BFG RV/7104899/2015

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Vorsitzenden Dr. Alexander Hajicek und die Richterin Mag. Helga Hochrieser sowie die Beisitzer KomzlR. Ing. Hans Eisenkölbl und Mag. Michael FRANZ in der Beschwerdesache Bf. vertreten durch Schneeweiß & Kainz Steuerberatungsges.m.b.H., Wienerstraße 13, 3385 Prinzersdorf, über die Beschwerde vom 16. Jänner 2014 gegen die Bescheide des Finanzamtes Österreich vom 19. Dezember 2013 betreffend Einkommensteuer 2009 bis 2011, Steuernummer **-***/****, nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung am 22. September 2021 im Beisein des Schriftführers Dietmar Gratz zu Recht erkannt: Die Beschwerde wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen. Die angefochtenen Bescheide bleiben unveändert. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.   Entscheidungsgründe Verfahrensgang Bezüglich des vermieteten Gebäudes des Beschwerdeführers (Bf.) in Adr., erstellte der Sachverständige SV am 23.2.2009 folgendes Liegenschaftsbewertung-Gutachten: "Auftraggeber: Bf., Sparmarkt, Adr. Zweck der Bewertung: Feststellung des Verkehrswertes des betriebl. Liegenschaftsteiles der Liegenschaft: Spar Lebensmittelgeschäft, Adr.; EZ. X zwecks Vorlage beim Finanzamt, mit dem steuerlichen Bewertungsstichtag vom 31.12.2008. 1.) GRUNDLAGEN der BEWERTUNG: I.1) Auftrag / Zweck des Gutachtens: Hr. Bf. erteilte mir in meiner Eigenschaft als allgemein beeideter und gerichtlich zertifizierter Sachverständiger den Auftrag zur Erstellung eines Kurzgutachtens (ohne ausführliche Beschreibung - Kurzbefund) für die Ermittlung des Verkehrswertes der angeführten Liegenschaft. Als Zweck des Gutachtens wird ausdrücklich die Ermittlung einer Bemessungsgrundlage für steuerliche Zwecke zur Vorlage beim zuständigen Finanzamt angegeben. Die nachstehende Bewertung erfolgt unter allen im Befund getroffenen Feststellungen und unter Bedachtnahme auf die bei der Befundaufnahme gegebenen Verhältnisse. 1.2) Ortstermin - Stichtag: Die Bewertung erfolgt lt. Auftrag per Stichtag 31.12.2008; die Besichtigung der Liegenschaft unter Anwesenheit von: Hr. Bf. und des gefertigten Sachverständigen; 1.3) Bewertungsgegenstand: Spar Lebensmittelgeschäft; div. betriebl. Gebäudeteile (ohne Inventar, ohne Bodenwert) Adresse: Adr. EZ.: GB, Adr.. Die Bewertung einer Liegenschaft beinhaltet grundsätzlich alle auf den Grundstücken errichteten Gebäude und das darin eingebaute und fix montierte Zubehör, sowie auch alle Gebäudeausstattungen, inklusive der unselbständigen Bestandteile (wie insbesondere Heizungs-, Elektro- und Lüftungsinstallationen, Sanitärgegenstände u.ä.). Die korrekte Funktion dieser techn. Anlagen konnte aus Zeitgründen nicht überprüft werden. Weiters sind, falls vorhanden, alle anderen Baulichkeiten und Sonderbauwerke wie Außen- anlagen, Einfriedungen und sonstige Gartengestaltungsbauwerke, sowie auch alle Ver- und Entsorgungseinrichtungen und Anlagen etc. im ermittelten Verkehrswert berücksichtigt. Die auf der Liegenschaft oder in den Gebäuden sonst noch vorhandenen Fahrnisse, wie freistehende Wohnungseinrichtungen, Möblierungen, Gerätschaften, Haus- bzw. Zierrat, event. lagernde Materialien oder ähnliches sind im nachfolgend errechneten Verkehrswert nicht enthalten. Im ermittelten Verkehrswert sind eventuell zum Stichtag aushaftende Darlehen und Gemeindeabgaben (Grundsteuer, Kanaleinmündungs- und Benützungsabgabe, sowie Wasserbezugs- und Anschlussgebühren, ...) etc. nicht berücksichtigt. Es wird davon ausgegangen, dass vom Auftraggeber alle (für die Bewertung relevanten bzw. den Wert der Liegenschaft beeinflussenden) Unterlagen und Dokumente zur Verfügung gestellt wurden. Dieses Gutachten basiert daher auf diese erhaltenen bzw. erhobenen Unterlagen und dabei erteilten Informationen. Sollten sich diese wesentlich ändern, behalte ich mir vor, auch mein Gutachten entsprechend anzupassen. Genauigkeitsanforderungen und Hinweispflicht; (gem. ÖNORM B1802 Pkt. 3.3.): Im Hinblick auf die Unsicherheit einzelner in die Bewertung einfließender Faktoren, insbesondere der Notwendigkeit auf Erfahrungswerte zurückzugreiten, kann das Ergebnis der Bewertung keine mit mathematischer Exaktheit feststehende Größe sein. Weiters ist darauf hinzuweisen, dass der ermittelte Verkehrswert nicht notwendigerweise bedeutet, dass ein entsprechender Preis auch bei unveränderten äußeren Bedingungen im Einzelfall jederzeit, insbesondere kurzfristig am Markt erzielbar ist. Preisbasis: Für die Objekte wie vorliegend wurden bei der Investition Vorsteuern im Sinne des UStG geltend gemacht. Die Bewertung der Liegenschaftsteile erfolgt somit exklusive Umsatzsteuer. Bodenkontaminierung, Lagerungen: Wenn aus der Bewertung nichts anderes hervorgeht, erfolgt die Bewertung kontaminationsfrei; der Verkehrswert gilt eingeschränkt unter der Annahme, dass keine Kontaminationen schlechter als Eluatsklasse 2 b auf der Liegenschaft vorkommen, ob Bodenverunreigungen > Klasse 2b vorliegen konnte nicht erhoben werden. 1.4) Literaturhinweise, Gesetzliche Grundlagen: Die Ermittlung des Verkehrswertes erfolgt im Sinne des Liegenschaftsbewertungsgesetzes 1992; BGBl. 1992/150 sowie unter Berücksichtigung der einschlägigen Bewertungsliteratur: ÖNORM B 1800 Ermittlung des umbauten Raumes (UR) ÖNORM B 1802 Liegenschaftsbewertung - Grundlagen (1. 12. 1997) H. Kranewitter: Liegenschaftsbewertung, Sparkassenverlag, 5. Auflage 2007 Stabentheiner: "Liegenschaftsbewertungsgesetz", 2. erweiterte Auflage, Manz, Roß/Brachmann: Ermittlung des Bauwertes von Gebäuden, der Restnutzungsdauer und des Verkehrswertes v. Grundstücken, 27. Auflage, Oppermannverlag 1993 1.5) Grundlagen und Unterlagen für die Bewertung Für die Befundausarbeitung und als Grundlage für das Gutachten wurden die baubehördlich bewilligten Einreichpläne sowie die Kontrollabmessungen während der Befundaufnahme am 14.10.2008 herangezogen. Bei den im Anhang an diesem Gutachten beiliegenden Plänen handelt es sich um Kopien von im Bauakt inne liegenden Plänen (Einreich- oder Auswechslungspläne). Diese Pläne sollen nur zur besseren Übersicht dienen. Eine Übereinstimmung mit dem Bestand kann im Detail nicht garantiert werden. Fotodokumentation welche anlässlich der Befundaufnahme angefertigt wurde Erhebungen am örtlichen Immobilienmarkt eigene Vergleichspreissammlung II) Lage und Kurzbeschreibung der Liegenschaft / Gebäude: II.1) Lage/Infrastruktur/ Gemeinde: Die Gemeinde Adr. mit nur knapp 2000 Einwohnern liegt im Städtedreieck St. Pölten - Tulln - Krems im Bezirk Tulln. Die gegenständliche Liegenschaft selbst liegt im Ortszentrum neben einer öffentl. Parkfläche. wirtschaftliche Umstände: Vielfältige Geschäfte und größere Einkaufsflächen, welche eine starke Kundenbindung der örtl. Bewohner bzw. eine Kaufkraftbindung aus den Nachbarorten bilden würde, sind nur in den Gewerbezonen der Nachbarorte vorhanden. II.2) Beschreibung der Bauwerke, baubehördliche Daten: Bei der ggst. Liegenschaft handelt es sich um mehrere verschieden ausgestattete und genutzte Betriebsgebäudeteile mit Nebenräumen, diese wurde in mehreren Abschnitten errichtet bzw. erweitert. Das Jahr der Errichtung bzw. Erweiterung geht aus der Beschreibung bei den einzelnen Gebäuden und Tabellenermittlung der Restnutzungsdauer hervor. Eine baubehördliche Bewilligung für diese liegt lt. Angaben großteils vor. Eine detaillierte Beschreibung wie Angaben zur Gebäudeausstattung und Zustand, Heizung,... zur Lage im Hinblick auf Infrastrukturelle Einrichtungen (Wasser, Kanal, Strom,... ), erfolgt aufgrund des Auftrages zur Kurzbewertung nicht. Diese Fakten sind den betroffenen Eigentümern bzw. am Verfahren Beteiligten bekannt. Wertrelevant ist, dass lt. Auftrag der Bodenwert und private Bauteile bei der Bewertung unberücksichtigt bleibt! II.3) BAU- und ERHALTUNGSZUSTAND: Seitens des SV erfolgte bei der Befundaufnahme vom Gebäudezustand eine Fotodokumentation. Lt. Auftrag wird hier nur eine Kurzbeschreibung vorgenommen. Der Gebäudezustand und der Ausstattungsgrad ist in die nachfolgende Bewertung zum Stichtag eingegossen und daher berücksichtigt. Die Anordnung der einzelnen Gebäudeteile ist im Übersichtsplan ersichtlich. III) Gutachten, Bewertung der Liegenschaft Allgemeines: Ziel des Gutachtens ist die Ermittlung des Verkehrswertes (Marktwertes) der beschriebenen Liegenschaftsteile ohne "private Bauteile" und ohne Bodenwert Dieser Wert wird durch den Preis bestimmt, der üblicherweise im redlichen Geschäftsverkehr bei einer Veräußerung zu erzielen wäre. In diesem Fall ist als Bewertungsgrund ausdrücklich die Ermittlung einer steuerrechtlichen Bemessungsgrundlage für die betriebl. zugeordneten Bauteile angegeben. (-> Zuordnung lt. Angaben Auftraggeber bzw. mit Abstimmung der steuerrechtl. Vertretung). In der Bewertungslehre und in der Praxis ist bei Objekten wie dem vorliegenden das Sachwertverfahren und das Ertragswertverfahren als Methoden zur Ermittlung des Verkehrswertes anerkannt. Das Vergleichswertverfahren scheidet für das Gebäude durch das Fehlen von Verkehrswerten vergleichbarer Liegenschaften aus. Beim Ertragswertverfahren wird davon ausgegangen, dass zwischen dem möglichen (fiktiven) Ertrag des ggst. Liegenschaftsteiles und ihrem Verkehrswert ein Zusammenhang besteht. Das Sachwertverfahren beruht auf der (in der Praxis erprobten) Vermutung, dass eine solche Beziehung auch zwischen dem Verkehrswert einerseits und der Summe aus (hier ohne Bodenwert) dem Wert der baulichen Substanz gegeben ist. Die Anwendung beider Verfahren und deren Abwägung gegeneinander muss bei einem Objekt wie dem Vorliegenden das aussagekräftigste Ergebnis bringen. Der Gebäudeteil wird derzeit als Geschäft genutzt, es werden daher Erträge. Im Anschluss daran sind lt. § 7 diese beiden Werte unter Berücksichtigung der Verhältnisse im redlichen Geschäftsverkehr zu ermitteln. Die gegenwärtige Situation lässt annehmen, dass daher bei der Ermittlung des Verkehrswertes dem ermittelten Sachwert ein geringeres "Gewicht" wie dem Ertragswert zukommen wird. Weiters wird auf die bei der Befundaufnahme getroffenen Feststellungen und auf die derzeitigen Verhältnisse auf dem Realitätenmarkt Bedacht genommen. In der Bewertung sind alle im Gebäude fest eingebauten Anlagen wie Energie- und Wasserversorgung, Abwasseranlage enthalten. III.1) Ermittlung des Sachwerts: III.1.1) Ermittlung BODENWERT: Grundstückswert Parz. 5 Bfl., wird lt. Auftrag nicht berücksichtigt III.1.2) Ermittlung Bauwert = Zeitwert der Gebäude: Zu ermitteln ist der Wert der baulichen Anlage, der sich aus dem Herstellungswert des Objektes abzüglich der altersbedingten und sonstigen außerordentlichen Wertminderungen ergibt. Der Bauwert (Gebäudezeitwert) wird aus den Neubaukosten abgeleitet. Die Neubaukosten werden aus der Gebäudekubatur (m³ UR) bzw. aus den Nutzflächen (m² GF) und auf Grund von der angetroffenen Bauart und Bauausführung entsprechenden Baupreiserfahrungswerten unter Berücksichtigung der beschriebenen Ausstattung aufgrund der Objektart1) zum Bewertungsstichtag errechnet. Der Bauwert ergibt sich sodann aus den Neubaukosten nach Berichtigung event. Abzüge für vorhandene Baumängel, Wertminderung infolge Alterung und Abzüge für zu individuelle Planung. In den Wertansätzen sind sämtliche im Befund beschriebenen Einbauten, soweit diese üblicherweise als Bestandteil des Gebäudes zu werten sind, berücksichtigt. Bei der Auswahl der Neuherstellkosten werden für die Richtpreise2) pro m² für Objekte mit gegebener Ausstattung herangezogen. 1) vgl. Ö-Norm B 1802 2) vgl. Heimo Kranewitter: Liegenschaftsbewertung, 5. Auflage, Wien 2007 In diesen Zeitbauwerten sind sämtliche baulichen Herstellungen, wie Mauerwerk, Dach- konstruktionen, Dachdeckungen, Spenglerarbeiten, Türen, Fenster, Verglasungen, Beschläge, Fußbodenbeläge, Sanitär- und Elektroinstallationen, Heizungsanlage, bauliche Hilfsanlage usw. enthalten und entsprechend dem beim Augenschein ohne näherer Untersuchung erkennbaren Bau- und Erhaltungszustand bewertet. Bei den technischen Anlagen (Heizung, Warmwasserbereitung, Elektroinstallation, Pumpen, Leitungen, etc.) wird laut Befragung sofern im Befund hiezu keine detaillierten Feststellungen getroffen werden davon ausgegangen, dass diese dem Alter entsprechend funktionstüchtig und betriebsbereit sind. Ermittlung der techn. Restlebensdauer Die techn. Restlebensdauer hängt vom baulichen Zustand des Gebäudes zum Stichtag sowie von der bei der Errichtung getroffenen Wahl der Baustoffe und der Güte bei der Ausführung ab. Ermittlung der mittleren technischen Restnutzungsdauer auf Basis der einzelnen mittleren Baualter des Gebäudebestandes (-teile) und unter Berücksichtigung der teilweisen Baumängel im Zuge der Bauausführung sowie unter Berücksichtigung der baulichen Ausstattungen wie gegebener Bauzustand (im EG. teilweise aufsteigende Feuchtigkeit im Mauerwerk + Putz ) Lt. Literatur (F.W.Ross - Brachmann) werden folgende "gewöhnliche Lebensdauerzeiten" angegeben (je nach Ausführung) Supermärkte 20-40, Kaufhäuser 40 -60; Der ältere Gebäudebestand wurde unterdurchschnittl. nur nach. techn. Notwendigen bzw. Kriterien instand gehalten; eine Verbesserung der massiven Gebäudesubstanz bzw. tragenden Gebäudebauteilen erfolgte dadurch nicht; Ermittlung der mittl. techn. Lebensdauerzeiten zum Zeitpunkt des Stichtages unter Berücksichtigung des mittleren Baualters des Gebäudebestandes und der erfolgten Erneuerungsarbeiten ohne Entfeuchtungsmaßnahmen des Mauerwerks;   Ermittlung mittleres Bestandsalter Bereich Geschäft im EG (+teilw. Außenhülle) per Stichtag (je nach Baualter und Kubatur gewichtet): [Grafik]   III.1.2) Ermittlung der Gebäudezeitwerte, getrennt nach Gebäudeteile: Um zum Zeitwert für das Gebäude zu gelangen, müssen auf Grund der einleitend getroffenen Feststellungen vom Neubauwert nachfolgende Abminderungen vorgenommen werden: *) Ein Abschlag für "aufgestauten Reparaturbedarf / Behebung Baumängel" für über die technische und wirtschaftliche Durchschnittsabnützung (bei der Zeitwertermittlung berücksichtigt) hinausgehende, bereits überfällige Instandsetzungs- und Sanierungserfordernisse; auch für die notwendigen Mängelbehebungen v. baubehördlichen Aufträgen; (Kostenschätzung ohne Gewähr, da tatsächl. Aufwand oft erst nach genauerer Erhebung im Zuge der Durchführung feststellbar ist) *) Wertminderung infolge des Bau- und Erhaltungszustandes: Für die Ermittlung des Gebäudesachwertes ist neben dem Alter des Gebäudes dessen baulicher Zustand von großer Bedeutung. Weist ein Gebäude bauliche Unzulänglichkeiten auf, so können dafür verschiedene Ursachen verantwortlich sein. An erster Stelle steht zunächst der normale Verschleiß des Gebäudes. Es liegt auf der Hand, dass ein normaler, altersbedingter Verschleiß eine Minderung des Gebäudewertes bewirkt. Dieser Umstand wird bei der Wertminderung wegen Alters berücksichtigt. Dabei geht man grundsätzlich davon aus, dass ein Gebäude seiner Zweckbestimmung entsprechend normal genutzt und regelmäßig baulich in wirtschaftlich vertretbarem Maß unterhalten wird. Manche Gebäude sind jedoch durch Unterbrechung der normalen baulichen Unterhaltung, durch äußere Einwirkungen oder durch bauliche Mängel in ihrem Wert stärker gemindert als dies in der mehr oder weniger schematischen Abschreibung wegen Alters zum Ausdruck kommt. Diese über den üblichen Verschleiß hinausgehende Verschlechterung des Gebäudezustandes muss deshalb durch besondere Abschläge berücksichtigt werden. *) Ein Abschlag für verlorenen Bauaufwand infolge individueller Planung ist deswegen vorzunehmen, weil jeder Ersteher eines Gebäudes bzw. Bauwerkes dieses nach seinem Sinne etwas anders geplant hätte und sozusagen ein von einem anderen Bauherren errichtetes Gebäude den betrieblichen bzw. bautechnischen Vorstellungen nachfolgender Benützer oder Besitzer nicht zur Gänze entspricht. *) Wertminderung für das Baualter° Bei der Abminderung infolge des Baualters unterscheidet die Literatur zwischen der technischen, der allgemein wirtschaftlichen und der gewöhnlichen Lebensdauer. Je nach Wertgröße und Lebensdauerzeiten der einzelnen Bauteile kann ausgehend vom gemittelten technischen Baualter für die Bauteile u. baulichen Ausstattungsgüter mit Rücksicht der durchgeführten Ausbauten, gemittelt nach Baualter und Bauvolumen ein jeweils mittleres Baualter angegeben werden. Daraus ergibt sich wiederum die geschätzte technische Restlebensdauer. für Geschäftshäuser; (Büro, Kaufhäuser,...) Für Gebäude mit einfacher bis normaler Innenausstattung und Beanspruchung bei z.B. Wohn- u. Geschäftshäuser (Büro, Verwaltungsgebäude, Ladengeschäften, Kaufhäuser,...), die sich, gemessen an ihrem Alter, in einem "guten baulichen Zustand" befinden, wird eine progressive Wertminderung wegen Alters vorgenommen, Die Berechnung der tech. Wertminderung der Bauteile ergibt sich aus der Wertminderungstabelle nach Kranewitter u. F.W. Ross/Brachmann (Erläuterung: W = Wertminderung in Prozent, A = Alter des Gebäudes, D = Übliche Gesamtnutzungsdauer) W= 1/2 (A2/D2 + A/D)*100 [Grafik]     [Grafik]   [Grafik]   III.2) Ermittlung Ertragswert Der Liegenschaftsteil dient als typisches Ertragsobjekt. Für die Ermittlung eines Ertragswertes wird aber eine fiktive - marktkonforme Gesamtvermietung samt Außenanlagen angenommen. Derart wird für das Objekt ein Ertragswert ermittelt und dem Sachwert des Gebäudes gegenübergestellt. Verfahren nach § 5 des Liegenschaftsbewertungsgesetzes, BGBl. 1992/150: Ausgangspunkt dieses Verfahrens ist der Reinertrag des Bewertungsgegenstandes, der sich aus dem nachhaltig (bei ordentlicher Bewirtschaftung) erzielbaren Rohertrag (nach Bewertungsstichtag) abzüglich des Bewirtschaftungsaufwandes ergibt. Bei einem Objekt wie dem vorliegenden wird der nachhaltige Reinertrag aus dem fiktiven Mietzins abzüglich Instandhaltungskosten, Instandsetzungskosten und Mietausfallwagnis ermittelt, die Abschreibung ist bereits in dem anzuwendenden "Vervielfältiger" berück- sichtigt. Die angewendeten Mietansätze richten sich entweder nach veröffentlichen Richtmietwerten je m² oder den gegenständlich realen, je nach Lage und Gebäudeausstattungen (Kategorie) erzielbaren Beträge, welche vom SV an die bestehenden örtlichen Verhältnisse angepasst werden. Anzusetzen sind Kosten, die bei gewöhnlicher Bewirtschaftung nachhaltig entstehen. Es ist also von den Kosten auszugehen, die normalerweise aufzuwenden sind. Dabei ist weder eine individuelle noch eine Muster- oder Idealbewirtschaftung zu unterstellen. Vor allem bei solch genutzten Liegenschaften ist die geringe Mobilität durch einen Zuschlag zum Kapitalmarktzinssatz berücksichtigt. Ein Kriterium für die Wahl des Kapitalisierungszinssatzes ist u.a. das Risiko, welchem der Ertrag aus dem Realbesitz unterworfen ist. Wohnhäuser unterliegen einem geringerem, gewerbl. od. industriell genutzte Objekte einem höherem Risiko. Als Kapitalisierungszinssatz werden bei einem gewerbl. Objekt 6,5 % angesetzt, eine bei Liegenschaften dieser Art und Lage üblicherweise erwartete Ertrags- und Renditeentwicklung und Verzinsung. Grundlagen: Informationsdienst vom Hauptverband der allgemein beeideten gerichtlichen Sachverständigen Österreichs. (Lt. ÖNORM kann der Kapitalisierungszinssatz nach anerkannten Methoden jedes mal Objekt- u. Branchenbezogen errechnet werden. Man kann aber auch auf anerkannte Veröffentlichungen von Richtwerten (gegliedert nach Branchen und Lage der Liegenschaften!) zıurückgreifen. Als solche gelten lt. ON. Pkt. 5.3.4.3 insbesonders jene des Hauptverbands der allgemein beeideten gerichtlichen Sachverständigen Österreichs, welcher hier angesetzt wurde!) III.2.1) Berechnung - Grundlagen: (Erträge teilw. geschätzt) Der Reinertrag wird im gegenständlichen Fall derart errechnet, dass auf Grund des vorhandenen Gebäudes mitsamt Garten und Nebenflächen eine (in der gegenständlichen Lage und Ausstattungsgrad) mögliche, fiktive Jahresmiete errechnet wird. Unter Zugrundelegung des hieraus möglichen Rohertrages und abzügl. der Bewirtschaftungskosten ergibt sich ein möglicher Jahresreinertrag. Vervielfältiger Faktor lt. Tabelle Literatur "Kranewitter"; Die Nutzfläche in m² ist die gesamte Bodenfläche einer Räumlichkeit (ohne Wandstärken und ohne der im Verlauf der Wände befindlichen Durchbrechungen - Ausnehmungen (Mietrechtsgesetz MRG; (BGBI. Nr. 520/1981 zuletzt geändert durch BGBI. I Nr. 36/2000). Diese wurde lt. Einreichplan angegeben / lt. Naturmaß berechnet. Grundlagen - Erträge geschätzt: 21 Jahre wirtschaftliche Restnutzungsdauer, Kapitalisierungszinssatz 6,50 % ohne Bodenwertanteil; [Grafik]   IV.) Ermittlung des Verkehrswerts (Marktwert) Schlusskommentar Die Bewertung erfolgte auf Basis der vorliegenden Unterlagen, aller im Befund getroffenen Feststellungen sowie unter Zugrundelegung bzw. Berücksichtigung der Preise für vergleichbare Grundstücke und Baulichkeiten, sowie unter Bedachtnahme auf die Verhältnisse am Realitätenmarkt. Insbesondere wurde auch auf die Lage, Umwelteinflüsse, Aufschließung, Widmung, Nutzungsmöglichkeit und die bestehende Verbauung Bedacht genommen. Hinweis: Umsatzsteuer Die Bewertung bzw. Ermittlung des Herstellungskosten (Neubauwerte) erfolgte laut Angaben ohne Berücksichtigung der Umsatzsteuer, da bei Investitionen von Unternehmen die Vorsteuer geltend gemacht und diese daher nicht mehr berücksichtigt wird. Diese Vorgangsweise ist auch u.a. im Liegenschaftsbewertungsgesetz LBG, § 3 Anm. 12. begründet: "Nach Pkt. 4.5 ÖN 1802 sollen die Ansätze im Sachwert- und Ertragswertverfahren grundsätzlich ohne Umsatzsteuer gewählt werden:   Immobilenmarkt, Grundlagen, Bewertungskriterien Gemäß § 2 Liegenschaftsbewertungsgesetz ist unter dem Verkehrswert jener Wert zu verstehen, welcher im redlichen Geschäftsverkehr, abhängig nach Lage, Beschaffenheit und Verwertbarkeit des Bewertungsgegenstandes, bei einer (wenn auch nur theoretisch) Veräußerung zu erzielen wäre. Dabei sind ungewöhnliche Preise, die beispielweise durch die besondere Vorliebe oder andere subjektive Wertzumessungen einzelner Personen erzielt werden könnten, außer Ansatz zu lassen. Anpassung zur Ermittlung des Verkehrswertes Gemäß § 7 des Liegenschaftsbewertungsgesetzes ist eine "Nachkontrolle" anhand der Marktverhältnisse vorzunehmen. Begründung für Zu-/ Abschläge (Marktlage): Der Immobilienteilmarkt orientiert sich üblicherweise unter den Sach- /Ertragswerten, da die Kaufinteressenten bei derartigen Liegenschaften eher dahin tendieren, sich ein Haus nach eigenen Vorstellungen und nach aktuellen bautechnischen Standards neu zu errichten. Diese Kaufinteressenten sind daher nur bereit, diesen Nachteil bei entsprechenden Kaufpreisnachlässen in Kauf zu nehmen. - 5 % Marktabschlag für abgelegene regionale Lage, Kaufkraft ; Verkehrsverbindungen: Die ungünstige Lage eines kleinen Betriebes in einem kleinen Ort mit geringer Bevölkerungszahl (Kaufkraft) sowie Entfernung zu wichtigen Verkehrsverbindungen; Die Marktbeobachtung ergibt, dass derzeit aufgrund des steigenden bzw. teilw. hohen Angebotes und der Konzentration der Lebensmittelgeschäfte in den Gewerbezonen ein Überangebot herrscht bzw. bei der Nachfrage und den Immobilienpreisen ein Rückgang festgestellt werden kann. Dies wirkt sich üblicherweise vermindernd aus. - 3 % Marktabschlag f. starke Zweckgebundenheit betriebt. Gebäudeteile: Bei Bewertung von betriebt. genutzten Liegenschaften bzw. Gebäuden ist davon auszugehen, dass diese speziell für die bisherigen Bedürfnisse errichtet wurden und am Markt einen weitaus schlechteren Verkaufspreise als errechnet erzielen würden, da der neue Eigentümer dies nicht in der gegebenen Form und Ausstattung nutzen wird können. Dieser Umstand (je nach Anteil) ist durch einen zusätzlichen Abschlag von der errechneten Summe zu berücksichtigen. + 3 % Marktzuschlag für guten erster Eindruck für einen Käufer durch sanierte Gebäudehülle und Parkplatz (auf öffentl. Gut) [Grafik] " Das Gutachten über die Restnutzungsdauer (Ergänzung zum Gutachten vom 23. Feb. 2009) vom 3.9.2013 lautete wie folgt: "Gutachten über Restnutzungsdauer aufgr. Anfrage / Ablehnung des FA Hollabrunn v. 3.7.2013 Ergänzung zum Gutachten vom 23. Feb. 2009 Auftraggeber: Bf., Sparmarkt, Adr. Liegenschaft: Spar Lebensmittelgeschäft, Adr. X zwecks Vorlage beim Finanzamt mit dem steuerlichen Bewertungsstichtag vom 31.12.2008. Ausfolgung: 1-fach Original und 1 digitale Ausfertigung     GRUNDLAGEN: 1.1) Auftrag/ Zweck des Gutachtens: Hr. Bf. erteilte mir in meiner Eigenschaft als allgem. beeideter u. gerichtlich zertifizierter Sachverständiger den Auftrag zur Feststellung des techn. Bauzustandes der Bauwerke zum Stichtag sowie Festsetzung der Restnutzungsdauer. Als Zweck des Gutachtens wird die Ermittlung einer Bemessungsgrundlage für steuerliche Zwecke zur Vorlage beim zuständigen Finanzamt angegeben. Die nachstehende Bewertung erfolgt unter allen im Befund getroffenen Feststellungen und unter Bedachtnahme auf die bei der Befundaufnahrne gegebenen Verhältnisse. 1.2) Ortstermin - Stichtag: Die Bewertung erfolgt lt. Auftrag per Stichtag 31.12.2008; die Besichtigung der Liegenschaft am 14.10.2008 erfolgte unter Anwesenheit von: Hr. Bf. und des gefertigten Sachverständigen; I.3) Bewertungsgegenstand: Spar Lebensmittelgeschäft; div. betriebt. Gebäudeteile (ohne Inventar, ohne private Bauteile) Adresse: Adr. EZ.: GB Adr.; NÖ. Die Bewertung einer Liegenschaft beinhaltet grundsätzlich die angeführten Gebäudeteile), sowie auch alle Gebäudeausstattungen, inklusive der unselbständigen Bestandteile (wie insbesondere Heizungs-, Elektro- und Lüftungsinstallationen, Sanitärgegenstände u.ä.). Die korrekte Funktion dieser techn. Anlagen konnte aus Zeitgründen nicht überprüft werden. Es wird davon ausgegangen, dass vom Auftraggeber alle (für die Bewertung relevanten) Unterlagen und Dokumente zur Verfügung gestellt wurden. Dieses Gutachten basiert daher auf diese erhaltenen bzw. erhobenen Unterlagen und dabei erteilten Informationen. Sollten sich diese wesentlich ändern, behalte ich mir vor, auch mein Gutachten entsprechend anzupassen. 1.4) Grundlagen und Unterlagen für die Bewertung Für die Befundausarbeitung und als Grundlage für das Gutachten wurden die baubehördlich bewilligten Einreichpläne sowie die Kontrollabmessungen während der Befundaufnahme herangezogen. Bei den im Anhang an diesem Gutachten beiliegenden Plänen handelt es sich um Kopien von im Bauakt inne liegenden Plänen (Einreich- oder Auswechslungspläne). Diese Pläne sollen nur zur besseren Übersicht dienen. Eine Übereinstimmung mit dem Bestand kann im Detail nicht garantiert werden. Fotodokumentation welche anlässlich der Befundaufnalııne angefertigt wurde 1.5) Literaturlıinweise, Gesetzliche Grundlagen: ÖNORM B 1800 Ermittlung des umbauten Raumes (UR) H. Kranewitter: Liegenschaftsbewertung, Sparkassenverlag, 5. Auflage 2007 Bienert: "Bewertung von Spezialimmobilien", 1. Auflage 2005, Gabler, Nutzungsdauerkatalog baulicher Anlagegüter und Anlagenteile; 3. Auflage 2006 (hsgg. V. Hauptverband d. alldem. Beeideten u. gerichtlich zertifizierten SV LV Stmk u. Kärnten)   II) BEFUND: II.1) Lage / Infrastruktur/ Gemeinde: Die Gemeinde Adr. mit nur knapp 2000 Einwohnern liegt im Städtedreieck St. Pölten - Tulln - Krems im Bezirk Tulln. Die gegenständliche Liegenschaft selbst liegt im Ortszentrum neben einer öffentl. Parkplatzfläche. II.2) Beschreibung der Bauwerke, Baualterdaten: Lt. Auftrag bleiben der Bodenwert und private Bauteile bei der Bewertung unberücksichtigt werden daher auch nicht beschrieben! Beim ggst. Liegenschaftsanteil handelt es sich um mehrere verschieden ausgestattete und genutzte Betriebsgebäudeteile mit Nebenräumen, diese wurde in mehreren Abschnitten errichtet bzw. erweitert. Die einzelnen Errichtungsdaten und Erweiterungen gehen aus dem AVZ, aus der Beschreibung bei den einzelnen Gebäuden und bei der Tabellenermittlung der Restnutzungsdauer hervor. Eine baubehördliche Bewilligung für diese liegt lt. Angaben großteils vor. Beim gegenständlichen betrieblichen genutzten Gebäude handelt es sich um einen eingeschossigen Gebäudetrakt, welches in mehreren Bauetappen errichtet wurde   [Grafik]   Aufgrund dieser verschiedenen Baualter bestehen auch verschiedene Baubestände und Materialien. Das Gebäude wurde Großteils in Massivbauweise (incl. Decke zu Wohnbereich Bestand) hergestellt, die Zubauten mit Flachdach oder Müllzufahrt in Pultdach in Leichtbauweise [Bauteil e): Bescheid 16.6.2006]. Teilweise aufsteigende Feuchtigkeit im Mauerwerk + Putz ). Der ältere Gebäudebestand wurde unterdurchschnittl. nur nach. techn. Notwendigen bzw. Kriterien instandgehalten. Die privaten Bauteile wurden nicht bewertet und werden nicht beschrieben. II.3) Bauausführung des Gebäudes (zum Stichtag): Soweit durch bloßen Augenschein beim Ortstermin ersichtlich, bzw. auf Grund des vorliegenden Planes: Fundierung und Grundmauern: Streifenfundamente in Naturstein bzw. Beton Erdgeschossmauern: Mischmauerwerk versch. Stärken, Fassaden: verputzt; Fassadenfläche ohne zeitgemäßes Dämmsystem, Dämmung der Außenmauern, obersten Geschoßdecke / Außenmauern entspricht nicht mehr gänzlich den heutigen sinnvollen wärmetechn. Energiekennzahlen und Anforderungen an erforderliche Wärmedämmwerte, Haustechnik: 2 Ölheizungskessel aus 1974 + 1983, Kunststofftanks Warmwasser-Aufputzleitungen und Heizluftregister im Geschäftsrauın Elektroinstallationen, (Steckdosen, Stromkreise) entsprechen dem Baualter, teilw. unzureichend bzw. gealtert, unbedingt erforderliche Anzahl üblicher Schalter und Steckdosen ist aber vorhanden, ob Verdrahtungen und Erdung dem Stand der Technik entspricht, ist unsicher, E - Zählerkasten nach Augenschein in Ordnung; Ansichten von Osten; Befundaufnahme Okt. 2008) - nahe dem Stichtag: 2 Fotos Ansichten von Westen: 2 Fotos 4) BAU- und ERHALTUNGSZUSTAND: Seitens des SV erfolgte bei der Befundaufnahme vom Gebäudezustand eine Fotodokumentation. Der Gebäudezustand und der Ausstattungsgrad sind in die nachfolgende Bewertung zum Stichtag eingeflossen und daher berücksichtigt. Die Anordnung der einzelnen Gebäudeteile ist im Übersichtsplan ersichtlich. Der Bauzustand der massiven und tragenden Bauteile ist, soweit durch bloßen Augenschein feststellbar, gut bzw. durchschnittlich. Die spezifische Nutzungsart zum Zeitpunkt der Planung und Errichtung hat einen Einfluss auf die zukünftige technische (auch für wirtschaftliche) Restnutzungsdauer (Umbauten wären im Falle einer geänderten Nutzung teilweise notwendig). Vorhandene Räume und Ausstattung: Abmessungen und Raumprogramm > siehe Plan im Anhang! verschiedene Raumhöhen: rd. 3,0 im Geschäft, Teeküche + Bürotrakt rd. 2,6m, freier Raum bei Überdachung neben Müllcontainerr. Raumhöhe 2,5 bis 3,55 m; einfache Bodenbeläge: Geschäftsfläche Terrazzo, Nebenräume: Fliesen und PVC, Beton, .. abgenutzt Wände u. Decke: teils verputzt und gefärbelt; teilw. Beton gespachtelt, teilw. Paneele, Flugdach ohne Deckenuntersicht Zur Übersicht wird der Gebäudebestand in einigen Beispielen dargestellt: Bauteil a) straßen-/westseitiger Alttrakt: Büro und Aufenthaltsberiech: Einige Feuchtigkeitsmängel im Büro und Verbundfenster, alte Heizkörper - noch Aufputzleitungen(!) 2 Fotos Bauteil a) straßen-/westseitiger Alttrakt: Heizraum 1 Foto Bauteil b) Geschäftszubau Nord: Verkaufsbereich: 1 Foto Bauteile c + e) Geschäftszubau Nord und Osten: Verkaufsbereich: 2 Fotos Bauteil D) Zubau Süd: Lagerflächen, Kühlbereich 2 Fotos III) Gutachten Ermittlung der technischen RESTNUTZUNGSDAUER Der Auftrag lautet eine gutachterliche Ermittlung der technischen Restnutzungsdauer des betrieblichen Gebäudebestandes (versch. Gebäudeteile) zum Stichtag vorzunehmen. Die gutachterliche Ermittlung begründet sich auf die vorgefundene Bausubstanz (verschiedene Gebäudealter) zum Stichtag und unter Berücksichtigung der vorhandenen und zukünftig vorgesehenen Nutzung sowie auf techn. Grundlagen und auf Inhalte der angeführten Fachliteratur. Weiters wird auf die im Befund vorgenommen Beschreibungen und Feststellungen hingewiesen. Unter der technischen Lebensdauer versteht man jenen Zeitraum, in welchem ein Gebäude bei normaler Bauunterhaltung in seiner wesentlichen Bausubstanz voraussichtlich bestehen kann. Seine Lebensdauer hängt dabei weitgehend von der Konstruktion, der Wahl der Baustoffe, der Bauweise, der Nutzung, der laufenden Instandhaltung usw. ab. Dabei stellt die Haltbarkeitsgrenze der tragenden Bauteile die Obergrenze der Gesamtlebensdauer dar. Ein Gebäude besteht bekanntlich aus vielen verschiedenartigen Bauteilen, die mehr oder weniger schnell verschleißen. Dabei haben die tragenden Bauteile im Allgemeinen eine höhere technische Lebensdauer als die sich schneller verbrauchenden Bauteile (überwiegend Ausbauelemente) welche entsprechend der zu erwartenden Gesamtlebensdauer des Gebäudes zum Teil mehrmals ausgewechselt werden. Die technische Restlebensdauer hängt vom baulichen Zustand des Gebäudes zum Stichtag sowie von der bei der Errichtung getroffenen Wahl der Baustoffe und der Güte bei der Ausführung ab. Diese wird unter Berücksichtigung der Investitionsgrößen der einzelnen Bauteilgruppen und deren It. Fachliteratur anzunehmender Restnutzungsdauer gewichtet und ergibt somit die mittlere technische Restnutzungsdauer zum Stichtag. Daraus ergibt sich wiederum die geschätzte technische Restlebensdauer. zusätzl. allgemeine Erläuterungen / Literatur: Quellenangabe: SV- Verband, Heft 4/2008; Abhandlung von Univ.Prof. Dipl.-Ing Dr. Peter Mandl Allgemein beeideter und gerichtlich zertifizierter Sachverständiger Für die im Sprachgebrauch nicht immer scharf unterschiedenen Begriffe "Lebensdauer" und "Nutzungsdauer" finden sich in der technischen Literatur nicht immer vollständig übereinstimmende Definitionen. Unter der technischen Lebensdauer eines Bauteils oder eines Gebäudes wird üblicherweise der Zeitraum von der Herstellung bis zur Beseitigung verstanden, in dem die erwartete Funktion erfüllt bzw mit wirtschaftlich vertretbarem Aufwand an die Anforderungen angepasst werden kann [Potyka, H., Zabrana, R., Pflegefall Althaus: Reparaturzyklen von Wohnhäusern, Picus-Verlag, Wien 1985] Entsprechend der Literatur "Hauptverband der allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen - Landesverband Steiermark und Kärnten, Nutzungsdauerkatalog, 3. Auflage, Graz 2006" wird als eines der wenigen Standardwerke zu diesem Thema im deutschen Sprachraum die Nutzungsdauer als die üblicherweise zu erwartende Zeitspanne von der Errichtung/Herstellung des Gebäudes/des Bauteils bis zum Ende seiner wirtschaftlich vertretbaren Nutzung definiert, die im Wesentlichen von der Bauart, der Bauweise, der Art der Nutzung sowie der technischen Entwicklung und den sich wandelnden Anforderungen an Objekte des jeweiligen Typs abhängt. Die Restnutzungsdauer ist demnach der verbleibende Zeitraum zwischen dem Wertermittlungsstichtag bis zum Ablauf der Nutzungsdauer, also die Nutzungsdauer abzüglich des Lebensalters des Gebäudes/des Bauteils Allgemein wird daher die "Restnutzungsdauer" folgender Maßen errechnet: gewöhnliche Lebensdauer des Gebäudes (je nach baul. Ausführung) - abzügl. tatsächl. mittleres Alter des Gebäudes ergibt die gewöhnliche Restnutzungsdauer Variante/Gegenprobe: Wenn man von der in Tabelle auf Seite 12 - Spalte 2 ermittelten gewöhnliche Lebensdauer des neuen Gebäudes 42,8 Jahre mittleres gewichtetes Bestandsalter des Gebäudes 26 Jahre in Abzug bringt, ergäbe sich eine gewöhnliche Restnutzungsdauer von nur 16.8 Jahren! Je nach Wertgröße und Lebensdauerzeiten der einzelnen Bauteile kann ausgehend vom gedrittelten technischen Baualter für die Bauteile u. baulichen Ausstattungsgüter mit Rücksicht der durchgeführten Ausbauten, gedrittelt nach Baualter und Bauvolumen ein mittleres Gebäudebestandsalter für Supermärkte (Kaufhäuser,...) angegeben werden. Lt. einschlägiger Literatur werden folgende "gewöhnliche Lebensdauerzeiten" angegeben (je nach Ausführung): Supermärkte 30-40 J., Kaufhäuser 40-60 J., Diese Nutzungsdauerzeiten wurden auch in der Literatur der Stellungnahme des Vertreters des Finanzamtes vom 3.7.2013 (Seite 6, 2. Absatz) in dieser Bandbreite aufgelistet! Die vom Finanzamt vorgelegte abschließende Tabelle mit dem Ergebnis einer Restnutzungsdauer von 47 Jahren widerspricht sich schon in diesem Punkt, diese kann ja nicht höher als die gewöhnliche Lebensdauer von Supermärkten sein. Weiters steht das angeführte Ergebnis der wirtschaftlichen Gesamtnutzungsdauer im Widerspruch zu den angeführten Kritikpunkten (z.B. Seite 8). III.1) Ermittlung mittleres Bestandsalter per Stichtag 12- 2008: [Grafik]   Ermittlung der mittleren technischen Restlebensdauer auf Basis der einzelnen mittleren Baualter des Gebäudebestandes (-teile) und unter Berücksichtigung der teilweisen Baumängel im Zuge der Bauausführung sowie unter Berücksichtigung der baulichen Ausstattungen/ Bauzustand, im EG. - Bauteil a) teil. Feuchtigkeitsmängel. Die gewöhnlichen Lebensdauerzeiten der massiven Bauteile (Fundamente und Mauerwerk) wurden derart angepasst, damit die Summe der gemittelten Lebensdauer von solchen Gebäudearten ("Supermarkt" 30 -. 40 J.) noch entspricht (siehe Ende der Spalte 2). [Grafik]   Stellungnahme zur Anfrage /Ablehnung des FA Hollabrunn v. 3.7.2013 Die in der Tabelle (Anhang - Gegenüberstellung der Stellungnahme des FA) angeführten einzelnen Lebensdauerzeiten der Gebäudeteile würden keinesfalls die "gewichtete mittlere Nutzungsdauerzeiten" für Supermärkte, Einkaufszentren (Geschäfte) von 40 - 60 Jahren ergeben, welche in der Literatur Ross-Brachmann (auf die der Sachbearbeiter des Finanzamts besonders Bezug nimmt), angeführt ist. Lt. meiner nachvollziehbaren Ermittlung ergibt sich die mittlere gewöhnliche Lebensdauer des Gebäudes (in der Tabelle letzte Zeile Spalte 2) im Mittel mit 42,8 Jahren, bei der Stellungnahme des FA fehlt dieser Nachweis gänzlich. Die lt. FA vorgelegte "Tabellenermittlung" wurde somit nur einseitig (ohne auf den ggst. Fall bzw. Gebäudetyp einzugehen) erstellt und stellt daher keineswegs die mittlere technische Restnutzungsdauer für einen Lebensmittelmarkt ("Supermarkt") wie im ggst. Fall dar, sondern eine mittlere techn. RND von 47 Jahren für ein nicht gegenständliches "fiktives massives Gebäude" (unter Berücksichtigung eines mittleren Bestandalters von 26 Jahren).     III.2) Ergebnis - Schlussfeststellung Einzelne "jüngere Bauteile" haben sicherlich eine längere technische Restnutzungsdauer als unten angeführt. Steuerlich wird hier aber eine Abschreibung von einem betrieblichen Gesamtgebäude behandelt. Zielführend kann daher nur eine Mischermittlung sein - wie oben erfolgt, sonst müssten mehrere getrennte Gebäudeabschreibungsansätze vorliegen. Unter der Berücksiclıtigung der unter II) Befundaufnahme und III) erwähnten Grundlagen und Erhebungsdaten wird für die ggst. Gebäude mit der vorhandenen baulichen Instandhaltung, dem beschriebenen Gebäudezustand, der Nutzung sowie nach Berücksichtigung, Wertgröße und Lebensdauerzeiten der einzelnen Bauteile, ausgehend von der gemittelten Restnutzuııgsdauer (lt. Tabelle), seitens des Sachverständigen eine mittlere technische Restlebensdauer mit 21 Jahren (gewichtet für alle Gebäudeteile per Stichtag 31. 12. 2008) ermittelt."   Bezüglich des vermieteten Gebäudes des Bf. fand im Jahr 2013 eine Betriebsprüfung (BP) betreffend Einkommensteuer und Umsatzsteuer 2009-2011 sowie eine Nachschau betreffend 1/2012 - 3/2013 statt, die zwei Feststellungen enthielt: "Tz. 1 AfA-Satz und Bemessungsgrundlage Gebäude Nichtanerkennung des Gutachtens Die Nutzungsdauer des vermieteten Gebäudes in Adr., wurde bisher mit 21 Jahren angesetzt. Als Bemessungsgrundlage für die AfA wurde ein Verkehrswert ("Gemeiner Wert") in Höhe von 180.767,00 aufgrund eines Gutachtens vom 23.2.2009, das i.Z. der Betriebsaufgabe erstellt wurde, angesetzt. Dieses vorgelegte Liegenschaftsbewertungsgutachten und das ergänzende Gutachten über die Restnutzungsdauer vom 3.9.2013, beide zum Stichtag 31.12.2008, des Sachverständigen Ing. SV, werden im Rahmen der freien Beweiswürdigung nicht als taugliches Beweismittel als Nachweis zu einer kürzeren als der gesetzlichen Nutzungsdauer anerkannt. Detaillierte Gründe für die Nichtnachvollziehbarkeit und damit einer Entziehung zur Schlüssigkeits- und Richtigkeitsprüfung als taugliches Beweismittel wurden bereits als Beilage zur Niederschrift am 3.12.2013 mit der Stellungnahme des Fachbereiches für Liegenschaftsbewertung vom 26.11.2013 übergeben. Es wird daher i.Z. der BP die gesetzliche AfA gem. § 16 Abs. 1 Z8 lit. e EStG 1988 die bei Gebäuden, die nicht zu einem Betriebsvermögen gehören und die der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung dienen, mit 1,5 % der Bemessungsgrundlage (siehe dazu Tz. 2) angesetzt. Weiters ist der ermittelte Verkehrswert für die Betriebsaufgabe, der auch die Bemessungsgrundlage für die AfA darstellt, punktuell bez. Restnutzungsdauer (ansonsten unveränderte Berechnung wie bisher) richtigzustellen. Es ergibt sich im gutachterlichen Ergebnis (siehe Seite 9 der Stellungnahme des FB) eine Erhöhung des Ertrags- und des Sachwertes und schlussendlich eine Erhöhung des Verkehrswertes, der als Ansatz für die AfA-Berechnung dient. Beträge in Euro |   | 2009 | 2010 | 2011 | AfA BMGL bisher | 180.767,00 | 180.767,00 | 180.767,00 | AfA BMGL lt. BP | 228.148,00 | 228.148,00 | 228.148,00 | AfA bisher | 8.607,95 | 8.607,95 | 8.607,95 | AfA lt. BP 1,5 % | 3.422,22 | 3.422,22 | 3.422,22 | EÄ | 5.185,73 | 5.185,73 | 5.185,73   Tz. 2 berichtigter Verkehrswert Entnahmegewinn Da der bisher angesetzte Verkehrswert ("gemeine Wert") anlässlich der Betriebsaufgabe vom 2.2.2009 im Zuge der BP (siehe dazu Tz 1) zu erhöhen und zu berichtigen ist, ändert sich auch der Entnahmegewinn wie folgt: 2009 Verkehrswertberechnung lt. FB Ertragswert lt. BP 241.339,00 Sachwert lt. BP 239.613,00 Gewichtung 2:1 wie bisher 240.764,00 Abschlag 8 %, Zuschlag 3 % wie bisher Verkehrswert neu 228.148,00 Verkehrswert bisher 175.470,00 EÄ 52.678,00 VW BP 228.148,00 BW lt. AV -127.922,00 Entnahmegewinn lt. BP 100.226,00 Veräußerungsgewinn wie bisher 22.959,39 1/2 Steuersatz gesamt für 123.185,39" Der Bf. brachte gegen die daraufhin ergangenen Einkommensteuerbescheide 2009-2011 Beschwerde ein und führte darin begründend aus: "Gemäß Tz 1 im Bericht vom 18.12.2013 über das Ergebnis der Außenprüfung wird die gutachtlich ermittelte technische Restnutzungsdauer von 21 Jahren nicht anerkannt. Im Rahmen der freien Beweiswürdigung kommt die Finanzbehörde - offenbar auf Basis der Ausführungen des Fachbereiches für Bewertung und Bodenschätzung vom 3.7.2013 bzw. 26.11.2013 - zum Ergebnis, dass die Restnutzungsdauer bei 47 Jahren liegt und setzt die gesetzliche Nutzungsdauervermutung mit 67 Jahren an. Es ist festzuhalten, dass die Ausführungen des Gutachters SV (Gutachten vom 23.2.2009, Stellungnahme vom 25.7.2013 sowie ergänzendes Gutachten vom 3.9.2013) die technische Restnutzungsdauer auf Basis einer ordnungsgemäßen Befundaufnahme schlüssig ableitet. Die von der Finanzbehörde vorgenommene Würdigung dieser gutachtlichen Stellungnahmen ist zum Teil weder begründet noch schlüssig. Diesbezüglich wird insbesondere auf die Ausführungen des Gutachters in der Stellungnahme vom 25.7.2013 sowie dem ergänzenden Gutachten vom 3.9.2013 verwiesen. Ergänzend wird darauf hingewiesen, dass sich unter Berücksichtigung einer Restnutzungsdauer von 47 Jahren eine gesamte Lebensdauer von wesentlichen Gebäudeteilen von über 100 Jahren ergeben würde. Dies ist ein für Supermärkte völlig unglaubwürdiges Ergebnis und zeigt exemplarisch die mangelhafte Würdigung des vorgelegten Gutachtens durch die Finanzbehörde. Nach Tz 2 des Berichtes über die Außenprüfung wurde der Entnahmewert des Gebäudes im Jahr 2009 und damit für alle betroffenen Jahre die Basis für die jährliche Absetzung für Abnutzung im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung dahingehend erhöht, als die im Gutachten vom 23.2.2009 vorgenommenen Berechnungen unter Berücksichtigung einer Restnutzungsdauer von 47 Jahren adaptiert wurden. Auf die Tatsache, dass eine Restnutzungsdauer von 47 Jahren und damit auch die gesetzliche Vermutung von 67 Jahren völlig unsachlich ist, wurde bereits oben hingewiesen bzw. entsprechend begründet. Auch an Hand der von der Finanzbehörde vorgenommenen Ermittlung des Entnahmewertes zeigt sich beispielhaft, zu welch unglaubwürdigen Ergebnisses die vorgenommene Würdigung des Gutachtens führt. Exemplarisch wird auf die Ermittlung des Ertragswertes verwiesen. Laut Gutachten vom 23.2.2009 wurde der Jahresreinertrag unter Berücksichtigung von jährlichen Erhaltungskosten von € 2.092,63 mit € 16.541,37 angesetzt. Dieser Wert wird nunmehr seitens der Finanzbehörde nicht - wie im Gutachten - über 21 Jahre sondern über 47 Jahre angesetzt. Es darf als Erfahrung des täglichen Lebens bezeichnet werden, dass Gebäude neben den laufenden regelmäßigen Erhaltungskosten in längeren Abständen größerer Erhaltungskosten bedürfen. Beispielsweise könnten hier Fenstertausch, Fassadenrenovierung, Heizungstausch usw. angeführt werden. Gerade ein Supermarkt in gegenständlicher Größe (Zur Größe gegenständlichen Gebäudes wird beispielsweise auf den im ergänzenden Gutachten vom 3.9.2013 angefügten Grundriss des Geschäftslokals verwiesen) kann mit jährlichen Erhaltungskosten von ca. € 2.000,- nicht über 47 Jahre in einem Zustand gehalten werden, der eine durchgehende Vermietung gewährleistet. Dieser Aspekt wurde in der von der Finanzbehörde vorgenommenen Berechnung in keinster Weise berücksichtigt. Auch daraus ist die mangelhafte Würdigung des vorgelegten Gutachtens durch die Finanzbehörde erkennbar. Die Berufungsbegehren gehen somit vom ursprünglich erklärten Entnahmewert im Jahr 2009 aus bzw. berücksichtigen eine technische Restnutzungsdauer von 21 Jahren. Gemäß § 272 (2) BAO wird eine Senatsentscheidung ebenso wie eine mündliche Berufungsverhandlung gemäß § 274 (1) BAO beantragt." In der Begründung zur daraufhin ergangenen abweisenden Beschwerdevorentscheidung wurde Folgendes ausgeführt: "Zur Absetzung für Abnutzung (AfA): Bei Gebäuden, die Einkünften aus Vermietung und Verpachtung dienen, beträgt der AfA-Satz grundsätzlich bis zu 1,5%. Nicht maßgeblich ist die Nutzungsart durch den Mieter, der AfA-Satz beträgt daher auch dann bis zu 1,5%, wenn der Mieter sein Mietobjekt zu gewerblichen Zwecken nützt. Nach dem klaren Gesetzeswortlaut des § 16 Abs 1 Z 8 lit d EStG (bzw § 16 Abs 1 Z 8 lit e EStG idF vor dem AbgÄG 2012), der einen grundsätzlich einheitlichen, jährlich geltend zu machenden AfA-Prozentsatz von 1,5% normiert, ändert es an der Höhe dieses AfA-Satzes nichts, wenn das vermietete Gebäude schon vor dem Eigentumsübergang in Nutzung stand (und sich damit eine Gesamtnutzungsdauer von über 66 Jahren errechnet, VwGH vom 18.7.2001, 98/13/0003). Ein höherer AfA-Satz (kürzere Nutzungsdauer) kommt - auch dann, wenn das Gebäude in gebrauchtem Zustand angeschafft worden ist - nur dann in Betracht, wenn auf Grund des Bauzustandes eine durch ein Gutachten nachzuweisende kürzere Restnutzungsdauer anzunehmen ist. Eine kürzere als die gesetzliche Nutzungsdauer ist grundsätzlich durch ein Gutachten über den Bauzustand schlüssig und nachvollziehbar darzulegen (VwGH vom 9.9.2004, 2002/15/0192). Das Gutachten unterliegt der freien Beweiswürdigung der Behörde. Eine schlüssige Ermittlung der im Einzelfall anzusetzenden kürzeren Restnutzungsdauer setzt ein Eingehen auf den konkreten Bauzustand des Gebäudes voraus. Die Ermittlung einer aktiven Gesamtnutzungsdauer, von der das Alter des Gebäudes abgezogen wird, bildet keine taugliche Grundlage zur Schätzung der Restnutzungsdauer. Die Beweislast in Ansehung einer kürzeren Nutzungsdauer trifft den Steuerpflichtigen. Enthält ein Gutachten keinen nachvollziehbaren Bezug zwischen dem Befund und der vom Gutachter angesetzten Restnutzungsdauer, ist es als Nachweis einer geringeren als der gesetzlichen Nutzungsdauer ungeeignet, ohne dass es weiterer Ermittlungsschritte der Behörde bedarf (VwGH vom 11.5.2005, 2001/13/0162). Ein zur Entkräftung der gesetzlich vermuteten Nutzungsdauer erstelltes Gutachten muss jedenfalls auf den konkreten Bauzustand im Zeitpunkt des Aufkaufes des Gebäudes eingehen und einen nachvollziehbaren Bezug zwischen dem Befund und der vom Gutachter angesetzten Restnutzungsdauer herstellen (vgl etwa VwGH vom 11.5.2005, 2001/13/0162). Die Ermittlung einer aktiven Gesamtnutzungsdauer, von der das Alter des Gebäudes abgezogen wird, bildet keine taugliche Grundlage zur Schätzung der Restnutzungsdauer. Im Erkenntnis des VwGH vom 27.1.1994, 92/15/0127, wird ausgeführt: "Während für die Gesamtnutzungsdauer eines neu errichteten Wohngebäudes in erster Linie die Bauweise maßgebend ist hängt die Restnutzungsdauer eines erworbenen Gebäudes vornehmlich vom Bauzustand im Zeitpunkt des Erwerbes ab; hierbei ist auch auf Beeinträchtigungen aus verschiedensten Ursachen und auf die Vernachlässigung der notwenigen Erhaltungsarbeiten Bedacht zu nehmen. Unter anderem kämen statische Probleme in Betracht um eine kürzere Nutzungsdauer als die gesetzlich vorgegebene annehmen zu können." Hinsichtlich Gutachten zur Ermittlung der Restnutzungsdauer wird dabei Folgendes ausgeführt: "Unzulässig ist es etwa, bloß schematisch von einer geschätzten Gesamtnutzungsdauer (von beispielsweise 80 bis 100 Jahren) auszugehen und davon die bisherige Nutzungsdauer abzuziehen, ohne dabei auf die individuellen Gegebenheiten der Liegenschaft einzugehen. Gutachten mit der sinngemäßen Aussage "Die Nutzungsdauer von Gebäuden beträgt 100 Jahre; da die Liegenschaft vor 80 Jahren erbaut wurde, beträgt die Restnutzungsdauer 20 Jahre" sind daher für den Nachweis einer kürzeren Nutzungsdauer ungeeignet "