BFG RV/7104815/2018

Juristische Personen des privaten Rechts unterliegen gem § 1 Abs 2 Z 1 KStG 1988 der unbeschränkten Körperschaftsteuerpflicht, sofern sie Sitz oder Geschäftsleitung (§ 27 BAO) im Inland haben. Die Rechtsgrundlage der juristischen Person muss sich somit im Privatrecht wiederfinden. Eine doppelt ansässige Körperschaft ist eine solche, die ihren Ort der Geschäftsleitung in Österreich hat, jedoch ihren statutarischen Sitz im Ausland und nach Österreich "zugezogen" ist. Die herrschende Ansicht geht davon aus, dass bei solchen doppelt ansässigen Körperschaften dennoch eine juristische Person des privaten Rechts vorliegt und sie der unbeschränkten Körperschaftsteuerpflicht unterliegt, obwohl sie nicht an inländisches Zivilrecht anknüpft (vgl zB Knechtl/Mitterlehner/Panholzer, Die Kapitalgesellschaft in der Steuererklärung 2017, 2). Im Ergebnis ist bei ausländischen Gebilden zunächst zu prüfen, ob es sich überhaupt um eine Körperschaft iSd § 1 KStG 1988 handelt. Ausländische Körperschaften können somit als juristische Personen des privaten Rechts iSd § 1 Abs 2 Z 1 KStG 1988 der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegen, wenn sie einem inländischen Typus einer juristischen Person des privaten Rechts vergleichbar sind und der Ort der Geschäftsleitung im Inland liegt. Die slowakische "Spoločnosť s ručením obmedzeným" (SRO) ist einer österreichischen GmbH vergleichbar (vgl. Steiner, ÖStZ 2007, 205). Der Ort der Geschäftsleitung einer Körperschaft, also der Ort, an dem sich der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung befindet, ergibt sich aus der jeweiligen Gestaltung der Geschäfte. Der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung ist dort, wo der für die Geschäftsführung entscheidende Wille gebildet wird, somit die für die Führung des Unternehmens notwendigen und wichtigen Maßnahmen getroffen werden. Entscheidend ist das Gesamtbild der Verhältnisse in organisatorischer Hinsicht (VwGH 16.9.2003, 97/14/0169 mit Verweis auf VwGH 6.4.1995, 94/15/0206 und VwGH 31.5.2000, 97/13/0200). Es kommt darauf an, wo die für die Geschäftsführung nötigen Maßnahmen von einiger Wichtigkeit angeordnet werden. Welche Anordnungen die maßgebenden sind, wird insbesondere davon abhängen, welche Art der Tätigkeit ausgeübt wird. Maßgebend ist die laufende Geschäftsführung. Zu ihr gehören die tatsächlichen und rechtsgeschäftlichen Handlungen, die der gewöhnliche Betrieb mit sich bringt, und solche organisatorische Maßnahmen, die zur gewöhnlichen Verwaltung der Körperschaft gehören ("Tagesgeschäfte"; VwGH 29.6.2016, 2013/15/0301). Der Ort der Geschäftsleitung wird im Allgemeinen in der Praxis dort angenommen, wo sich das Büro des tatsächlichen Oberleiters befindet (BFG 9.4.2015, RV/1100133/2015; Achatz/Bieber in Achatz/Kirchmayr, KStG, § 1 Tz 40 ff). Sind Büroräume nicht erforderlich und auch tatsächlich nicht vorhanden, kann der Wohnsitz des leitenden Geschäftsführers als Ort der geschäftlichen Oberleitung herangezogen werden (VwGH 19.6.2003, 97/14/0169; UFS 1.2.2005, RV/1694-W/04). Gerade bei kleineren Unternehmen wird daher häufig der Wohnsitz des leitenden Geschäftsführers, also jener Person, die die entscheidenden Vollmachten, Befugnisse und die maßgebliche Leitung ausübt, als Ort der Geschäftsleitung zu qualifizieren sein (Stoll, BAO, 350). § 27 Abs 2 BAO stellt nicht auf die gesellschaftsrechtliche Befugnis zur Oberleitung ab, sondern darauf, wer tatsächlich Oberleiter der Gesellschaft ist (Ritz, BAO6, § 27 Rz 4). Die bloße Erfüllung der laufenden Büro- und Verwaltungstätigkeit auf Weisung eines Dritten ist nicht als geschäftliche Oberleitung zu qualifizieren. Ist der Ort und der Vorgang der Willensbildung nicht lokalisierbar, wird im Regelfall auf den Ort abzustellen sein, wo die maßgebenden Willenserklärungen abgegeben werden. Hierbei ist nicht auf jenen Ort abzustellen, an dem die Willenserklärung formal kundgetan wird, sondern auf jenen Ort, an dem die geschäftsleitenden Tagesgeschäfte tatsächlich vorgenommen werden, die der gewöhnliche Betrieb der Gesellschaft mit sich bringt (Achatz/Bieber in Achatz/Kirchmayr, KStG, § 1 Tz 40). Für die Rechts- und Handlungsfähigkeit gelten nach § 79 BAO die Bestimmungen des bürgerlichen Rechtes, wobei bei Sachverhalten mit Auslandsbezug auch die Kollisionsnormen des Internationalen Privatrechts heranzuziehen sind (vgl. Ritz, BAO6, § 79 Tz 5; Hengstschläger/Leeb, AVG2 § 9 Tz 4). Rechtsfähigkeit ist die Fähigkeit, Träger von Rechten und Pflichten zu sein; bezogen auf Verfahrenshandlungen begründet die Rechtsfähigkeit die Parteifähigkeit, somit die abstrakte Fähigkeit, Träger von prozessualen Rechten und Pflichten zu sein. Handlungsfähigkeit ist die Fähigkeit, durch eigenes Verhalten Rechte und Pflichten zu begründen. Die sich in der Regel nach der Handlungsfähigkeit richtende Prozessfähigkeit ist die Fähigkeit, durch eigenes oder durch das Verhalten eines gewillkürten Vertreters prozessuale Rechte und Pflichten zu begründen. Nach § 12 IPRG ist die Rechts- und Handlungsfähigkeit einer Person nach deren Personalstatut zu beurteilen. Der Regelungsbereich dieser Norm umfasst das gesamte internationale Gesellschaftsrecht; die Norm gilt demnach für alle Arten der Handelsgesellschaften, unabhängig davon, ob sie Rechtspersönlichkeit haben (Verschraegen in Rummel, ABGB³ § 12 IPRG Rz 7 mwN). Zur Rechtsfähigkeit gehören nach den Fragen der wirksamen Entstehung, des Umfangs und der Beendigung der Rechtspersönlichkeit auch alle Fragen der inneren und äußeren Organisation (OGH 26.4.1989, 1Ob537/89). Personalstatut einer in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union nach dessen Vorschriften wirksam errichteten Gesellschaft (Gesellschaftsstatut) ist - abgeleitet aus der unionsrechtlichen Niederlassungsfreiheit (Art 49 und Art 54 AEUV) - nach der Rechtsprechung des Obersten Gerichtshofs - abweichend von § 10 IPRG - das Recht des Gründungsstaats (OGH 8.5.2008, 6Ob232/07x). Das Personalstatut (Gesellschaftsstatut) ist insbesondere auch für das Ende der Gesellschaft (ihre Rechtsfähigkeit) maßgeblich (vgl. OGH 19.10.2011, 4 Ob 119/11w). Umsatzsteuer: Gemäß § 1 Abs 1 Z 1 UStG 1994 sind Lieferungen und sonstige Leistungen steuerbar, wenn sie von einem Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausgeführt werden. Eine Leistung liegt dann vor, wenn eine wirtschaftliche Tätigkeit ausgeübt wird. Als solche gelten alle Tätigkeiten eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden einschließlich der Tätigkeiten der Urproduzenten, der Landwirte sowie der freien Berufe und der diesen gleichgestellten Berufe (Windsteig in Melhardt/Tumpel, UStG2, § 1 Rz 21). Die Umsatzsteuer wird grundsätzlich für jede einzelne Leistung erhoben (VwGH 28.11.2000, 97/14/0007). Gemäß § 3a Abs 9 UStG 1994 wird eine sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück dort ausgeführt, wo das Grundstück gelegen ist. Ein hinreichend direkter Zusammenhang mit einem Grundstück liegt etwa vor bei der Erstellung von Bauplänen für Gebäude, bei der Errichtung von Gebäuden oder bei Bauleistungen (Ruppe/Achatz, UStG5, § 3a Tz 81). Gemäß § 19 Abs 1 UStG 1994 geht die Steuerschuld bei sonstigen Leistungen und Werklieferungen auf den Empfänger der Leistung über, wenn der leistende Unternehmer im Inland weder sein Unternehmen betreibt noch eine an der Leistungserbringung beteiligte Betriebsstätte hat und der Leistungsempfänger selbst Unternehmer ist. Da die Beschwerdeführerin jedoch ihren Ort der Geschäftsleitung im Inland hat, scheidet der Übergang der Steuerschuld gem. § 19 Abs 1 UStG 1994 aus. Gemäß § 19 Abs 1a UStG 1994 wird die Steuer bei Bauleistungen vom Empfänger der Leistung geschuldet, wenn der Empfänger Unternehmer ist, der mit der Erbringung der Bauleistung beauftragt ist oder selbst üblicherweise Bauleistungen erbringt. Rein planerische Leistungen werden allerdings nicht als Bauleistungen angesehen (Ruppe/Achatz, UStG5, § 19 Tz 46). Beispielsweise erstellte die Bf am 29.3.2017 eine Ausgangsrechnung an die LX GmbH für ein Bauvorhaben in Ort5. Abgerechnet wurde eine Leistung, die mit "Entwurf und Einreichplan erstellen" bezeichnet wurde. Der Rechnungsbetrag lautete auf € 20.000 netto und unmittelbar anschließend wurde vermerkt, dass die Umsatzsteuer direkt vom Auftraggeber abgeführt werden soll. In der Beschwerde gegen den Umsatzsteuerfestsetzungsbescheid vom 26.3.2018 brachte die Beschwerdeführerin vor, dass sie keine Umsatzsteuer in Österreich verrechnet habe, weil alle Leistungen mit Übergang der Steuerschuld auf den Auftraggeber fakturiert worden wären. Nach der Judikatur des EuGH (EuGH 6.10.2011, Stoppelkamp, C-421/10) ist für den Übergang der Steuerschuld darauf abzustellen, ob der Unternehmer den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit oder die Betriebsstätte, von der aus die Umsätze bewirkt werden, in diesem Mitgliedstaat hat. Nach Artikel 10 Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 zur Festlegung von Durchführungsvorschriften über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem gilt als Sitz jener Ort, an dem der Steuerpflichtige den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit hat; das ist der Ort, an dem die Handlungen zur zentralen Verwaltung des Unternehmens vorgenommen werden. Als eine feste Niederlassung iSd Artikel 11 der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 gilt jede Niederlassung mit Ausnahme des Sitzes, die einen hinreichenden Grad an Beständigkeit sowie eine Struktur aufweist, die es ihr von der personellen und technischen Ausstattung her erlaubt, Dienstleistungen, die für den eigenen Bedarf dieser Niederlassung erbracht werden, zu empfangen und dort zu verwenden. Somit ist jedenfalls von einer umsatzsteuerlichen Betriebsstätte in Österreich auszugehen, die an der Erbringung der Leistungen beteiligt war. Dies ergibt sich schon aus den im Zuge der Außenprüfung bei der Beschwerdeführerin erhobenen Eingangsrechnungen, die zwar nicht alle auf die Beschwerdeführerin lauten, aber dennoch als Eingangsrechnungen der Beschwerdeführerin vorgelegt wurden (zB Rechnung vom 14.12.2015 der OP mit der Lieferanschrift Ort1, Adr1; Rechnung der IJ vom 6.10.2015 an die Bf in Ort1 oder Rechnung der MN vom 23.1.2017 mit Lieferadresse an die Bf in Ort1, Adr1). Ein Übergang der Steuerschuld gemäß § 19 Abs 1 UStG 1994 scheidet daher aus. Soweit keine Bauleistung iSd § 19 Abs 1a UStG 1994 vorliegt, liegen steuerbare und steuerpflichtige Leistungen vor, für welche die Beschwerdeführerin die Umsatzsteuer schuldet. Schätzung: Nach § 163 BAO haben Bücher und Aufzeichnungen, die den Vorschriften des § 131 BAO entsprechen, die Vermutung ordnungsgemäßer Führung für sich und sind der Erhebung der Abgaben zugrunde zu legen, wenn nicht ein begründeter Anlass gegeben ist, ihre sachliche Richtigkeit in Zweifel zu ziehen. Die Begründungslast für das Vorliegen eines solchen begründeten Anlasses im Sinne des § 163 BAO liegt auf der Abgabenbehörde (VwGH 29.11.2006, 2002/13/0227). Dazu hat die Abgabenbehörde vorgebracht, dass im Zuge der Außenprüfung keine vollständige Buchhaltung (Bilanzen, Journale, Saldenlisten, Belegsammlung, etc) vorgelegt wurde. Im Besteuerungsverfahren besteht die Schätzung darin, Besteuerungsgrundlagen, bei denen trotz Bemühens um Aufklärung eine sichere Feststellung ihrer Höhe nach nicht möglich ist, mit Hilfe von Wahrscheinlichkeitsüberlegungen zu ermitteln und festzulegen (VwGH 20.11.2014, 2013/16/0085). Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes unterliegen auch Schätzungsergebnisse der Begründungspflicht. Die Begründung hat die für die Schätzungsbefugnis sprechenden Umstände, die Schätzungsmethode, die der Schätzung zugrunde gelegten Sachverhaltsannahmen und die Ableitung der Schätzungsergebnisse darzulegen. Die Begründung muss in einer Weise erfolgen, dass der Denkprozess, der in der behördlichen Erledigung seinen Niederschlag findet, sowohl für den Abgabepflichtigen als auch im Fall der Anrufung des Verwaltungsgerichtshofes für diesen nachvollziehbar ist. Dabei ist auf alle vom Abgabepflichtigen substantiiert vorgetragenen, für die Schätzung relevanten Behauptungen einzugehen (VwGH 13.9.2017, Ra 2015/13/0019). Dass eine Schätzung mit Ungewissheiten und Ungenauigkeiten behaftet ist, bewirkt keine Unzulässigkeit der Ermittlung von Besteuerungsgrundlagen durch Schätzung (VwGH 30.6.2015, 2013/15/0149). Im Zuge der Außenprüfung wurden die Besteuerungsgrundlagen für Körperschaftsteuer und Umsatzsteuer dadurch ermittelt, dass aus den vorgelegten Eingangs- und Ausgangsrechnungen ein Verhältnis zwischen Aufwand (hauptsächlich Materialaufwand, zugekaufte Leistungen) und Umsatz ermittelt wurde. Die Personalkosten der Beschwerdeführerin konnten nur grob geschätzt werden, zumal kein Rechenwerk vorlag, in dem Personalkosten enthalten gewesen wären. Auch diese grob geschätzten Personalkosten waren noch in Abzug zu bringen. Dies wurde auch im Bericht über die Außenprüfung dargelegt. Die Beschwerden waren daher als unbegründet abzuweisen. Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Das Bundesfinanzgericht folgt der dargestellten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, es liegt daher kein Grund für eine Revisionszulassung vor.     Wien, am 3. Juni 2019