BFG RV/7100055/2013

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin Mag.DDr. Hedwig Bavenek-Weber in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***1***, vertreten durch Michael Pohanka, Königsteingasse 5, 1210 Wien, über die Beschwerde vom 14. Dezember 2012 gegen 1. acht (8) Glücksspielabgabenbescheide gemäß § 201 BAO sowie 2. sieben (7) abweisende Bescheide gemäß § 201 BAO alle (15 Bescheide im BFG erfasst unter RV/7100055/2013, RV/7100056/2013, RV/7100057/2013, RV/7100058/2013, RV/7100059/2013, RV/7100060/2013, RV/7100061/2013, RV/7100062/2013, RV/7100063/2013, RV/7100064/2013, RV/7100065/2013, RV/7100066/2013, RV/7100067/2013, RV/7100068/2013, RV/7100069/2013) vom 26. November 2012 des Finanzamtes für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel (Vorgängerin des Finanzamtes Österreich, Dienststelle Sonderzuständigkeiten) für das gesamte Jahr 2011 und die Monate Jänner bis März 2012, zur StNr. ***2*** betreffend Glücksspielabgaben gemäß § 57 Abs. 3 GSpG (Elektronische Lotterien über Video-Lotterie-Terminals ohne Konzession gemäß § 14 GSpG), zu Recht erkannt: Die Beschwerden werden gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen. Die Bescheide bleiben aufrecht. Es wird kein Vorabentscheidungsersuchen an den EuGH gestellt. Es wird kein Normprüfungsantrag an den Verfassungsgerichtshof gestellt. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe Strittige Punkte 1. Elektronische Lotterien über Video-Lotterie-Terminals ohne Konzession gemäß § 14 GSpG bei einem Inlandssachverhalt: Ist die Besteuerung von Ausspielungen über nicht bewilligte Eingabeterminals, die sich mit einem konzessionierten Glücksspielautomaten in einem anderen Bundesland über Internet verbinden, mit Glücksspielabgaben gemäß § 57 Abs. 3 GSpG verfassungs- und unionsrechtswidrig? (vgl. BFG 10.6.2016, RV/7101758/2012; BFG 26.9.2016, RV/7100405/2012ua.) 2. Erfolgt die Teilnahme an der Ausspielung an dem geografischen Ort, von dem der Spielteilnehmer daran tatsächlich physisch teilnimmt, dh vom nicht bewilligten Eingabeterminal? (vgl. Ablehnungsbeschluss VfGH 8.6.2017, E 2416/2016 zu BFG 26.9.2016, RV/7100405/2012; weiters BFG 21.11.2014, RS/7100015/2012; BFG 2.2.2015, RV/7103459/2012; BFG 8.5.2017, RV/7100024/2015 - bestätigt durch den Zurückweisungsbeschluss VwGH 28.2.2020, Ra 2019/16/0060; BFG 5.3.2018, RV/7100719/2015). Übersicht: 1. Verfahren vor dem Finanzamt Acht (8) Festsetzungsbescheide und sieben (7) abweisende Bescheide gemäß § 201 BAO vom 26. November 2012 2. Beweiserhebungen durch das Bundesfinanzgericht 2.1. Vorbereitungsvorhalt für die mündliche Verhandlung/Vorhalt der beabsichtigten Entscheidung für den Fall der Zurückziehung der Anträge mündliche Verhandlung und Senat/ 2.2. Zurückziehung der Anträge auf mündliche Verhandlung vor dem Senat und Stellungnahme des Bf. 3. Gesetzliche Grundlagen 3.1. Glücksspielgesetzliche Bestimmungen 3.2. Aufgrund der Stellungnahme des Bf. wird eine Kurzübersicht des Glücksspielgesetzes dargestellt 4. Sachverhalt 5. Der Einwand der Verfassungs- und Unionsrechtswidrigkeit der Glücksspielabgabe wegen Besteuerung von Ausspielungen über Eingabeterminals, die sich mit einem in der Steiermark konzessionierten Glücksspielautomaten verbinden in Gegenüberstellung zur jüngsten Judikatur der Höchstgerichte in Bezug auf das Glücksspielmonopol 5.1. Die Glücksspielabgaben gemäß §§ 57 bis 59 GSpG 5.2. Kein grenzüberschreitender Sachverhalt 5.3. VwGH 16.3.2016, 2015/17/0022, OGH 30.3.2016, 4 Ob 31/16m und VfGH 15.10.2016, E 945/2016ua 5.4. Bestätigung der Unionsrechtskonformität des Glücksspielmonopols durch das Erkenntnis VwGH 11.7.2018, Ra 2018/17/0048 5.5. VwGH 24.04.2019, Ra 2017/17/0962 zur Werbung der Konzessionäre 5.6. Zum Normprüfungsantrag: Die Beschlüsse des Verfassungsgerichtshofes zu den Rechtsgeschäftsgebühren und Glücksspielabgaben 6. Ort der Teilnahme an der Ausspielung 7. Enthält die Übergangsbestimmung des § 60 Abs. 25 Z 2 GSpG eine Steuerbefreiung? 8. Anträge auf Bescheiderlassung gemäß § 201 BAO 9. Zusammenfassung und Schlussfolgerung 10. Unzulässigkeit der Revision 1. Verfahren vor dem Finanzamt Der Bf. ist in Österreich ansässig. Er bot im Zeitraum Jänner 2011 bis März 2012 Glücksspiele an, indem er "dezentrale Eingabeterminals ohne Innenleben" hauptsächlich im Raum Niederösterreich aufstellte wobei er die Geräte lediglich anmietete und nicht in seinem Eigentum hatte. Diese Terminals verbinden sich über mehrere Router über das Internet selbständig mit einem in der Steiermark aufgestellten Glücksspielautomaten, in dem die Entscheidung über das Spielergebnis getroffen wird. Die dezentralen Eingabeterminals hatten keine landesgesetzliche Bewilligung gemäß § 5 GSpG bzw. § 4 Abs. 2 a.F. GSpG. Der Bf. hat keine Konzession gemäß § 14 GSpG ("Lotterienkonzession"). Acht (8) Festsetzungsbescheide und sieben (7) abweisende Bescheide gemäß § 201 BAO vom 26. November 2012 Aufgrund einer Kontrolle durch die Finanzpolizei am 1. Februar 2011 wurde festgestellt, dass der Bf. als Gesellschafter seiner Firma ***3*** im Verdacht stehe im Zeitraum ab Jänner 2011 Ausspielungen iSd § 2 GSpG über Glücksspielautomaten bzw. Video-Lotterie-Terminals ohne entsprechende landesgesetzliche Bewilligung bzw. Konzession durchzuführen. Am 29. März 2012 erfolgte durch die Finanzstrafbehörde des Finanzamtes für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel ein Ersuchen um Auskunftserteilung gemäß § 82 Abs. 1 FinStrG über die Glücksspielabgaben im Zeitraum Jänner 2011 bis März 2012. Neben einer Begründung für das Unterlassen der Selbstberechnung forderte das Finanzamt den Bf. auf die nötige Abrechnung nachzureichen sowie die anfallende Glücksspielabgabe iHv. 30 % für oben genannten Zeitraum zu entrichten und Unterlagen beizufügen, die die Richtigkeit der selbstberechneten Abgabe belegen. Insbesondere wurden die Monatsabrechnungen der einzelnen Geräte an sämtlichen Betriebsstandorten gefordert. Der Bf. ließ durch seinen steuerlichen Vertreter mit Schriftsatz vom 25. April 2012 eine Fristerstreckung zur Beantwortung des Ergänzungsersuchens bis zum 18. Mai 2012 beantragen. Als Grund wurde eine interkontinentale Reise des Bf. angeführt. Durch seinen Anwalt äußerte sich der Bf. an ebenjenem Datum in einem Schriftsatz insoweit, als er es bestritt Glücksspiele veranstaltet zu haben und ihn daher keine Glücksspielabgabenpflicht treffen würde. Daraufhin richtete das Finanzamt am 23. Mai 2012 ein zweites Ersuchen um Ergänzung an den Bf. in welchem der Zeitraum für die geforderte Abgabenanzeige auf April 2012 ausgeweitet wurde. Im Konkreten wurden vom Finanzamt Informationen darüber verlangt, wer nun im gegenständlichen Fall für die Veranstaltung, Vermittlung bzw. Organisation der in Frage stehenden Ausspielungen verantwortlich ist und, falls dies auf den Bf. nicht zutrifft, eine Beschreibung seiner sonstigen geschäftlichen Tätigkeiten. Als weitere Ergänzungspunkte werden die Ansuchen des Schreibens vom 29. März 2012 wiederholt. Im weiteren Verfahrensverlauf stellte der steuerliche Vertreter des Bf. mit Schriftsatz vom 29. Juni 2012 (einlangend) erneut einen Antrag auf Fristverlängerung zur Entsprechung des Ergänzungsersuchens. Als Begründung wurden Überlastung mit anderen Tätigkeiten und private bzw. gesundheitliche Gründe ins Treffen geführt. Das Finanzamt bewilligte den Antrag mit Bescheid vom 06. Juli 2012 und räumte eine Frist zur Auskunftserteilung bis 16. August 2012 ein. Daraufhin wurden zunächst am 16. August 2012 vereinzelte Unterlagen eingebracht, die jedoch zur Erledigung des Ergänzungsansuchens nicht geeignet waren. Das Finanzamt stellte am 04. September 2012 ein weiteres Ersuchen um Ergänzung mit den im Wesentlichen identen Ergänzungspunkten und weitete die geforderte Abgabenanzeige auf die Monate Mai bis Juli 2012 aus. In offener Frist reichte der steuerliche Vertreter zunächst am 05. September 2012 die Überschussrechnungen des Bf. aus den Jahren 2009 und 2010 sowie den Beginn dessen G & V für das Jahr 2011 nach. Am 06. September 2012 erteilte das Finanzamt einen Nachschauauftrag gemäß § 144 BAO, betreffend Glücksspielabgaben vom 01.01.2011 bis 31.07.2012. Mit 04. Oktober 2012 wurden die schon im ersten Ergänzungsersuchen des Finanzamts geforderten Abrechnungen der Glücksspielabgabe gemäß § 57 Abs. 3 GSpG für die Monate Jänner 2011 bis Juli 2012 eingebracht, wobei die selbstberechnete Abgabenschuld ab dem Monat April 2012 Null Euro betrug. Mit Schriftsatz vom 04. Oktober 2012 beantragte der steuerliche Vertreter überdies jeweils einen Bescheid über die monatliche Glücksspielabgabe auszustellen. Auf den eingebrachten Abrechnungsformularen (GSp 50) beantragte der steuerliche Vertreter dagegen wörtlich einen "Abrechnungsbescheid". Auf den in weiterer Folge eingebrachten berichtigten Abrechnungen wird hingegen ein "Feststellungsbescheid oder/bzw. Abrechnungsbescheid" beantragt. Aus den am 04. Oktober 2012 eingereichten Abrechnungen ergab sich eine vorläufige Abgabenschuld iHv. EUR 471.052,15. Das Finanzamt stellte am 15. Oktober 2012 ein (finales) Ergänzungsansuchen an den Bf in welchem es zusammengefasst um die Vorlage der Unterlagen ersuchte. Speziell wurde vor allem um die Vorlage einer Aufstellung aller Eingabegeräte, deren genauer Standort sowie eine Einzelabrechnung jedes Glücksspielgerätes und betrieblicher Unterlagen des von dem Bf. geführten Einzelunternehmens (G & V, AV, Cash-Flow-Rechnung) mitsamt der Aufstellungsvereinbarung, die er mit der ***4*** getroffen hatte, ersucht. Diesem Ansuchen kam der Bf. in weiterer Folge nach und übersendete mit 13. November 2012 einlangend umfangreiche Buchhaltungsunterlagen. Im Zuge der Urkundenvorlage wurde für mehrere Monate eine Berichtigung der am 04. Oktober 2012 eingebrachten Abrechnungen vorgelegt. Die Berichtigung gründete sich auf Fehler in der Bemessungsgrundlage, die durch die irrtümliche Erfassung landesgesetzlich genehmigter Glücksspielgeräte in Wien sowie fehlerhafte Jahresabgrenzung und USt-VZ entstanden. Erneut wurde eine Festsetzung der Abgaben mittels Bescheid gemäß § 201 BAO beantragt. Mit Bescheiden gemäß § 201 Abs. 3 Z 1 BAO vom 26. November 2012 setzte das Finanzamt für die Monate Jänner bis Mai 2011, Juli 2011, September 2011 und Dezember 2011 Glücksspielabgabe gemäß § 57 Abs. 3 GSpG fest. Mit Bescheiden vom 26. November 2012 wies das Finanzamt für die Monate Juni, August, Oktober und November 2011 sowie Jänner bis März 2012 die Anträge nach § 201 BAO ab, da sich die Selbstberechnung aufgrund einer Überprüfung der Unterlagen als richtig erwiesen hatte. Die Bescheide wurden am 26. November 2012 erlassen und dem Bf. am 29. November 2012 zugestellt. Die gesamte Abgabenschuld wurde mit EUR 387.844,97 festgesetzt. Fristgerecht wurde gegen sämtliche Bescheide Berufung/Beschwerde wegen unrichtiger rechtlicher Beurteilung erhoben. Darüber hinaus wurde am selben Tag ein weiterer Schriftsatz mit dem Titel "Offenlegung Ersuchen um Ergänzung" eingebracht. In letzterem nahm der Bf. durch seinen Vertreter Bezug auf das Ergänzungsersuchen des Finanzamts vom 04. September 2012 und nimmt dies zum Anlass den Sachverhalt aus seiner Sicht des darzustellen und seine Rechtsauffassung dazu anzuführen. Im Zeitraum von Jänner 2011 bis März 2012 habe er an diversen Standorten eigens angemietete Geräte aufgestellt und betrieben, mithilfe derer der Bedienende an einer sogenannten "dislozierten Ausspielung" teilnehmen könne. Zu diesem Zweck verbinde sich das vom Bf. aufgestellte und betriebene Eingabeterminal mit einem Glücksspielautomaten, welcher in der Steiermark betrieben wurde und gem § 2 Abs. 3 iVm § 4 Abs. 2 a.F. GSpG über eine landesgesetzliche Bewilligung verfügte. Das Spielprinzip gleiche dem eines Glücksspielautomaten mit dem Unterschied, dass in den vom Bf. aufgestellten Terminals keine Entscheidung über den Ausgang des Spiels getroffen wurde. Die Entscheidung über Gewinn und Verlust wurde in den über das Internet verbundenen, bewilligten Automaten in der Steiermark getroffen und über einen Router an das Eingabeterminal übermittelt und dort dem Spieler lediglich angezeigt. Es handle sich daher bei den vom Bf. betriebenen Geräten nicht um Glücksspielautomaten iSd. § 2 Abs. 3 GSpG. Der Bf. vertrete auf Basis dieses Sachverhalts die Rechtsmeinung, wonach weder Ausspielungen in Form elektronischer Lotterien iSd § 12a GSpG vorlägen, noch sich eine Genehmigungspflicht für die "Geräte" aus irgendeiner gesetzlichen Norm ableiten ließe und diese "Geräte" es einem Spieler lediglich ermöglichen würden, an den in Frage stehenden Ausspielungen teilzunehmen, die auf in der Steiermark befindlichen landesrechtlich genehmigten Glücksspielautomaten iSd §§ 2 Abs. 3 iVm § 4 Abs. 2 a.F. GSpG stattfinden. Zur Bestimmung des Ortes der Ausspielung komme es ausschließlich auf den Ort an, an dem die Spielentscheidung getroffen wird, welcher im vorliegenden Fall in der Steiermark läge, und nicht darauf an welchem Ort sich der Spieler physisch aufhalte. Es sei auf gegenständliche Ausspielungen die Übergangsbestimmung der § 57 Abs. 6 iVm § 60 Abs. 25 GSpG anzuwenden. Insofern läge keine verbotene Ausspielung iSd § 2 Abs. 4 GSpG vor und könne kein Eingriff in das Glücksspielmonopol des Bundes vorliegen wodurch die Anwendung des § 57 GSpG über die Erhebung der Glücksspielabgabe ausscheide. Er habe sich diese Rechtsauffassung von mehreren, auf den Glücksspielbereich spezialisierten Juristen bestätigen lassen und lege zu ihrer Untermauerung drei Gutachten vor. Die vorgelegten Gutachten setzten sich ausschließlich mit dem Ablauf und der Funktionsweise des Spielsystems auseinander. Rechtliche Schlussfolgerungen werden nicht gezogen. In seiner Berufung/Beschwerde führt der Bf. ergänzend zu seiner bereits dargestellten Rechtsauffassung ergänzend und ausführlich aus. Glücksspielautomat oder Zentralseitigkeit: Ausdrücklich werde festgehalten, dass keine Vernetzungen der Glücksspielautomaten in der Steiermark mit gleichartigen Apparaten erfolgen. Es handle sich ausschließlich um Eingabeterminals und nicht um "gleichartige Apparate". Die Verschiedenheit liege darin begründet, dass die Entscheidung über Gewinn und Verlust auf einem landesgesetzlich bewilligten Glücksspielautomaten falle, während die vom Bf. betriebenen Geräte lediglich die Funktion einer "Fernbedienung" haben und eben keine Spielentscheidung treffen können. Ort der Teilnahme: Für die Frage, ob es sich um eine verbotene oder erlaubte Ausspielung iSd § 2 Abs. 4 GSpG handle, sei sowohl nach der systematischen als auch nach der historischen Interpretation des GSpG sowie nach ständiger Rechtsprechung alleine entscheidend, wo die Ausspielung stattfinde, die wiederum dort stattfinde, wo die Entscheidung über Gewinn und Verlust falle. Demgegenüber können Handlungen, wie die Teilnahme an der Ausspielung, die Entgegennahme von Einsätzen, die Bereithaltung von Einrichtungen, die Auszahlung des Gewinnbetrages etc. gerade beim Einsatz von elektronischen Medien an unterschiedlichen Orten, auch unterschiedlich von der Ausspielung erfolgen. Deswegen handle es sich keineswegs um eine verbotene Ausspielung. Es komme zu keiner Auslagerung des Spiels, sondern umgekehrt fänden Handlungen, die im Zusammenhang mit dem Spiel stünden, an einem anderen Ort statt. Daher könnten Terminals, mittels deren an landesrechtlich bewilligten und daher erlaubten Ausspielungen teilgenommen werde, eine erlaubte Ausspielung nicht zu einer verbotenen Ausspielung iSd § 2 Abs. 4 GSpG werden lassen, nur weil sich der Teilnehmer in einem anderen Bundesland aufhalte und via Eingabeterminal mittels elektronischem Medium mit dem Glücksspielautomat in der Steiermark kommuniziere und das Spielergebnis mittels dieses Mediums übertragen werde, insbesondere, da diese Art der Kommunikation durch keinerlei gesetzliche Regelung verboten sei. Aufgrund der erlaubten Charakters der Ausspielung würde daraus auch logisch folgen, dass es sich nicht gleichzeitig um eine verbotene Ausspielung über ein VLT gemäß § 12a GSpG handeln könne. Das Glücksspielmonopol sei verfassungswidrig und darüber hinaus auf seine Unionsrechtskonformität zu untersuchen: Es liege eine steuerliche Ungleichbehandlung und unionsrechtswidrige Besteuerung von Nichtkonzessionären vor, da Glücksspielanbieter mit einer österreichischen Konzession gemäß § 14 GSpG einer Abgabenbelastung von höchstens 25% unterlägen, während Anbieter ohne österreichische Konzession einer Abgabenbelastung von jedenfalls 30% zuzüglich möglicher Landeslustbarkeitsabgaben unterlägen. Eine sachliche Rechtfertigung dieser Ungleichbehandlung könne nicht argumentiert werden. Inländerdiskriminierung: Eine Ungleichbehandlung österreichischer Wirtschaftsteilnehmer in Bezug auf das Unionsrecht sei sachlich nicht gerechtfertigt. Der Bf. sei ein österreichischer Staatsbürger mit Wohnsitz und gewöhnlichem Aufenthalt in Österreich. Es sei ihm dennoch möglich, sich gegenüber Österreich auf die Grundfreiheiten des Unionsrechtes zu berufen. Das Unionsrecht stehe nicht entgegen, dass aufgrund nationaler verfassungsrechtlicher Bestimmungen (Diskriminierungsverbot, Gleichheitssatz, Willkürverbot) zur Beseitigung der sogenannten Inländerdiskriminierung vorgeschrieben werde, dass einem inländischen Staatsangehörigen die gleichen Rechte zustünden, die einem Staatsangehörigen eines anderen Mitgliedstaates in der gleichen Lage kraft Unionsrechtes zustünden. Würde ein Wirtschaftsteilnehmer aus einem anderen Mitgliedstaat die von dem Bf. ausgeübte Tätigkeit - der Betrieb von Eingabeterminals, durch die auf elektronischem Weg ein Zugang zu dem Spielangebot von landesrechtlich genehmigten Glücksspielautomaten, die gemäß den steirischen landesrechtlichen Vorschriften zugelassen sind, ermöglicht wird - praktizieren, so wäre dies von der Niederlassungsfreiheit bzw. der Dienstleistungsfreiheit erfasst. In Anlehnung an die Judikatur des EuGH sei dabei für den Bf. eher von der mittelbaren Anwendbarkeit der Dienstleistungsfreiheit auszugehen. Demnach seien die unionsrechtswidrigen monopolrechtlichen Regelungen des Glücksspielgesetzes aufgrund des Anwendungsvorrangs nicht anzuwenden was auch auf bloße Inlandssachverhalte durchschlage. Die Nichtanwendung führe in weiterer Folge zu Steuerfreiheit bzw. verminderter Besteuerung. Der Bf. beantragte, eine mündliche Verhandlung durchzuführen und eine Senatsentscheidung. Das Finanzamt legte die Berufung/Beschwerde dem Unabhängigen Finanzsenat ohne Erlassung einer Berufungsvorentscheidung, was nach der damaligen Rechtslage möglich war, mit umfangreicher Begründung im Vorlagebericht, der dem Bf. auch zugestellt wurde, vor. Im Vorlagebericht beantragte das Finanzamt, die Berufung als unbegründet abzuweisen. Der OGH habe in seiner Entscheidung zu einem vergleichbaren Sachverhalt ausgeführt, dass dann zentralseitig über Gewinn und Verlust entschieden werde, wenn diese Entscheidung nicht ein vom Spielteilnehmer bedienter Apparat selbst herbeiführe. (OGH 11.3.2010, 4 Ob 17/10v). Zentralseitigkeit sei gegeben, wenn sich die Entscheidungseinrichtung nicht in den von den Spielteilnehmern bedienten Terminals befinde, sondern die Entscheidung in jenen Automaten stattfinde, der von den Terminals disloziert aufgestellt, mit letzterem aber vernetzt sei. Bei den gegenständlichen Geräten sei dies zweifelsfrei gegeben und durch den Bf. selbst belegt worden. Die vom Bf. aufgestellten Geräte könnten daher nie Gegenstand einer landesgesetzlichen Bewilligung sein, da ihnen aufgrund ihrer Funktionsweise die Glücksspielautomateneigenschaft fehle. Es handle sich wegen der Funktionsweise des Spielsystems und der zentralseitig getroffenen Spielentscheidung vielmehr um Video-Lotterie-Terminals iSd. § 12a Abs. 2 GSpG (VLTs) für die keine Konzession vorlag. Somit würden vom Bf. verbotene Ausspielungen iSd. § 2 Abs. 4 GSpG betrieben, die nicht von der Übergangsbestimmung des § 60 Abs. 25 Z 2 GSpG iVm. der Befreiungsbestimmung des § 57 Abs. 6 Z 2 GSpG umfasst seien. Der Gesetzgeber überschreite bei der Ausgestaltung der Abgabenbestimmungen nicht seinen ihm eingeräumten rechtspolitischen Gestaltungsspielraum, weswegen von einer Verfassungswidrigkeit nicht auszugehen sei. Eine Berufung auf die Dienstleistungsfreiheit stehe dem Bf. nicht offen, da es sich um einen reinen Inlandssachverhalt handle und selbst wenn man die Dienstleistungsfreiheit als Beurteilungsmaßstab heranziehen würde, könne ihre Einschränkung gerechtfertigt werden. Die einschlägigen ordnungspolitischen Regeln des Glücksspielgesetzes seien vor allem nach ihrer Novellierung nicht unionsrechtswidrig. Die Verfahren des Bf. gingen mit 1.1.2014 vom Unabhängigen Finanzsenat auf das Bundesfinanzgericht über. 2. Beweiserhebungen durch das Bundesfinanzgericht Beweis durch das Bundesfinanzgericht wurde erhoben, durch Einsicht in die im Papiermedium vorgelegten Teile der Finanzamtsakten. Über E-Mailanfrage teilte die steuerliche Vertretung PwC PricewaterhouseCoopers, Wirtschaftsprüfung und Steuerberatung GmbH, Donau-City-Straße 7, 1220 Wien, am 30. März 2020 mit, dass seit einigen Jahren keine Vertragsbeziehung zum Bf. besteht und ersuchte allfällige Vermerke hinsichtlich einer Zustellungsvollmacht an sie zu löschen. 2.1. Vorbereitungsvorhalt für die mündliche Verhandlung/Vorhalt der beabsichtigten Entscheidung für den Fall der Zurückziehung der Anträge mündliche Verhandlung und Senat/ Dem Bf. und dem Finanzamt wurde der Vorbereitungsvorhalt (bestehend aus Verfahrensgang bis dahin, Sachverhalt und einer Begründung unvorgreiflich der mündlichen Verhandlung und der Entscheidung des Senates) zur mündlichen Verhandlung/der Vorhalt der beabsichtigten Entscheidung für den Fall der Zurückziehung der Anträge mündliche Verhandlung und Senat/ vom 17. August 2021 mitgereicht, und beiden Parteien die Möglichkeit gegeben, dazu eine schriftliche Stellungnahme abzugeben oder weitere Beweismittel zu nennen. Das Finanzamt teilte mit, dazu keine Stellungnahme abzugeben. 2.2. Zurückziehung der Anträge auf mündliche Verhandlung vor dem Senat und Stellungnahme des Bf. Der Bf. ersuchte am 20. September 2021 durch seinen steuerlichen Vertreter um Fristverlängerung für die Vorhaltsbeantwortung bis 30. November 2021. In diesem Schreiben zog der Bf. die Anträge auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung vor dem Senat wegen der Coronamaßnahmen zurück. Am 30. November 2021 gab der Bf. folgende Stellungnahme ab: Es solle ein Normprüfungsantrag an den VfGH gestellt werden. Es fehle [im Vorbereitungsvorhalt] eine Begründung, warum kein Normprüfungsantrag in Erwägung gezogen werde. Denn der Gesetzgeber überschreite schon seine rechtspolitischen Gestaltungsmöglichkeiten wenn er nur die Marktinteressen eines Marktteilnehmers vertrete. Es wirke sich zum Nachteil der kleinen Marktteilnehmer aus, was Gleichheitswidrig sei. Weiters sei das Glücksspielgesetz so kompliziert formuliert, dass die Wirkung der Normen für einen durchschnittlichen Staatsbürger nicht ersichtlich sei. Die Situation sei für den Bf. dann so gewesen, dass er sich dem Markt anpassen musste, also habe er ohne Einbehalt der Glücksspielabgabe von den Ergebnissen weiterhin abgerechnet, da ansonsten die Aufstellplätze sofort weg wären, weil sie von einem anderen Aufsteller übernommen worden wären. 3. Gesetzliche Grundlagen 3.1. Glücksspielgesetzliche Bestimmungen § 1. (1) Ein Glücksspiel im Sinne dieses Bundesgesetzes ist ein Spiel, bei dem die Entscheidung über das Spielergebnis ausschließlich oder vorwiegend vom Zufall abhängt. § 2. (1) Ausspielungen sind Glücksspiele, 1. die ein Unternehmer veranstaltet, organisiert, anbietet oder zugänglich macht und 2. bei denen Spieler oder andere eine vermögenswerte Leistung in Zusammenhang mit der Teilnahme am Glücksspiel erbringen (Einsatz) und 3.bei denen vom Unternehmer, von Spielern oder von anderen eine vermögenswerte Leistung in Aussicht gestellt wird (Gewinn). [….] 3) Eine Ausspielung mit Glücksspielautomaten liegt vor, wenn die Entscheidung über das Spielergebnis nicht zentralseitig, sondern durch eine mechanische oder elektronische Vorrichtung im Glücksspielautomaten selbst erfolgt. Der Bundesminister für Finanzen ist ermächtigt, durch Verordnung bau- und spieltechnische Merkmale von Glücksspielautomaten näher zu regeln sowie Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten festzulegen. Glücksspielautomaten gemäß § 5 sind verpflichtend an die Bundesrechenzentrum GmbH elektronisch anzubinden. [….] § 3. Das Recht zur Durchführung von Glücksspielen ist, soweit in diesem Bundesgesetz nicht anderes bestimmt wird, dem Bund vorbehalten (Glücksspielmonopol). § 12a. (1) Elektronische Lotterien sind Ausspielungen, bei denen die Spielteilnahme unmittelbar durch den Spieler über elektronische Medien erfolgt und die Entscheidung über das Spielergebnis zentralseitig herbeigeführt sowie über elektronische Medien zur Verfügung gestellt wird. Auf den Konzessionär gemäß § 14 Abs. 1 sind bei der Durchführung von elektronischen Lotterien die Bestimmungen des § 25 Abs. 6 bis 8 und des § 25a über die Geldwäschevorbeugung sinngemäß anzuwenden. (2) Wird der Zugang zu elektronischen Lotterien über zentralseitig vernetzte Terminals (Video Lotterie Terminals - VLT) an ortsfesten, öffentlich zugänglichen Betriebsstätten angeboten, sind in diesen VLT-Outlets mindestens 10 und höchstens 50 Video Lotterie Terminals zu betreiben. Für die Eröffnung von VLT-Outlets an neuen Standorten ist eine Standortbewilligung des Bundesministers für Finanzen erforderlich. Im Bewilligungsantrag hat der Konzessionär die folgenden Angebotsbeschränkungen nachzuweisen: [….] (3) Für Ausspielungen mit Video Lotterie Terminals gelten die Bestimmungen des § 5 Abs. 3 bis 6 über den Spielerschutz und die Bestimmungen der § 27 Abs. 3 und 4 über die Arbeitnehmer eines Konzessionärs sinngemäß. Für die Spielteilnehmer müssen Spielbeschreibungen aller Spiele der VLT jederzeit in deutscher Sprache ersichtlich gemacht werden. In VLT-Outlets dürfen keine anderen Glücksspiele als solche des Konzessionärs im Sinne des § 14 angeboten werden. [….] (4) Der Bundesminister für Finanzen ist ermächtigt, durch Verordnung bau- und spieltechnische Merkmale von Video Lotterie Terminals näher zu regeln sowie Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten festzulegen. Video Lotterie Terminals sind verpflichtend an die Bundesrechenzentrum GmbH elektronisch anzubinden. [….] § 14. (1) Der Bundesminister für Finanzen kann das Recht zur Durchführung der Ausspielungen nach den §§ 6 bis 12b durch Erteilung einer Konzession übertragen. [….] § 21. (1) Der Bundesminister für Finanzen kann das Recht zum Betrieb einer Spielbank durch Konzession übertragen. [….] § 57. (1) Ausspielungen, an denen die Teilnahme vom Inland aus erfolgt, unterliegen - vorbehaltlich der folgenden Absätze - einer Glücksspielabgabe von 16 vH vom Einsatz. Bei turnierförmiger Ausspielung treten außerhalb des Anwendungsbereiches von § 17 Abs. 2 an Stelle der Einsätze die in Aussicht gestellten vermögenswerten Leistungen (Gewinne in Geld, Waren oder geldwerten Leistungen) des Turniers. (2) Für Ausspielungen gemäß § 12a (elektronische Lotterien), an denen die Teilnahme vom Inland aus erfolgt und die nicht über Video-Lotterie-Terminals im Sinne des § 12a Abs. 2 durchgeführt werden, beträgt die Glücksspielabgabe 40 vH der Jahresbruttospieleinnahmen. Besteht eine Abgabenpflicht nach § 17 Abs. 3, sind Ausspielungen gemäß § 12a von der Glücksspielabgabe befreit. (3) Für Ausspielungen mit Glücksspielautomaten und für elektronische Lotterien über Video-Lotterie-Terminals beträgt die Glücksspielabgabe - vorbehaltlich Abs. 4 - 30 vH der um die gesetzliche Umsatzsteuer verminderten Jahresbruttospieleinnahmen. (4) Für Ausspielungen mit Glücksspielautomaten und für elektronische Lotterien über Video-Lotterie-Terminals beträgt die Glücksspielabgabe 10 vH der um die gesetzliche Umsatzsteuer verminderten Jahresbruttospieleinnahmen (Bundesautomaten- und VLT-Abgabe), wenn sie - im Falle von Glücksspielautomaten auf Basis einer landesrechtlichen Bewilligung nach § 5 oder - im Falle von Video-Lotterie-Terminals auf Basis einer Konzession des Bundesministers für Finanzen nach § 14 durchgeführt werden Die Regelung von Zuschlägen der Länder (Gemeinden) zur Bundesautomaten- und VLT-Abgabe bleibt den jeweiligen Finanzausgleichsgesetzen vorbehalten. (5) Jahresbruttospieleinnahmen sind die Einsätze abzüglich der ausgezahlten Gewinne eines Kalenderjahres. (6) Von der Glücksspielabgabe befreit sind 1. Ausspielungen in vom Bundesminister für Finanzen konzessionierten Spielbanken im Sinne des § 21, 2. Ausspielungen mit Glücksspielautomaten auf Basis einer landesrechtlichen Bewilligung unter Einhaltung der Vorgabe des § 4 Abs. 2 in der Fassung vor dem Bundesgesetz BGBl. I Nr. 73/2010, 3. die Ausnahmen aus dem Glücksspielmonopol des § 4 Abs. 3 bis 6. § 57 Abs. 7 GSpG war eine steuerliche Einschleifregelung während der Übergangsfrist. Diese Bestimmung lief mit Ende 2015 aus und wurde mit BGBl. I 2016/118 aufgehoben. § 57 Abs. 7 GSpG vor BGBl. I 2016/118 lautete: (7) Abweichend von Abs. 4 gilt für die Glückspielabgabe für elektronische Lotterien über Video-Lotterie-Terminals in den Ländern Kärnten, Niederösterreich, Steiermark und Wien auf Basis einer Konzession des Bundesministers für Finanzen nach § 14 bis zum Ablauf des 31. Dezember 2014 bzw. 31. Dezember 2015 (§ 60 Abs. 25 Z 2) Folgendes: 1. Wenn das Land keine Bewilligungen gemäß § 5 vergeben hat, beträgt der Steuersatz 25 vH. 2. Wenn das Land die höchstzulässige Anzahl von Bewilligungen gemäß § 5 vergeben hat, beträgt der Steuersatz 10 vH. 3. Wenn das Land nur einen Teil der gemäß § 5 möglichen Bewilligungen vergeben hat, wird der Hundertsatz für den Steuersatz entsprechend dem Anteil der vergebenen möglichen Bewilligungen zwischen 10 und 25 eingeschliffen und halbjährlich nach folgender Formel berechnet: 25 - (15 x vergebene Bewilligungen / Höchstzahl der Bewilligungen). Der Bundesminister für Finanzen hat die Höhe des aktuellen Steuersatzes dem Konzessionär für das jeweilige Halbjahr bis 1. Februar und 1. August verbindlich mitzuteilen. § 60. (25) Nach erfolgter Notifikation im Sinne der RL 98/34/EG (Nr. 2010/228/A) und nach am 16. Juli 2010 abgelaufener Sperrfirst des Art. 8 RL 98/34/EG treten die Änderungen jeweils in der Fassung des Bundesgesetzes, BGBl. I Nr. 73/2010, am Tag nach Kundmachung dieses Bundesgesetzes, BGBl. I Nr. 73/2010, im Bundesgesetzblatt in Kraft. Dabei gelten jedoch folgende Sonderbestimmungen: 1. Zum 1. Jänner 2011 bestehende VLT-Outlets oder VLT-Outlets, die bis 31. Dezember 2010 vom Bundesminister für Finanzen bescheidmäßig genehmigt sind, müssen spätestens mit 31. Dezember 2014 den Vorschriften des § 12a in der Fassung dieses Bundesgesetzes entsprechen. Dies gilt nicht für § 12a Abs. 2 dritter Satz für zum 1. Jänner 2010 bereits bestehende VLT-Outlets. 2. Glücksspielautomaten, die aufgrund landesgesetzlicher Bewilligung gemäß § 4 Abs. 2 in der Fassung vor diesem Bundesgesetz zugelassen worden sind, dürfen längstens bis zum Ablauf des 31. Dezember 2014 betrieben werden (Übergangszeit). Wenn in einem Bundesland die nach § 5 Abs. 1 höchstzulässige Anzahl an Glücksspielautomaten zum 31. Dezember 2009 um mehr als das Doppelte überschritten worden ist, dürfen in diesem Bundesland Glücksspielautomaten, die aufgrund landesgesetzlicher Bewilligung gemäß § 4 Abs. 2 in der Fassung vor diesem Bundesgesetz zugelassen worden sind, längstens bis zum Ablauf des 31. Dezember 2015 betrieben und bis dahin an bereits bestehenden Standorten und im bestehenden Ausmaß auch verlängert werden. Aufgrund der § 2 Abs. 3, § 5 und § 59 Abs. 3 GSpG, sowie aufgrund des § 131 BAO erging die Verordnung der Bundesministerin für Finanzen über die technischen Merkmale von Glücksspielautomaten und Video Lotterie Systemen, deren Anbindung an ein Datenrechenzentrum sowie über die Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten (Automatenglücksspielverordnung) BGBl. II 2012/69 idF BGBl. II 2013/234 ab 1.8.2013. 3.2. Aufgrund der Stellungnahme des Bf. wird eine Kurzübersicht des Glücksspielgesetzes dargestellt Der Bf. hat in seiner Stellungnahme vom 30. November 2021 eingewendet, dass das Glücksspielgesetz so kompliziert formuliert sei, dass die Wirkung der Normen für einen durchschnittlichen Staatsbürger nicht ersichtlich sei. Aus diesem Grund wird vorab eine Kurzzusammenfassung erstellt: 3.2.1. Querschnittsmaterie Das Glücksspielwesen ist in Österreich durch das Glücksspielgesetz geregelt. Das Glücksspielrecht ist von einem Nebeneinander verschiedener rechtlicher Normen und Zielsetzungen geprägt. Zentrale Norm des Glücksspielrechtes ist zwar das Monopol, viele glücksspielrechtliche Bestimmungen reichen in andere Rechtsdisziplinen wie z.B. Verwaltungsstrafrecht, gerichtliches Strafrecht (§ 168 StGB), Zivilrecht (§§ 1267ff ABGB), Steuerrecht (Glücksspielabgaben) und verwaltungsrechtliche Vorschriften des Bundes und der Länder. (Kohl, Das österreichische Glücksspielmonopol, 12; Stefula, in Fenyves/Kerschner/Vonklich, ABGB3 § 1267 Rz 2; Bresich/Klingenbrunner/Posch in Strejcek/Bresich, GSpG2 24).). 3.2.2. Struktur Eine Einteilungsmöglichkeit ist die, das Glücksspielgesetz in einen ordnungspolitischen Teil, der das Glücksspielmonopol umfasst und einen abgabenrechtlichen Teil zu gliedern. (Lehner, Die Anwendung von Befehls- und Zwangsgewalt im Glücksspielrecht. Auswirkungen der Änderungen auf die Verwaltungspraxis, SWK 25/2015, 1088). In den §§ 1 und 2 GSpG ist der Regelungsinhalt des GSpG sowohl ordnungspolitisch, als auch abgabenrechtlich umschrieben: das Glücksspiel. Glücksspiel ist der Spielvertrag iSd ABGB, wobei nicht jedes Spiel dem Glücksspielgesetz unterliegt, sondern nur ein entgeltliches, von Unternehmern bzw. Veranstaltern angebotenes Spiel, bei welchem der Gewinn oder Verlust ausschließlich oder vorwiegend vom Zufall abhängt. (Darstellung aus abgabenrechtlicher Sicht: z.B. BFG 13.05.2016, RV/7101232/2012, BFG 10.06.2016, RV/7101758/2012; BFG 26.09.2016, RV/7100403/2012 BFG 26.09.2016, RV/7100405/2012). Das GSpG bezeichnet das als Ausspielung. Glücksspiele iSd GSpG sind insbesondere die Spiele Roulette, Beobachtungsroulette, Poker, Black Jack, Two Aces, Bingo, Keno, Baccarat und Baccarat chemin de fer und deren Spielvarianten. Nicht dem Glücksspielgesetz unterliegen Geschicklichkeitsspiele sowie Sportwetten zu fixen Quoten, soweit das Element der Geschicklichkeit in Form des Wissens um die Einschätzung der Stärken der sportlichen Kontrahenten gegenüber den vorhandenen aleatorischen Elementen überwiegt, sie sind gemäß § 33 TP 17 GebG mit 2% rechtsgeschäftsgebührenpflichtig. Weder den Glücksspielabgaben, noch den Wettgebühren unterliegen Geschicklichkeitsspiele wie z.B. Schach und Bridge. (Schlussanträge des Generalanwaltes Maciej Szpunar vom 15.6.2017 Rn 50 zu EuGH 26.10.2017, C-90/16 English Bridge Union Limited: Bridge ist kein Glücksspiel; Bresich/Klingenbrunner/Posch in Strejcek/Bresich, GSpG2 § 7 Rz 3, 4; Fellner, Stempel- und Rechtsgebühren § 33 TP 17 Rz 3; GebR Rz 878). 3.2.3. Ordnungspolitischer Teil des Glücksspielgesetzes Zur Gewährleistung des ordnungspolitischen Anliegens des Glücksspielmonopols werden zahlreiche Anordnungen getroffen, die den Schutz der Spieler sichern sollen, z.B. Maßnahmen gegen Spielsucht, Schutz der Spielteilnehmer vor unseriösen Praktiken von Spiel- und Wettveranstaltern, sowie Erfüllung der Bestimmungen der europäischen Geldwäscherichtlinie. Um die Einhaltung der Bestimmungen des Glücksspielgesetzes zu gewährleisten, sieht das Gesetz in den §§ 52 ff GSpG einen umfangreichen Katalog an Straf- und Sicherungsmaßnahmen vor. (Kohl, Das österreichische Glücksspielmonopol 16; Bresich/Klingenbrunner/Posch in Strejcek/Bresich, GSpG2 23, 32). Der Verfassungsgerichtshof/Verwaltungsgerichtshof stellte fest, dass in Österreich seit langem ein auf dem Glücksspielmarkt sich nicht auswirkendes Glücksspielmonopol des Bundes kombiniert mit einem Konzessionssystem unter Beschränkung der Anzahl der zu vergebenden Konzessionen betreffend Lotterien und Spielbanken besteht. (VfGH 15.10.2016, E 945/2016 Punkt 2.4.1.; VwGH 16.3.2016, Ro 2015/16/0022 Rn 75 Rn 113). Dem Bund wurde zwar in § 3 GSpG das Monopol eingeräumt, doch der Bund veranstaltet die Glücksspiele nicht selbst, sondern überträgt es an private Konzessionäre. Es liegt daher eine Kombination des Monopolsystems mit einem Konzessionssystem vor. Der Verwaltungsgerichtshof zieht daraus den Schluss, dass sich am Glücksspielmarkt nichts ändern würde, wenn lediglich ein entsprechendes Konzessionssystem mit beschränkter Anzahl zu vergebender Konzessionen bestehen würde, denn die Gesetzeslage wirkt so, als wäre ein Konzessionssystem mit beschränkter Anzahl zu vergebender Konzessionen ohne Bestehen eines Glücksspielmonopols vorgesehen. (VwGH 16.3.2016, Ro 2015/16/0022 Rn 76; VwGH 11.7.2018, Ra 2018/17/0048, 0049). Der Bund kann innerhalb eines gewissen Rahmens das ihm gemäß § 3 GSpG zustehende Recht zur Durchführung von Glücksspielen durch Erteilung von Konzessionen oder Bewilligungen an andere Personen übertragen (Kohl, Das österreichische Glücksspielmonopol 53). Das Monopolrecht des Bundes verbleibt als Aufsichtsrecht und als Recht, Abgaben einzuheben (Kohl, Das österreichische Glücksspielmonopol 223). Der Bund kann übertragen: - gemäß § 14 GSpG eine Konzession zur Durchführung bestimmter Lotterien (Lotterienkonzession, inklusive Online-Glücksspiel im Internet [elektronische Lotterien]). (Kohl, Das österreichische Glücksspielmonopol 55, 61). Der Konzessionär hat gemäß § 17 GSpG eine Konzessionsabgabe zu entrichten, aus welcher gemäß § 20 GSpG die Bundessportförderung beschickt wird. - gemäß § 21 GSpG Konzessionen zum Betrieb von Spielbanken (Spielbankkonzessionen). In einer Spielbank dürfen Glücksspiele angeboten werden und zwar primär im "Lebendspiel" In einer Spielbank werden auch Glücksspielautomaten betrieben ("großes Automatenglücksspiel; Kohl, Das österreichische Glücksspielmonopol 57 f, 61). Der Konzessionär hat gemäß § 28 GSpG eine Spielbankabgabe zu entrichten. - gemäß § 36 GSpG mehrere Bewilligungen zur Durchführung von Lotterien ohne Erwerbszweck, sonstige Nummernlotterien (§ 32 GSpG), Tombolaspiele (§ 33 GSpG), Glückshäfen (§ 34 GSpG) und Juxausspielungen (§ 35 GSpG) übertragen. Diese haben ermäßigte Glücksspielabgabe gemäß § 58 GSpG zu entrichten. In § 4 GSpG sind gewisse Glücksspiele explizit vom Bundesmonopol ausgenommen, wobei die Ausnahmetatbestände an die Form der Durchführung des Glücksspiels anknüpfen. (Kohl, Das österreichische Glücksspielmonopol 15): - Landesausspielungen mit Glücksspielautomaten gem § 5 GSpG, die der Regelungskompetenz der Länder gemäß Art 15 Abs 1 B-VG unterliegen (früher "kleines Automatenglücksspiel"; Kohl, Das österreichische Glücksspielmonopol 49). - Warenausspielungen mit Glücksspielautomaten, Lebensversicherungsverträge mit Auslosung der Versicherungssumme, Glückshäfen, Juxausspielungen, Tombolaspiele und Ausspielungen mit Kartenspielen (§ 4 Abs 2 bis § 6 GSpG; Kohl, Das österreichische Glücksspielmonopol 15). 3.2.4. Abgabenrechtlicher Teil des Glücksspielgesetzes Der abgabenrechtliche Teil des Glücksspielgesetzes besteht aus den drei Glücksspielabgaben, nämlich der Konzessionsabgabe gemäß § 17 GSpG für Glücksspiel im Rahmen der Lotterienkonzession, der Spielbankabgabe gemäß § 28 und 29 GSpG für Glücksspiel im Rahmen des Betriebes von Spielbanken und der allgemeinen Glücksspielabgabe gemäß §§ 57-59 GSpG. Zu diesen Abgaben sind auch die festen Eingaben- und amtliche Ausfertigungsgebühren gemäß § 59a GSpG, die Zuschläge zu den Glücksspielabgaben für Bundesautomaten und Video-Lotterie-Terminals gemäß § 13a FAG 2008/§ 14 FAG 2017 und der Finanzierungsbeitrag in Höhe von 1 Promille der jeweiligen Bemessungsgrundlage nach § 28 GSpG sowie nach § 57 Abs. 4 GSpG zu zählen. Die Glücksspielabgaben können zu den Gebühren und Verkehrsteuern gezählt werden, denn Anknüpfungspunkt für die Glücksspielabgaben ist der Abschluss des Spielvertrages iSd § 1 Abs. 1 iVm § 2 Abs. 1 GSpG, das ist aus der Verwendung des Begriffes "Ausspielungen" erschließbar. Die Glücksspielabgabenbestimmungen sind wie andere Steuergesetze auch nach den Regeln der §§ 6 und 7 ABGB auszulegen, ebenso gilt § 914 ABGB. Wie bei anderen Verkehrsteuern ist die wirtschaftliche Betrachtungsweise beim Steuergegenstand zurückgedrängt, nicht hingegen bei der Bemessungsgrundlage, insbesondere dort, wo die Glücksspielabgaben von den Jahresbruttospieleinnahmen berechnet werden. (VwGH 19.10.2017, Ro 2015/16/0024 Rn 36; VwGH 24.6.2020, Ro 2018/17/0003). Die allgemeine Glücksspielabgabe iSd § 57 GSpG fällt an, gleichgültig, ob es sich um konzessionierte/genehmigte Glücksspiele handelt oder nicht, das ist das wesentliche Unterscheidungsmerkmal zu den speziellen Glücksspielabgaben Konzessions- und Spielbankabgabe, die ausschließlich von Glücksspielen im "konzessionierten Bereich" anfallen. Die tariflich ermäßigte Glücksspielabgabe gemäß § 58 GSpG ist für bestimmte Objektverlosungen, für Lotterien ohne Erwerbszweck bzw. gemeinnützige Lotterien, sowie für Glücksspiele im Rahmen von Preisausschreiben und Gewinnspielen, wenn sich das Gewinnspiel auch an die inländische Öffentlichkeit wendet, vorgesehen. 4. Sachverhalt Festgestellt wird, dass kein grenzüberschreitender Sachverhalt vorliegt: Im Fall des Bf. geht es um Geräte ohne Bewilligung, die hauptsächlich in Niederösterreich aufgestellt wurden, vom Spieler direkt bespielbar waren und sich mit bewilligten Geräten in der Steiermark über eine Internetverbindung vernetzten. Zur Funktionsweise wurden vom Bf. mit seiner Offenlegung vom 12. Dezember 2012 drei Sachverständigengutachten vorgelegt, welche alle zum selben Ergebnis gelangen. Diese Gutachten waren schon Thema vor dem Bundesfinanzgericht und es wurde dazu ein Zeuge vernommen in den bereits entschiedenen Fällen BFG 21.11.2014, RS/7100012/2012 und BFG 2.2.2015, RV/7103459/2012, abrufbar unter findok.bmf.gv.at. Das Gutachten über den Aufbau des "DET-Systems" und die in BFG 2.2.2015, RV/7103459/2012 enthaltene Zeugenaussage zu den dezentralen Eingabeterminals werden auszugsweise wiedergegeben: Diese Geräte gehören nach dem von der Bf. vorgelegten Gutachten zu dem DET-System ("Dezentrale Eingabe Terminal"), welches aus einem Eingabeterminal als eine Art Fernbedienung und mehreren Spielautomaten und Routern, die die Spielautomaten mit den Eingabeterminals verbinden, besteht. Die Eingabeterminals sind interaktive Videoterminals, die ausschließlich als Ein- und Ausgabegeräte für den Spielteilnehmer fungieren. Der Spielterminal verbindet sich über den Router mit einem "freien Spielautomaten". Das Spiel wird dann über diesen Spielautomaten gespielt, der auch die Entscheidung über das Spielergebnis trifft. Das heißt, die Entscheidung über Gewinn und Verlust erfolgt nicht in einem zentralen Rechner, sondern in einem sich im Netzwerk befindlichen "klassischen" Spielautomaten. (Gutachten zu dem DET-System, siehe BFG 2.2.2015, RV/7103459/2012). Eine gewisse Anzahl von diesen Spielautomaten, auf welchen die Spielergebnisse generiert wurden, wurde in der Steiermark betrieben. Die Spielergebnisse in diesen Glücksspielautomaten sind in Datenbanken abgelagert und können abgerufen werden. (Zeugenaussage, siehe BFG 2.2.2015, RV/7103459/2012). Die Spielergebnisse werden auf diesen Glücksspielautomaten in der Steiermark verarbeitet. Das Spielergebnis wird dann vom Spielautomaten auf den Eingabeterminal übertragen und angezeigt. (Gutachten zu dem DET-System). Man kann mit jedem internettauglichen Gerät auf diese Spielergebnisse zugreifen. Eingabeterminals können z.B. Smartphones, Tabletts, Spielkonsolen uä., jedes internettaugliche Gerät unter bestimmten Voraussetzungen sein. Mehrere Eingabeterminals können auf die Geldspielautomaten gleichzeitig zugreifen, da 200 Millisekunden Zugriffszeit besteht und in diesem Zeitabschnitt ein anderer Eingabeterminal nicht zugreifen kann. Das Spiel wird nur am Eingabegerät visualisiert und angezeigt. Hat zum Beispiel eine Walze 15 Bilder, kommt aus dem Internet das Spielergebnis, das jeweils einem Symbol zugeordnet wird. Das Spielergebnis - das ist z.B. eine Zahlenreihe - wird in Form von Symbolen am Endgerät angezeigt. (Zeugenaussage, siehe BFG 2.2.2015, RV/7103459/2012). Z.B. kann durch Antippen des entsprechenden Logos am Touch-Screen-Bildschirm oder Tastenbedienung das gewählte Glücksspiel zur Durchführung aufgerufen werden. Der Spielteilnehmer kann nur einen Einsatz und den dazugehörenden Gewinnplan auswählen und die Start-Taste bestätigen. Bei dem dadurch ausgelösten Walzen- oder Kartenspiel werden für die Dauer einer Sekunde die am Bildschirm dargestellten Symbole ausgetauscht oder ihre Lage verändert. Bei den Zahlenratespielen werden Zahlen eingeblendet, die mit den vom Spieler durch Antippen der entsprechenden Bildschirmfelder zuvor ausgewählten Zahlen übereinstimmen konnten oder nicht, wodurch ein Gewinn oder Verlust des Einsatzes feststand. (Gutachten zu dem DET-System). Ist der Eingabeterminal ein Handy, muss dieses dafür autorisiert sein, dann wird die entsprechende Software auf dem Handy installiert, womit es auf das Spielergebnis zugreifen kann. (Zeugenaussage, siehe BFG 2.2.2015, RV/7103459/2012). Die Spiele können an den Geräten nur nach Eingabe von Geld durchgeführt werden. Die möglichen Einsätze betragen zwischen 0,25 Euro und 9,50 Euro pro Einzelspiel. Für jedes Spiel wird ein Mindesteinsatz bedungen, der durch Tastenbetätigung gesteigert werden kann. Im jeweiligen Gewinnplan werden die mit dem gesteigerten Einsatz gestiegenen Gewinne in Verbindung mit bestimmten Symbolkombinationen in Aussicht gestellt. Mit jeder Spielauslösung durch Betätigung der Start-Taste wird der gewählte Einsatz vom Spielguthaben abgezogen. (BFG 2.2.2015, RV/7103459/2012). Der Bf. besitzt keine Konzession gemäß § 14 GSpG ("Lotterienkonzession"). Die Eingabeterminals des Bf. haben keine landesrechtliche Bewilligung gemäß § 4 Abs. 2 GSpG idF vor und nach der Novelle 2008. 5. Der Einwand der Verfassungs- und Unionsrechtswidrigkeit der Glücksspielabgabe wegen Besteuerung von Ausspielungen über Eingabeterminals, die sich mit einem in der Steiermark konzessionierten Glücksspielautomaten verbinden in Gegenüberstellung zur jüngsten Judikatur der Höchstgerichte in Bezug auf das Glücksspielmonopol 5.1. Die Glücksspielabgaben gemäß §§ 57 bis 59 GSpG Das Bundesfinanzgericht befasste sich mit der Frage, ob die Besteuerung von Ausspielungen über nicht bewilligte Eingabeterminals, die sich mit einem konzessionierten Glücksspielautomaten in der Steiermark über Internet verbinden, mit Glücksspielabgaben gemäß § 57 Abs. 3 GSpG, verfassungs- und unionsrechtswidrig ist, bereits in etlichen Entscheidungen: BFG 21.11.2014, RS/7100015/2012; BFG 2.2.2015, RV/7103459/2012; BFG 14.07.2016, RV/7100925/2012; BFG 26.9.2016, RV/7100403/2012; BFG 26.9.2016, RV/7100405/2012; BFG 17.10.2016, RV/7104073/2014; BFG 15.12.2016, RV/7104056/2014; BFG 05.03.2018, RV/7100719/2015; BFG 29.08.2018, RV/7103068/2012; BFG 9.10.2019, RV/2100044/2016; BFG 26.11.2019, RV/2100928/2016; BFG 5.5.2020, RV/7100404/2012; BFG 2.6.2020, RV/7100406/2012; BFG 05.10.2020, RV/7102683/2012; BFG 28.06.2021, RV/2100056/2016. Die Glücksspielabgaben gemäß § 57 GSpG - als Nachfolger der Rechtsgeschäftsgebühren gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 und Z 8 GebG - besteuern "Ausspielungen" und verweisen damit auf § 1 GSpG iVm § 2 GSpG. Der Glücksspielbegriff des § 1 Abs. 1 GSpG beruht auf dem Spielvertrag des § 1272 ABGB, er ist nicht nur für den ordnungspolitischen, sondern auch für den abgabenrechtlichen Teil des Glücksspielgesetzes maßgeblich. (UFS 7.10.2011, RV/0743-W/11; UFS 5.4.2013, RV/1194-W/12 ua. BFG 10.6.2016, RV/7101758/2012; BFG 20.6.2016, RV/7101283/2013; BFG 25.9.2017, RV/7100907/2012, RV/7100908/2012; BFG 19.10.2017, RV/7103493/2014; BFG 4.4.2018, RV/7104839/2017; BFG 17.2.2019, RV/7106017/2018; BFG 26.04.2019, RV/7102176/2012; BFG 13.9.2019, RV/7105897/2015; BFG 5.5.2020, RV/7100404/2012; BFG 2.6.2020, RV/7100406/2012; BFG 05.10.2020, RV/7102683/2012). Den Begriff der Ausspielung gemäß § 2 Abs. 1 GSpG ergänzt § 1 GSpG, als er die Entgeltlichkeit der Glücksspiele anordnet. Er ist ebenfalls ein primär "ordnungspolitischer", da ihm im Glücksspielrecht eine wesentliche Bedeutung insofern zukommt, als die Ausnahmen vom Glücksspielmonopol gemäß § 4 GSpG an diesen Begriff anknüpfen (vgl. Segalla, Glücksspiel- und Wettrecht, in Holoubek/Potacs (Hrsg), Handbuch des öffentlichen Wirtschaftsrechts2 (2007) 254; Bresich/Klingenbrunner/Posch in Strejcek/Bresich [Hg.], GSpG 19892 § 2 Rz 2), doch auch er wird für den abgabenrechtlichen Teil handhabbar gemacht, und bettet die Glücksspielabgaben durch die Ausdifferenzierung, was Leistung und was Gegenleistung des Glücksvertrages ist, in die Rechtsverkehrsteuern ein. Das bedeutet, für die Glücksspielabgaben gemäß § 57 Abs. 1 GSpG sind Ausspielungen Glücksspiele (iSd §§ 1267 ABGB), bei welchen die Entscheidung über das Ergebnis des einzelnen Spiels ausschließlich oder vorwiegend vom Zufall abhängig ist (iSd § 1 Abs. 1 iVm § 1 Abs. 2 GSpG; 1067 BlgNR 17. GP 16; vgl. VwGH 25.7.1990, 86/17/0062), die von "Unternehmern im weitesten Sinn angeboten" werden (§ 2 Abs. 1 GSpG) und die entgeltlich sind (§ 2 Abs. 1 GSpG; vgl. VfGH 24.9.2012, G 110/11 - ein unentgeltliches Spiel fällt nicht unter den Begriff der Ausspielung). Die Leistung, die der Spieler erbringt, ist der Einsatz. Die "Gegenleistung", die sich der Spieler für die Hingabe seines Einsatzes (Geldes) erwartet, ist die Hoffnung auf eine Gewinnchance, er hofft, dass er den in Aussicht gestellten Gewinn erhalten wird. Ob der Spieler den Gewinn tatsächlich erhält, hängt vorwiegend oder ausschließlich vom Zufall ab. (vgl. BFG 18.12.2014, RV/7103332/2011). Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 1 GSpG ist grundsätzlich der Einsatz, davon 16%.