BFG RV/5100689/2021

Wie das Finanzamt in der Beschwerdevorentscheidung zutreffend festgestellt hat, wurde in der Beschwerde dagegen nicht vorgebracht, dass die im Sicherstellungsauftrag aufgeschlüsselten Abgabenansprüche nicht entstanden wären. Erstmals im Vorlageantrag wurde dazu ansatzweise, wenn auch völlig unsubstantiiert Vorbringen erstattet. Es wurde lapidar behauptet, es stehe "bis dato nicht einmal fest, ob die ***B-GmbH*** irgendeinen Rechtsbruch begangen hat aus dem sich Abgaben knüpfen könnten". Ferner wurde ausgeführt, dass "mehr als ein Jahr seit der Durchführung der Beschlagnahme noch immer nicht feststeht, welche Abgaben geschuldet werden", und die angeführten Abgabenansprüche in Höhe von mehr als 600.000,00 € "reine Fantasiezahlen die durch nichts belegt werden können" wären. Tatsächlich hat das Finanzamt im angefochtenen Bescheid - wie bereits oben ausgeführt - detailliert das Betrugsschema dargestellt und auch die Beweismittel angeführt, auf welche sich die getroffenen Feststellungen stützen, sowie die Ermittlung der sicherzustellenden Abgabenansprüche sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach eingehend und nachvollziehbar dargestellt. Mit dem bloßen Behauptungscharakter aufweisenden Vorbringen im Vorlageantrag werden keine Zweifel an der Richtigkeit der fundierten Ermittlung der voraussichtlichen Abgabenansprüche geweckt. Gleiches gilt für die Stellungnahme vom 4.8.2021. Auch dort wird in erster Linie die Beitragstäterschaft der Beschwerdeführerin bestritten (siehe dazu unten). Im Übrigen hat bereits das Finanzamt in der Beschwerdevorentscheidung darauf hingewiesen, dass im gegenständlichen Verfahren keine Unterlagen vorgelegt worden wären, wonach die sichergestellten Geldmittel der Beschwerdeführerin nicht aus Gesellschaftsmitteln stammen würden. Solche Unterlagen wurden auch der Stellungnahme vom 4.8.2021 nicht angeschlossen. Sofern mit dem im Vorlageantrag gestellten (und an das Finanzamt gerichteten) Antrag, "sämtliche Aktenteile der Steuerfahndung dem Berufungssenat vorzulegen", auch ein Antrag auf Beischaffung der Akten der Steuerfahndung beabsichtigt gewesen sein sollte, wurde dieser Beweisantrag untauglich gestellt, weil die Angabe verabsäumt worden war, aus welchen konkreten Bestandteilen des beizuschaffenden Aktes sich ergeben soll, dass sämtliche der Beschwerdeführerin "zuzurechnenden finanziellen Gebarungen der Wahrheit entsprechen und sich kein Zusammenhang mit finanziellen Transaktionen der ***B-GmbH*** ergeben" würde (vgl. VwGH 10.08.2005, 2002/13/0211 mit Hinweis auf VwGH 25.2.2004, 99/13/0149). Rechtliche Beurteilung Zu Spruchpunkt I. Rechtslage § 232 BAO normiert: (1) Die Abgabenbehörde kann, sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den die Abgabenvorschriften die Abgabepflicht knüpfen, selbst bevor die Abgabenschuld dem Ausmaß nach feststeht, bis zum Eintritt der Vollstreckbarkeit (§ 226) an den Abgabepflichtigen einen Sicherstellungsauftrag erlassen, um einer Gefährdung oder wesentlichen Erschwerung der Einbringung der Abgabe zu begegnen. Der Abgabepflichtige kann durch Erlag eines von der Abgabenbehörde zu bestimmenden Betrages erwirken, daß Maßnahmen zur Vollziehung des Sicherstellungsauftrages unterbleiben und bereits vollzogene Maßnahmen aufgehoben werden. (2) Der Sicherstellungsauftrag (Abs. 1) hat zu enthalten: a) die voraussichtliche Höhe der Abgabenschuld; b) die Gründe, aus denen sich die Gefährdung oder Erschwerung der Einbringung der Abgabe ergibt; c) den Vermerk, daß die Anordnung der Sicherstellung sofort in Vollzug gesetzt werden kann; d) die Bestimmung des Betrages, durch dessen Hinterlegung der Abgabepflichtige erwirken kann, daß Maßnahmen zur Vollziehung des Sicherstellungsauftrages unterbleiben und bereits vollzogene Maßnahmen aufgehoben werden. (3) Abs. 1 und 2 gelten sinngemäß ab der Anhängigkeit eines Strafverfahrens gegen einen der Begehung eines vorsätzlichen Finanzvergehens oder einer vorsätzlichen Verletzung von Abgabenvorschriften der Länder und Gemeinden Verdächtigen hinsichtlich jenes Betrages, um den die Abgaben voraussichtlich verkürzt wurden. § 233 BAO bestimmt: (1) Der Sicherstellungsauftrag ist Grundlage für das finanzbehördliche und gerichtliche Sicherungsverfahren. (2) Auf Grund eines Sicherstellungsauftrages hat das Gericht auf Antrag der Abgabenbehörde ohne Bescheinigung der Gefahr und ohne Sicherheitsleistung die Exekution zur Sicherstellung des Abgabenbetrages bis zu dessen Vollstreckbarkeit zu bewilligen. Der Sicherstellungsauftrag kann zusammen mit der Verständigung von der gerichtlichen Exekutionsbewilligung zugestellt werden. § 11 BAO lautet: Bei vorsätzlichen Finanzvergehen und bei vorsätzlicher Verletzung von Abgabenvorschriften der Länder und Gemeinden haften rechtskräftig verurteilte Täter und andere an der Tat Beteiligte für den Betrag, um den die Abgaben verkürzt wurden. Erwägungen 1) Allgemeines Der Sicherstellungsauftrag und das daran anknüpfende Sicherungsverfahren gemäß §§ 232, 233 BAO haben das Ziel, dem Abgabengläubiger die Möglichkeit einzuräumen, bereits ab Entstehen der Abgabenschuld, aber noch vor Vollstreckbarkeit ein Pfandrecht zu sichern, dessen Rang auch für die nachfolgende Exekution zur Einbringung maßgebend ist (Unger/Tanzer/Rzeszut (Hrsg), BAO: Stoll Kommentar - Digital First 2.03 (2022) zu § 232 BAO Rz 1 mit Hinweis auf VwGH 11.11.2004, 2004/16/0065). Ein Sicherstellungsauftrag ist aber kein abschließender Sachbescheid im Sinne des § 183 Abs. 4 BAO, sondern eine dem Bereich der Abgabeneinbringung zuzuordnende Sofortmaßnahme, die dazu dient, selbst vor Feststellung des Ausmaßes der Abgabenschuld Einbringungsmaßnahmen setzen zu können, wenn Grund zur Annahme besteht, dass die spätere Einbringung der Abgabe gefährdet oder wesentlich erschwert wäre. Es liegt in der Natur einer solchen Maßnahme, dass sie nicht erst nach Erhebung sämtlicher Beweise, sohin nach Abschluss des Ermittlungsverfahrens gesetzt werden kann, sondern es genügt, dass die Abgabenschuld dem Grunde nach mit der Verwirklichung des abgabenrechtlich relevanten Tatbestandes entstanden ist und gewichtige Anhaltspunkte für ihre Höhe sowie für die Gefährdung oder wesentliche Erschwerung ihrer Einbringung gegeben sind. Ob der Abgabenanspruch tatsächlich entstanden ist, ist in einem Sicherstellungsverfahren nicht zu entscheiden (vgl. VwGH 26.7.2007, 2007/15/0131, VwGH 4.6.2008, 2005/13/0041, jeweils mwN). Für die Feststellung des Sachverhaltes genügt die auf konkrete Umstände gestützte Vermutung, ohne dass bereits der Nachweis erbracht werden muss (VwGH 16.12.2014, Ro 2014/16/0070). Gefährdungen oder Erschwerungen im Sinne des § 232 Abs. 1 BAO werden unter anderem bei drohendem Insolvenz- oder Ausgleichsverfahren, bei Exekutionsführung von dritter Seite, bei Auswanderungsabsicht, Vermögensverschleppung, bei Vermögensverschiebung ins Ausland oder an Verwandte oder bei dringendem Verdacht einer Abgabenhinterziehung gegeben sein. Auch schwerwiegende Mängel in den Büchern und Aufzeichnungen, welche die Annahme begründen, dass sich der Abgabepflichtige auch der Vollstreckung der noch festzusetzenden Abgaben zu entziehen trachten wird, werden, ebenso wie eine erhebliche Verschuldung des Abgabepflichtigen, die einen Zugriff anderer Gläubiger auf sein Vermögen befürchten lässt, eine Maßnahme nach § 232 BAO rechtfertigen. Dabei reicht der objektive Tatbestand einer Gefährdung oder Erschwerung aus; eine vom Abgabenschuldner selbst gesetzte Gefährdungshandlung ist nicht erforderlich. In all diesen Fällen genügt es, wenn aus der wirtschaftlichen Lage und den sonstigen Umständen des Einzelfalles geschlossen werden kann, dass nur bei raschem Zugriff der Abgabenbehörde die Abgabeneinbringung voraussichtlich gesichert erscheint (VwGH 30.9.2015, 2012/15/0174 mit Hinweis auf VwGH 26.7.2007, 2007/15/0131). Dabei hat sich das Verfahren über eine Beschwerde gegen einen Sicherstellungsauftrag auf die Überprüfung zu beschränken, ob im Zeitpunkt der Erlassung des erstinstanzlichen Bescheides, mit dem die Sicherstellung angeordnet worden ist, die erforderlichen Voraussetzungen gegeben waren (VwGH 30.6.2015, 2012/15/0165 mit Hinweis auf VwGH 19.12.2013, 2012/15/0036). Eine Haftung nach § 11 BAO im Zusammenhang mit vorsätzlichen Finanzvergehen kommt erst bei einer rechtskräftigen Verurteilung in Betracht. Bis zur Verurteilung des Täters sind jedoch oftmals keine liquiden Mittel mehr vorhanden. Nach § 232 Abs. 3 BAO ist eine Sicherstellung bereits ab Anhängigkeit eines Strafverfahrens zulässig. Ein verwaltungsbehördliches Strafverfahren ist mit der ersten Verfolgungshandlung anhängig (§ 14 Abs. 3 FinStrG), ein gerichtliches Strafverfahren ist anhängig, wenn gerichtliche Ermittlungen bzw. Vorerhebungen geführt werden. Eine Sicherstellung gemäß § 232 BAO kann hierbei nur jenen Betrag umfassen, um den die Abgaben voraussichtlich verkürzt wurden. Soweit der Verdächtige schließlich nicht verurteilt wird, sind die vorgenommenen Sicherstellungsmaßnahmen von Amts wegen aufzuheben (Unger/Tanzer/Rzeszut (Hrsg), BAO: Stoll Kommentar - Digital First 2.03 (2022) zu § 232 BAO Rz 22 und 23, jeweils mwN). 2) Entstehung des Abgabenanspruches Es wurde bereits oben im Rahmen der Sachverhaltsfeststellung und der Beweiswürdigung festgestellt, dass und welche gewichtigen Anhaltspunkte für das Entstehen der im Sicherstellungsauftrag angeführten Abgabenansprüche und deren Höhe vorlagen. Auf die dortigen Ausführungen wird zur Vermeidung von Wiederholungen verwiesen. Die Beschwerdeführerin trat den Feststellungen des Finanzamtes in der Beschwerde gar nicht und im Vorlageantrag nur unsubstantiiert entgegen. Nach der oben zitierten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist im Sicherstellungsverfahren nicht zu entscheiden, ob der Abgabenanspruch tatsächlich entstanden ist, sondern genügt für die Feststellung des Sachverhaltes die auf konkrete Umstände gestützte Vermutung, ohne dass bereits der Nachweis erbracht werden muss. 3) Sicherstellungsauftrag an einen potenziell gemäß § 11 BAO Haftenden Sinn und Zweck einer solchen Sicherstellung wurden bereits oben erläutert. Dabei ist zu beachten, dass eine Haftung gemäß § 11 BAO erst ab Heranziehung eines rechtskräftig verurteilten Beitragstäters mittels Haftungsbescheid besteht. Erst ab diesem Zeitpunkt ist der Beitragstäter auch Haftungsschuldner. Bis zu diesem Zeitpunkt kommt er lediglich als Haftungsschuldner in Betracht und ist damit nur potenzieller Haftungsschuldner. Der Spruch des angefochtenen Sicherstellungsauftrages war daher insofern - lediglich präzisierend - abzuändern. Der Verfassungsgerichtshof hat in seinem Beschluss vom 13.3.2013, B 259/13 und B 267/13, keine verfassungsrechtlichen Bedenken dagegen geäußert, dass ein solcher Sicherstellungsauftrag bereits vor Entstehung eines Haftungsanspruches nach § 11 BAO ab Anhängigkeit des Strafverfahrens erteilt werden kann. Auch der Verwaltungsgerichtshof hegt keine Bedenken gegen die Auslegung, dass in den Fällen eines anhängigen Finanzstrafverfahrens gegen einen im Falle eines späteren Schuldspruches in diesem Verfahren dann nach Eintritt der Rechtskraft dieses Schuldspruches gemäß § 11 BAO Haftenden ein Sicherstellungsauftrag nach § 232 Abs. 3 BAO erlassen werden kann (VwGH 16.12.2014, Ro 2014/16/0071). Die Anhängigkeit eines gerichtlichen Strafverfahrens ist im gegenständlichen Fall unstrittig. Das Schwergewicht des Vorbringens der Beschwerdeführerin wurde auf die Behauptung gelegt, dass diese keinen Beitrag zu vorsätzlichen Finanzvergehen der Gesellschaft bzw. deren Geschäftsführer geleistet habe. Dieser Einwand wurde auch bereits im Zuge des gerichtlichen Strafverfahrens erhoben. Das Oberlandesgericht Linz hat diesen Einwand in seinem Beschluss vom 6.5.2020, ***16*** u.a., im Wesentlichen mit folgender Begründung zurückgewiesen: "Entgegen dem Einwand der Beschwerdeführerin bestand bereits im Zeitpunkt der Anordnungen der Staatsanwaltschaft Linz am 19. Februar 2020 ein begründeter Tatverdacht ("gegründete Wahrscheinlichkeit"), dass die Zweitbeschuldigte ***Bf1*** zu den dem Erstbeschuldigten angelasteten Straftaten beigetragen habe, nicht nur weil sie Kommanditistin der am 17. September 2012 gegründeten und mit 18. Februar 2016 gelöschten ***A-GmbH*** mit einer Einlage von EUR 10.000,00 war und aktuell 30%ige Gesellschafterin der mit Gesellschaftsvertrag vom 12. Mai 2015 gegründeten ***B-GmbH*** (S 8,9 in ON 2) ist, sondern nach dem Anlassbericht der Steuerfahndung vom 18. Februar 2020 auch jeweils als deren Angestellte für die Buchhaltung und für allgemeine Büroarbeiten (so auch für das Rechnungs- und Bankwesen) zuständig und bei allen Firmenkonten zeichnungsberechtigt gewesen sei (vgl S 7 in ON 2). Dieser Tatverdacht basiert nach diesem Bericht der Steuerfahndung Linz auf einer Betriebsprüfung und den sich aus dem Steuerakt bis dahin ergebenden Daten (vgl idS auch NS ***Bf1*** vom 2. Juni 2017, S 9ff in ON 23). Für die Beurteilung der der Beschwerdeführerin angelasteten (Beitrags-)Tathandlungen ist vor allem erheblich, dass die bei beiden Unternehmen angestellten Arbeiter lediglich nach Kollektivvertrag entlohnt wurden und die Differenz zu den tatsächlich wesentlich mehr geleisteten Arbeitsstunden "schwarz" ausbezahlt worden sei, wobei das dafür und für privat unversteuert ausgezahlte Kapitalerträge notwendige Bargeld durch Aufnahme von (gekauften) Scheinrechnungen (Verrechnung mit Barzahlung ohne tatsächliche Leistungserbringung durch Subunternehmen) als Fremdleistungsaufwendungen im buchhalterischen Rechenwerk der ***A-GmbH*** in den Kalenderjahren 2014 und 2015 in Höhe von etwa EUR 2.000.000,00 und im Rechenwerk der ***B-GmbH*** in den Jahren 2016, 2017 und 2018 in Höhe von etwa EUR 7.100.000,00 beschafft worden sei (S 11 in ON 2). Bei lebensnaher Beurteilung des Anfangstatverdachts ist zu berücksichtigen, dass die Beschwerdeführerin die Lebensgefährtin des Erstangeklagten und Mutter der gemeinsamen Kinder ***K1*** und ***K2***) ist (vgl S 3ff in ON 20), sodass auch mit Blick auf die Inhaber der von den Rechtsmitteln betroffenen Konten und die Zeichnungsberechtigungen von ***Bf1*** (bezogen auf die Konten bei der ***Bank***) nicht nur ihr bloßes Mitwissen, sondern die erhebliche Einbindung der für das Rechnungs- und Bankwesen beider Unternehmen zuständigen Beschwerdeführerin in die dem Erstangeklagten angelasteten Straftaten dringend indiziert ist. Dieser im Zeitpunkt der angefochtenen staatsanwaltschaftlichen Anordnungen bereits gegebene Tatverdacht wird auch durch den 1. und 2. Zwischenbericht der Steuerfahndung Linz vom 21. April 2020 und vom 23. April 2020 (ON 22 und 23) nachhaltig erhärtet, weil sich daraus ergänzend ergibt, dass die Beschwerdeführerin nicht nur für das Rechnungswesen, die Büroarbeiten, die Zahlungsanweisungen auf den von den Rechtsmitteln betroffenen Konten und die An- und Abmeldung der Dienstnehmer zuständig gewesen sei, sondern auch umfassend über die von den Dienstnehmern der ***A-GmbH*** und der ***B-GmbH*** tatsächlich geleisteten Arbeitsstunden, ungeachtet der davon abweichenden, von der Beschwerdeführerin selbst vorgenommenen (geringeren) Gehaltsauszahlungen, informiert gewesen sein soll (vgl S 35ff in ON 23)." Das Bundesfinanzgericht teilt diese Einschätzung des Oberlandesgerichtes Linz. Im Zeitpunkt der Erlassung des Sicherstellungsauftrages waren daher ausreichende Anhaltspunkt vorhanden, welche die Annahme einer Beitragstäterschaft der Beschwerdeführerin begründet haben. Sollte es im gerichtlichen Finanzstrafverfahren dagegen zu keiner rechtskräftigen Verurteilung der Beschwerdeführerin als Beitragstäterin kommen, scheidet auch die Erlassung eines Haftungsbescheides gemäß § 11 BAO aus und sind - wie bereits oben erläutert - die vorgenommenen Sicherstellungsmaßnahmen von Amts wegen aufzuheben. 4) Gefährdung oder wesentliche Erschwerung der Einbringung Mit dem angefochtenen Bescheid wurde die Sicherstellung der voraussichtlich vorsätzlich hinterzogenen Abgabenansprüche in Höhe von insgesamt 636.678,00 € in das Vermögen der Beschwerdeführerin angeordnet. Es kommt daher darauf an, ob aus der wirtschaftlichen Lage der Beschwerdeführerin und den sonstigen Umständen des gegenständlichen Falles geschlossen werden konnte, dass nur bei raschem Zugriff der Abgabenbehörde die Abgabeneinbringung voraussichtlich gesichert erschien. Es wurde oben unter Punkt II.1. festgestellt, dass die Beschwerdeführerin im Zeitpunkt der Erlassung des Sicherstellungsauftrages außer den dort genannten beiden Liegenschaften über kein im Exekutionsweg zur Sicherstellung greifbares Vermögen verfügt hat. Sämtliche liquiden Mittel der Beschwerdeführerin waren bereits gerichtlich zur Sicherstellung gepfändet. Der steuerliche Vertreter hat im Insolvenzverfahren der Gesellschaft auf die völlige Mittellosigkeit der Beschwerdeführerin hingewiesen. Bei dieser Sachlage war ein rascher sicherungsweiser Zugriff der Abgabenbehörde auf die Liegenschaften geboten. In diesem Zusammenhang ist auch zu berücksichtigen, dass die Einbringung der Abgaben sowohl bei der Gesellschaft als auch bei ihrem Geschäftsführer gefährdet erscheint. Die Gesellschaft ist insolvent, und ihr ehemaliger Geschäftsführer befindet sich im Schuldenregulierungsverfahren. Der Feststellung des Finanzamtes im angefochtenen Bescheid, dass (zum damaligen Zeitpunkt) der Abgabenbehörde kein verwertbares Firmenvermögen, sowie kein "offizielles" Vermögen des (potenziell) haftenden Geschäftsführers zur Abdeckung der zu erwartenden Abgabennachforderung bekannt war, trat die Beschwerdeführerin nicht entgegen. 5) Ermessen Das der Abgabenbehörde eingeräumte Ermessen erfordert gemäß § 20 BAO die Beachtung der Grundsätze der Billigkeit und Zweckmäßigkeit. Bei der Ermessensübung sind demnach berechtigte Interessen des Abgabepflichtigen gegenüber dem öffentlichen Interesse an der Einbringung der Abgaben unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände abzuwägen (vgl. VwGH 20.9.1996, 94/17/0122). Aus der zwingenden Tatbestandsvoraussetzung der Gefährdung oder wesentlichen Erschwerung der Einbringlichkeit der Abgaben ergibt sich nach Auffassung des Verwaltungsgerichtshofes, dass nur durch die Sofortmaßnahme dem öffentlichen Interesse an der Einbringung der Abgaben Rechnung getragen werden kann. Die berechtigten Interessen des Abgabepflichtigen werden daher grundsätzlich in den Hintergrund treten. Nur in Ausnahmefällen - etwa bei Geringfügigkeit des zu sichernden Betrages oder der zu erlangenden Sicherheit - ist daher von der Erlassung eines Sicherstellungsauftrages abzusehen (VwGH 3.7.2003, 2000/15/0044). Ein solcher Ausnahmefall lag gegenständlich nicht vor, vielmehr war aus den oben unter Punkt 4 angeführten Gründen ein rascher sicherungsweiser Zugriff des Abgabengläubigers auf die Liegenschaften der Beschwerdeführerin geboten. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Da im gegenständlichen Verfahren die entscheidungsrelevanten Rechtsfragen bereits ausreichend durch die zitierte Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes geklärt sind, und die Entscheidung von dieser Rechtsprechung nicht abweicht, ist eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nicht zulässig. Linz, am 30. August 2022