Eigentum. Nach Abschluss des Abkommens zwischen der Republik Österreich und der Schweizerischen Eidgenossenschaft über die Zusammenarbeit in den Bereichen Steuern und Finanzmarkt vom 13.4.2012 wurden dem Beschwerdeführer die darin vorgesehenen Mitteilungen zur Wahlmöglichkeit zwischen Freiwilliger Meldung der Schweizer Vermögenswerte einerseits und Nachversteuerung durch Einmalzahlung postlagernd bei seiner Schweizer Bank hinterlegt. Es wurde im Jahr 2010 bei der Kontoeröffnung vertraglich zwischen dem Beschwerdeführer und seiner Bank vereinbart, dass diese sämtliche Korrespondenz und Kontoauszüge postlagernd für ihn aufbewahrt und er sie dann immer persönlich in der Schweiz Bank abholt. Einmal im Jahr besuchte deshalb der Beschwerdeführer seine Bank in der Schweiz. Der Beschwerdeführer hat es - bezugnehmend auf das Abkommen vom 13. April 2012 zwischen der Republik Österreich und der Schweizerischen Eidgenossenschaft über die Zusammenarbeit in den Bereichen Steuern und Finanzmarkt (BGBl. III Nr. 192/2012) - bis zum 31. Mai 2013 verabsäumt, seiner Schweizer Bank gegenüber mitzuteilen, für welche der beiden Methoden (Einmalzahlung gemäß Art 7 oder freiwillige Meldung gemäß Art 9) zur Nachversteuerung von Vermögenswerten bzw. Kapitaleinkünften, die in Österreich zu besteuern gewesen wären und unversteuert auf dem gegenständlichen Bankkonto lagen, er sich entscheidet. In Ermangelung einer solchen Erklärung kam in der Folge die anonyme Abgeltung durch Einmalzahlung zur Anwendung. In diesem Sinne hat die Bank des Beschwerdeführers aufgrund der im gegenständlichen Abkommen (in Anhang I) festgelegten Formel einen pauschalen Steuerbetrag iHv Euro 75.711,65 berechnet und von den Konten des Beschwerdeführers abgezogen. Am 20.9.2013 hat der Beschwerdeführer im Rahmen eines persönlichen Besuches bei seiner Schweizer Bank von der einbehaltenen Einmalzahlung iHv Euro 75.711,65 erfahren. In der Schweizer Bank wurde dem Beschwerdeführer auch erläutert, dass eine Rückgängigmachung der Einmalzahlung rechtlich nicht möglich ist. Am 28.01.2015 wurde vom Finanzamt erstmals ein Einkommensteuerbescheid 2013 ohne die Berücksichtigung Schweizer Zinserträge erlassen. Am 15.06.2015 wurde seitens des steuerlichen Vertreters ein Antrag auf Aufhebung des erlassenen Einkommensteuerbescheides 2013 gemäß § 299 BAO gestellt. Begründend wurde im Antrag nach § 299 BAO ausgeführt, dass bei Erstellung der Einkommensteuererklärung 2013 bei der Ermittlung des steuerlichen Ergebnisses irrtümlich die Beilage Ela nicht abgegeben worden sei. Hierbei handelt es sich um Einkünfte aus selbständiger Arbeit in Höhe von Euro 2.207,10 betreffend Geschäftsführerbezüge aus einer im Jahr 2013 liquidierten GmbH. Des Weiteren ist als anrechenbare Steuer (einzutragen unter Kennzahl 375) irrtümlich nicht der Gesamtbetrag der Einmalzahlung in Höhe von Euro 75.711,65 gemäß dem Steuerabkommen Österreich-Schweiz berücksichtigt worden. Im Anhang des Antrages befand sich die berichtigte Einkommensteuererklärung 2013 sowie die Beilage für die Berechnung des Geschäftsführungsbezuges und die Bescheinigung über die Nachversteuerung durch die Einmalzahlung gemäß Artikel 7 des Abkommens zwischen der Schweiz und Österreich vom 31.05.2013. Es wurde um Neufestsetzung der Einkommensteuer für 2013 ersucht. Mit 28.09.2016 wurde vom Finanzamt gemäß § 299 BAO ein Einkommensteuerbescheid 2013 unter Berücksichtigung der nachgemeldeten Geschäftsführerbezüge jedoch ohne eine Anrechnung der von der Schweizer Bank einbehaltenen Einmalzahlung auf die Einkommensteuer. Strittig ist also, ob die in der Schweiz einbehaltene Einmalzahlung iHv Euro 75.711,65 auf die Einkommensteuer 2013 als quasi Kapitalertragsteuer oder als quasi Einkommensteuervorauszahlung anrechenbar oder gar rückerstattbar ist. Beweiswürdigung Der Sachverhalt ist unstrittig und geht aus dem Vorlagebericht sowie den vom Finanzamt vorgelegten Akten eindeutig hervor. Rechtliche Beurteilung Zu Spruchpunkt I. (Abweisung) Das Abkommen zwischen der Republik Österreich und der Schweizerischen Eidgenossenschaft über die Zusammenarbeit in den Bereichen Steuern und Finanzmarkt (BGBl. III Nr. 192/2012; in der Folge kurz: Steuerabkommen-Schweiz; siehe dazu auch unter https://www.bmf.gv.at/steuern/int-steuerrecht/abkommen-aut-ch-steuer-finanzmarkt.html) vom 13. April 2012 ist am 1. Jänner 2013 in Kraft getreten. Es soll nicht nur die zukünftige Besteuerung von in der Schweiz ab 1. Jänner 2013 erzielten Kapitalerträgen (einschließlich des Wertzuwachses) durch Erhebung einer der österreichischen Kapitalertragsteuer entsprechenden Abgeltungs- bzw. Quellensteuer sicherstellen [ausgenommen bleiben lediglich die von EU-rechtlichen Regelungen (Zinsenbesteuerungsabkommen vom 26.10.2004 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Europäischen Gemeinschaft über Regelungen, die den in der RL 2003/48/EG des Rates im Bereich der Besteuerung von Zinserträgen festgelegten Regelungen gleichwertig sind, ABl. L 385/2004, 0030-0049) bereits erfassten Kapitalerträge; diese Einschränkung gilt jedoch nicht für die in Teil 2 geregelte Regularisierung der Vergangenheit (vgl. Art 1 Abs. 3 Steuerabkommen-Schweiz)], sondern auch eine abgabenrechtliche und strafrechtliche Bereinigung von in der Vergangenheit bewirkten Abgabenverkürzungen in Zusammenhang mit in der Schweiz veranlagtem Vermögen und erzielten Kapitaleinkünften von in Österreich ansässigen Personen herbeiführen (Regularisierung der Vergangenheit). In diesem Sinne werden Vermögenswerte bzw. Kapitalerträge von am 31. Dezember 2010 in Österreich ansässigen natürlichen Personen, die in Österreich zu besteuern gewesen wären und unversteuert auf einem schweizerischen Bankkonto oder Bankdepot liegen, entweder in Form einer Einmalzahlung nach Art 7 Steuerabkommen-Schweiz, wobei die Anonymität des Anlegers erhalten bleibt, oder durch freiwillige Meldung gemäß Art 9 Steuerabkommen-Schweiz, bei welcher im Rahmen einer Aufgabe der Anonymität gleich einer Selbstanzeige die persönlichen Besteuerungsgrundlagen gegenüber der österreichischen Finanzverwaltung offengelegt werden, durch die Zahlstelle für den Zeitraum zwischen dem 31.12.2002 und dem 31.12.2012 legalisiert. In beiden Fällen der Regularisierung der Vergangenheit tritt strafbefreiende Wirkung ein. Erteilt die betroffene Person, die am 31. Dezember 2010 und am 1. Jänner 2013 (Zeitpunkt des Inkrafttretens des Abkommens) bei derselben schweizerischen Zahlstelle ein Konto oder Depot unterhält, der schweizerischen Zahlstelle bis spätestens 31. Mai 2013 (unwiderruflich) die (ausdrückliche) schriftliche Ermächtigung, der zuständigen österreichischen Behörde die Identität, die relevanten persönlichen Daten sowie den jährlichen Kontostand zwischen dem 31. Dezember 2002 und dem Inkrafttreten des Abkommens (1.1.2013) bekannt zu geben, entfällt die Einmalzahlung nach Art 7 Steuerabkommen-Schweiz. Die freiwillige Meldung gilt im Falle der Feststellung einer Abgabenverkürzung als Selbstanzeige gemäß § 29 Abs. 1 Satz 1 FinStrG, bezogen auf die gemeldeten Konten oder Depots. Die für die Feststellung der Verkürzung bedeutsamen Umstände sind von der betroffenen Person innerhalb einer von der zuständigen österreichischen Behörde festzusetzenden angemessenen Frist offen zu legen. Entscheidet sich der Steuerpflichtige aber - nach diesbezüglicher Information seiner Bank iSd Art 4 Abs. 1 Steuerabkommen-Schweiz - (unwiderruflich) für die anonyme Abgeltung oder reagiert er auf die Information seiner Bank (bis spätestens 31.5.2013) nicht, kommt automatisch die pauschale anonyme Besteuerung (Einmalzahlung nach Art 7 Steuerabkommen-Schweiz) durch die schweizerische Bank zur Anwendung (vgl. Art 5 Abs. 3 Steuerabkommen-Schweiz). Die Schweizer Bank bucht vom österreichischen Kunden den von ihr nach der im Anhang I des gegenständlichen Steuerabkommens enthaltenen Formel berechneten pauschalen Steuerbetrag zu Lasten seines Vermögens ab und leitet diesen (über die Eidgenössische Steuerverwaltung) an die österreichische Steuerbehörde weiter. Mit der (vollständigen) Überweisung gilt die (österreichische) Steuerpflicht für die Vergangenheit betreffend Einkommen-, Umsatz-, Erbschafts- und Schenkungssteuer im Umfang der auf den Konten und Depots entstandenen Vermögenswerte als abgegolten (das von der Abgeltungswirkung umfasste Vermögen ist mit der Höhe des relevanten Kapitals gedeckelt) und es tritt hinsichtlich der durch die Einmalzahlung abgegoltenen Steueransprüche Straffreiheit ein. Die Bank stellt dem österreichischen Kunden eine Bestätigung über die erfolgte Zahlung aus, welche als Nachweis über die erfolgte Legalisierung in Form der Einmalzahlung gegenüber den österreichischen Finanzbehörden dient. Im gegenständlichen Fall wurden die oben dargestellten persönlichen, sachlichen und zeitlichen Bedingungen (der Beschwerdeführer war am 31.12.2010 und am 1.1.2013 der wirtschaftlich Berechtigte von Vermögenswerten bei einer schweizerischen Zahlstelle und war am 31.12.2010 in Österreich ansässig) unbestrittenermaßen kumulativ erfüllt. Der Beschwerdeführer gelangte zwar erst am 20.9.2013 im Rahmen eines persönlichen Besuches bei seiner Bank an Informationen über das gegenständliche Steuerabkommen. Dies liegt aber am Korrespondenzhinterlegungsauftrag, den der Beschwerdeführer mit seiner Bank abgeschlossen hat und der Beschwerdeführer hat deshalb auch daraus entstehende Folgen zu vertreten. Im Übrigen sei auch erwähnt, dass über das gegenständliche Abkommen durchaus auch in den Medien bzw. in der Öffentlichkeit hinreichend Diskussionen geführt wurden. Durch das vom Beschwerdeführer zu vertretende Versäumnis, bis zum 31. Mai 2013 der Schweizer Bank gegenüber (unwiderruflich) explizit mitzuteilen, für welche der beiden Methoden zur Nachversteuerung ihrer bislang unversteuert gebliebenen Vermögenswerte bzw. Kapitaleinkünfte auf seinen Konten er sich entscheidet, kam gemäß Art 5 Abs. 3 Steuerabkommen-Schweiz automatisch die pauschale anonyme Besteuerung (Einmalzahlung nach Art 7 Steuerabkommen-Schweiz) durch die Bank zur Anwendung. Demzufolge hat die Schweizer Bank aufgrund der im gegenständlichen Abkommen (in Anhang I) festgelegten Formel einen pauschalen Steuerbetrag iHv Euro 75.711,65 berechnet und von den gegenständlichen Konten des Beschwerdeführers abgezogen. Der Abzug der Einmalzahlung (Abgeltungssteuer) erfolgte anonym, da die Zahlstelle den Gesamtbetrag für sämtliche Kunden an die Eidgenössische Steuerverwaltung, ohne Rückschlussmöglichkeiten auf die einzelnen Kunden, überweist. Die gegenständliche Formel (in Anhang I des Abkommens) dient der praktischen Vereinfachung; sie ist pauschal wie typisierend, aber auch differenzierend (bei hohen Vermögenszuführungen im Betrachtungszeitraum steigt der sich aus der Formel ergebende Prozentsatz - sachlich differenzierend - bis auf 38% an; vgl. dazu auch Mayr, Steuerabkommen mit der Schweiz verfassungswidrig? SWK 2012, Seite 798). Durch diese pauschale Berechnung werden die tatsächlichen Erträge (die Einmalzahlung basiert ausschließlich auf den Vermögensständen im Betrachtungszeitraum), die grundsätzlich der Besteuerung zu unterwerfen wären, außer Acht gelassen und kommt die Anrechnung von Quellensteuern einschließlich der EU-Zinssteuer nicht in Frage; auch steuermindernde Besonderheiten des innerstaatlichen Steuerrechts - wie eine Anrechnung der Einmalzahlung bei der Einkommensteuer - bleiben bei Anwendung der pauschalen Berechnung außer Acht. Eine entsprechende Anrechnung würde dem Zweck des Abkommens bzw. dem Willen des Abkommensgesetzgebers, nämlich einer abgabenrechtlichen und strafrechtlichen Bereinigung von in der Vergangenheit bewirkten Abgabenverkürzungen (weitreichende Abgeltungs- und Amnestiewirkung) widersprechen und fände auch keine entsprechende Rechtsgrundlage (vgl. BFG 19.12.2016, RV/5101113/2016). Wenn vom Beschwerdeführer vorgebracht wird, dass die gegenständliche Einmalzahlung unverhältnismäßig sei, so ist diesem Beschwerdevorbringen zu erwidern, dass es dem Beschwerdeführer (bis 31.5.2013) alternativ offen gestanden wäre, die Zahlstelle bzw. die Schweizer Bank anzuweisen, eine Meldung an Stelle der Einmalzahlung vorzunehmen und sich damit letztlich für eine Besteuerung für die Vergangenheit gemäß den nationalen Vorschriften des Ansässigkeitsstaates Österreich zu entscheiden. Er hätte sich jedenfalls den nachteiligen Folgen der pauschalen Einmalzahlung entziehen können. Ein diesbezügliches Versäumen bzw. die Nichtinanspruchnahme dieses durch das Steuerabkommen eingeräumten Handlungsspielraumes ist jedenfalls dem Beschwerdeführer anzulasten. An dieser Stelle erlaubt sich das Bundesfinanzgericht auch darauf hinzuweisen, dass gemäß Art 18 Abs. 1 B-VG die gesamte staatliche Verwaltung nur auf Grund der Gesetze ausgeübt werden darf. Das Legalitätsprinzip umfasst entgegen seinem Wortlaut auch die Gerichtsbarkeit. Die Bindung der Gerichte an die Gesetze war nämlich zum Zeitpunkt der Ausarbeitung der Bundesverfassung bereits eine solche Selbstverständlichkeit, dass sie gar nicht gesondert erwähnt wurde. Die Abgabenbehörde wie auch das Finanzgericht haben daher - gebunden an dieses in Art 18 Abs. 1 B-VG verankerte Legalitätsprinzip - die oben angeführten, klaren Bestimmungen des Steuerabkommens (ein parlamentarisch genehmigter Staatvertrag besitzt zur Gänze den Rang eines Bundesgesetzes, vgl. Öhlinger, in Korninek/Holoubek, B-VG, Art 50 Rz 37 und 39), die im Übrigen keinerlei Spielraum eröffnen, so lange anzuwenden, als diese dem Rechtsbestand angehören [mit Abkommen zwischen der Republik Österreich und der Schweizerischen Eidgenossenschaft (BGBl. III Nr. 6/2017) wurde das obgenannte Steuerabkommen Schweiz mit Wirkung ab 1. Jänner 2017 aufgehoben. Nach Art 3 dieses (Aufhebungs-)Abkommens bleiben die Bestimmungen des gegenständlichen Steuerabkommens Schweiz weiterhin auf alle während seiner Geltungsdauer eingetretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverhältnisse anwendbar]. Hinsichtlich des Umstandes, dass die Schadensgutmachung durch den sich aus der (pauschalen, typisierenden, differenzierenden) Formel ergebenden Nachzahlungsbetrag höher ausfällt, ist auch zu berücksichtigen, dass mit dieser Einmalzahlung im Gegensatz zur freiwilligen Meldung eben auch die Anonymität verbunden ist bzw. die Privatsphäre geschützt bleibt, damit darin wohl auch ein entsprechender Aufpreis dafür enthalten ist ("Mehrbelastung als Preis für die Anonymität", vgl. Leitner/Brandl, Die möglichen Auswirkungen des Steuerabkommens mit der Schweiz in der Praxis, SWK 2012, 655). Das Bundesfinanzgericht teilt die Ansicht der Abgabenbehörde, dass nach dem Steuerabkommen-Schweiz erhobene Abgeltungsbeträge außerhalb der in Art 13 Steuerabkommen-Schweiz genannten Fälle nicht erstattungsfähig sind. Art 13 Abs. 3 Steuerabkommen-Schweiz sieht eine Erstattung der Einmalzahlung lediglich dann vor, wenn diese (zur Gänze oder zum Teil) "ohne rechtlichen Grund" erfolgte. Die erläuternden Bemerkungen zur Regierungsvorlage (2151 der Beilagen XXIV. GP -Staatsvertrag) führen als Beispiel für eine solche grundlose Einmalzahlung an: "…wenn sich nachträglich herausstellt, dass die betroffene Person zum relevanten Zeitpunkt nicht in Österreich ansässig war". Nach der Verwaltungspraxis (vgl. dazu Information des Bundesministeriums für Finanzen vom 5.9.2014, BMF-010221/0566-VI/8/2014, betreffend die Rückerstattung der Abgeltungsbeträge nach den Steuerabkommen mit der Schweiz und mit Liechtenstein) liegt ein rechtlicher Grund dann (zum Teil) nicht vor, wenn der Einmalzahlungsbetrag aufgrund eines Rechenfehlers oder unter Zugrundelegung falscher Grunddaten in unrichtiger Höhe (überhöht) entrichtet wurde. Von einer Einmalzahlung ohne rechtlichen Grund sei auch dann auszugehen, wenn Österreich an den in der Schweiz verbuchten Vermögenswerten bzw. an den aus der Schweiz bezogenen Kapitaleinkünften kein Besteuerungsrecht ausüben hätte können. Weiters liegt ein rechtlicher Grund vor, wenn bereits eine fristgerechte Offenlegung erfolgte oder wenn die Zahlstelle trotz Erteilung der Ermächtigung zur freiwilligen Meldung die Einmalzahlung erhoben habe. Angesichts der gegenständlichen Sach- und Rechtslage bestand nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes im konkreten Fall die Pflicht der Zahlstelle bzw. der Bank, die Einmalzahlung zu ermitteln und abzuführen. Die Erhebung der Einmalzahlung war dem Grunde und auch der Höhe nach zutreffend. Wie oben dargelegt, wurden im konkreten Fall die persönlichen, sachlichen und zeitlichen Bedingungen des gegenständlichen Steuerabkommens erfüllt. Nach Art 1 Abs. 3 Steuerabkommen-Schweiz findet die in Teil 2 des in Rede stehenden Steuerabkommens geregelte Regularisierung der Vergangenheit auch auf von EU-rechtlichen Regelungen bereits erfasste Kapitalerträge Anwendung. Gegenständlich gab es keine Anhaltspunkte dafür bzw. wurde von Seiten des Beschwerdeführers nicht behauptet bzw. nicht durch Vorlage entsprechender Unterlagen dargetan, dass der in Rede stehende Einmalzahlungsbetrag falsch errechnet oder unter Zugrundelegung falscher Grunddaten in unrichtiger Höhe entrichtet wurde. Der Beschwerdeführer hat in Steuerjahren, die potenziell der Abgeltungswirkung des Steuerabkommens unterliegen, ein Einkommen aus Kapitalvermögen in der Schweiz erzielt. Österreich hätte an den aus der Schweiz unstrittig bezogenen Kapitaleinkünften ein Besteuerungsrecht ausüben können. Werden - wie im konkreten Beschwerdefall - Einkünfte aus Kapitalvermögen erzielt, die keinem Steuerabzug iSd § 93 EStG 1998 unterliegen, wäre eine Pflichtveranlagung vorzunehmen gewesen. Eine fristgerechte Offenlegung ist nicht erfolgt und die Schweizer Bank erhielt unbestrittenermaßen keine fristgerechte Ermächtigung zur freiwilligen Meldung. Eine nachträgliche (verspätete) Offenlegung der in Rede stehenden schweizerischen Vermögenswerte bzw. Kapitaleinkünfte kann an dieser Einschätzung nichts ändern bzw. dem Beschwerdeführer nicht zum Erfolg verhelfen (vgl. BFG 23.7.2015, RV/1100567/2015; BFG 5.9.2017, RV/1100924/2015; BFG 13.9.2017, RV/1100552/2015; BFG 14.9.2017, RV/1100743/2015; BFG 14.9.2017, RV/1100885/2015; BFG 14.9.2017, RV/1100935/2015; BFG 31.10.2017, RV/1100680/2015; BFG 31.10.2017, RV/1100738/2015; BFG 13.12.2017, RV/1100646/2015; BFG 13.12.2017, RV/1100970/2015; BFG 25.1.2018, RV/1100568/2015;) Eine Erstattung der strittigen Einmalzahlung kam damit nicht in Betracht. Abgesehen der Unmöglichkeit der Erstattung der Einmalzahlung nach den Bestimmungen des gegenständlichen Steuerabkommens bieten auch die Regelungen des § 46 EStG 1988 keine Möglichkeit einer wie immer gearteten Steueranrechnung der im gegenständlichen Steuerabkommen geregelten Einmalzahlung auf die Einkommensteuer. Peyerl in Jakom EStG 14. Aufl. (2021), § 46 Rz 12 trifft betreffend die Anrechnung von ausländischer Steuer die Aussage, dass die in verschiedenen Rechtsgrundlagen (DBA-Doppelbesteuerungsabkommen, § 48 BAO, Verordnung des Bundesministers für Finanzen betreffend die Vermeidung von Doppelbesteuerungen (VO BGBl II 474/2002), § 103 EStG 1988) vorgesehene Anrechnung ausländischer Steuer unmittelbar auf der Grundlage zwischenstaatlicher Vereinbarungen, nicht auf Grundlage des § 46 Abs. 1 EStG 1988 erfolgt (VwGH 24.5.07, 2006/15/0045 zu DBA; EStR 7583 ff). Auf Grund von Doppelbesteuerungsabkommen und auf Grund der Doppelbesteuerungsverordnung, BGBl. II Nr. 474/2002, kann sich die Berechtigung zur Anrechnung ausländischer Steuern auf die Einkommensteuer ergeben. Die Anrechnung erfolgt dabei stets auf Grund des betreffenden Abkommens oder der Doppelbesteuerungsverordnung und nicht auf Grund der Bestimmung des § 46 EStG 1988. Es war somit spruchgemäß zu entscheiden. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Die im Beschwerdefall zu lösenden Rechtsfragen beschränkten sich auf Rechtsfragen, welche im gegenständlichen Steuerabkommen so eindeutig gelöst sind, dass nur eine einzige Möglichkeit der Auslegung ernstlich in Betracht zu ziehen war und daran keine Zweifel bestanden. Andererseits hing der Beschwerdefall von der Lösung von nicht über den Einzelfall hinausgehenden Sachverhaltsfragen ab. Linz, am 18. August 2022