BFG RV/1100091/2018

Die Einbringung von Sacheinlagen in eine Kapital- oder Personengesellschaft ist als Leistungsaustausch zwischen der Gesellschaft und dem einbringenden Gesellschafter anzusehen, wodurch die Annahme gerechtfertigt ist, dass die Einbringung von Einlagen in die Gesellschaft mit der Einräumung von Gesellschaftsrechten abgegolten wird (VwGH je vom 17. Februar 1994, 93/16/0115 und 92/16/0152, und vom 16. November 1995, 94/16/0068). Nach Überzeugung des FA ist daher in freier Beweiswürdigung von vornherein vom Vorliegen einer vereinbarten Gesamtgegenleistung in Höhe des tatsächlichen Wertes der Grundstücksanteile It. unechtem Vorvertrag vom 14.09.2011 und Rechnung vom 12.12.2011 auszugehen, die nachträglich lediglich auf dem Papier geändert, zur formellen Abwicklung vereinbarungsgemäß einerseits durch einen geringen Kaufpreis zu erbringen war, andererseits anlässlich der Gründung der KG neben der geringen Bareinlage durch Einräumung von Gesellschaftsrechten (Kommanditbeteiligung) in Höhe des Werts der Differenz abzugelten war. Tatsächlich erfolgte die Zahlung nach den Unterlagen, soweit diese vorgelegt wurden, von der KG selbst und erliegt in den Unterlagen zum Projekt auch die Finanzierung durch einen Kredit der BTV an die ***5*** VERMIETUNGS KG (BTV vom 29.11.2011) über 370.000 €, sichergestellt auf den erworbenen Anteilen. Dabei macht der Kredit über die Teilfinanzierung bereits weit mehr aus, als den formellen Kaufpreis, den die Beschwerdeführerin nach dem formellen Kaufvertrag zu leisten hätte. Es ist daher auch aus diesem Grund und nach dem Zahlungsfluss davon auszugehen, dass tatsächlich die Beschwerdeführerin den Gesamtkaufpreis It. unechtem Vorvertrag geleistet hat." Durch den Vorlageantrag vom 29.12.2017 gilt die Beschwerde wiederum als unerledigt. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: In § 1 des gegenständlichen "Vorvertrages" wurde vereinbart, dass die Verkäuferin beabsichtigt auf einem genau spezifizierten Grundstück eine Wohnanlage zu errichten. § 1.3. lautet: "Die Vertragsparteien verpflichten sich, für sich und ihre Rechtsnachfolger spätestens 14 Tage nach Vorliegen der zur Verfassung des verbücherungsfähigen Kauf- und Wohnungseigentumsvertrages notwendigen Urkunden und Unterlagen, einen Kaufvertrag zu nachstehenden Bedingungen (§§ 2 ff) abzuschließen. Die Vertragsparteien verpflichten sich, alle Erklärungen und Unterschriften in der erforderlichen Form abzugeben, die zum Abschluss und zur Verbücherung des verbücherungsfähigen Kaufvertrages erforderlich sind. Die Vertragsteile verpflichten sich, alles zu unterlassen, was diesem Zwecke hinderlich sein könnte. In § 2 des gegenständlichen "Vorvertrages" wurde das Kaufobjekt detailliert beschrieben. In § 3 des gegenständlichen "Vorvertrages" wurde der Kaufpreis aufgeschlüsselt, in § 4 genaue Zahlungsfristen nach Baufortschritt vereinbart. In § 7 des gegenständlichen "Vorvertrages" wurde der Besitzübergang vereinbart. In § 11 des gegenständlichen "Vorvertrages" wurde der Vekäuferin ein Rücktrittsrecht, für den Fall, dass sie nicht 60% der Wohnungen binnen sechs Monaten verkauft, eingeräumt. Dieser Sachverhalt ergibt sich aus dem "Vorvertrag" und ist unstrittig. Dieser Sachverhalt wird rechtlich folgendermaßen beurteilt: Ob eine Vereinbarung über den Erwerb eines Miteigentumsanteils an einer Liegenschaft als Vorvertrag (§ 936 ABGB) oder als Punktation (§ 885 ABGB) zu einem Kaufvertrag anzusehen ist, hängt davon ab, ob die Vereinbarung bereits auf die Begründung des Übereignungsanspruchs gerichtet ist und der Erwerber den Anspruch auf Eintragung eines Eigentumsrechtes im Grundbuch ohne weitere rechtsgeschäftliche Abmachung letzten Endes im Klagewege, also unmittelbar, durchsetzen kann (VwGH 9.12.1971, 112/71, 16.10.1986, 85/16/0008 uam). Da der Kauf ein grundsätzlich an keine Formvorschrift gebundender Konsensualvertrag ist, der durch die Willensübereinstimmung über Ware und Preis zustande kommt, ist auch bereits die Punktation ein Erwerbsvorgang iSd § 1 Abs 1 Z 1 GrEStG. Da die Pflicht zur Entrichtung der GrEStG an das Verpflichtungsgeschäft und nicht erst an das Erfüllungsgeschäft geknüpft ist, steht es daher der Steuerpflicht nicht entgegen, dass die Punktation zur grundbücherlichen Eintragung des Eigentumsrechtes nicht ausreicht, weil die Aufsandungserklärung des Verkäufers fehlt (VwGH 9. 12. 1971, 112/71, Beschluss eines verstärkten Senats und E 14.4.1978, 2267/77), weil die Beglaubigung der Unterschrift des Verkäufers fehlt, oder weil der erworbene Miteigentumsanteil ziffernmäßig nicht bestimmt ist, wohl aber die damit verbundene Eigentumswohnung topografisch bezeichnet wurde (VwGH 31. 3. 1978, 10/77). Eine als Vorvertrag bezeichnete Vereinbarung, in der der Käufer seine Absicht erklärt, eine genau bezeichnete Eigentumswohnung mit einem bestimmbaren Miteigentumsanteil zu erwerben und sich verpflichtet, die fest vereinbarte Gegenleistung zu den vereinbarten Terminen zu erbringen, ist ein steuerpflichtiger Erwerbsvorgang (VwGH 22. 9. 1978, 2260/77, 12. 4. 1984, 83/16/0083 uam). Von einem Vorvertrag iSd § 936 ABGB kann nur dann gesprochen werden, wenn der Leistungsinhalt nur in der Verpflichtung besteht, künftig einen Vertrag abzuschließen, nicht aber, wenn in der Vereinbarung bereits sämtliche Vertragselemente abgesprochen wurden und darüber hinaus eine unmittelbare Verpflichtung zur Erfüllung der im Vertrag vorgesehenen Leistung festgesetzt wurde (VwGH 10. 11. 1978, 2233/77). Bei Konsensualverträgen, wie dem Kauf, kann ganz allgemein im Zweifel angenommen werden, dass schon ein Haupt- und nicht erst ein Vorvertrag vorliegt; wurde in einem solchen Falle noch die Errichtung einer förmlichen Urkunde vorgesehen, so treffen die Voraussetzungen für eine Punktation zu (VwGH 21. 5. 1981, 16/1265/78). Der gegenständliche "Vorvertrag" enthält alle essentialia negotii eines Kaufvertrages; er begründet daher einen unmittelbaren Anspruch auf Leistung und nicht bloß auf Abschluss eines Kaufvertrages. Die Formulierung in § 1.3 des "Vorvertrages" "Die Vertragsparteien verpflichten sich, für sich und ihre Rechtsnachfolger spätestens 14 Tage nach Vorliegen der zur Verfassung des verbücherungsfähigen Kauf- und Wohnungseigentumsvertrages notwendigen Urkunden und Unterlagen, einen Kaufvertrag zu nachstehenden Bedingungen (§§ 2 ff) abzuschließen. Die Vertragsparteien verpflichten sich, alle Erklärungen und Unterschriften in der erforderlichen Form abzugeben, die zum Abschluss und zur Verbücherung des verbücherungsfähigen Kaufvertrages erforderlich sind. Die Vertragsteile verpflichten sich, alles zu unterlassen, was diesem Zwecke hinderlich sein könnte." besagt nur, dass ein verbücherungsfähiger Vertrag (Voraussetzung für die Durchführung des Erfüllungsgeschäftes) noch abgeschlossen werden muss. Die Tatsache, dass der gegenständliche "Vorvertrag" nicht verbücherungsfähig ist, hindert nicht, dass das grunderwerbsteuerpflichtige Verpflichtungsgeschäft bereits abgeschlossen worden ist. Die Punktation ist zwar noch nicht die förmliche Urkunde, aber doch ein Aufsatz über die Hauptpunkte und von den Parteien unterfertigt worden. Auch schon ein solcher Aufsatz gründet diejenigen Rechte und Verbindlichkeiten, welche darin ausgedrückt sind (§ 885). Die Punktation gibt einen unmittelbaren Anspruch auf Leistung und nicht bloß auf Abschluss des Vertrages, durch den der Übereignungsanspruch erst begründet wird (VwGH 10.11.1978, 2233/77, 23.2.1984, 82/16/0093 uam). Eine Punktation iSd § 885, die die Hauptpunkte eines Vertrages enthält, unterliegt der Steuerpflicht, da sie die in ihr ausgedrückten Rechte und Verbindlichkeiten bereits begründet und, obzwar noch zur Errichtung der vorbehaltenen formellen Urkunde verpflichtend, selbst schon die Wirkungen eines Hauptvertrages hat (VwGH 20.1.1983, 16/2279/80, 81/16/0094, 12.4.1984, 83/16/0083 uam). Gemeinsames Merkmal der Erwerbsvorgänge des § 1 GrEStG ist der Rechtsträgerwechsel bezüglich eines Grundstücks iSd § 2 GrEStG. Der Erwerbsvorgang muss darauf gerichtet sein oder darin bestehen, dass das Grundstück von einem Rechtsträger auf einen anderen übergeht (BFH vom 1. März 2000, II R 53/98, DStR 2000, 1088). Der Abgabenanspruch entsteht mit der Verwirklichung des Tatbestandes ohne behördliche Tätigkeit unmittelbar auf Grund des Gesetzes (vgl VwGH vom 19. September 1972, 1054/72). Die Grunderwerbsteuer knüpft an Änderungen der zivilrechtlichen Eigentumslage an. Besteuert wird jedoch nicht allein der auf den Eigentumserwerb gerichtete Rechtsvorgang als solcher. Besteuerungsgegenstand ist vielmehr der Erwerb eines Grundstücks, der auf einem tatbestandlichen Erwerbsvorgang beruht; steuerbar ist mithin der Erfolg, der auf Grund eines auf den Eigentumserwerb gerichteten Rechtsvorgangs eintritt. Die gesetzliche Regelung knüpft daher nicht an die zivilrechtliche Qualifikation des den Anspruch begründenden Rechtsgeschäfts an, sondern an das von den Parteien gewollte wirtschaftliche Ergebnis, das durch die zivilrechtliche Gestaltung bewirkt wird (BVerfG vom 27. Dezember 1991, 2 BvR 72/90, DStR 1992, 106). Steuerbar ist also der Erfolg, der auf Grund eines Erwerbsvorganges eintritt (VwGH vom 26. Jänner 1995, 94/16/0139). Über ein und denselben Erwerbsvorgang können auch mehrere, inhaltlich voneinander abweichende Vertragsurkunden errichtet sein (zB zunächst eine Punktation und sodann eine einverleibungsfähige Urkunde; VwGH vom 29. Juli 2004, 2004/16/0053). Auch wenn über die der Grunderwerbsteuer unterworfenen Grundstücksteile zwei (inhaltlich abweichende) Vertragsurkunden, nämlich eine Punktation und ein Kaufvertrag errichtet wurde, handelte es sich dabei um einen einzigen Erwerbsvorgang. Die Grunderwerbsteuerschuld ist damit für den Beschwerdeführer nur einmal entstanden (VwGH vom 29. Juli 2004, 2004/16/0053). Waren die die Grunderwerbsteuerschuld auslösenden Rechtsgeschäfte nicht die (nicht ordnungsgemäß angezeigten) Kaufverträge vom Jahre 1975, sondern bereits die (überhaupt nicht angezeigten) Baudurchführungsverträge vom 7. November 1973, so belastete dies die angefochtenen Bescheide nicht mit Rechtswidrigkeit des Inhaltes infolge Unzuständigkeit der belangten Behörde, weil nicht über eine andere "Sache" entschieden worden ist (VwGH vom 27. Oktober 1983, 82/16/0158). "Sache" iSd § 289 BAO aF (vgl nunmehr § 279 Abs 1 BAO idF FVwGG 2012, BGBl I 2013/14) ist die Angelegenheit, die den Inhalt des Spruches der Behörde erster Instanz gebildet hat (VwGH vom 3. Juni 1982, 81/16/0059, vom 27. März 1987, 85/16/0065, vom 19. März 1990, 89/15/0033, vom 14. Mai 1991, 90/16/0262, vom 23. Mai 1991, 88/17/0013, vom 14. Juni 1991, 88/17/0016, und vom 16. September 1991, 91/15/0064). Dadurch, dass das Bundesfinanzgericht im gegenständlichen Fall festgestellt hat, dass der Erwerbsvorgang bereits durch den gegenständlichen "Vorvertrag" der in Wahrheit eine Punktation darstellt, verwirklicht wurde und nicht durch den erst nachfolgenden Kaufvertrag in Verbindung mit dem anschließenden Gesellschaftsanteilskaufvertrag, wie dies vom Finanzamt angenommen wurde, hat es die "Sache" iSd § 279 BAO nicht ausgetauscht, da wie bereits oben ausgeführt Identität der Sache vorliegt. Die Steuerschuld entsteht mit der Verwirklichung eines Steuertatbestandes unmittelbar auf Grund des Gesetzes und kann in der Regel durch nachträgliche privatrechtliche Vereinbarungen, mag diesen von den Parteien auch Rückwirkung beigelegt werden, nicht mehr beseitigt werden (vgl VwGH vom 8. November 1973, 666/73, und vom 26. Juni 1997, 97/16/ 0024). Bei den Verkehrsteuern gilt der Grundsatz, dass die einmal entstandene Steuerpflicht durch nachträgliche Ereignisse nicht wieder beseitigt werden kann (VwGH vom 2. März 1992, 91/15/0109, vom 25. Februar 1993, 92/16/0160, vom 4. November 1994, 94/16/0078, vom 24. November 1994, 92/16/0188, vom 28. März 1996, 95/16/0019, 0022-0025, 0040, vom 25. April 1996, 95/16/0259, vom 19. August 1997, 95/16/0006-0010, vom 21. Jänner 1998, 97/16/0511, vom 30. April 2003, 2002/16/0271, und vom 4. Dezember 2003, 2003/16/0472). Spätere Änderungen können eine entstandene Steuerschuld nur dann in Wegfall bringen, wenn sie einen steuervernichtenden Tatbestand erfüllen (VwGH vom 26. Februar 1981, 15/0439/80, 15/1307/80, vom 30. August 1995, 94/16/0295, vom 26. Juni 1997, 97/16/0024, und vom 30. April 2003, 2003/16/0008). Solche steuervernichtende Tatbestände sind im Bereich des Grunderwerbsteuerrechts insbesondere im § 17 GrEStG vorgesehen. Der Umstand, dass in dem der Punktation nachfolgenden Kaufvertrag von einem niedrigeren Kaufpreis ausgegangen wurde vermag an der bereits entstanden Steuerschuld nichts zu ändern, da dadurch kein abgabenvernichtender Tatbestand verwirklicht wurde. Die Beschwerde war daher als unbegründet abzuweisen. Zulässigkeit der Revision: Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Im gegenständlichen Fall sind alle zu lösenden Rechtsfragen bereits vom Verwaltungsgerichtshof ausjudiziert. Eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist daher nicht zulässig.     Feldkirch, am 1. Februar 2022