BFG RV/4100442/2017

Der Vollständigkeit halber darf festgehalten werden, dass die steuerliche Vertretung der Bf. in ihrer E-Mail vom 25.05.2021 vorbrachte, dass ihrer Ansicht nach keine Liebhaberei vorliege. Wenn eine Änderung der Bewirtschaftung angenommen werden sollte, so sei diese im Jahr 2017 gelegen, weil Aktivitäten (Bewerbungen auf Plattformen, etc.) für die Vermietung im Jahr 2018 naturgemäß im Jahr 2017 gesetzt haben werden müssen. Über die Beschwerde wurde erwogen: 1. Das BFG geht von folgendem Sachverhalt aus und stützen sich die Feststellungen auf die in Klammer angeführten Vorbringen und Beweismittel: Die Bf. hat am Tag des Erwerbes des Appartements (18.01.2013) die Anschaffungskosten zur Gänze fremdfinanziert und den Auftrags- und Servicevertrag abgeschlossen (vorgelegte Verträge). Seit 25.01.2013 haben die Bf. und ihr Lebensgefährte an der Adresse des Appartements einen Nebenwohnsitz und hat der Lebensgefährte ein dingliches, unentgeltliches Wohnungsgebrauchsecht auf seine Lebensdauer. Ein Verzicht auf dieses Wohnungsgebrauchsrecht liegt nicht vor (Dienstbarkeitsvertag, Abfrage der Richterin beim Zentralen Melderegister, Erörterung in der mündlichen Verhandlung). Der ursprüngliche Abstattungskreditvertrag vom 18.01.2013 war endfällig zum 05.02.2016 vereinbart. Vor dem Endfälligkeitstermin kam es zu einer Änderung in einen Ratenkredit. Ab 01.01.2015 hatte die Bf. einen Kredit über 25 Jahre mit für die gesamte Laufzeit gleichbleibendem Zinssatz von 2,75% p. a. in 300 Raten (bis 31.12.2039) zu zahlen (vorgelegter Abstattungskreditvertrag, Tilgungsplan "alt", (Vermerk auf) Schreiben der Bank, Kontoauszüge). Per 24.05.2017 wurde der Zinssatz von 2,75% auf 1,5%, vermindert, die Laufzeit bis 30.04.2036 verkürzt und die monatliche Rückzahlungsrate geringfügig erhöht. Diese Vereinbarung basierte nicht auf einer Änderung des Zinsniveaus. Sie war auch nicht von Beginn an geplant (siehe Tilgungsplan "neu", Vorbringen der Bf., mündliche Verhandlung, vorgelegte Unterlagen). Eine vorzeitige Kapitaltilgung war ohne Kosten oder Provisionen jederzeit möglich (Schreiben der Bank vom 24.05.2017). Eine bereits (zu Beginn der Vermietung geplante) vorzeitige teilweise Kapitaltilgung durch den Veräußerungserlös einer Auslandsimmobilie ist nicht erwiesen und auch nicht in den Prognoserechnungen abgebildet (Vorbringen der Bf. im Beschwerdeverfahren, Tilgungsplan "alt" und "neu", Prognose I und II). Bis zum Jahr 2017 hat ausschließlich die Hotel-GmbH die Vermarktung des Appartements übernommen, ab 2017 hat zusätzlich die Bf. in Eigenregie das Appartement auch über diverse Plattformen angeboten (Vorbringen der Bf. im Beschwerdeverfahren). 2. Rechtliche Beurteilung 2.1. Liebhaberei oder Einkunftsquelle? Liegt ein vermietbares Objekt vor? Im gegenständlichen Fall ist nach Ansicht des BFG vorerst zu klären, ob angesichts des dem Lebensgefährten eingeräumten Wohnungsgebrauchsrechts und des Nebenwohnsitzes der Bf. und ihres Lebensgefährten überhaupt ein der Vermietung zugängliches Objekt vorliegt bzw. dieses nur eine Woche nach Zuführung zur Vermietung dieser wiederum "entzogen" wurde. Das Wohnungsnutzungsrecht hat seine Grundlage im ABGB, in dem es heißt: Durch das Recht der Dienstbarkeit wird ein Eigenthümer gemäß § 472 ABGB verbunden, zum Vortheile eines Andern in Rücksicht seiner Sache etwas zu dulden oder zu unterlassen. Es ist ein dingliches, gegen jeden Besitzer der dienstbaren Sache wirksames Recht. Alle Servituten kommen nach § 483 ABGB darin überein, daß der Besitzer der dienstbaren Sache in der Regel nicht verbunden ist, etwas zu thun; sondern nur einem Andern die Ausübung eines Rechtes zu gestatten, oder das zu unterlassen, was er als Eigenthümer sonst zu thun berechtiget wäre. Demnach hat im vorliegenden Fall der Lebensgefährte "gegen jeden Besitzer der dienstbaren Sache" - also auch gegenüber der Bf. - das Recht auf sein Wohnungsgebrauchsrecht. Mag der Lebensgefährte sein Recht bis dato "faktisch" nicht ausgeübt haben, so kann er es jederzeit ausüben. Fremdübliche Beziehungen vor Augen, bedürfte es für die Vermietung durch die Bf. letztendlich eines Verzichts bzw. der Aufgabe dieses Wohnungsgebrauchsrechts, um - wie in der mündlichen Verhandlung vorgebracht - sagen zu können, dass dieses Recht rechtlich und wirtschaftlich nicht von Belang sei. Wenn im Zuge der mündlichen Verhandlung eingewendet wurde, dass der Lebensgefährte sicher verzichtet haben wird, so fehlt es an einem solchen Nachweis. Dass dieses Objekt der Vermietung zur Verfügung steht bzw. stehen kann, ist wohl nur auf die zwischen den beiden nahen Angehörigen, zu denen auch Lebensgefährten zählen, bestehende Übereinkunft zurückzuführen. Wie die steuerliche Vertretung zu Recht ins Treffen führt, kann nicht nur der Lebensgefährte, sondern kann aufgrund des Nebenwohnsitzes auch die Bf. jederzeit - sozusagen von heute auf morgen - ihren Wohnsitz am Appartement nehmen. Der UFS hat in seiner Berufungsentscheidung vom 03.12.2010, RV/0938-W/10, betreffend die Vermietung einer gemeinsamen Ehewohnung die Aussage getroffen, dass, solange Teile einer Liegenschaft mit einem Wohnrecht belastet sind, keinerlei Möglichkeiten bestehen, hieraus Einkünfte zu erzielen. Insoweit liegt daher keine Einkunftsquelle vor. Ebenso ist das BFG im Erkenntnis vom 11.03.2015, RV/3100446/2011, zur Auffassung gelangt, dass eine Wohnung beim Käufer noch keine Einkunftsquelle (im Hinblick auf eine spätere Vermietung) darstellt, wenn der Käufer einer Eigentumswohnung dem Verkäufer ein lebenslängliches Wohnungsgebrauchsrecht eingeräumt hat. Die anfallenden Ausgaben (AfA, Fremdfinanzierungskosten) konnten auch nicht als vorweggenommene Werbungskosten abgezogen werden. Auch wenn für das BFG unzweifelhaft feststeht, dass bei einander fremden Personen das dingliche Wohnungsgebrauchsrecht sowie der Nebenwohnsitz ohne entsprechenden Verzicht einer Vermietung entgegenstehen würde, so ist der vorliegende Sachverhalt im Vergleich zu den angeführten Entscheidungen anders. Hier hat nämlich die Bf. das Appartement auf Basis des mit einem "fremden" Partner abgeschlossenen Auftrags- und Servicevertrages im Rahmen der Vermietung durch die Hotel-GmbH zur Verfügung gestellt. Das Appartement dient jetzt auch bereits rd. acht Jahre der Vermietung. Das BFG kann daher bei der faktischen "fremden" Vermietung nicht zur Auffassung gelangen, dass die Bf. das eine Woche zuvor erworbene und der Vermietung zugeführte Appartement mit der Erteilung des Wohnungsgebrauchsrechts und der Meldung des Nebenwohnsitzes wiederum der Vermietung "entzogen" hat. Auch wenn diese Frage für den Beschwerdezeitraum nicht zu beurteilen ist, darf angemerkt werden, dass im Falle einer Beendigung der Vermietung vor Erzielen eines Gesamt-Einnahmenüberschusses der Nebenwohnsitz und die Einräumung der Dienstbarkeit gewichtige Indizien für die Beurteilung der Frage sein könnten, ob eine Vermietung überhaupt auf Dauer bzw. zumindest bis zum Erzielen eines Gesamt-Einnahmenüberschusses geplant war. Bei der gegebenen Sachlage ist - wie vom Finanzamt angedacht - keineswegs auszuschließen, dass die Wohnung als Alterswohnsitz genutzt werden könnte. Die hier getroffenen Abreden lassen berechtigte Zweifel aufkommen, dass die Vermietung auf Dauer angelegt war. Für das BFG spricht die vorliegende Konstellation dafür, dass sich die Bf. und ihr Lebensgeführte die Möglichkeit der Befriedigung ihrer Urlaubs- und Wohnsitzwünsche bestmöglich offen lassen wollten bzw. wollen. Auch wenn die Bf. die vermietbaren Zeiten der Hotel-GmbH bekannt geben muss(te), bietet der Auftragsvertrag genügend Spielraum, die Zeiträume für die Vermietung nach ihren persönlichen Bedürfnissen auszurichten. Die Bf. hat aber dennoch den Vorteil, dass durch die zeitweise Vermietung ein Teil der Kosten gedeckt wird. Nach all dem Gesagten bedarf es daher der Auseinandersetzung mit der weiteren Frage: Ist die Vermietung im Beschwerdezeitraum eine Einkunftsquelle oder aber eine steuerlich unbeachtliche Liebhaberei? Die Vermietung des gegenständlichen Appartements ist als "kleine Vermietung" unter dem Tatbestand des § 1 Abs. 2 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen über das Vorliegen von Einkünften, über die Annahme einer gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit und über die Erlassung vorläufiger Bescheide (Liebhabereiverordnung), BGBl. Nr. 33/1993 (LVO), in der für die Jahre 2013 bis 2016 jeweils maßgeblichen Fassung, zu prüfen. Gemäß § 1 Abs. 2 Z. 3 LVO ist Liebhaberei bei einer Betätigung anzunehmen, wenn Verluste entstehen aus der Bewirtschaftung von Eigenheimen, Eigentumswohnungen und Mietwohngrundstücken mit qualifizierten Nutzungsrechten. Die Annahme von Liebhaberei kann in diesen Fällen nach Maßgabe des § 2 Abs. 4 ausgeschlossen sein. … Bei Betätigungen gemäß § 1 Abs. 2 liegt Liebhaberei gemäß § 2 Abs. 4 LVO dann nicht vor, wenn die Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit in einem absehbaren Zeitraum einen Gesamtgewinn oder Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§ 3) erwarten lässt. Andernfalls ist das Vorliegen von Liebhaberei ab Beginn dieser Betätigung so lange anzunehmen, als die Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit nicht im Sinn des vorstehenden Satzes geändert wird. Bei Betätigungen im Sinne des § 1 Abs. 2 Z 3 gilt als absehbarer Zeitraum ein Zeitraum von 20 Jahren ab Beginn der entgeltlichen Überlassung, höchstens 23 Jahren ab dem erstmaligen Anfallen von Aufwendungen (Ausgaben). Unter Gesamtüberschuss ist gemäß § 3 Abs. 2 LVO der Gesamtbetrag der Überschüsse der Einnahmen über die Werbungskosten abzüglich des Gesamtbetrags der Verluste zu verstehen. Liebhaberei im umsatzsteuerlichen Sinn kann gemäß § 6 LVO nur bei Betätigungen im Sinne des § 1 Abs. 2, nicht hingegen bei anderen Betätigungen vorliegen. Gemäß § 28 Abs. 5 Z. 4 UStG 1994 gilt die Verordnung des Bundesministers für Finanzen über das Vorliegen von Einkünften, über die Annahme einer gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit und über die Erlassung vorläufiger Bescheide (Liebhabereiverordnung), BGBl. Nr. 33/1993., auf Grund dieses Bundesgesetzes ergangen. Hat der Unternehmer in einer Rechnung für eine Lieferung oder sonstige Leistung einen Steuerbetrag, den er nach diesem Bundesgesetz für den Umsatz nicht schuldet, gesondert ausgewiesen, so schuldet er diesen Betrag gemäß § 11 Abs. 12 UStG 1994 auf Grund der Rechnung, wenn er sie nicht gegenüber dem Abnehmer der Lieferung oder dem Empfänger der sonstigen Leistung entsprechend berichtigt. Im Falle der Berichtigung gilt § 16 Abs. 1 sinngemäß. Umsatzsteuerlich ist die Liebhaberei bei Vermietung von privat nutzbarem Wohnraum im Sinne des § 1 Abs. 2 LVO 1993 vor dem Hintergrund des Unionsrechts als Umsatzsteuerbefreiung (mit Vorsteuerausschluss) anzusehen (vgl. VwGH vom 30.04.2015, Ra 2014/15/0015, und die dort zitierte Judikatur). In den Jahren 2013 bis 2015 sind aus der Vermietung des Appartements nach Berechnung der Bf. Werbungskostenüberschüsse in Höhe von insgesamt € 33.228,01 und nach der Berechnung des Finanzamtes von € 36.319,00 angefallen. Diese Ergebnissituation führt zu einer Liebhabereiprüfung. Zuerst ist zu prüfen: Unter welchen Bedingungen war die Vermietung zu Beginn geplant und war unter diesen Bedingungen ein Gesamt-Einnahmenüberschuss innerhalb von 20 Jahren erzielbar? Für die Vermietung auf Basis des zu Beginn abgeschlossenen endfälligen Kredits gibt es keine diese Parameter dokumentierende Prognoserechnung. Sollte - als Möglichkeit von der steuerlichen Vertretung zugestanden - mit dem Erlös einer Auslandsimmobilie der Kredit (teilweise) abgedeckt werden, so findet sich dafür keine für das BFG nachvollziehbare Abbildung. Wie noch nachfolgend festgehalten, könnte aber in der Änderung eines endfälligen Kredits in einen Ratenkredit bereits eine Änderung der Bewirtschaftung gelegen sein. Angesichts der zeitlichen Nähe zum Vermietungsbeginn ist für das BFG der Plan laut Prognose I unter Zugrundelegung des Tilgungsplans "alt" der erste dokumentierte, ursprüngliche Plan der Bf. Dieser beinhaltete - den Ratenkredit bis Ende 2039 mit einem Zinssatz von 2,75% p. a. für die gesamte Laufzeit, - die Vermarktung nur durch die Hotel-GmbH sowie - keine vorzeitige (teilweise) Tilgung des Kredites. Das Finanzamt setzte im Zuge der Bp in die Prognose I die tatsächlichen Ergebnisse 2013 bis 2015 sowie die errechneten Ergebnisse für 2016 ein und gelangte nach Ablauf von 20 Jahren zu einem Gesamt-Werbungskostenüberschuss von € 5.120,00 aufgrund tatsächlich geringerer Einnahmen als prognostiziert und dem (teilweisen) Fehlen von Werbungskosten. Die Bf. trat diesen Feststellungen der Bp mit der im Zuge der Beschwerde erstellten Prognose II entgegen, die jedoch einen deutlich niedrigeren Zinsaufwand auf Basis der Zinsänderung des Jahres 2017 sowie deutlich höhere Einnahmen auswies, weil ab 2017 zusätzlich die Bf. die Bewerbung auch über diverse Plattformen übernommen hat. Zu klären ist daher: Sind a. die Änderung eines endfällig vereinbarten Kredites auf einen Ratenkredit, b. die Zinsänderung im Jahre 2017 sowie c. die Bewerbung auch der Bf. über diverse Plattformen eine grundlegende, wesentliche Änderung der Bewirtschaftung? Vorauszuschicken ist, dass beide Parteien davon ausgehen, dass nur eine grundlegende Änderung zu einer Änderung in der Bewirtschaftung führen kann. Streit besteht über die Qualifikation der Änderung als "grundlegende". Zur Änderung der Bewirtschaftung heißt es im Erkenntnis des VwGH vom 29.04.2010, 2007/15/0227, zu einer nicht bereits zu Beginn der Tätigkeit geplanten Änderung von einem endfälligen Kredit in einen Ratenkredit auszugsweise festgehalten wie folgt: "Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sind der Liebhabereibetrachtung jeweils nur Zeiträume gleicher Bewirtschaftungsart zu Grunde zu legen. Ändert sich die Art des wirtschaftlichen Engagements grundlegend und sind deshalb für die Zukunft positive wirtschaftliche Ergebnisse zu erwarten, so können die geänderten wirtschaftlichen Verhältnisse nicht mit Erfolg in die Vergangenheit projiziert werden, dass eine bisher notwendigerweise ertragslose Tätigkeit bereits für die Vergangenheit als Einkunftsquelle beurteilt wird (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom 31. Jänner 2001, 95/13/0032). Die Frage, ob eine bestimmte Bewirtschaftungsart beibehalten oder geändert worden ist, ist an Hand jener Planung des Steuerpflichtigen zu beurteilen, die von vornherein bestanden hat. Nach den Feststellungen der Abgabenbehörde hat der Abgabepflichtige den Kreditvertrag von "endfällig" auf eine Ratentilgungsvereinbarung umgestellt und ist ab dieser Umstellung mit positiven Ergebnissen innerhalb von 20 Jahren zu rechnen. Eine derartige Änderung der Rückzahlungsbedingungen des Kreditvertrages, welche nicht Teil eines von Anfang an bestandenen Planes der wirtschaftlichen Tätigkeit des Abgabepflichtigen war, führt aber zu einer Änderung der Bewirtschaftungsart, die einer gemeinsamen Betrachtung der vor und nach der betroffenen Bewirtschaftungsmaßnahme gelegenen Zeiträume in die Beurteilung der Einkunftsquelleneigenschaft der Tätigkeit entgegensteht. Der Umstand, dass mit rechtskräftigen Bescheiden für Vorjahre von Liebhaberei ausgegangen worden ist, steht nicht entgegen, dass die Beurteilung späterer Veranlagungsjahre zu einem anderen Ergebnis führt (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom 22. April 1999, 97/15/0156). (Hier: Nach den Angaben der Abgabenbehörde hat der Abgabepflichtige in den Jahren 1992 und 1993 aus der Vermietung einer Wohnung Verluste, die im Wesentlichen auf hohe Bankzinsen zurückzuführen gewesen seien, erklärt.)". Ebenso wird im Erkenntnis des VwGH vom 28.02.2012, 2008/15/0312, zu einer von vornherein nicht geplanten Sondertilgung von Fremdmitteln - auszugsweise festgehalten- ausgeführt: "Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist beispielsweise eine nicht von vornherein geplante Sondertilgung von Fremdmitteln zur Anschaffung des Mietobjektes, somit eine nicht planmäßige Tilgung der Fremdmittel, bei der Beurteilung der Frage, ob eine Einkunftsquelle oder Liebhaberei vorliegt, gedanklich auszuklammern. Liegt eine "Sondertilgung" vor, ist die Vermietung vor der Änderung der Bewirtschaftungsart so zu beurteilen, als würde sie weiterhin ohne Änderung betrieben. Für die Zeit nach der Änderung der Bewirtschaftungsart erfolgt eine neue Beurteilung. Liegt hingegen keine Änderung der Bewirtschaftungsart vor, weil der Fremdmittelabbau Teil eines von Anfang an bestehenden Planes der wirtschaftlichen Tätigkeit war, ist eine gemeinsame Betrachtung der vor und nach der betroffenen Bewirtschaftungsmaßnahme gelegenen Zeiträume bei Beurteilung der Einkunftsquelleneigenschaft der Tätigkeit vorzunehmen (vgl. mit weiteren Hinweisen die hg. Erkenntnisse vom 16. September 2003, 2000/14/0159, und vom 28. März 2001, 98/13/0032). Bei der Frage, ob eine tatsächlich erfolgte vorzeitige Darlehenstilgung Teil eines von Anfang an bestehenden Planes war, handelt es sich um eine Tatsachenfrage, deren Beantwortung der verwaltungsgerichtlichen Kontrolle nur insoweit unterliegt, ob die dazu vorgenommene Beweiswürdigung der belangten Behörde schlüssig ist (vgl. das hg. Erkenntnis vom 24. April 2002, 96/13/0191)." Vorauszuschicken ist, dass das Finanzamt von Änderungen in der Bewirtschaftung durch die Maßnahmen a. bis c. ausgeht, was die Bf. verneint. Die Bf. möchte eine einheitliche Betrachtung des Zeitraumes 2013 bis 2032 unter Einbeziehung der Zins- und Bewirtschaftungsänderung. Angemerkt werden darf, dass die Bf. aus Sicht des BFG den Vorwurf nicht zu entkräften vermochte, dass die Maßnahmen im Jahr 2017 erst auf Druck der Ergebnisse der Feststellungen der Bp erfolgten; dafür sprechen schon die zeitlichen Abläufe der Geschehnisse. Ungeachtet dessen sind die Maßnahmen auf ihre Eigenschaft einer "grundlegenden Änderung der Bewirtschaftung" zu untersuchen: Ad a. Wie oben festgehalten, liegt bezüglich der Vermietung unter Zugrundelegung des endfälligen Kredits keine Planungsrechnung vor, die es zu beurteilen galt. Dem Erkenntnis des VwGH vom 29.04.2010, 2007/15/0227, zu ist jedoch entnehmen, dass die Änderung eines endfälligen Kredits in einen Ratenkredit zu einer Änderung der Bewirtschaftung führen kann. Warum in der Änderung des endfälligen Kredites in einen Ratenkredit hier keine Änderung der Bewirtschaftung gelegen sein sollte, hat die Bf. nicht begründet. Sollte tatsächlich eine Abdeckung des endfälligen Kredits mit einer Auslandsimmobilie erfolgen, so hat die Bf. diesen Plan jedenfalls nicht eingehalten und einen Ratenkredit abgeschlossen. Ad b. Strittig ist, ob die Änderung der Kreditkonditionen des Jahres 2017 von Anfang an geplant war oder Teil einer grundlegend geänderten Bewirtschaftung sind. Mangels konkreter Nachweise vermag das BFG dem Vorbringen der Bf. nicht folgen, dass eine Zinsanpassung aufgrund eines geänderten Zinsniveaus erfolgte. Diese Behauptung findet sich auch nicht im Schreiben der Bank. Sonstige, dieses Vorbringen dokumentierende Unterlagen liegen nicht vor. Der vorliegende Kreditvertrag in seiner Stammfassung gibt keinen Anhaltspunkt für eine von Zeit zu Zeit geplante bzw. von bestimmten Faktoren abhängige Zinsänderung in späteren Jahren. Dies hat auch die Bf. nicht bestritten. Ebenso geht die Prognose I auf Basis des Tilgungsplans "alt" durchgehend vom Zinssatz von 2,75% aus. Bei dieser Konstellation vermag das BFG nicht zur Auffassung zu gelangen, dass die markante Zinsänderung im Jahr 2017 schon Teil eines zu Beginn der Vermietung bestehenden Plans war. Festgehalten wird, dass auch nach der Zinssatzänderung der Zinsaufwand einen sehr großen Anteil an den Werbungskosten eingenommen hat und einnimmt, also im Hinblick auf die Erzielbarkeit eines positiven Gesamtüberschusses von Bedeutung ist. Durch die Zinsänderung 2017 wurde der Zinssatz von seinem Ausgangswert (2,75%) um 63,64% auf 1,5 % vermindert. Vergleicht man den Zinsaufwand der Prognose I mit jener vom 29.06.2020 der Bf., so schlägt sich in ersterer bis 2032 ein Gesamt- Zinsaufwand in Höhe von € 145.030,52 und in der Letztfassung ein Zinsaufwand von nur mehr € 93.310,33 zu Buche. Angesichts dieser Bedeutung ist d die Zinssatzänderung im Jahr 2017 nach Auffassung des BFG im Hinblick auf die Erzielbarkeit eines Gesamt-Einnahmenüberschusses sehr wohl eine wesentliche. Zumal der VwGH beispielhaft in einer nicht geplanten Sondertilgung eine "grundlegende Änderung" sah, kann bei den hier aufgezeigten Auswirkungen der nicht von Beginn an geplanten Verminderung des Zinssatzes von beinahe 64% nach Ansicht des BFG nichts Anderes gelten. Ad c. Wenngleich entgegen Pkt. 12.1. des Auftragsvertrages bezüglich der von der Bf. gesetzten Eigeninitiative keine schriftliche Vereinbarung mit der Hotel-GmbH vorgelegt wurde, sind laut Bf. ab 2017 die steigenden Einnahmen teilweise auf die Bewerbung des Appartements durch sie auch über diverse Plattformen zurückzuführen. In einer solchen zusätzlichen Bewerbung in Eigenregie der Bf. - so sie so geschehen ist und den erhöhten Einnahmen ebenfalls "fremdüblich erzielte" Mieteinnahmen zugrunde liegen - erblickt das BFG ebenfalls eine grundlegende Änderung in der Bewirtschaftung. Auch wenn die Einnahmen der letzten Prognoserechnung nicht auf die jeweiligen Anteile der Erwirtschaftung durch die Hotel-GmbH bzw. die Bf. untersucht wurden, hat die Bf. auf ihr Engagement hingewiesen. Die Auslastungstage und die Einnahmen sind ab 2017 auch entsprechend angestiegen. Zum Vorbringen vom 25.05.2021, das letztendlich kein Vorbringen iSd § 85 BAO - weil per E-Mail eingebracht - ist, darf angemerkt werden, dass hier für den Beschwerdezeitraum (2013 bis2016) zwar die Geschehnisse der Folgejahre maßgeblich waren, aber die konkrete Beurteilung der Veranlagung des Jahres 2017 und der Folgejahre dem Finanzamt obliegt. Zusammenfassend darf daher der Fall wie folgt beurteilt werden: Die in der Prognose I dargestellte Bewirtschaftung - Zinssatz von 2,75% und Bewerbung nur durch das Hotel - musste sich den berechtigten Einwand durch die Betriebsprüfung gefallen lassen, dass die darin prognostizierten Einnahmen unter diesen Bedingungen nach Vergleich mit den tatsächlichen Ergebnissen der ersten Jahre nicht erzielbar waren. Unter Ansatz realistischer Einnahmen und Zinsen laut Tilgungsplan "alt" vermochte die Prognose I daher nicht die Einkunftsquelleneigenschaft der Vermietung zu dokumentieren. Die im Jahr 2017 erfolgte Änderung hinsichtlich des Zinssatzes samt Laufzeit sowie die Bewerbung auch durch die Bf. (über diverse Plattformen) ist jede für sich eine wesentliche Änderung in der Bewirtschaftung. Selbst wenn die Eigenbewerbung durch die Bf. nicht in der Form erfolgte bzw. nicht als wesentliche Änderung zu sehen wäre, liegt in der markanten Verminderung des Zinssatzes im Jahr 2017 eine grundlegende Änderung der Bewirtschaftung. Der Beurteilung sind nur die Zeiträume gleicher Bewirtschaftung zugrunde zu legen, d. h. die Beurteilung der Jahre 2013 bis 2032 hat unter den zu Beginn bestehenden Bedingungen - Zinssatz von 2,75% sowie der Bewirtschaftung ausschließlich durch die Hotel-GmbH - zu erfolgen. Die zu Beginn bestehenden Bedingungen, insbesondere hinsichtlich der Zinsen, spiegeln sich am besten in der Prognoserechnung des Finanzamtes vom 09.07.2020 (Beilage V) wider, wonach selbst bei den höheren Einnahmen laut Bf., aber bei Beibehaltung der zu Beginn vereinbarten Kreditkonditionen für den Ratenkredit ein Gesamt-Werbungskostenüberschuss von mehr als € 27.000,00 verbleibt, darin korrekterweise auch die von der Bf. in den Einnahmen-Ausgaben-Rechnungen 2013 bis 2015 nicht angesetzte Servicegebühr erfasst. Diese Prognoserechnung ist insoweit zu korrigieren, als dass 3,84% der gesamten Werbungskosten für die Eigennutzung durch die Bf. und ihren Lebensgefährten auszuscheiden sind . Dieser Anteil für die Eigennutzung beträgt € 14.662,76 (d. s. 3,84% von € 381.842,62). Auf der anderen Seite wären in der Prognose vom 09.07.2020 des Finanzamtes die Einnahmen zum Nachteil der Bf. zu korrigieren, weil nur die auf die Bewerbung durch die Hotel-GmbH zurückzuführenden Einnahmen zu erfassen sind, nicht aber jene aus der Bewerbung durch die Bf. Das Finanzamt konnte den in der Prognose I bis 2032 erzielten Einnahmen in Höhe von € 291.844,40 nicht folgen. Dem schloss sich letztendlich die Bf. an, wenn sie in ihrer Prognose II (mit der Beschwerde) nur mehr Einnahmen in Höhe von € 249.205,17 ansetzte. Selbst wenn man bei sehr großzügiger Betrachtung davon ausgeht, dass die € 249.205,17 den Wert darstellen, der bei ausschließlicher Bewerbung durch die Hotel-GmbH erzielbar wäre, wären in der Prognose des Finanzamtes vom 09.07.2020 die Einnahmen um € 42.639,23 (€ 291.844,40 abzgl. € 249.205,17) zu vermindern. Konsequenterweise wäre anteilig der Eigenverbrauch zu vermindern, was jedoch bei dem eindeutigen Ergebnis entfallen kann. Diesen Ausführungen folgend, ergäbe sich unter den zu Beginn gewählten Verhältnissen bei gleichbleibender Bewirtschaftung nach Ablauf von 20 Jahren ein Gesamt-Werbungskostenüberschuss von € 55.613,80 (Gesamt-Werbungskostenüberschuss laut Prognose des Finanzamtes vom 09.07.2020 € 27.637,33 zuzüglich Ausscheidung Werbungskosten für Eigennutzung € 14.662,76 und abzüglich Verminderung der Einnahmen um € 42.639,23). Selbst wenn in der Eigeninitiative der Bewerbung durch die Bf. keine Änderung der Bewirtschaftung folgen wollte, bliebe nach 20 Jahren jedenfalls ein Gesamt-Werbungskostenüberschuss. Das BFG vermochte dem in der Prognoserechnung der Bf. vom 29.06.2020 ausgewiesenen Gesamt-Einnahmenüberschuss nicht zu folgen, weil die Bf. Zeiträume vor und nach den wesentlichen Änderungen in der Bewirtschaftung einheitlich betrachtete; diese Vorgehensweise findet jedoch in der Liebhabereiverordnung sowie der Rechtsprechung des VwGH keine Deckung. Nach all dem Gesagten ist daher die Vermietung umsatz- und einkommensteuerlich als Liebhaberei zu qualifizieren. Gegen die Steuerschuld aufgrund der Rechnung gemäß § 11 Abs. 12 UStG 1994 hat die Bf. keine konkreten Einwendungen erhoben, auf die einzugehen gewesen wäre. Der Beschwerde gegen die im Spruch angeführten Bescheide konnte daher kein Erfolg beschieden sein, weshalb sie als unbegründet abzuweisen war. 2.2. Un/Zulässigkeit der Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Die hier entscheidungswesentliche Frage zum Plan der zu Beginn der Vermietung ist eine Tatsachenfrage und war anhand der vorgelegten Unterlagen und Vorbringen im Rahmen der Beweiswürdigung zu beurteilen Die Qualifizierung der Änderung der Kreditkonditionen als wesentliche Änderung findet in der Rechtsprechung des VwGH ( vgl. Erkenntnis vom 28.02.2012, 2008/15/0312, sowie vom 29.04.2010, 2007/15/0227) Deckung. Ebenso ist die Behandlung der Liebhaberei als unechte Steuerbefreiung durch Höchstgerichtsjudikatur gedeckt. Die Besteuerung der in den Gutschriftsabrechnungen ausgewiesenen Umsatzsteuerbeträge ist eine im § 11 Abs. 12 UStG 1994 normierte Rechtsfolge (nach der Qualifikation der Vermietung als Liebhaberei). Eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung liegt im gegenständlichen Fall nicht vor. Eine Revision ist nicht zulässig.     Klagenfurt am Wörthersee, am 25. Mai 2021