BFG RV/5100538/2020

(3) Folgende Fakten stehen fest: In den Jahren 2011- 2013 (und 2014) wurden die Steuererklärungen elektronisch abgegeben. Dabei wurden Schweizer Einkünfte unter der Kennzahl 440 (Progressionsvorbehalt) eingetragen, nicht aber unter der Kennzahl 359 (zu besteuernde ausländische Einkünfte). Es erfolgte auch keine Eintragung einer anrechenbaren ausländischen Steuer unter Kennzahl 377 (Steuerbuch Hackl & Co: Es liegen nur Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit vor: L1 - andere Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit ohne Lohnsteuerabzug, für die Österreich das Besteuerungsrecht zusteht - Kennzahl 359, 377). Da sowohl die genaue Angabe der Einkünftequalifikation fehlte, als auch ein Hinweis auf in der Schweiz bezahlte Steuern, wurden die Schweizer Einkünfte nur beim Progressionsvorbehalt erfasst, aber nicht voll besteuert. Das Vorliegen von Verwaltungsratsentschädigungen wurde erst mit Abgabe der Schweizer Steuererklärung 2015 nach einem Vorhalt bekannt (am 22. Dezember 2016). d. (1) Im vorliegenden Fall hat das Finanzamt die Wiederaufnahme auf die am 22. Dezember 2016 abgegebene Schweizer Steuererklärung und die Ergebnisse der daraus folgenden Vorhalte betreffend 2011-2014 vom 16. Januar 2017 und vom 14. Februar 2018 gestützt, mit denen Unterlagen wie Schweizer Lohnausweise und Steuerbescheide angefordert worden sind. Aus der am 22. Dezember 2016 abgegebenen Schweizer Steuererklärung für 2015 war erstmals ersichtlich, dass eine Verwaltungsratsentschädigung von 12.000,00 CHF in den Einkünften enthalten ist. Mit Mail vom 15. Februar 2018 legte man Nachweise (Anlage) über Schweizer Steuerzahlungen vor. Die Anforderungen haben sich aus der Schweizer Steuererklärung für 2015 ergeben, aus der man ersehen hatte, dass Einkünfte aus unselbständiger Arbeit in der Schweiz bezogen wurden. (2) Abgabenerklärungen sind Wissenserklärungen, das heißt, Aussagen über Tatsachen, von denen der Erklärende Kenntnis hat oder sich Kenntnis zu verschaffen hat. Der Steuerpflichtige ist gehalten, sich der entsprechenden Formvordrucke zu bedienen, die eine rasche und gleichartige Bearbeitung zulassen. Es kommt allein darauf an, ob ein vollständiges Bild vom abgabenrechtlich bedeutsamen Sachverhalt gewonnen werden kann (ÖStZ 1998, 34 mit Verweis auf VwGH 1.12.1987, 85/16/111). (3) Die amtswegige Ermittlungspflicht findet daher dort ihre Grenzen, wo der Abgabenbehörde weitere Nachforschungen nicht mehr zugemutet werden können, wie dies insbesondere dann der Fall ist, wenn ein Sachverhalt nur im Zusammenwirken mit der Partei geklärt werden kann, die Partei aber zur Mitwirkung an der Wahrheitsfindung nicht bereit ist oder eine solche unterlässt (VwGH 23.2.2010, 2007/15/0292). Nach ständiger Rspr des Verwaltungsgerichtshofes trifft denjenigen, der aufklärungsbedürftige Geschäfte tätigt, die ihre Wurzeln in einem Land haben, in dem die österreichischen Abgabenbehörden keine Sachverhaltsermittlungen durchführen können, eine erhöhte Mitwirkungspflicht und es liegt an diesem, die Geschäftsbeziehungen vollkommen offen zu legen (VwGH 28.10.2010, 2006/15/0326). Tritt eine Mitwirkungspflicht in den Vordergrund, liegt es am Abgabepflichtigen, Beweise für die Aufhellung auslandsbezogener Sachverhaltselemente beizuschaffen. Die Partei hat dann durch konkrete und vollständige Aufklärung der Tatsachen den Anschein zu widerlegen, der sich für die belangte Behörde bot. Verletzt die Partei die erhöhte Mitwirkungspflicht im Abgabenverfahren, kann das dadurch bedingte Aufklärungsdefizit nicht der Abgabenbehörde als Verfahrensmangel angelastet werden. (4) Da bei den Einkommensteuererklärungen 2011-2013 lediglich die Kennzahl 440 ausgefüllt war und weitere Erläuterungen fehlten, konnte im Zuge der Erstbescheidfreigabe (eine inhaltliche Überprüfung fand nicht statt) eine von der Erklärung abweichende (gesetzeskonforme) Zuordnung der Einkünfte nicht erfolgen, zumal die Zusammensetzung der Einkünfte nicht bekannt war und Schweizer Einkünfte je nach Gestaltung entweder voll zu besteuern sind oder nur dem Progressionsvorbehalt unterworfen werden. (5) Obwohl der Bf selbst in der Beschwerde zugibt, es "sei bedauerlicherweise übersehen worden, dass die Anrechnungsmethode statt des Progressionsvorbehaltes anzuwenden sei" und damit auf den für die fehlerhafte steuerliche Behandlung maßgeblichen Mangel verweist, verweigert er die weitere Offenlegung des Sachverhalts, weil diese schon für die Jahre 2009 und für 2008 bis 2010 erfolgt sei. Durch die Abgabe der Einkommensteuererklärung seien die Pflichten des Abgabepflichtigen erfüllt. Man müsse nicht jedes Jahr die gleichen Informationen proaktiv zukommen lassen. Auch nach dem Vorhalt vom 16. Januar 2017 werden die bezughabenden Unterlagen nicht vorgelegt. Diese Rechtsansicht widerspricht der ständigen Rspr des VwGH, wonach jedes Jahr alle für die Einkünftebeurteilung wesentlichen Informationen anzugeben sind. Das gilt auch für schon offen gelegte Tatsachen (VwGH 29.7.2010, 2006/15/0006). Nicht nur zeigt der Bf in der Beschwerde selbst auf, dass sich der Sachverhalt von Jahr zu Jahr ändern kann und daher jedes Jahr unabhängig von den Vorjahren ein Nachweis erbracht werden muss. Es ist auch der Standpunkt unrichtig, wonach nicht jährlich der Nachweis erbracht werden muss (VwGH 29.7.2010, 2006/15/0006). e. (1) Damit ergibt sich die Richtigkeit der vom Finanzamt vorgenommenen Wiederaufnahme des Verfahrens. Mit der Einreichung der Schweizer Steuererklärung 2015 sind beim Finanzamt berechtigte Zweifel aufgekommen, dass die Veranlagung 2011 bis 2013 steuerlich korrekt nur mit dem Progressionsvorbehalt zu erfassen sein sollte. Das Finanzamt hat daher richtigerweise den Sachverhalt mit Vorhalten zu klären versucht. Die Ausführungen im Mail vom 15. Februar 2018, mit denen - die in der Schweiz geleisteten Steuerzahlungen aufgelistet (Anlage) und - Verwaltungsratsvergütungen bekannt wurden, die ebenfalls der vollen Besteuerung unterliegen, sofern in der AG eine Leitungsfunktion ausgeübt wird, haben die Vermutung der Finanzverwaltung bestätigt, dass die Schweizer Einkünfte 2011 - 2013 unter die Kennzahl 359 einzureihen sind. (2) Damit ist erst im Rahmen der Nachforschungen anlässlich der Einreichung der Schweizer Steuererklärung für 2015 dem Finanzamt bekanntgeworden, dass die unter den Progressionseinkünften angeführten nichtselbständigen Einkünfte der Besteuerung zu unterwerfen sind. Die dabei anzurechnenden ausländischen Steuern wurden bei der Erstveranlagung nicht bekanntgegeben und sind erstmals der Beschwerde vom 29. März 2017 gegen die § 293b-Bescheide zu entnehmen. Ebenso, dass den Einkünften, die der Schweizer Steuererklärung 2015 zu entnehmen sind, Verwaltungsratsentschädigungen von 12.000,00 CHF zugrunde liegen, die auch in Vorjahren anzusetzen sind. Die letztgenannten Informationen (bezahlte ausländische Steuern, Verwaltungsratsentschädigung) stellen - schon jede für sich - einen gesonderten Wiederaufnahmegrund dar, der vor Ergehen der Wiederaufnahmebescheide (19.12.2018) hervorgekommen ist. f. (1) Bei Verwaltungsratsvergütungen ist nämlich zu prüfen, ob sie unter Art. 16 DBA Österreich-Schweiz subsumiert werden können oder nicht. Strittig ist also, ob Art 15 oder Art 16 des DBA zur Anwendung kommt. (2) Entscheidend dafür, ob die Besteuerung in Österreich erfolgt, weil Art 16 DBA Österreich-Schweiz nicht zur Anwendung kommt, ist, ob die Befugnisse des Bf auch unmittelbare Leitungs- oder Mitwirkungsaufgaben umfassen. Im VwGH-Erkenntnis 31.7.1996, 92/13/0172 wurde entschieden, dass die Zuteilungsregel des Art 16 nur Einkünfte umfasst, die für eine bloß überwachende Funktion als Aufsichtsrat gezahlt werden. (3) Den im Internet einsehbaren Publikationen zur ***3*** im Schweizerischen Handelsamtsblatt 2012 (Nr, 81) ist zu entnehmen, dass der Bf Mitglied des Verwaltungsrates und Geschäftsführer (und Präsident) mit Einzelunterschrift war. Da die AG in der Schweiz von Verwaltungsräten nach außen vertreten wird, ist davon auszugehen, dass dem Bf eine Leitungsfunktion zugekommen ist. Dies wird auch dadurch bestätigt, dass in der Spalte Beruf/Tätigkeit in den übermittelten Schweizer Steuererklärungen "Geschäftsleitung" angeführt ist. (4) Damit sind die Verwaltungsratsvergütungen - wie vom Finanzamt im strittigen Zeitraum durchgeführt - (entgegen späterer anderslautender Darstellungen) ebenfalls in Österreich zu besteuern (und nicht aus der Bemessungsgrundlage herauszunehmen bzw nur für den Progressionsvorbehalt heranzuziehen). 4. Zusammenfassung: a. Die Besteuerungsgrundlagen sind nach der klaren VwGH-Rspr für jedes Veranlagungsjahr gesondert offen zu legen (VwGH 29.7.2010, 2006/15/0006). Steuerliche Behandlungen in den Vorjahren hindern die Finanzverwaltung nicht, Ergänzungen der eingereichten Erklärungen in den Folgejahren vom Bf abzurufen, um im jeweiligen Jahr die richtige Besteuerung vornehmen zu können. Wenn die Bf dazu anmerkt, "es sei nie in Zweifel gezogen worden, dass die Einkünfte unter Anwendung des Progressionsvorbehaltes zu berücksichtigen seien, ist anzumerken, dass auch 2010 die ausländischen Einkünfte unter der Kennzahl 440 erfasst wurden und daher für das Finanzamt zunächst - bei gleicher Einstufung in der elektronischen Steuererklärung ab 2011 und Freigabe ohne weitere Überprüfung - kein Grund ersichtlich war, ohne gesonderte Zusatzinformation von einer anderen steuerlichen Einstufung auszugehen. Gerade aufgrund der fortgesetzten Einstufung der Einkünfte durch den Bf unter die KZ 440 gab es keine auffälligen "Unklarheiten", die vorweg zu einer Ermittlungspflicht hätten führen müssen. Erst mit der Abgabe der Schweizer Steuererklärung für 2015 bestand ein konkreter Anlass, die Veranlagungen 2011-2013 zu hinterfragen. b. Im Übrigen entstammt die den Schriftsätzen der steuerlichen Vertretung immanente Vorstellung, ein Finanzbeamter "merke sich" quasi Vorgänge aus den Vorjahren und korrigiere daher unrichtige Einreichungen finanzamtsintern der längst vergangenen Verwaltungsrechtslage des 20. Jahrhunderts, wo noch Akten in Referaten geführt wurden und daher über Jahre kontinuierlich Kenntnisse auf nachfolgende Veranlagungsjahre übertragen werden konnten. Das Verwaltungsgeschehen des 21. Jahrhunderts kennt nur mehr Aktenstapel, bei denen ein Akt in jedem Jahr von einem anderen Teammitglied bzw Team veranlagt wird und allfällige Kenntnisse aus Vorjahren nicht mehr präsent sind (in Hinkunft kann es sogar passieren, dass der Akt jedes Jahr in einem anderen Bundesland veranlagt wird). Daher kommt es nach der ständigen Rspr des VwGH bei der Wiederaufnahme auch darauf an, in welcher Verwaltungseinheit Kenntnisse vorhanden sind. Ist diese Kenntnis zB beim BP-Team, so kann sie nicht automatisch dem Veranlagungsteam zugerechnet werden. Eine "Prüfungshandlung des Innendienstes, nach der dieser gegen die Besteuerung im Rahmen des Progressionsvorbehaltes keine Einwände erhoben hat" (und deshalb die unrichtige Veranlagung gerechtfertigt sein soll) ist eine geradezu kuriose Wortschöpfung. Sie beinhaltet nämlich, dass der Innendienst solange Fehler in der abgegebenen Steuererklärung suchen muss, bis er alle Fehler gefunden hat; findet er sie nicht, ist die falsche Erklärung abgesegnet. Es existiert aber keine - apriori ohne Gründe - vorzunehmende "Pflicht zur Prüfungshandlung" des Innendienstes. Die - auch auf Drängen der steuerlichen Vertretungen - von der Finanzverwaltung in Angriff genommene Beschleunigung der Bescheiderstellung (und die damit selbstverständlich verbundene viel geringere Prüfungsdichte der Steuererklärungen im Innendienst) beinhaltet allerdings keine automatische Exkulpierung falsch ausgefüllter Steuererklärungen, im Sinne eines "Nichtaufgriffes" durch den Innendienst. Im gegenständlichen Fall ist eine Sofortveranlagung ohne weitere Überprüfung erfolgt (ergibt sich auch aus der Abfolge Steuererklärung-Erstbescheid in der Zeittafel, zB für 2012 mit Erklärung 11.4. und Bescheid 14.4.), sodass Vorjahreskenntnisse nicht greifen. c. (1) Unerklärlich bleibt für das Bundesfinanzgericht die hinter den Ausführungen des Bf steckende Logik: Anstatt die zu Recht von der Finanzverwaltung angeforderten Unterlagen zur richtigen Besteuerung der ausländischen Einkünfte vorzulegen, wird eine Reihe von Vorinformationen (beginnend mit 2008) aufgezählt, deren Kenntnis dazu führen soll, dass der Bf keine Unterlagen mehr vorlegen muss. Gleichzeitig wird im selben Schriftsatz mitgeteilt, bei den eingereichten Steuererklärungen sei übersehen worden, dass die Anrechnungsmethode statt des Progressionsvorbehaltes anzuwenden sei (Beschwerde vom 9. Januar 2019). Der Bf füllt also die elektronische Erklärung falsch aus, beharrt aber gleichzeitig darauf, dass er aufklärende Unterlagen nicht vorlegen muss. Wenn der Bf die Finanzverwaltung aber jedes Jahr so intensiv - wie er behauptet - auf die Art der Einkünfte in der Schweiz aufmerksam gemacht hat, musste er als Steuerpflichtiger ja auch wissen, dass diese Einkünfte in Österreich zu versteuern sind. Warum er sie dann (als vertretener Steuerpflichtiger) in den Jahren 2011-2013 nicht als steuerpflichtige Einkünfte eingetragen und auch die unrichtige Veranlagung in der Folge kommentarlos hingenommen hat, ist nicht wirklich erklärbar, außer man geht hinsichtlich der Eintragung beim Progressionsvorbehalt (KZ 440) von einer vorsätzlich falschen Eintragung aus. (2) In jedem Veranlagungsjahr ist nach der VwGH-Rspr erneut eine ausreichende Information (zB Vorlage Steuererklärungen Schweiz, bezahlte Steuer Schweiz, Art der Tätigkeit in der AG usw.) bekannt zu geben, um der Finanzverwaltung die richtige steuerliche Einstufung möglich zu machen, insbesondere wenn - wie in diesem Fall - Verwaltungsratstätigkeiten je nach Art der Tätigkeit einer unterschiedlichen Besteuerung unterliegen können. Informationen und Unterlagen aus den Vorjahren können diese jährliche Verpflichtung nicht ersetzen. Dem Steuerpflichtigen steht es grundsätzlich nicht zu, eine Beurteilung darüber vorzunehmen, welche Unterlagen die Finanzverwaltung anfordern darf, außer es besteht kein Zusammenhang mit der von der Finanzverwaltung durchzuführenden Verwaltungshandlung. Davon kann aber gegenständlich keine Rede sein. Die Finanzverwaltung ist sogar verpflichtet, die steuerlich richtige Einstufung vorzunehmen und kann selbstverständlich, wenn neue Umstände vermuten lassen, dass die Veranlagung auf falschen Informationen beruht, eine Neubewertung vornehmen und Unterlagen anfordern.     Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Die Entscheidung beruht auf der ständigen Rspr des VwGH. Eine Rechtsfrage mit grundsätzlicher Bedeutung liegt nicht vor.   Linz, am 6. September 2021