BFG RV/5100345/2020

(2) Für die Einkünfteermittlung ist maßgeblich, ob ein Grundstück des "Neuvermögens" oder des "Altvermögens" veräußert wird. Neuvermögen liegt vor, wenn die zehn- bzw gegebenenfalls fünfzehnjährige Spekulationsfrist noch nicht abgelaufen war. Altvermögen liegt vor, soweit Grundstücke des Privatvermögens zum 31. März 2012 nicht steuerverfangen waren. Altvermögen sind Grundstücke des PV, für die die bislang gemäß § 30 EStG geltende Frist bereits mit 31. März 2012 abgelaufen war. Ein vor dem 1. April 2012 errichtetes Gebäude des PV gilt ebenfalls als Altvermögen. Für Altvermögen gilt nach § 30 Abs 4 EStG eine pauschale Einkünfteermittlung. Auf Antrag kann nach der Regeleinkünfteermittlung gemäß § 30 Abs 3 EStG ermittelt werden (Jakom/Kanduth-Kristen, § 30 Tz 47). Im gegenständlichen Fall liegt grundsätzlich Altvermögen vor, da die Übernahme des Betriebsvermögens 1975 erfolgt ist. b. Betriebliche Grundstücksveräußerungen: (1) Die Regelung, wonach Altvermögen vorliegt, soweit Grundstücke zum 31. März 2012 nicht steuerverfangen waren, gilt auch für Betriebsvermögens bei § 4 Abs 3-Ermittlung. (2) Bei der Veräußerung von bebauten Betriebsgrundstücken des Altvermögens ist der Veräußerungsgewinn auf Grund/Boden und Gebäude aufzuteilen, wobei nur der auf Grund und Boden entfallende Veräußerungsgewinn pauschal ermittelt werden kann, das Gebäude war zum 31. März 2012 steuerverfangen (Jakom/Kanduth-Kristen, § 4 Tz 267). Betriebsgebäude im BV zählen somit zwingend zum Neuvermögen. 3. Die Differenz zwischen der Berechnung des Bf. und dem Finanzamt ergibt sich im Wesentlichen aus - dem vollen Ansatz der Betriebsgebäude durch das Finanzamt als Neuvermögen (in €) | Stall alt | 7.380,00 | Boxenlaufstall | 69.249,00 | Hofhütte | 9.307,00 | Wagenhütte | 7.667,00 | Jauchegrube | 2.665,00 | Summe | 96.268,00 |   | -56,36 | Summe | 96.211,64 | Altvermögen (164.902,00-141.815,72) | +23.086,29 | Gesamt | 119.297,92 und - dem pauschalen Ansatz durch den Bf. als Altvermögen (420.000,00 €-141.000,00 € = 279.000,00 € x 14% = 39.060,00 €). Die Bemessungsgrundlage des Finanzamtes 119.297,92 € abzüglich der Bemessungsgrundlage des Bf. mit 39.060,00 € (= 80.237,92 €) führt bei einer Besteuerung mit 25% zu einem Differenzbetrag von rd. 20.000,00 €. 4. Strittig ist die Frage des Vorliegens einer Betriebsaufgabe im Veranlagungsjahr 2006: a. Während das Finanzamt vom Weiterbestehen des Betriebes bis 2015 ausgeht, wurde nach den Angaben des Bf. der Betrieb mit Abschluss der Kochlehre des Sohnes im Jahr 2006 endgültig aufgegeben. b. Die Verpachtung eines Betriebes ist idR noch nicht als Betriebsaufgabe anzusehen, es sei denn, - (1) der Betriebsinhaber hätte die Absicht, den Betrieb nach Ablauf des Pachtvertrages nicht mehr weiterzuführen und - (2) gibt dies nach außen zu erkennen. Die Aufgabe eines Betriebes im Fall einer Verpachtung wird daher insbesondere dann anzunehmen sein, wenn - die wesentlichen Grundlagen eines Unternehmens tatsächlich veräußert werden, der Verpächter nach Beendigung des Pachtverhältnisses daher mit dem vorhandenen Betriebsvermögen nicht in der Lage ist, seinen Betrieb fortzuführen - oder das Gesamtbild der Verhältnisse für die Absicht des Verpächters spricht, den Betrieb nach Auflösung des Pachtvertrages nicht mehr weiter aufrechtzuerhalten. Solange der Betrieb nicht aufgegeben wurde, bildet die Gesamtheit der dem Betrieb dienenden Wirtschaftsgüter das Betriebsvermögen, die Pachteinnahmen stellen Betriebseinnahmen dar und die Gewinnermittlung ist weiterhin in der bis zur Verpachtung gehandhabten Form durchzuführen. Der Verpächter erzielt in einem solchen Fall Einkünfte aus der bisherigen Einkunftsart (VwGH 25.6.2008, 2008/15/0088). c. Variante 1: Der Verpächter ist nicht mehr in der Lage den Betrieb fortzuführen: (1) Der Pachtvertrag über den Betrieb mit einem Flächenausmaß von 14,4374 ha wurde am 15. Mai 2001 abgeschlossen und bestand bis zum Jahr 2015. Trotz der angeblichen Betriebsaufgabe 2006 erfolgte keine Veränderung des Pachtvertrages, dessen Inhalt die Absicht den Betrieb nach der Verpachtung nicht mehr weiterzuführen, nicht entnommen werden kann: Der Pächter hat nach Pkt II alle zur Milcherzeugung erforderlichen Flächen und Gebäude gepachtet. Nach Pkt III. steht beiden Vertragsteilen das Recht zu, den Pachtvertrag unter Einhaltung einer halbjährigen Kündigungsfrist zum Ende des Pachtjahres aufzukündigen. Das Pachtobjekt ist nach Pkt V vom Pächter ordnungsgemäß zu bewirtschaften. Bei Beendigung des Pachtverhältnisses ist der Pachtgegenstand im selben Zustand (Kulturzustand) zurückzugeben, in dem er übernommen wurde. Nach Pkt VII gebührt der auf die Pachtgrundstücke entfallende Jagdpachtzins weiterhin dem Verpächter. (2) Alle aufgeführten Umstände lassen erkennen, dass der Betrieb vom Pächter unverändert weiterzuführen und in gleicher Qualität und Quantität zurückzugeben ist. Die Kündigung des Pachtvertrages ist in jedem Halbjahr möglich. Der Verpächter hat auch die Jagdpacht weiterhin einbehalten. Damit ist der Verpächter nach Ablauf der Pacht (abstrakt) in der Lage den Betrieb weiterzuführen. Er ist auch im Jahr 2006 mit 65 Jahren nicht in einem Alter, in dem er den Betrieb nicht mehr führen könnte. Da die Erwerbsunfähigkeitspension bis 2006 nicht zu einer Betriebsaufgabe geführt hat, kann dieser Umstand auch in den Folgejahren keine Rolle spielen. d. Variante 2: Das Gesamtbild der Verhältnisse spricht für die Absicht des Verpächters, den Betrieb nach Auflösung des Pachtvertrages nicht mehr aufrechtzuerhalten: (1) Zentral ist, dass die Absicht, den Betrieb nicht mehr weiterzuführen, nach außen erkennbar sein muss (zB VwGH 18.10.2006, 2002/13/0217). Der Ausdruck "nach außen erkennbar" ist der Rspr zu Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen nachgebildet, wo Vorgänge nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen müssen. Dabei ist die nach außen in Erscheinung getretene Vorgangsweise des Abgabepflichtigen zu untersuchen. (2) Gerade am "nach außen hin in Erscheinung treten" fehlt es aber zur Gänze: Die vom Sohn für 2006 bestätigte Beendigung der Kochlehre und die (angeblich) beabsichtigte Nichtübernahme der Landwirtschaft ist im Dunklen geblieben. Die Bestätigung dafür stammt aus einer Stellungnahme vom 21. November 2019. Es ist aber auch jegliche steuerliche Konsequenz aus dieser (angeblichen) Betriebsaufgabe nicht gezogen worden. Zwar weiß der Bf. plötzlich - nachdem die Besteuerung im Raum steht - dass er eine Reihe von Investitionen in den Betrieb getätigt hat. Im Jahr 2006 will er aber nicht gewusst haben, dass - eine Betriebsaufgabe zur Besteuerung der entnommenen Wirtschaftsgüter führen muss und - die Einkunftsart von Land- und Forstwirtschaft in der Folge auf Vermietung und Verpachtung wechseln muss. Ein "nach außen treten" der (Aufgabe)Vorgänge kann der Bf. für 2006 damit nicht dartun. (3) Es spricht auch das Gesamtbild der Verhältnisse nicht für die Rechtsansicht des Bf.: Sowohl er selbst, als auch der Sohn (der ja einen Teil des Forstes tatsächlich übernommen hat) oder eine der Töchter (die eine entsprechende Ausbildung hat - dem wurde nicht widersprochen), hätten nach 2006 den Betrieb übernehmen können. (4) Hinzu kommen weitere Umstände, die der Absicht einer Betriebsaufgabe 2006 entgegenstehen: - In der Zeit der Eigenbewirtschaftung und der Verpachtung an die Gattin wurden hohe Investitionen in Höhe von 222.000,00 €, 26.000,00 € und 21.000,00 € getätigt. Derartige Investitionen im Verpachtungszeitraum deuten auf eher langfristige Planungen hin. - Die Angaben des Bf sind widersprüchlich: So gibt dieser im Schreiben vom 27. September 2019 an, schon mit Beginn der Verpachtung (2001) sei mit einer Wiederaufnahme nicht zu rechnen gewesen, während dieser Zeitpunkt in einem späteren Schreiben auf das Jahr 2006 verlegt wird. Diese Widersprüchlichkeiten setzen sich in der mündlichen Verhandlung fort, wo angegeben wird, schon 1995 bei Antreten der Erwerbsunfähigkeitspension hätte man eigentlich schon von einer Betriebsaufgabe ausgehen können. Offenbar geht der Bf davon aus, dass man sich den Ausgabezeitpunkt aus einem Blumenstrauß von (möglichen) Zeitpunkten quasi aussuchen kann, je nachdem, ob es steuerlich günstig ist. Er bedauert ja dann auch, dass nicht schon früher eine Betriebsaufgabe angestrebt worden sei. - Der Pachtvertrag wird 2006 auch nicht verändert: Wenn tatsächlich ab diesem Zeitpunkt eine Betriebsaufgabe eingetreten sein sollte, so wäre zu erwarten, dass auch eine Anpassung vorzunehmen gewesen wäre (nunmehr Verpachtung privater Grundstücke und keine Verpachtung landwirtschaftlicher Betriebsgrundstücke mehr). - Eine Änderung des Einheitswertbescheides wurde nicht angestrebt. - Die Erwerbsunfähigkeitspension besteht seit 1996 und hat trotzdem keine Betriebsaufgabe bewirkt. Es wurden keine Umstände vorgebracht, warum diese Pension ausgerechnet 2006 zu einer Betriebsaufgabe geführt haben sollte. Das Bundesfinanzgericht geht demgemäß nicht davon aus, dass das Gesamtbild der Verhältnisse dafür spricht, dass der Betrieb nach 2006 nicht wiederaufgenommen werden sollte. 5. Einkünfteermittlung Wald: a. Während der Bf die Waldflächen mit 1,10 € bis 1,50 €/m² bewertet und dies damit begründet, dass es sich um Kleinstflächen handelt, liegt der Verkehrswert nach Ansicht der Bf bei 2,5 €/m². Das BFG schließt sich der Darstellung des Bf an und geht, um Überschätzung zu vermeiden, von einem Verkehrswert von 1,10 €/m² aus. 6. Restbuchwerte Investitionen: a. Der Bf gibt Investitionen in der jüngeren Vergangenheit an (in €) | Art | Jahr | Neubaukosten | Sachwert ausgewiesen | Boxenlaufstall | 1980 | 222.000,00 | 67.000,00 | Jauchegrube | 1984 | 26.000,00 | 3.000,00 | Hochsilo | 1986 | 21.000,00 |   b. Die Finanzverwaltung geht davon aus, dass der Boxenlaufstall wie ein Gebäude zu werten ist und mit der gesetzlichen AfA der Bau im Jahr 2015 vollständig abgeschrieben wurde. Für die Jauchegrube wird ein Nutzungswert von 20 Jahren angenommen, sodass der RBW mit null anzusetzen ist, ebenso beim Hochsilo. c. (1) Boxenlaufstall: Den deutschen Afa-Tabellen (s. Bundesministerium für Finanzen, Aktenzeichen IV A 8-S 1551-122/96, S 1551-122/96, S 2230-42-St 215, S 2191-1-St 215 vom 19.11.1996) ist für Ställe in Massivbauweise eine Nutzungsdauer von 25 Jahren zu entnehmen, für Leichtbauweise 17 Jahre und Offenställe 10 Jahre. Ein Restbuchwert kann nach 34 Jahren bei Ansatz der gesetzlichen Afa damit nicht mehr vorliegen. (2) Jauchegrube: Außer den Gebäuden im engeren Sinn, wie Stallungen, gehören zu diesen Vermögensbeständen auch noch bauliche Anlagen wie Jauchegruben, Silos oder Kanalisation. Diese haben nach der dt Afa-Tabelle eine Nutzungsdauer von 25 Jahren (s zB Johann Mayer, ldw Fachschule Otterbach, Buchführung für Landwirte, Inventur, Aufzeichnungen, Auswertung, Seite 41). Seit der Errichtung sind 30 Jahre vergangen, sodass kein abschreibbarer Buchwert mehr vorliegen kann. (3) Hochsilo: Für Silos aus Beton ist in den deutschen Afa-Tabellen eine ND von 33 Jahren vorgesehen, in der Literatur eine ND von 25 Jahren (s zB Johann Mayer, ldw Fachschule Otterbach, Buchführung für Landwirte, Inventur, Aufzeichnungen, Auswertung, Seite 41). Seit der Errichtung bis 2015 sind insgesamt 28 Jahre vergangen. Bei Ansatz einer ND von 33 Jahren ergibt sich ein Restbuchwert von 3.183,60 € (100:33 = 3,03% x 21.000,00 x 28 = 17.816,40 + 3.183,60 = 21.000,00). 7. Ermittlung der Einkünfte aus der Veräußerung L+F: a. Die Bemessungsgrundlage aus der Feld- und Grünlandveräußerung beträgt 23.086,28 € und wurde nicht bestritten. Beim Neuvermögen ergab sich eine Bemessungsgrundlage von 96.211,64 € (ohne Restbuchwerte Stall, Jauchegrube, Hochsilo); aufgrund der Überschreitung der Nutzungsdauern ist eine Kürzung beim Stall und der Jauchegrube um Restbuchwerte nicht zulässig. Beim Silo wird ein Restbuchwert von 3.183,60 € anerkannt. b. Beim Waldverkauf an SG und SA ergibt sich beim Ansatz eines Veräußerungspreises von 1,10 € eine neue Bemessungsgrundlage. Da bei der bisherigen Berechnung irrtümlich anstelle des Erlöses (2.695 m² x 2,50 = 6.737,50 und davon 50%) die Hälfte der m² angesetzt wurden (2.695 x 50% = 1.347,50 €), erhöht sich die Bemessungsgrundlage mit der Neuberechnung geringfügig. Bemessungsgrundlage in € | 2.695 m² x 1,10 = 2.964,5/2 = | 1.482,25 | Erlös L+F Fläche | 273.262,50 | Summe | 274.744,75 | -86% | -236.280,48 | Bemessungsgrundlage | 38.464,27 c. Beim Waldverkauf an Ing. MA ergibt sich beim Ansatz eines Veräußerungspreises von 1,10 € eine neue Bemessungsgrundlage. Bemessungsgrundlage in € | 1.415 m² x 1,10 = 1.556,50/2 = | 778,25 | Erlös L+F Flächen | 66.462,50 | Summe | 67.240,75 | -86% | -58.827,05 |   | 9.413,70 d. Damit ergibt sich folgende Immo-ESt: | Bemessungsgrundlagen | 23.086,28 |   Zusätzlicher Restbuchwert Silo | 96.211,64 -3.183,60 |   | 38.464,27 |   | 9.413,70 | Summe | 163.992,29 |   | x 25% | Immo-ESt | 40.998,07 8. Im Übrigen ist anzuführen, dass der in der mündlichen Verhandlung gezogene Schluss bezüglich nicht vorhandener Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung fehlgeht. Wer Daten und Unterlagen nicht zur Verfügung stellt und zu erklärende Einkünfte nicht deklariert, kann nicht objektiv den Schluss ziehen, dass ohnehin keine Einkünfte zu versteuern gewesen wären. Dies belegmäßig nachzuweisen, wäre Aufgabe des Bf und seiner steuerlichen Vertretung gewesen. Der Beschwerde war aus den bezeichneten Gründen teilweise stattzugeben. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Die Entscheidung orientiert sich an der Rechtsprechung des VwGH. Eine Rechtsfrage mit grundsätzlicher Bedeutung liegt nicht vor.     Linz, am 31. Mai 2021