BFG RV/7104963/2016

Der Betrag wird zunächst mit (nachweislichem) Baubeginn der Lagerhalle auf Grundstück G-12 vor dem 31.03.2014 fällig (aufschiebende Bedingung). Wird die Kaufliegenschaft G-9 nicht bis zum 31.12.2014 übergeben, ist die Verkäuferin verpflichtet, den Betrag zurückzuzahlen (auflösende Bedingung). Der zweite Betrag, in der Vereinbarung mit 'Baukostenzuschuss' bezeichnet, ist mit der Fertigstellung der Lagerhalle und dem nachweislichen Auszug aus der Liegenschaft G-9 fällig. Dieser Betrag wurde in zwei Raten ausbezahlt. Wie bereits oben festgestellt, war der Bau der Lagerhalle auf der Ausweichliegenschaft G-12 notwendig, um aus dem Grundstück G-9 absiedeln zu können. In wirtschaftlicher Hinsicht wurden die Zahlungen nach dem Baufortschritt geleistet, der erste Betrag mit Baubeginn der Lagerhalle, der zweite mit deren Fertigstellung. Beiden Beträgen war aber gemein, dass diese nur dann wirtschaftlich bei der Verkäuferin (der DP-GmbH) verbleiben würden, wenn die letzte Vertragsbedingung - die rechtzeitige Übergabe der restlichen 3.000 m² bis zum Stichtag - erfüllt ist. Es ist daher im Rahmen der freien Beweiswürdigung als erwiesen anzunehmen, dass mit der Zahlung des ersten Betrages keine Investitionen in das zu übergebende Gebäude abgegolten wurden, sondern diese - wie der Baukostenzuschuss - den wirtschaftlichen Zweck hatte, den vereinbarten Übergabstermin mit einem finanziellen Anreiz sicherzustellen. Die Zahlungen, im Gesamtbetrag von € 430.000 zuzüglich USt, stehen daher in einem inneren Zusammenhang mit dem Erwerb des Grundstücks G-9. 2. Beweiswürdigung Die folgenden Ausführungen nehmen Bezug auf die Feststellungen in den obigen Randziffern. Ad 1 Siehe Kaufvertrag vom 12.04.2013 Ad 2 Siehe Verwaltungsakt Ad 3 Siehe Vereinbarung vom 12.04.2013 Ad 4 Siehe Kaufvertrag vom 07.07.2014 Ad 5 Siehe Ausführungen der Bf im Schriftsatz vom 22.06.2016 Ad 6 Ein Zusammenhang zwischen dem Kaufvertrag und der Vereinbarung, jeweils vom 12.04.2013, ergibt sich aus den dargestellten Gründen. Ad 7 Investitionsablöse und Baukostenzuschuss: Gemäß § 21 Abs. 1 BAO ist für die Beurteilung abgabenrechtlicher Fragen in wirtschaftlicher Betrachtungsweise der wahre wirtschaftliche Gehalt und nicht die äußere Erscheinungsform des Sachverhaltes maßgebend. Nach Ansicht des VwGH (zB 27.08.1998, 98/13/0080; 22.02.2000, 95/15/0033; 19.09.2001, 2001/16/0402, 0403; gleicher Ansicht zB VfGH 12.12.1968, V 71/68) stellt § 21 BAO keine Regel zur Auslegung von Steuergesetzen, sondern eine Richtlinie zur Beurteilung abgabenrechtlich relevanter Sachverhalte dar (eine Beweiswürdigungsregel, VwGH 11.08.1993, 91/13/0005). Werden die Bedingungen laut VP. 3 der Vereinbarung erfüllt (Fertigstellung der Lagerhalle und Auszug), so ist der 'Baukostenzuschuss' an die Verkäuferin zu entrichten. Dieser Betrag kommt der Empfängerin zugute und stärkt ihre wirtschaftliche Leistungsfähigkeit. Welche baulichen Investitionen mit der 'Investitionsablöse' abgegolten werden sollen, ist dem Wortlaut der Vereinbarung nicht zu entnehmen. Im Schriftsatz vom 22.06.2016 wurde noch vorgebracht, dass die Verkäuferin ein Kühlhaus eingebaut und die Büros im EG und OG komplett saniert hätte. Im Zuge des vom Verwaltungsgericht durchgeführten Verfahrens musste die Bf einräumen, dass von der DP kein Kühlhaus errichtet wurde. Es sei lediglich eine Kühlbox angeschafft worden, für die es eine gesonderte Rechnung geben würde. Da die Verkäuferin in der Lebensmittelbranche tätig ist, wäre die Notwendigkeit eines Kühlhauses nachvollziehbar gewesen. Übrig geblieben ist das Vorbringen, dass die Verkäuferin, die auf der Ausweichliegenschaft eine Halle baut, in ein Objekt, dass demnächst übergeben werden muss, noch eine Sanierung der Büros inkl. Sanitäranlagen vorgenommen hätte. Aus der Rechnung vom 28.04.2014, mit der von der Verkäuferin die 'Investitionsablöse' in Rechnung gestellt wurde, ist ebenfalls nicht ersichtlich, welche Investitionen getätigt worden wären. Die Bf konnte auch keine konkreten Angaben zu den Baumaßnahmen machen, auf die sie laut eigenen Angaben keinen Einfluss hatte. Aus den vom Finanzamt übermittelten Anlageverzeichnissen der DP-GmbH findet sich ebenfalls kein Hinweis auf Investitionen in das Grundstück G-9. Laut VP. 2 der Vereinbarung ist die wesentliche Bedingung der Baubeginn der Lagerhalle, der nachzuweisen ist. Die Investitionen auf Grundstück G-9 zwischen dem Kaufvertrag und der Rechnungsausstellung bedürfen keines Nachweises. Diese behaupteten baulichen Investitionen treten nur ganz allgemein in der Vereinbarung, auf der Rechnung und im Beschwerdevorbringen in Erscheinung. Andere Hinweise oder Urkunden dazu gibt es nicht. Die Existenz eines Übergabeprotokolls, aus dem mögliche Baumaßnahmen abgeleitet werden könnten, wurde nicht einmal behauptet. Die Bf hat zudem ihr Vorbringen in einem wesentlichen Punkt (Errichtung eines Kühlhauses) geändert, damit hat sie ihre Ausführungen nicht stärken können. Die ertragsteuerliche Behandlung der Zahlungen im Anlageverzeichnis kann das Vorbringen der Bf ebenfalls nicht stützen, da das erkennende Gericht die Grunderwerbsteuerpflicht der nachträglich geleisteten Beträge zu prüfen hat. Die genannten Umstände erwecken vielmehr den Eindruck, dass der als 'Investitionsablöse' bezeichnete Zahlungsbetrag nicht wirklich den wirtschaftlichen Zweck hatte, Investitionen der Verkäuferin abzudecken. Die in der Vereinbarung zugesagten Teilbeträge, in der Gesamthöhe von € 430.000 zuzüglich USt, waren nach dem Baufortschritt der von der DP-GmbH auf der Ausweichliegenschaft zu errichtenden Lagerhalle auszuzahlen und sollten erst dann im Vermögen der Verkäuferin verbleiben, wenn der vereinbarte Übergabstermin laut Kaufvertrag eingehalten wird. Betrachtet man beide Zahlungen (Investitionsablöse + Baukostenzuschuss) in ihrem Konnex, so ergibt sich aus dem Gesamtbild der Verträge, dass die zusätzlich vereinbarten Leistungen im Wesentlichen das wirtschaftliche Ziel hatten, die abschließende Übergabe der restlichen Kaufliegenschaft bis zum Stichtag zu fördern und sicherzustellen. Diese Bedingung wurde mit dem Auszug der Verkäuferin am 22.12.2014 erfüllt. 3. Rechtliche Beurteilung 3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abweisung/Abänderung/Stattgabe) Gemäß § 1 Abs. 1 Z. 1 GrEStG 1987 unterliegen Kaufverträge, die sich auf inländische Grundstücke beziehen, der Grunderwerbsteuer. Nach § 4 Abs. 1 GrEStG 1987 idF BGBl. I Nr. 135/2009 ist die Steuer vom Wert der Gegenleistung zu berechnen. § 5 Abs. 1 Z 1 GrEStG 1987 bestimmt, dass Gegenleistung bei einem Kauf der Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen und der dem Verkäufer vorbehaltenen Nutzungen ist. § 5 ("Gegenleistung") Abs. 2 GrEStG 1987 lautet (auszugsweise): "Zur Gegenleistung gehören Leistungen, die der Erwerber des Grundstückes dem Veräußerer neben der beim Erwerbsvorgang vereinbarten Gegenleistung zusätzlich gewährt, ………….." Der Begriff der Gegenleistung im Sinne der §§4 und 5 GrEStG ist ein dem Grunderwerbsteuerrecht eigentümlicher Begriff, der über den bürgerlich-rechtlichen Begriff der Gegenleistung - etwa im Sinne der §§ 879 Abs. 2 Z 4 oder 917 ABGB - hinausgeht (vgl. Fellner, Gebühren und Verkehrsteuern, Band II, Grunderwerbsteuer, Rz 4 zu § 5 GrEStG, und die dort zitierte Rechtsprechung). Was Gegenleistung ist, wird im § 5 GrEStG nicht erschöpfend aufgezählt; überall dort, wo die Grunderwerbsteuer von der Gegenleistung zu berechnen ist, weil eine solche vorliegt und ermittelt werden kann, bildet nur jede denkbare Leistung, die für den Erwerb des Grundstückes vom Erwerber versprochen wird, Teil der Bemessungsgrundlage (vgl. Fellner, Gebühren und Verkehrsteuern, Band II, Grunderwerbsteuer, Rz 4 zu § 5 GrEStG, und die dort zitierte Rechtsprechung). Unter einer Gegenleistung ist daher jede geldwerte entgeltliche Leistung zu verstehen, die für den Erwerb des Grundstückes - in den Fällen der Abs. 2 und 3 des § 5 GrEStG auch nur mittelbar - zu entrichten ist (vgl. VwGH vom 26.04.2001, 98/16/0265, vom 25.08.2005, 2005/16/0104, vom 24.11.2011, 2010/16/0246, und vom 29.08.2013, 2012/16/0159; vgl. Fellner, Gebühren und Verkehrsteuern, Band II, Grunderwerbsteuer, Rz 4 zu § 5 GrEStG). Der Begriff der Gegenleistung im Grunderwerbsteuerrecht ist im wirtschaftlichen Sinn (§ 21 BAO) zu verstehen (vgl. Fellner, Gebühren und Verkehrsteuern, Band II, Grunderwerbsteuer, Rz 5 zu § 5 GrEStG, und die dort zitierte Rechtsprechung). Dabei kommt es stets darauf an, zu welcher Leistung sich der Erwerber im zeitlichen Umfeld des Kaufvertrages verpflichtet hat (VwGH vom 06.11.2002, 99/16/0204, und vom 17.03.2005, 2004/16/0278). Gegenleistungen, die der Erwerber nicht für den Erwerb des Grundstückes, sondern für andere Leistungen des Veräußerers erbringt, gehören nicht zur Bemessungsgrundlage, dies allerdings nur dann, wenn solche Gegenleistungen mit dem Grundstück in keinem unmittelbaren Zusammenhang stehen (vgl. Fellner, Gebühren und Verkehrsteuern, Band II, Grunderwerbsteuer, Rz 8 zu § 5 GrEStG, und die dort zitierte Rechtsprechung). Steht hingegen die Leistung des Erwerbers in einem unmittelbaren, tatsächlichen und wirtschaftlichen, oder "inneren" Zusammenhang mit dem Erwerb des Grundstücks, dann ist sie als Gegenleistung im Sinne des Gesetzes anzusehen (vgl. Fellner, Gebühren und Verkehrsteuern, Band II, Grunderwerbsteuer, Rz 9 zu § 5 GrEStG, und die dort zitierte Rechtsprechung). Bei der Beurteilung dieses Zusammenhanges ist vom wahren wirtschaftlichen Gehalt des Erwerbsvorganges auszugehen (vgl. Fellner, Gebühren und Verkehrsteuern, Band II, Grunderwerbsteuer, Rz 147 zu § 5 GrEStG, und die dort zitierte Rechtsprechung). Leistungen, die der Erwerber dem Veräußerer erbringt, um aus der zu erwerbenden Sache eine für ihn möglichst vorteilhafte Nutzung zu erzielen, gehören demnach zur Gegenleistung (vgl. VwGH vom 10.05.1984, 82/16/0121, 0122, vom 27.06.1984, 84/16/0077, vom 25.06.1992, 91/16/0037, 0038, vom 17.12.1992, 91/16/0053, und vom 26.06.2003, 2003/16/0077). Ist der Erwerber eines Grundstücks eine aufschiebend bedingte Verpflichtung eingegangen, die nach allgemeinen Kriterien als Gegenleistung zu betrachten ist, so wird diese Verpflichtung mit Eintritt der aufschiebenden Bedingung zur Gegenleistung (BFH vom 22.11.1995, II R 26/92, DStR 1996, 260; VwGH vom 30.09.2004, 2004/16/0087; vgl. Fellner, Gebühren und Verkehrsteuern, Band II, Grunderwerbsteuer, Rz 10a zu § 5 GrEStG). Sonstige Leistungen eines Käufers, die in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen sind, sind nur solche, die der Käufer für den Verkäufer oder zu dessen Gunsten erbringt. Es sind dies Leistungen, die sich im Vermögen des Verkäufers auswirken, dh es also unmittelbar oder mittelbar vermehren (VwGH vom 10.09.1970, 1109/69, und vom 09.08.2001, 98/16/0319; vgl. Fellner, Gebühren und Verkehrsteuern, Band II, Grunderwerbsteuer, Rz 65 zu § 5 GrEStG). Nach § 5 Abs 2 Z 1 GrEStG gehören zur Gegenleistung Leistungen, die der Erwerber des Grundstückes dem Veräußerer neben der beim Erwerbsvorgang vereinbarten Gegenleistung zusätzlich gewährt (VwGH vom 10.05.1984, 82/16/0121, 0122, und vom 21.11.1985, 84/16/0093). Eine zusätzlich und außerhalb des Kaufvertrages gewährte Leistung stellt einen Teil der Gegenleistung dar (vgl. VwGH vom 12.10.1959, 946/59). Auch wenn eine Vereinbarung über zusätzliche Leistungen - sei es zur Gänze sei es nur hinsichtlich der Höhe - in einem gesonderten Vertragswerk niedergelegt wird, ändert dies nichts daran, dass diese Leistungen in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen sind (VwGH vom 10.05.1984, 82/16/0121, 0122, und vom 29.08.2013, 2012/16/0159; vgl. Fellner, Gebühren und Verkehrsteuern, Band II, Grunderwerbsteuer, Rz 149 zu § 5 GrEStG, und die dort zitierte Rechtsprechung). Die aufschiebend bedingte Gegenleistung ist genauso zu beurteilen wie eine nachträglich vereinbarte Gegenleistung iS des § 5 Abs. 2 Z 1 GrEStG. Erst mit Eintritt der Bedingung entsteht insoweit eine neue Grunderwerbsteuerpflicht, die durch einen zusätzlichen (selbständigen) Grunderwerbsteuerbescheid festzusetzen ist (UFS vom 05.06.2009, RV/2369-W/06, vom 18.08.2003, RV/0036-I/03, vom 15.03.2012, RV/2432-W/08, und vom 26.04.2012, RV/3129-W/09; vgl. Fellner, Gebühren und Verkehrsteuern, Band II, Grunderwerbsteuer, Rz 150b zu § 5 GrEStG). Die Bf ist in der 'Vereinbarung' aufschiebend bedingte Verpflichtungen (Teilbeträge nach Baufortschritt, wenn die Liegenschaft rechtzeitig übergeben wird) eingegangen. Wie bereits oben festgestellt, besteht ein zeitlicher, persönlicher, tatsächlicher und wirtschaftlicher Zusammenhang mit dem Kaufvertrag, mit dem das Grundstück G-9 erworben wurde. Die Zahlungen wurden von der Bf als Käuferin an die Verkäuferin geleistet und haben sich auf das Vermögen der Verkäuferin ausgewirkt, d.h. dieses unmittelbar oder mittelbar vermehrt. Sie wären ohne den Kaufvertrag nicht vorstellbar. Mit dem Eintritt der vereinbarten Bedingungen wurden diese Verpflichtungen zu Gegenleistungen. Dabei ist es ohne Belang, dass diese erst nach Abschluss des Kaufvertrages zu begleichen waren. Die Bf hatte nach eigenen Angaben großes Interesse daran, dass die Verkäuferin auf dem Grundstück G-12 zu bauen beginnt, damit diese umgehend übersiedeln und die Bf so rasch als möglich in die Liegenschaft G-9 einziehen konnte. In wirtschaftlicher Hinsicht war die Bf als Käuferin bereit, für die Liegenschaft G-9 ein zusätzliches Entgelt zu leisten, wenn der vereinbarte Übergabsstichtag für die Restfläche eingehalten wird. Die von der Bf aufgrund der Vereinbarung gezahlten Entgelte im Gesamtbetrag von € 516.000 inkl. USt unterliegen daher als Gegenleistung für den Erwerb des Grundstücks G-9 der Grunderwerbsteuer. Der angefochtene Bescheid entspricht daher der Rechtslage, weshalb spruchgemäß zu entscheiden war. 3. 2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Der Schwerpunkt des Verfahrens lag auf der Sachverhaltsebene (Investitionsablöse), die einer Revision nicht zugänglich ist (vgl. etwa VwGH vom 04.12.2019, Ra 2019/16/0194, unter Hinweis auf den Beschluss vom 25.02.2016, Ra 2016/16/0006, mwN). Im Übrigen konnte sich das Bundesfinanzgericht bei der Lösung der anstehenden Rechtsfrage (aufschiebend bedingte Leistungen als Gegenleistung) auf die im Erkenntnis zitierte Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes stützen. Eine ordentliche Revision ist daher gemäß Artikel 133 Abs. 4 B-VG unzulässig. Salzburg, am 29. Juli 2022