BFG RV/2100006/2020

Danach gelten die Waren als vom Einfuhrmitgliedstaat versandt oder befördert, wenn die Waren von einem Drittgebiet aus versandt oder befördert werden und vom Lieferer in einen anderen Mitgliedstaat als den der Beendigung der Versendung oder Beförderung eingeführt werden. Im Beschwerdefall geht es letztendlich um die Frage, ob dieser Tatbestand des Art. 3 Abs. 3 UStG 1994 (Art. 33 Abs. 2 MwStSystRL) erfüllt ist. Art. 32 Abs. 2 MwStSystRL spricht vom Importeur, der gemäß Art. 201 MwStSystRL als Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer bestimmt oder anerkannt wurde. Art. 33 Abs. 2 MwStSystRL hingegen spricht nur von der Einfuhr in einen Mitgliedstaat durch den Lieferer. Sind die Voraussetzungen des Art. 33 Abs. 2 MwStSystRL erfüllt, geht diese Bestimmung dem Art. 32 Satz 2 MwStSystRL vor (siehe Rau/Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz Kommentar, § 3c Anm. 22): Der Liefergegenstand muss in diesem Fall vom Lieferer im Einfuhrmitgliedstaat zur Einfuhr (zum freien Verkehr) abgefertigt worden sein (siehe Rau/Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz Kommentar, § 3c Anmerkung 22). Nicht verlangt wird, dass der Importeur vom Mitgliedstaat der Einfuhr nach Art. 201 MwStSystRL als Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer bestimmt oder bezeichnet wird (siehe Art. 32 Satz 2 MwStSystRL). Zweck und Sinn dieser Bestimmungen ist, dass ein unbelasteter Endverbrauch verhindert wird, wenn wie im Beschwerdefall an private Abnehmer geliefert wird. Des Weiteren bewirkt die Versandhandelsregel die Besteuerung im Bestimmungsland und dient zur Vermeidung von Wettbewerbsverzerrungen. Nach Ansicht der Beschwerdeführerin seien weder der Art. 32 Satz 2 MwStSystRL noch Art. 33 Abs. 2 MwStSystRL auf den Beschwerdefall anwendbar, da nicht die Beschwerdeführerin, sondern die Abnehmer die Einfuhr der Waren vollziehen. Die Folgende Würdigung ist auch unter dem Blickwinkel der wirtschaftlichen Betrachtungsweise des § 21 BAO, wonach für die Beurteilung eines abgabenrechtlichen Sachverhaltes der wahre wirtschaftliche Gehalt und nicht die äußere Erscheinungsform des Sachverhaltes maßgebend ist. Dem ist zu entgegnen: Die Beschwerdeführerin liefert die Waren aus Jersey, einem Drittgebiet, nach Österreich an private Kunden. Die Waren gelangen bei der Versendung vom Drittgebiet in den Mitgliedsstaat der Einfuhr und schließlich an private Konsumenten in Österreich. Für die Frage, ob die Beschwerdeführerin als Liefererin oder die Abnehmer die Gegenstände in das Gemeinschaftsgebiet eingeführt haben, ist das Zollrecht heranzuziehen. Gemäß Art. 201 Abs. 3 Satz 1 ZK ist Zollschuldner der Anmelder der Waren. Dieser ist folglich auch Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer und führt die Waren in den freien Verkehr ein. Anmelder ist gemäß Art. 4 Nr. 18 ZK die Person, die in eigenem Namen eine Zollanmeldung abgibt, oder die Person, in deren Namen eine Zollanmeldung abgegeben wird. Der Anmelder kann sich gemäß § 5 ZK vertreten lassen. Die Beschwerdeführerin hat das Logistikzentrum, dieses wiederum die Post mit der Anmeldung und Einfuhr der Waren beauftragt. Die Bevollmächtigung der Beschwerdeführerin durch die Empfänger laut Punkt 4.9 der AVB ist, wie untern dargestellt wird, nicht wirksam. Die Zollanmeldungen im Wege der "Anträge auf Freischreibung nach Art. 27 VO (EWG) Nr. 918/83" wurden laut Beschwerdeführerin durch die TNT im Namen der Empfänger abgegeben. Zu diesem Zwecke erstellte das Logistikzentrum Listen mit den Namen und Adressen der Empfänger sowie dem Zollwert der einzelnen Sendungen. Diese Listen wurden der Post für die Freischreibung übergeben (Wert unter 22 Euro). Die Beschwerdeführerin geht davon aus, dass diese Anmeldungen im Namen und für Rechnung der Empfänger erfolgten. Die TNT hat jedoch nicht für Rechnung der Empfänger gehandelt, weil die zollrechtliche Abwicklung unabhängig von der Befreiung von der Einfuhrumsatzsteuer durch die Übernahme aller etwaig anfallenden Steuern und sonstiger Kosten durch die Beschwerdeführerin unter keinem denkbaren Gesichtspunkt für die Empfänger wirtschaftliche Auswirkungen haben konnte (siehe BFH Urteil vom 29.01.2015, V R 5/14 und BFH Urteil vom 16.06.2021, XI R 17/13). Es sind auch keine sonstigen Interessen der Empfänger erkennbar, die durch das Handeln der Beschwerdeführerin berührt sein könnten. Die gesamte Gestaltung hat allein den Interessen der Beschwerdeführerin gedient, mögen diese steuerrechtlicher oder im Hinblick auf den Aufbau eines zentralen Auslieferungslagers für Europa auch wirtschaftlicher Natur gewesen sein. Zum Nachweis, dass die Empfänger der Sendungen Anmelder zur Überführung der Waren in den zollrechtlich freien Verkehr waren, beruft sich die Beschwerdeführerin auf Art. 237 ZK-DVO. Danach besteht die Fiktion der Annahme der Zollanmeldung für bestimmte Waren, die z.B. im Postverkehr befördert werden. In diesem Fall kommt nur die direkte Vertretung (Handeln im Namen und für Rechnung des Vertretenen) für das zollrechtlich erforderliche Handeln in Betracht. Grundsätzlich nimmt der Postverkehr im Recht der Zollanmeldung eine privilegierte Sonderstellung ein (Henke in Witte, a.a.O., Art. 61 Rz 41). Laut Beschwerdeführerin würden die Empfänger zollrechtlich gemäß Art. 237 ZK-DVO als Anmelder und Zollschuldner gelten, weil es sich bei dem Warentransport durch die TNT um Postsendungen im Sinne dieser Bestimmung handle. Als Anmelder und Zollschuldner gelte in diesen Fällen gemäß Art. 237 Abs. 2 Satz 1 1. Halbsatz ZKD-VO der Empfänger. Im Beschwerdefall hat sich jedoch die Beschwerdeführerin zur Übernahme etwaiger Eingangsabgaben verpflichtet, weshalb die in diesem Verfahren erforderliche direkte Vertretung (Handeln für Rechnung des Vertretenen) nicht vorliegt. Die TNT verrechnete vereinbarungsgemäß etwaige angefallene Eingangsabgaben nicht an die Empfänger, sondern über das Logistikzentrum an die Beschwerdeführerin weiter. Auf Grund der Klausel im Punkt 4.9 der AVB, dass die Beschwerdeführerin sämtliche Abgaben und Gebühren betreffend die Einfuhr übernehmen werde, ist die Bevollmächtigung der Beschwerdeführerin zur Einfuhr im Namen der Empfänger unwirksam (siehe BFH Urteil vom 29.01.2015, V R 5/14 und BFH Urteil vom 16.06.2021, XI R 17/13). Die Beschwerdeführerin hat durch ihre Subbeauftragten (Logistikzentrum und TNT) die Anmeldung durch den "Antrag auf Freischreibung" Zollanmeldungen zwar im Namen der Empfänger aber mit Wirkung für sich selbst abgegeben. Der Beschwerdeführerin und folglich der TNT als Subunternehmerin, fehlt es nämlich an dem für die allein in Betracht kommende direkte Vertretung zollrechtlich erforderlichen Handelns für Rechnung eines anderen (Art. 5 Abs. 2 Teilstrich 1. ZK), da die Bf. sämtliche Abgaben und Gebühren zu tragen hat (siehe auch BFH vom 29.01.2015, V R 5/14, vom 16.06.2015, XI R 17/13). Nach diesen Urteilen handelt als Vertreter für Rechnung eines anderen nach Art. 5 Abs. 2 ZK nicht, wer in eigener Person alle etwaigen Steuern und sonstige Kosten trägt und sein Handeln sich für den anderen unter keinem denkbaren Gesichtspunkt auswirkt. Mangels eigener Vertretungsmacht konnte die Beschwerdeführerin auch ihre Subbeauftragten wie bspw. die TNT nicht mit Vertretungsmacht für die Empfänger ausstatten. Vielmehr konnte die TNT im Subauftrag über das Logistikzentrum ausschließlich für die Beschwerdeführerin tätig werden. Des Weiteren gilt nach Art. 238 Teilstrich 2 der ZK-DVO der Art. 237 ZK - DVO nicht für Postsendungen (Briefe und Postpakete), die zu kommerziellen Zwecken bestimmte Waren enthalten, die Teil einer regelmäßigen Serie gleichartiger Vorgänge sind. Die beschwerdegegenständlichen Postsendungen sind kommerzieller Natur und sind Teil einer regelmäßigen Serie gleichartiger Vorgänge. Aus diesem Grunde ist die Fiktion des Art. 237 Abs. 1 ZK-DVO Buchstabe A nicht erfüllt. Die Beschwerdeführerin führte in der mündlichen Verhandlung aus, dass die niederländische Zollverwaltung offensichtlich die Einfuhr im Sinne des Art. 237 ZK-DVO anerkannt habe, weil sie sonst auch die Befreiung von der Einfuhrumsatzsteuer wegen Überschreitens der Wertgrenze nicht gewährt hätte. Dieses Argument der Beschwerdeführerin ist unbeachtlich, weil die objektiven Voraussetzungen nicht vorlagen, woran auch ein allfälliger Rechtsirrtum der niederländischen Zollbehörde nichts ändert. Der Art. 3 Abs. 3 UStG 1994 (Art. 33 Abs. 2 MwStSystRL) spricht nur von "Einfuhr" durch den Lieferer im objektiven Sinn und bezieht sich nicht auf die rechtliche Beurteilung durch den Einfuhrmitgliedsstaat. Die Beschwerdeführerin beruft sich in diesem Zusammenhang auf das Urteil des EuGH vom 14.11.2002, Rs C-251/00, Rz 32. Dieses Urteil beschäftigt sich primär mit der Verordnung Nr. 1697/79/EWG betreffend die Nacherhebung von Eingangs - und Ausfuhrabgaben auf Grund eines Rechtsirrtums der zuständigen Behörden. Die Rz 32 lautet: Nach Art. 2 Absatz der Verordnung Nr. 1031/88 ist zur Erfüllung der Zollschuld entweder der Anmelder oder gegebenenfalls die Person verpflichtet, für deren Rechnung die Anmeldung abgegeben wurde. Diese Randzahl gibt im Wesentlichen den Text des Art. 201 Abs. 3 ZK wieder. Warum die Rz 32 des Urteils für den Beschwerdefall maßgeblich sein soll, ist nicht nachvollziehbar, da ja die Anmeldung gerade nicht für Rechnung der Abnehmer abgegeben worden war. Wie dargelegt, handelte die TNT weder im Auftrag noch für Rechnung der Empfänger. Die Empfänger können folglich gar nicht die Einführenden sein. Zu prüfen ist nun, ob die Beschwerdeführerin die Waren eingeführt hat. In Wahrheit handelt die TNT als Subbevollmächtigte der Beschwerdeführerin und auf deren Rechnung, wie bei der indirekten Stellvertretung. Schon daraus ergibt sich ein Gesamtschuldverhältnis der Beschwerdeführerin gemäß Art. 201 Abs. 3 ZK iVm Art. 213 ZK. Maßgeblich sind die zivilrechtlichen Vereinbarungen. Wird ein Leistungsaustausch durch Warenbewegungen aus dem Drittland in das Gemeinschaftsgebiet erfüllt und übernimmt der Lieferant laut Parteienvereinbarung die Einfuhrumsatzsteuer, verlagert der leistende Lieferant gemäß Art. 32 Abs. 2 MwStSystRL den Ort der Lieferung ins Inland (Rau/Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz Kommentar, § 3 Rz. 3648). Die Bf. beruft sich darauf, dass nach Art. 201 MwStSystRL bei der Einfuhr die Mehrwertsteuer von der Person oder den Personen geschuldet wird, die der Mitgliedstaat der Einfuhr als Steuerschuldner bestimmt oder anerkennt. Die Niederlande hätten aber die Beschwerdeführerin aber nicht als Schuldnerin, der Einfuhrumsatzsteuer bestimmt. Dem ist zu entgegnen, dass weder Art. 33 Abs.2 MwStSystRL noch Art. 3 Abs. 3 UStG 1994 auf Art. 201 MwStSystRL verweisen. Die Feststellung des Schuldners der Einfuhrumsatzsteuer aus der Sicht des Mitgliedstaates der Einfuhr ist für deren Anwendung nicht erforderlich. Ergänzend wird ausgeführt: Nach dem rechtlichen Gehalt des Punktes 4.9 der AVB erfolgt die Lieferung für die Empfänger de facto verzollt und versteuert, auch wenn dies nicht wörtlich zum Ausdruck kommt. Danach ist es Sache des Lieferanten, die Anmeldung vorzunehmen oder vornehmen zu lassen. Folglich ist auch unter diesem Gesichtspunkt die Anmeldung durch die TNT der Beschwerdeführerin zuzurechnen. Die Beschwerdeführerin als Organisatorin und wirtschaftlich allein Verantwortliche gilt als Einführende der Waren. Dass eine Transportkette dazwischengeschaltet wurde, ändert nichts an der Zurechnung der Einfuhr zur Beschwerdeführerin, da die Ablauforganisation einzig von der Beschwerdeführerin bestimmt wurde und nur von deren Interessen getragen ist. Im Beschwerdefall hat die Beschwerdeführerin die Einfuhr aus dem Drittgebiet in die Niederlande vorgenommen und die Waren weiter nach Österreich zu den Abnehmern versandt. Danach liegt eine Versandhandelslieferung der Beschwerdeführerin an die Abnehmer gemäß Art. 3 Abs. 3 UStG 1994 (Grundlage Art. 33 MwStSystRL) nach Österreich vor. Die im Art. 3 Abs. 5 Z 2 UStG 1994 normierte Lieferschwelle von 35.000 Euro wurde in allen Streitzeiträumen überschritten. In Österreich sind diese Versendungslieferungen folglich steuerbar und steuerpflichtig. Die angefochtenen Umsatzsteuerbescheide 2010 bis 2014 ergingen daher zu Recht. Die Beschwerde war in diesem Punkt abzuweisen. II) Verspätungszuschläge § 135 BAO Abgabepflichtigen, die die Frist zur Einreichung einer Abgabenerklärung nicht wahren, kann die Abgabenbehörde einen Zuschlag bis zu 10 Prozent der festgesetzten Abgabe (Verspätungszuschlag) auferlegen, wenn die Verspätung nicht entschuldbar ist; solange die Voraussetzungen für die Selbstberechnung einer Abgabe durch den Abgabepflichtigen ohne abgabenbehördliche Festsetzung gegeben sind, tritt an die Stelle des festgesetzten Betrages der selbst berechnete Betrag. Dies gilt sinngemäß, wenn nach den Abgabenvorschriften die Selbstberechnung einer Abgabe einem abgabenrechtlich Haftungspflichtigen obliegt. Verspätungszuschläge, die den Betrag von 50 Euro nicht erreichen, sind nicht festzusetzen. Im Beschwerdefall war es der Beschwerdeführerin auf Grund ihres Rechtsirrtums gar nicht bewusst, dass sie zur Abgabe von Umsatzsteuererklärungen im Inland verpflichtet war. Die Verspätung bzw. Nichtabgabe der Abgabenerklärungen ist daher entschuldbar. Die angefochtenen Bescheide über die Festsetzung der Verspätungszuschläge zur Umsatzsteuer 2010 bis 2014 Festsetzung waren daher gemäß § 279 Abs. 1 BAO aufzuheben. III) Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Im Beschwerdefall liegt eine Rechtsfrage von grundlegender Bedeutung ua. dahingehend vor, ob eine als unwirksam erachtete Bevollmächtigung des Lieferers durch den Empfänger dazu führt, dass dem Lieferer und nicht dem Empfänger die Einfuhr in den freien Verkehr zuzurechnen ist. Eine höchstgerichtliche Rechtsprechung in Österreich liegt dazu nicht vor, weshalb die Revision zulässig ist. Graz, am 8. September 2021