BFG RV/5100456/2015

In der Sache ist -wie bereits mehrmals angeführt- der für den Vorlagebeschluss einvernehmlich ermittelte Sachverhalt den Absätzen 6 bis 16 des Beschlusses zu entnehmen. Zusammenfassend und unter Berücksichtigung der mittlerweile getroffenen Beurteilungen des EuGH wird festgehalten, dass die in Deutschland ansässige SC der Bf durch die Einräumung eines unbefristeten Nutzungsrechtes an einer speziell auf die Anforderungen der Bf zugeschnittenen Software auf elektronische Weise Leistungen (im Zusammenhang mit den gesetzlich vorgeschriebenen Verwaltungskomponenten Risikomanagement und Performancemessung) für die Verwaltung von Sondervermögen durch die Bf erbrachte. Diese Software ist speziell auf die individuelle EDV-Umgebung und die Anforderungen der Bf angepasst und könnte in ihrer konkret programmierten Form von anderen Lizenznehmern nicht genutzt werden. Über Schnittstellen zu anderen Modulen der Bf werden für die Berechnungen der Software erforderliche Daten in die Software der SC eingespielt. Anhand der Berechnungen der Software und deren Ergebnissen erstellt die Bf selber die gesetzlich vorgeschriebenen Berichte an die Behörden. Die Software der SC stellt auf diese Art sicher, dass die Bf ihren gesetzlichen Verpflichtungen und den Markterfordernissen im Zusammenhang mit dem Risikomanagement und der Performancemessung nachkommen kann. Die gegenständliche Software wurde von der Bf ausschließlich für Zwecke der steuerfreien Verwaltung von begünstigtem Vermögen verwendet. Aufgrund der bestehenden Konzessionen durften auch nur bestimmte Fonds iSd InvFG verwaltet werden. Die geringen steuerpflichtigen Umsätze der Bf betraf die Weiterverrechnung bestimmter Druckkosten. SC fakturierte ihre Leistungen an die Bf als eine im Bestimmungsland Österreich steuerbare und steuerpflichtige Leistung, bei der die Steuerschuld gemäß § 19 UStG 1994 auf den Leistungsempfänger übergeht (Reverse-Charge-System, RCS), ohne Umsatzsteuer mit einem Hinweis auf das RCS. Die Bf behandelte diese Eingangsleistungen dagegen als eine nach der Judikatur des EuGH ausgelagerte steuerfreie Leistungskomponente der steuerfreien Verwaltung von Sondervermögen, weshalb die Bf auch keine RCS-Steuer abführte. Entscheidend ist die Feststellung, dass die fragliche Software in diesem Fall aufgrund ihrer gesamten konkreten auf die Bf zugeschnittenen und individualisierten Funktionen ausschließlich für die Bf und bei dieser wiederum ausschließlich für die steuerfreie Verwaltung von Sondervermögen erbracht wurde. Beweiswürdigung Soweit der dargelegte Sachverhalt unstrittig ist, findet er auch jedenfalls in den von den Parteien vorgelegten Unterlagen und somit im Akteninhalt Deckung. Die konzessionsrechtliche Situation der Bf ergibt sich zudem aus getätigten FMA-Abfragen und die Ausführungen zu den getätigten Umsätzen der Bf beruhen auf vorgelegten Buchhaltungsunterlagen, Steuererklärungen, auf den Prüfungsergebnissen der Finanzverwaltung und sind die Umstände letztlich auch nicht bestritten. Es kann daher mit Sicherheit davon ausgegangen werden, dass die Nutzungsüberlassung an der SC-Software ausschließlich für Zwecke der befreiten Verwaltung von Sondervermögen erfolgte. Dass im Vorfeld der Leistungserbringung die Software an die EDV-Systeme sowie an die bereits von der Bf verwendete Software derart aufeinander abzustimmen war, dass von einer speziellen auf die Bedürfnisse der Bf zugeschnittenen Individualsoftware auszugehen war, war auch einhelliges Ergebnis beim Erörterungstermin vom 10.7.2019. Eine andere KAG hätte diese konkret an die Anforderungen der Bf angepasste Software daher nicht verwenden können. Auch im Betriebsprüfungs- und im Vorlagebericht wurde festgehalten, dass SC die Software nach den konkreten Vorgaben der Bf parametrisiert und sodann in das bestehende EDV-System der Bf implementiert habe. Dass die Software ausschließlich für die steuerfreie Verwaltung von Sondervermögen verwendet wurde, ergibt sich aus den der Bf erteilten Konzessionen und den vorgelegten Buchhaltungsunterlagen und Rechnungen. Der dargelegte Sachverhalt wurde auch von der Amtspartei nicht bestritten. Diese vertrat nur in rechtlicher Hinsicht den Standpunkt, dass auf die hypothetische Verwendbarkeit abzustellen sei und die Leistung der SC steuerpflichtig sein müsse, wenn eine mögliche Verwendung der Software für eine nicht begünstigte Vermögensverwaltung nicht ausgeschlossen werden könne. Rechtsgrundlagen Zum Verfahrensrecht § 303 Abs. 1 lit. b BAO: Ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren kann auf Antrag einer Partei oder von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn …… b) Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind, ….. und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. § 261 Abs. 2 BAO: Wird einer Bescheidbeschwerde gegen einen gemäß § 299 Abs. 1 oder § 300 Abs. 1 aufhebenden Bescheid oder gegen einen die Wiederaufnahme des Verfahrens bewilligenden oder verfügenden Bescheid (§ 307 Abs. 1) entsprochen, so ist eine gegen den den aufgehobenen Bescheid ersetzenden Bescheid (§ 299 Abs. 2 bzw. § 300 Abs. 3) oder eine gegen die Sachentscheidung (§ 307 Abs. 1) gerichtete Bescheidbeschwerde mit Beschwerdevorentscheidung (§ 262) oder mit Beschluss (§ 278) als gegenstandslos zu erklären. § 307 Abs. 3 BAO: Durch die Aufhebung des die Wiederaufnahme des Verfahrens bewilligenden oder verfügenden Bescheides tritt das Verfahren in die Lage zurück, in der es sich vor seiner Wiederaufnahme befunden hat. Nach der Judikatur des VwGH zu dieser Bestimmung (siehe Ritz, BAO6, § 307 Tz 8) scheidet der infolge einer Wiederaufnahme ergangene Sachbescheid somit ex lege aus dem Rechtsbestand aus. Unionsrecht Die maßgeblichen Bestimmungen der MwStSystRl (RL 2006/112/EG) lauten: Artikel 44 MwStSystRl: Als Ort einer Dienstleistung an einen Steuerpflichtigen, der als solcher handelt, gilt der Ort, an dem dieser Steuerpflichtige den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit hat. Artikel 135 Abs. 1 lit. g MwStSystRl: Die Mitgliedstaaten befreien folgende Umsätze von der Steuer: ………. g) die Verwaltung von durch die Mitgliedstaaten als solche definierten Sondervermögen; Artikel 196 MwStSystRl: Die Mehrwertsteuer schuldet der Steuerpflichtige oder die nicht steuerpflichtige juristische Person mit einer Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer, für den/die eine Dienstleistung nach Artikel 44 erbracht wird, wenn die Dienstleistung von einem nicht in diesem Mitgliedstaat ansässigen Steuerpflichtigen erbracht wird. Hinsichtlich der unstrittig gegebenen unionsrechtlichen und national gesetzlichen Verpflichtung für eine KAG zur Erbringung eines Risikomanagements und der Performancemessung siehe Absatz 28 des Vorlagebeschlusses. Hinsichtlich der wesentlichen Aussagen des EuGH zu dieser Rechtssache wird auf die Darstellung des Urteiles vom 17.6.2021 in der Rs DBKAG oben verwiesen. Hier sollen lediglich die für die Entscheidung in dieser Rechtssache maßgeblichen Stellen wiedergegeben werden: Rn 56: Insbesondere hat der Gerichtshof im Urteil vom 2. Juli 2020, Blackrock Investment Management (UK) (C-231/19, EU:C:2020:513), obwohl es um Dienstleistungen - u. a. der Leistungs- und Risikoüberwachung - ging, die ein Dritter Fonds-Verwaltungsgesellschaften mittels einer Softwareplattform erbrachte, diese Dienstleistungen nicht von vornherein vom Anwendungsbereich der in Art. 135 Abs. 1 Buchst. g der Mehrwertsteuerrichtlinie vorgesehenen Steuerbefreiung ausgeschlossen. Dass die betreffenden Dienstleistungen nicht unter diese Steuerbefreiung fallen konnten, begründete er in den Rn. 48 und 49 jenes Urteils vielmehr damit, dass sie nicht für die Verwaltung von Sondervermögen spezifisch waren, weil sie zum Zweck der Verwaltung von Anlagen unterschiedlicher Art konzipiert worden waren und gleichermaßen für die Verwaltung von Sondervermögen und für die Verwaltung anderer Fonds verwendet werden konnten. 57 Wird eine Dienstleistung wie die Einräumung eines Nutzungsrechts an Software ausschließlich für die Zwecke der Verwaltung von Sondervermögen und nicht an andere Fonds erbracht, kann sie mithin als "spezifisch" für diesen Zweck angesehen werden. 61 In der Rechtssache C-59/20 geht aus der Vorlageentscheidung hervor, dass das vorlegende Gericht die Leistungen des Risikomanagements und der Performancemessung als für die Verwaltung von Sondervermögen spezifische Tätigkeiten betrachtet. Das vorlegende Gericht weist auch darauf hin, dass die Berechnungen der im Ausgangsverfahren in Rede stehenden Software eine wesentliche Grundlage für die Erfüllung der nach österreichischem Recht vorgeschriebenen Funktionen des Risikomanagements und der Performancemessung seitens der DBKAG bildeten. Der Umstand, dass diese Software etwa zur Durchführung von Berechnungen dient, die für die Verwaltungsleistungen des Risikomanagements und der Performancemessung des betreffenden Fonds wesentlich sind, könnte daher die Annahme zulassen, dass sie für die Verwaltung dieses Fonds wesentlich ist. Es ist jedoch Sache des vorlegenden Gerichts, zu prüfen, ob die oben in Rn. 58 genannten Voraussetzungen erfüllt sind. Rn 61 iVm 58: Die Leistung ist steuerfrei, "wenn sie eine enge Verbindung mit der Verwaltung von Sondervermögen aufweist und ausschließlich für die Zwecke der Verwaltung von Sondervermögen erbracht wird." Aufgrund der maßgeblichen Bedeutung des Urteiles des EuGH vom 2.7.2020, C-231/19, Rs Blackrock, werden hier die wesentlich erscheinenden Aussagen des EuGH und des Generalanwaltes angeführt: 48 Im vorliegenden Fall nehmen die Parteien des Ausgangsverfahrens übereinstimmend an, dass die in Rede stehende Dienstleistung zum Zweck der Verwaltung von Anlagen unterschiedlicher Art konzipiert worden sei und insbesondere gleichermaßen für die Verwaltung von Sondervermögen und die Verwaltung anderer Fonds verwendet werden könne. Deshalb kann diese Dienstleistung nicht als für die Verwaltung von Sondervermögen spezifisch angesehen werden. 49 Eine Dienstleistung wie die im Ausgangsverfahren in Rede stehende erfüllt daher nicht die Voraussetzungen für die in Art. 135 Abs. 1 Buchst. g der Mehrwertsteuerrichtlinie vorgesehene Steuerbefreiung. 52 Nach alledem ist auf die Vorlagefrage zu antworten, dass Art. 135 Abs. 1 Buchst. g der Richtlinie 2006/112 dahin auszulegen ist, dass eine einheitliche Verwaltungsdienstleistung, die durch eine Softwareplattform eines außenstehenden Anbieters an eine Fondsverwaltungsgesellschaft erbracht wird, die sowohl Sondervermögen als auch andere Fonds verwaltet, nicht unter die in dieser Bestimmung vorgesehene Steuerbefreiung fällt. Der Generalanwalt führte in seinem Schlussantrag vom 11.3.2020 zur Rs Blackrock u.a. aus: In Rn 68: Ich bin mir darüber im Klaren, dass der Fall anders läge, wenn die Aladdin-Dienstleistungen einem Unternehmen zugutekämen, das sich ausschließlich mit der Verwaltung von Sondervermögen beschäftigt. …….. ……….. Und dann in Rn 70: Unter Berücksichtigung der vorstehenden Erwägungen besteht der Zweck der in Art. 135 Abs. 1 Buchst. g der Richtlinie 2006/112 vorgesehenen Steuerbefreiung meiner Meinung nach nicht darin, diese Befreiung Verwaltungstätigkeiten zu gewähren, die durch eine IT-Plattform erbracht werden, die sowohl den Sondervermögen als auch den anderen Fonds zugutekommt. Nationales Recht Die maßgeblichen Bestimmungen des Umsatzsteuergesetzes 1994 (UStG 1994, BGBl Nr 663/1994 idF BGBl I Nr. 24/2007) lauten in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung: Hinsichtlich des Leistungsortes ist die Generalklausel des UStG 1994 für Leistungen an Unternehmer (B2B) anzuwenden: § 3a Abs. 6 UStG 1994 Eine sonstige Leistung, die an einen Unternehmer im Sinne des Abs. 5 Z 1 und 2 ausgeführt wird, wird vorbehaltlich der Abs. 8 bis 16 und Art. 3a an dem Ort ausgeführt, von dem aus der Empfänger sein Unternehmen betreibt. Wird die sonstige Leistung an die Betriebsstätte eines Unternehmers ausgeführt, ist stattdessen der Ort der Betriebsstätte maßgebend. Zur Befreiung: § 6 Abs. 1 Z 8 lit. i UStG 1994 § 6 Abs. 1 Von den unter § 1 Abs. 1 Z 1 fallenden Umsätzen sind steuerfrei: …… Z 8 lit. i) die Verwaltung von Sondervermögen nach dem Investmentfondsgesetz, BGBl. Nr. 532/1993, und dem Immobilien-Investmentfondsgesetz, BGBl. I Nr. 80/2003, und die Verwaltung von Beteiligungen im Rahmen des Kapitalfinanzierungsgeschäftes (§ 1 Abs. 1 Z 15 des Bankwesengesetzes, BGBl. Nr. 532/1993) durch Unternehmer, die eine Konzession für dieses Geschäft besitzen, sowie die Verwaltung von durch die anderen Mitgliedstaaten als solche definierten Sondervermögen. (Anm.: abgestellt wurde auf das InvFG 1993) Zum Übergang der Steuerschuld (Reverse Charge): § 19 Abs. 1 UStG 1994: Steuerschuldner ist in den Fällen des § 1 Abs. 1 Z 1 und 2 der Unternehmer, in den Fällen des § 11 Abs. 14 der Aussteller der Rechnung. Bei sonstigen Leistungen (ausgenommen die entgeltliche Duldung der Benützung von Bundesstraßen) und bei Werklieferungen wird die Steuer vom Empfänger der Leistung geschuldet, wenn der leistende Unternehmer im Inland weder einen Wohnsitz (Sitz) noch seinen gewöhnlichen Aufenthalt oder eine an der Leistungserbringung beteiligte Betriebsstätte hat und der Leistungsempfänger Unternehmer im Sinne des § 3a Abs. 5 Z 1 und 2 UStG 1994 ist oder eine juristische Person des öffentlichen Rechts ist, die Nichtunternehmer im Sinne des § 3a Abs. 5 Z 3 UStG 1994 ist. Der leistende Unternehmer haftet für diese Steuer. § 20 Abs. 1 UStG 1994 Bei der Berechnung der Steuer ist in den Fällen des § 1 Abs 1 Z 1 und 2 von der Summe der Umsätze auszugehen, für welche die Steuerschuld im Laufe eines Veranlagungszeitraumes entstanden ist. Dem ermittelten Betrag sind die nach § 11 Abs 12 und 14, die nach § 16 Abs 2 und die gemäß § 19 Abs 1 zweiter Satz, Abs 1a, Abs 1b, Abs 1c, Abs 1d und Abs 1e geschuldeten Beträge hinzuzurechnen. Veranlagungszeitraum ist das Kalenderjahr. Rechtliche Beurteilung Zu Spruchpunkt I. (Stattgabe Wiederaufnahme Umsatzsteuerverfahren 2009 und 2010) Nach § 303 Abs. 1 lit. b BAO rechtfertigt das nicht bestrittene Hervorkommen neuer Tatsachen nur dann eine Wiederaufnahme eines Abgabenverfahrens, wenn die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Wie zu zeigen sein wird, führen die durch die Betriebsprüfung neu hervorgekommenen Tatsachen zu keinem im Spruch anders lautenden Bescheid, weil die Leistungen der SC von der Bf richtigerweise als steuerfrei beurteilt wurden. Hinsichtlich der nicht bekämpften Feststellung für das Jahr 2010, die zu einer RCS-Steuer-Vorschreibung iHv € 159,60 geführt hat (bzw. hätte) wurde nicht dargestellt, ob auch hier neue Tatsachen hervorgekommen seien. Abgesehen davon dass es dem BFG nicht möglich ist, eine Wiederaufnahme auf eine neue Begründung zu stützen, würde der sich ergebende Betrag nach Ansicht des Richters auch im Rahmen der Ausübung des Ermessens letztlich zu keiner Wiederaufnahme führen. Zur Beurteilung der Steuerfreiheit von Leistungen bei Übergang der Steuerschuld auf den Leistungsempfänger: Wie schon in Abs. 40 des Vorlagebeschlusses dargestellt, ergibt sich aus § 19 UStG 1994 iVm § 20 UStG 1994, dass der Leistungsempfänger entscheiden kann bzw. muss, ob eine Steuerschuld entstanden ist, die auf ihn übergeht, und er nicht an die Angaben in der Rechnung des leistenden Unternehmers gebunden ist. Diese Ansicht vertritt die Finanzverwaltung zB auch im Fall der Versagung des Vorsteuerabzuges einer trotz Übergangs der Steuerschuld in der Rechnung ausgewiesenen Umsatzsteuer oder, wenn gar keine Rechnung ausgestellt wurde oder in der Rechnung nicht auf die Steuerschuld des Leistungsempfängers hingewiesen wurde (siehe Rz 2602 UStRl 2000). Dies muss nach Ansicht des Richters auch dann gelten, wenn nach Ansicht des Leistungsempfängers zu Unrecht auf ein RCS in der Rechnung hingewiesen wurde. Zumindest formal hielt der EuGH in Rn 33 seines Urteiles an seinen Anforderungen für eine steuerfreie Erbringung einer ausgelagerten Verwaltungsleistung fest: Die von einem außenstehenden Verwalter erbrachten Dienstleistungen können jedoch nur dann als steuerbefreite Umsätze im Sinne des Art. 135 Abs. 1 lit. g MwStSystRl eingestuft werden, wenn sie ein im Großen und Ganzen eigenständiges Ganzes bilden, das die spezifischen und wesentlichen Funktionen der Verwaltung von Sondervermögen erfüllen soll. Nachdem durch den EuGH geklärt wurde, dass der Lizenzgeber als Leistungserbringer anzusehen ist und der EuGH auch die erforderliche Eigenständigkeit der Leistung bejaht hat, ist in diesem Fall letztlich alleine die Frage strittig, ob nach den Ausführungen des EuGH in den zwei oben geschilderten Urteilen eine hypothetische Verwendungsmöglichkeit der Software für die nicht befreite Anlagen-Verwaltung die Spezifität der Leistung für die Verwaltung von Sondervermögen ausschließt und somit befreiungsschädlich ist oder, ob nur auf die konkrete Verwendung beim jeweiligen Leistungsempfänger abzustellen ist. Zunächst betrifft diese Frage nach Ansicht des Richters nur Fälle der elektronischen Leistungserbringung in Form der Einräumung eines Nutzungsrechtes an einer Software, weil der EuGH in den Rn 53 bis 57 ausführt, unter welchen Voraussetzungen in solchen Fällen keine rein materielle oder technische Dienstleistung vorliegt, die nicht befreit sein könnte. Dabei kommt der EuGH in Rn 57 zu dem Ergebnis, dass derartige Leistungen als spezifisch für die Verwaltung von Sondervermögen angesehen werden können, wenn sie ausschließlich für derartige Zwecke erbracht werden. Hinsichtlich des tatsächlichen Leistungserbringers im Fall der Einräumung eines Nutzungsrechtes an einer Software hegte der EuGH keinerlei Zweifel, dass der Lizenzgeber in diesen Fällen Leistungen auf elektronischem Weg erbringt. Hinsichtlich der Beurteilung der Wesentlichkeit der Leistungen der SC für die Verwaltung von Sondervermögen hat der EuGH dem BFG nicht widersprochen (Rn 61). Diese Leistungen sind somit als wesentliche Grundlage für die Erfüllung der nach österreichischem Recht vorgesehenen Verpflichtungen für eine KAG zur Durchführung eines Risikomanagements und der Performancemessung anzusehen. Die geforderte Eigenständigkeit ist trotz der Zurverfügungstellung der technischen Infrastruktur durch die Bf, der untergeordneten Mitwirkung der Bf an der Leistungserstellung und der laufend durch die Bf bereitgestellten Marktdaten erfüllt. Die geforderte enge Verbindung wird aufgrund der gesetzlichen Verpflichtungen zur Durchführung der fraglichen Leistungen und der bejahten Wesentlichkeit wohl auch zu bejahen sein. Nach Ansicht des Richters betrifft die in diesem Zusammenhang angeordnete Prüfung auch eher die Rs "K". Dies ergibt sich aus einem Zusammenspiel der Rn 57, 58 und 61, wonach das BFG in dieser Rs im Ergebnis zu prüfen hat, ob die von SC elektronisch erbrachten Leistungen ausschließlich für Zwecke der Verwaltung von Sondervermögen erbracht wurden und "mithin als spezifisch für diesen Zweck angesehen werden können" (Rn 57). Hinsichtlich der durch den EuGH nicht aufgegriffenen oder verworfenen Bedenken des BFG, der Finanzverwaltung und in den beim EuGH eingereichten Stellungnahmen siehe oben. Fraglich und strittig bleibt nach den unterschiedlichen Auffassungen der Parteien -wie bereits dargelegt- allein, ob die vom EuGH geforderte Verwendung nach der hypothetischen Verwendungsmöglichkeit oder nach der konkreten Verwendung beim jeweiligen Leistungsempfänger im Einzelfall zu prüfen ist. Der Richter kommt in diesem zu entscheidenden Fall aus mehreren Gründen zu dem Ergebnis, dass auf die Verwendung beim konkreten Leistungsempfänger abzustellen ist. Deshalb muss auch der Anregung der Amtspartei (ein Beweisantrag wurde nicht gestellt) zur Bestellung eins Sachverständigen zur Abklärung der Frage, ob die Software hypothetisch auch für die Verwaltung von nicht begünstigtem Vermögen verwendet werden könnte, nicht nachgekommen werden. Ganz allgemein könnte man aufgrund des Urteiles in der Rs Blackrock noch Zweifel hegen. Hier stellt der EuGH in den Rn 48f nach dem Wortlaut eventuell noch auf eine generelle Konzeption und Verwendungsmöglichkeit ab, kommt dann aber in seiner Antwort auf die Vorlagefrage in Rn 52 zu dem Ergebnis, dass die Befreiung nicht anzuwenden ist, wenn die Leistung an eine KAG "erbracht" wird, die sowohl Sondervermögen als auch andere Fonds verwaltet. Auffallend ist, dass die bloße Verwaltung anderer Vermögen ausreichend ist und eine tatsächliche Nutzung dafür für den Ausschluss der Befreiung gar nicht erforderlich wäre. Insofern würde die hypothetische Nutzbarkeit beim konkreten Leistungsempfänger ausreichen. Hier könnte man somit noch der Meinung sein, dass in Rn 48f die allgemein anzuwendenden Überlegungen des EuGH festgehalten sind, die eben insbesondere dann gelten sollen, wenn der konkrete Leistungsempfänger die Leistung für beide Arten von Verwaltungen verwenden kann. Dies könnte aber auch für Fälle der hypothetischen Verwendbarkeit bei anderen KAGs gelten. Relativiert wird dieser Denkansatz aber schon durch die oben dargestellten Ausführungen des Generalanwaltes in seinem Schlussantrag zur Rs BlackRock, in der der Generalanwalt eindeutig darstellt, dass die Befreiung zu gewähren wäre, wenn der Leistungsempfänger ausschließlich begünstigtes Vermögen verwalten würde. Es ist auch dem steuerlichen Vertreter der Bf zuzustimmen, dass im Fall der Abstellung auf die hypothetische Verwendbarkeit kaum noch eine ausgelagerte Verwaltungsleistung befreit sein könnte, weil eben nahezu jede derartige Leistung auch für die Verwaltung eines nicht begünstigten Vermögens verwendet werden könnte. Dies würde auch dem vom EuGH schon wiederholt judizierten Zweck der Befreiungsbestimmung widersprechen und dem Grundsatz zuwider laufen, dass Befreiungsbestimmungen als Ausnahmebestimmungen zwar eng auszulegen seien, eine Auslegung die Befreiung aber nicht unanwendbar machen darf. Bei dem hier gegebenen Sachverhalt mit der aufgrund ihrer vielfältigen Individualisierung ausschließlichen Nutzbarkeit der Software beim konkreten Leistungsempfänger Bf hat der EuGH in mehreren Rn eindeutig entschieden, dass darauf abzustellen ist, für welche Zwecke die Leistung konkret "erbracht" wird. Überdies müsste man vermutlich in diesem Fall selbst bei Vertretung des hypothetischen Ansatzes zu dem Ergebnis kommen, dass in diesem Fall die konkret konzipierte Software aufgrund ihrer individualisierten Programmierung von einem anderen hypothetischen Lizenznehmer in dieser Form gar nicht genutzt werden könnte. Es wäre somit in jedem Fall auf die alleinige Verwendung bei der Bf abzustellen und diese hat in diesem Fall die Software ausschließlich für die Verwaltung von begünstigten Vermögen verwendet. Die Bf verwaltete auch keine anderen Vermögen, sodass sowohl die Anforderungen des EuGH in der Rs Blackrock als auch in der Rs DBKAG jedenfalls erfüllt sind. Man könnte die Ausführungen des EuGH in der Rs DBKAG (Bf) auch als allgemeine Fortentwicklung der Rechtsprechung zu dieser Frage ansehen. Fest steht aber, dass jedenfalls bei der hier gegebenen Sachverhaltskonstellation, bei der die Leistung der SC aufgrund ihrer speziellen Adaptierungen ausschließlich für Zwecke der Verwaltung von Sondervermögen bei der Bf erbracht wurde, die Befreiung anzuwenden ist. Da bei dem hier zu entscheidenden Sachverhalt jedenfalls auch eine hypothetische Verwendung der für die Bf individualisierten Software sowohl bei anderen Verwaltungsgesellschaften als auch bei der Bf selbst ausgeschlossen war, wurde die Einräumung der Nutzung der Software durch den ausländischen Dritten jedenfalls ausschließlich für Zwecke der Verwaltung von Sondervermögen erbracht und somit steuerfrei. Es ist deshalb auch keine Steuerschuld auf die Bf übergegangen. Im Ergebnis waren die Wiederaufnahmebescheide 2009 und 2010 somit ersatzlos aufzuheben, weil sich aufgrund der Steuerfreiheit der fraglichen Leistungen aufgrund der neu hervorgekommenen Tatsachen kein im Spruch anders lautender Bescheid ergab. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Eine Revision ist nach Art. 133 Abs. 4 B-VG zulässig, wenn ein Erkenntnis von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis nicht von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Es handelt sich zwar um eine Erkenntnis, welches für einen Einzelfall auf der Grundlage einer EuGH-Vorabentscheidung ergangen ist, dennoch ist die Rechtsfrage, ob die geforderte Ausschließlichkeit nach dem hypothetischen oder dem konkreten Ansatz zu lösen ist, und ob dabei entscheidend auch auf die exklusiver Einsetzbarkeit einer Software beim konkreten Leistungsempfänger abzustellen ist, von grundsätzlicher Bedeutung, zu der es noch keine Rechtsprechung des VwGH gibt, weshalb die Revision zuzulassen war.   Linz, am 14. Februar 2022