BFG RV/7400150/2020

Nach § 13 Abs. 5 VGSG haften die in §§ 80 ff BAO bezeichneten Vertreter neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffende Vergnügungssteuer insoweit, als diese Abgabe infolge schuldhafter Verletzung der ihnen auferlegten abgabenrechtlichen oder sonstigen Pflichten nicht ohne Schwierigkeiten eingebracht werden kann, insbesondere im Fall der Konkurseröffnung. § 9 Abs. 2 BAO gilt sinngemäß. Nach § 13 Abs. 6 VGSG haben Personen, soweit diese auf die Erfüllung der Pflichten der Abgabepflichtigen und der in §§ 80 ff BAO bezeichneten Vertreter tatsächlich Einfluss nehmen, diesen Einfluss dahingehend auszuüben, dass diese Pflichten erfüllt werden. Gemäß § 13 Abs. 7 VGSG haften die in Abs. 6 bezeichneten Personen für die Vergnügungssteuer insoweit, als diese Abgabe infolge ihrer Einflussnahme nicht ohne Schwierigkeiten eingebracht werden kann, insbesondere im Falle der Konkurseröffnung. Computer, Mobiltelefone oder "Tablets", die für viele verschiedene Zwecke einsetzbar sind, sind zwar nicht von vornherein als Spielapparate (oder als Wettterminals) zu behandeln. Liegt aber - wie hier - eine Gerätekonstellation in der Weise vor, dass mit einem im Geschäftslokal befindlichen E-Kiosk ein Gutschein erworben werden konnte, der es sodann ermöglichte, mittels der PC's an Glücksspielen teilzunehmen, so handelt es sich hiebei um Spielapparate (VwGH 5.3.2020, Ra 2020/15/0018). Die Haftung nach § 13 Abs 5 VGSG ist eine Gefährdungshaftung. Voraussetzung für die Geltendmachung einer Haftung sind eine Abgabenforderung gegen den Vertretenen, die erschwerte Einbringung der betreffenden Abgaben im Zeitpunkt der Inanspruchnahme des Haftenden, seine Stellung als Vertreter, eine Pflichtverletzung des Vertreters, dessen Verschulden an der Pflichtverletzung und die Ursächlichkeit der Pflichtverletzung für erschwerte Einbringung. Der unbestimmte Rechtsbegriff "nicht ohne Schwierigkeiten" ist so auszulegen, dass nur bei erheblichen Schwierigkeiten, die in ihrer Intensität so geartet sind, wie die Schwierigkeiten, die sich für das Einbringen der Abgabenforderungen im Falle der Eröffnung eines Insolvenzverfahrens ergeben, die Tatbestandsvoraussetzung für die Haftung gegeben ist. Gemäß § 18 GmbHG wird die GmbH durch die Geschäftsführer vertreten. Ein bestellter Geschäftsführer hat die abgabenrechtlichen Pflichten der Gesellschaft zu erfüllen oder seine Funktion unverzüglich niederzulegen. Gem § 14 Abs 2 VGSG 2005 ist das Halten von Glückspielapparaten spätestens einen Tag vor deren Aufstellung beim Magistrat anzumelden. Gem. § 17 Abs 3 VGSG 2005 hat der Unternehmer die Steuer erstmals zum Termin für die Anmeldung und in der Folge jeweils bis zum Letzten des Monats für den Folgemonat zu entrichten. Die Inanspruchnahme der Haftung setzt voraus, dass die schuldhafte Pflichtverletzung kausal für die Uneinbringlichkeit ist. Hat der Vertreter schuldhaft seine Pflicht verletzt, für die Abgabenentrichtung aus den Mitteln der Gesellschaft zu sorgen, so darf die Abgabenbehörde mangels dagegen sprechender Umstände davon ausgehen, dass die Pflichtverletzung für die Uneinbringlichkeit ursächlich war (zB VwGH 16.12.1999, 97/15/0051; VwGH 20.6.2000, 98/15/0084; VwGH 22.4.2015, 2013/16/0123; VwGH 27.5.2020, Ra 2020/13/0027). Eine bestimmte Schuldform ist hiefür nicht erforderlich (zB VwGH 7.12.2000, 2000/16/0601). Daher reicht leichte Fahrlässigkeit aus (zB VwGH 18.10.1995, 91/13/0037; VwGH 31.10.2000, 95/15/0137). Der Vertreter hat darzutun, aus welchen Gründen ihm die Erfüllung abgabenrechtlicher Pflichten unmöglich gewesen sei, widrigenfalls von der Abgabenbehörde eine schuldhafte Pflichtverletzung angenommen werden darf (zB VwGH 23.11.2004, 2001/15/0108). Er hat das Fehlen ausreichender Mittel für die Abgabenentrichtung nachzuweisen. Es erfolgte weder eine Meldung der Glückspielgeräte beim Magistrat noch wurde die Abgabe entrichtet. Verschulden: Unter dem Aspekt des dem Vertreter vorzuwerfenden Verschuldens an der Verletzung der Vertreterpflichten ist es beachtlich, wenn er auf Grund eines Rechtsirrtums die Entrichtung der Abgaben unterlassen hat und ihm ausnahmsweise ein solcher Rechtsirrtum nicht vorzuwerfen wäre. Dass ein derartiger, nicht vorwerfbarer Rechtsirrtum vorgelegen wäre, wird beispielsweise mit dem bloßen Hinweis auf eine andere Rechtsmeinung des Vertreters aber nicht dargetan (VwGH 18.12.1997, 96/15/0269). Jemand, der es unterlässt, geeignete Erkundigungen über die Rechtslage anzustellen, kann sich nicht erfolgreich auf entschuldigenden Rechtsirrtum stützen (VwGH 19.12.2001, 2001/13/0064). Gesetzesunkenntnis oder irrtümlich fehlerhafte Rechtsauffassungen seien nur dann entschuldbar und nicht als Fahrlässigkeit zuzurechnen, wenn die objektiv gebotene, der Sache nach pflichtgemäße und nach den subjektiven Verhältnissen zumutbare Sorgfalt nicht außer Acht gelassen worden sei (VwGH 26.8.2009, 2007/13/0024). Der Zeitpunkt, für den zu beurteilen ist, ob den Vertreter die Pflicht zur Abgabenentrichtung getroffen hat, bestimmt sich danach, wann die Abgabe nach den abgabenrechtlichen Vorschriften zu entrichten gewesen wäre. Gemäß § 217a Z 2 BAO, eine Sondervorschrift für Landes- und Gemeindeabgeben, werden Säumniszuschläge im Zeitpunkt der Zustellung des sie festsetzenden Bescheides fällig. Allerdings gibt es im beschwerdegegenständlichen Sachverhalt keinen Säumniszuschlagsbescheid. Ist ein Abgabenbescheid dem Primärschuldner gegenüber nicht ergangen, dann muss sichergestellt sein, dass dem in Anspruch genommenen Haftungspflichtigen, wenn schon nicht vom "Bescheid über den Abgabenanspruch", so doch von den Voraussetzungen, Inhalten und Gründen, die ein Bescheid über den Abgabenanspruch hätte, Kenntnis verschafft wird (VwGH 28.6.2001, 2000/16/0561). Im Ergebnis ist der geltend gemachte Säumniszuschlag zu hoch, weil den Beschwerdeführer kein Verschulden hinsichtlich der Säumnis für einen Säumniszuschlag trifft, der gegenüber der Primärschuldnerin nie festgesetzt wurde (vgl BFG 20.07.2017, RV/7400041/2017). Hinsichtlich des Säumniszuschlages ist der Beschwerde Folge zu geben. Abgabenbescheid - Beschwerde: Geht einem Haftungsbescheid ein Abgabenbescheid voran, so ist die Behörde daran gebunden und hat sich in der Entscheidung über die Heranziehung zur Haftung grundsätzlich an diesen Abgabenbescheid zu halten. Gemäß § 248 BAO kann der nach Abgabenvorschriften Haftungspflichtige unbeschadet der Einbringung einer Beschwerde gegen seine Heranziehung zur Haftung innerhalb der für die Einbringung der Beschwerde gegen den Haftungsbescheid offenstehenden Frist auch gegen den Bescheid über den Abgabenanspruch eine Beschwerde erheben. Das Beschwerderecht gegen den Bescheid über den Abgabenanspruch steht dem Haftungspflichtigen auch dann zu, wenn der betreffende Bescheid bereits vom Erstschuldner angefochten wurde, und selbst dann, wenn dazu bereits eine Entscheidung vorliegt (VwGH 14.9.2017, Ra 2017/15/0055; VwGH 31.3.2011, 2010/15/0150). Diese Beschwerden müssen nicht in gesonderten Schriftsätzen eingebracht werden (VwGH 29.3.2001, 2000/14/0200). Die Frage, ob und in welcher Höhe ein Abgabenanspruch objektiv gegeben ist, ist als Vorfrage im Haftungsverfahren nur dann zu beantworten, wenn kein Bindungswirkung auslösender Abgabenbescheid oder Haftungsbescheid vorangegangen ist. Auf die "Fälligstellung" durch solche Bescheide kommt es nicht an, weil die in Rede stehende Steuer als Selbstbemessungsabgabe von der Primärschuldnerin nicht erst im Jahr der bescheidmäßigen Festsetzung einzubehalten und abzuführen gewesen wäre. Wurde bei Selbstbemessungsangaben noch kein Bescheid gemäß § 201 BAO oder gemäß § 202 BAO erlassen, so ist im Haftungsverfahren über den Abgabenanspruch (seine Höhe) abzusprechen (VwGH 20.11.2014, Ro 2014/16/0057; VwGH 26.5.2021, Ra 2020/13/0073). Gemäß § 201 Abs 1 BAO ist die Abgabe festzusetzen, wenn der Abgabepflichtige, obwohl er dazu verpflichtet ist, keinen selbst berechneten Betrag bekannt gegeben hat oder sich die Selbstberechnung als nicht richtig erweist. In den erläuternden Bemerkungen zu § 6 VGSG 2005, LGBl. für Wien Nr. 56 (LGBl. 56/2005, Beilage 29/2005, Erläuternde Bemerkungen) wird zu § 6 ausgeführt: Der Begriff des Spielapparates ist in der Judikatur ausreichend definiert, ua im Erkenntnis des VwGH vom 13.12.1985, 85/17/0111, in dem festgestellt wird, dass dem Ausdruck "Spiel" im zusammengesetzten Hauptwort "Spielapparate" die Bedeutung von "zweckfreier Beschäftigung aus Freude an ihr selbst und/oder ihren Resultaten zur Unterhaltung, Entspannung oder zum Zeitvertreib" zukomme. Spielapparate sind danach Apparate, deren Betätigung aus Freude an der betreffenden Beschäftigung selbst, um der Entspannung oder Unterhaltung willen erfolgt. Auf die Art der technischen Einrichtungen, mit denen dieser Zweck erzielt werden soll, kann es - schon zur Vermeidung von Umgehungen - nicht ankommen. Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (z.B. VwGH 19.12.2006, 2004/15/0092, VwGH 01.09.2010, 2010/17/0086) lässt die beispielshafte Aufzählung der unter § 6 Abs. 1 VGSG fallenden Apparate das Bestreben des Gesetzgebers erkennen, in möglichst umfassender Weise die durch die technische Entwicklung gegebene Möglichkeit des Spiels mit Apparaten zu erfassen. Davon ausgehend sei dem Begriff "Apparat" im gegebenen Bedeutungszusammenhang ein dahin gehender weiter Wortsinn zuzumessen. Der Verwaltungsgerichtshof versteht unter einem Apparat "ein aus mehreren" Bauelementen zusammengesetztes technisches Gerät", das bestimmte Funktionen erfüllt bzw. eine bestimmte Arbeit leistet. Dem § 6 VGSG liegt eben - um möglichen technischen Entwicklungen gerecht zu werden - ein weiter Begriff des Spielapparates zu Grunde. So hat der Verwaltungsgerichtshof in dem Erkenntnis vom 15.9.2011, 2011/17/0222 ausgesprochen, dass der Umstand, dass Komponenten des Spielapparates nicht mehr in einem einzigen Gerätekorpus verbaut würden, sondern sich im Lokal an verschiedenen Orten befänden und nur durch Kabel oder auf andere Weise verbunden seien, nicht zu einer anderen Beurteilung führen könne. Der Verwaltungsgerichtshof hat bereits im Erkenntnis vom 1.9.2010, 2010/17/0086, ausgesprochen, dass eine "feste Verlinkung" mit Spielmöglichkeiten Geräte zu Spielapparaten im Sinne des VGSG macht. Daraus kann aber nicht im Gegenschluss abgeleitet werden, dass alleine das Fehlen einer festen Verlinkung bewirkt, dass ein derartiges Gerät kein Spielapparat sei. Liegt aber eine Gerätekonstellation in der Weise vor, dass mit einem im Geschäftslokal befindlichen E-Kiosk ein Gutschein erworben werden konnte, der es sodann ermöglichte, mittels der "Tablets" an Glücksspielen teilzunehmen, so handelt es sich um Spielapparate. Eine solche Konstellation liegt dem beschwerdegegenständlichen Sachverhalt zu Grunde. Kenntnisverschaffen ohne Abgabenbescheid: Ist ein Abgabenbescheid dem Abgabenschuldner gegenüber nicht ergangen, dann muss sichergestellt sein, dass dem in Anspruch genommenen Haftungspflichtigen, wenn schon nicht vom "Bescheid über den Abgabenanspruch", so doch von den Voraussetzungen, Inhalten und Gründen, die ein Bescheid über den Abgabenanspruch hätte, Kenntnis verschafft wird. Mitteilungen über den Haftungsgegenstand (Anspruch, Art, Höhe, Grund) müssen in dem Maß gemacht werden, dass der Haftende zumindest den Kenntnisstand gewinnen kann, den er einnehmen könnte, wäre ihm der Abgabenbescheid zugeleitet worden (VwGH 19.3.2015, 2011/16/0188). Sowohl im Vorhalt zur Stellungnahme vom 18.6.2020 als auch im Haftungsbescheid vom 28.8.2020 hat die belangte Behörde angeführt, dass im Zeitraum 9-12/2016 am Standort ***CD_Ort*** drei Glücksspielapparate unterhalten wurden, wobei die Abgabe pro Gerät und Monat € 1.400 betrage, sohin gesamt € 16.800. Kausalität Der Vertreter haftet aber nicht für sämtliche Abgabenschulden des Vertretenen in voller Höhe, sondern nur im Umfang der Kausalität zwischen seiner schuldhaften Pflichtverletzung und dem Entgang der Abgaben. Der Vertreter hat bei der Entrichtung von Schulden Abgabenschulden nicht schlechter zu behandeln als andere Schulden; er hat die Schulden im gleichen Verhältnis zu befriedigen. Die Höhe des Abgabenbetrages (€ 1.400 pro Gerät und pro Monat) sowie der Fälligkeitstag (Monatsletzter) ergeben sich bereits aus dem Gesetz. Eine Gläubigergleichbehandlung wurde vom Beschwerdeführer nicht einmal ansatzweise behauptet. Ermessen: Die Inanspruchnahme zur Haftung liegt im Ermessen (§ 20 BAO). Dem Gesetzesbegriff "Billigkeit" ist dabei die Bedeutung "berechtigte Interessen der Partei", dem Gesetzesbegriff "Zweckmäßigkeit" die Bedeutung "öffentliches Anliegen an der Einbringung der Abgaben" beizumessen. Wesentliches Ermessenskriterium ist die Vermeidung eines endgültigen Abgabenausfalles. Aus dem auf die Hereinbringung der Abgabenschuld beim Haftenden gerichteten Besicherungszweck der Haftungsnorm folgt, dass die Geltendmachung der Haftung in der Regel ermessenskonform ist, wenn die betreffende Abgabe beim Primärschuldner uneinbringlich ist. Die Uneinbringlichkeit bei der Primärschuldnerin steht als Folge des Insolvenzverfahrens fest. Bei der Ermessensübung ist zudem auf den Grad des Verschuldens des Haftenden Bedacht zu nehmen. Der Beschwerdeführer war alleiniger Geschäftsführer der Primärschuldnerin und war für die Entrichtung der Abgaben verantwortlich. Ein langer Zeitabstand zwischen dem Entstehen der Abgabenschuld oder der Feststellung der Uneinbringlichkeit der Abgaben bei der Primärschuldnerin einerseits und der bescheidmäßigen Inanspruchnahme zur Haftung andererseits ist ein Umstand, der bei der Inanspruchnahme zur Haftung im Sinne des Ermessens nicht außer Betracht gelassen werden darf (VwGH 16.10.2014, Ro 2014/16/0066). Die belangte Behörde hatte bereits zu Beginn des Jahres 2017 Kenntnis vom Betrieb von Glückspielgeräten durch die Primärschuldnerin. Die belangte Behörde hatte auch Kontakt zur Primärschuldnerin, wie sich aus der im Jahr 2017 geführten Korrespondenz ergibt. Die Stellungnahme der Primärschuldnerin vom 30.11.2017 ist bei der belangten Behörde am 7.12.2017 eingegangen (siehe Aktenseite 34 bis 38 des Verwaltungsaktes). Dennoch erfolgte keine Festsetzung der Abgabe gegenüber der Primärschuldnerin. Erst nachdem die Primärschuldnerin im Jahr 2020 im Firmenbuch gelöscht wurde und an diese (juristische) Person keine Bescheide mehr erlassen werden konnten, zog die belangte Behörde den Beschwerdeführer zur Haftung heran. Aus dem vorgelegten Akteninhalt ist kein Verwaltungshandeln in den Jahren 2018 bis Juni 2020 erkennbar. Insofern liegt zwischen dem Entstehen der Abgabenschuld und der bescheidmäßigen Inanspruchnahme zur Haftung sehr wohl ein längerer Zeitraum vor. Die Haftung war daher im Ermessenswege um 15% (15 % von 16.800 sind 2.520) einzuschränken. Im Ergebnis besteht die Haftung in Höhe von € 14.280,-- zu Recht. Die Zustellung erfolgt zu Handen ***Vertreter***, zumal er sich in der Beschwerde vom 11.9.2020 auf die ihm erteilte Vollmacht beruft und diesbezüglich keine Änderungen gegenüber der belangten Behörde oder dem Bundesfinanzgericht bekannt gegeben wurden (vgl. § 265 Abs 6 BAO). Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes schließt eine allgemeine Vertretungsbefugnis eine Zustellungsbevollmächtigung mit ein (VwGH 26.2.2014, 2012/13/0051 ). Eine gemäß § 8 Abs 1 RAO zur umfassenden berufsmäßigen Parteienvertretung erteilte Vollmacht erfasst auch eine Zustellvollmacht iSd § 9 ZuStG (VwGH 24.1.2013, 2012/16/0011). Zulässigkeit der Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Das Bundesfinanzgericht folgt der dargestellten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, es liegt daher kein Grund für eine Revisionszulassung vor. Wien, am 4. Jänner 2022