BFG RV/2100350/2020

Die Entfernung zwischen dem MCI in Innsbruck und dem Wohnort der Tochter des Bf ergibt sich aus der Berechnung durch einen Internet-Routenplaner (google maps). Für die Berechnungen zwischen der Ausbildungseinrichtung FH OÖ Campus Wels und dem Hauptwohnsitz der Tochter wurde ebenfalls dieser Internet-Routenplaner herangezogen. Diese decken sich mit den von der belangten Behörde vorgelegten Fahrplänen der ÖBB zwischen Ort 2 Bahnhof und Wels Hbf. Die Entfernung zwischen der FH OÖ Campus Wels und dem Wohnort der Tochter ist überdies auch den von der belangten Behörde vorgelegten Fahrplänen zu entnehmen. Zur Frage der Vergleichbarkeit der Bachelorstudiengänge "Bio- und Lebensmitteltechnologie" und "Lebensmitteltechnologie und Ernährung": Nach Auffassung der Abgabenbehörde handelt es sich bei dem Bachelorstudium Lebensmitteltechnologie in Wels um eine gleichwertige Ausbildungsmöglichkeit zum Studium der Lebensmitteltechnologie in Innsbruck. In den Kernbereichen der beiden Studien würden keine gravierenden Unterschiede bestehen. Dafür zieht die Behörde die Grundlagenfächer (Chemie, Biologie, Physik, Mathematik, Anlagen- und Prozesstechnik) und die nicht technischen Fächer (Wirtschaft, Recht, Englisch) heran. Festzustellen ist, ob eine derartige Vergleichbarkeit der beiden Bachelorstudiengänge "Lebensmitteltechnologie und Ernährung" der FH OÖ und "Bio- und Lebensmitteltechnologie" des MCI ihrer Art nach besteht. Wie sich bereits aus der Bezeichnung des Studienganges Bio- und Lebensmitteltechnologie ergibt, werden in diesem Studiengang zwei Bereiche, nämlich die Biotechnologie und die Lebensmitteltechnologie miteinander kombiniert. Damit wurden zwei Bachelorstudiengänge in einem zusammengefasst. Schon aus der Entstehung dieses kombinierten Studienganges (vgl hierzu insbesondere den Ergebnisbericht der AQ) ergibt sich, dass dieses Bachelorstudium seiner Art nach nicht mit jenem der Lebensmitteltechnologie und Ernährung vergleichbar ist. Zwar ergeben sich aufgrund des Studienplans durchaus große thematische Überschneidungen, da beide Studiengänge den Bereich der Lebensmitteltechnologie erfassen. Auch sind die beiden Fachgebiete Lebensmitteltechnologie und Biotechnik artverwandt, weshalb, wie auch im Ergebnisbericht der AQ festgehalten wurde, sich die Produktionsstrategien, -verfahren und -methoden sehr stark ähneln. Die Lebensmitteltechnologie ist allerdings nur ein - wenngleich sehr wichtiges - Anwendungsfeld der Biotechnologie. Ziel des Studienganges Bio- und Lebensmitteltechnologie war es ua auch, einer zu starken bzw frühen Spezialisierung auf Bachelorebene entgegen zu wirken und die Kompetenzprofile der Studierenden zu erweitern, sodass den Absolventinnen und Absolventen bessere Chancen für ein weiterführendes Masterstudium eröffnet werden sollte. Das Qualifikationsprofil der Absolventinnen und Absolventen ist somit deutlich weiter gefasst als im Studiengang Lebensmitteltechnologie und Ernährung. Daraus ergeben sich zum Teil andere Einsatzbereiche für die späteren Absolventinnen und Absolventen. So eröffnen sich für jene des Studienganges "Bio- & Lebensmitteltechnologie" am MCI ua Berufsmöglichkeiten in den Bereichen der chemischen, pharmazeutischen oder umwelttechnischen Industrie, der Landwirtschaft und Futtermittelindustrie oder des biotechnologischen Apparate- und Anlagenbaus. Demgegenüber setzt der Bachelorstudiengang "Lebensmitteltechnologie und Ernährung" seinen Fokus auf die Ernährung, womit die zielgerichtete Ausrichtung des Studiums maßgeblich in der Produktion von Lebensmitteln unter Berücksichtigung ernährungsphysiologischer und lebensmittelrechtlicher Kriterien liegt. Gegen die Vergleichbarkeit der beiden Studiengänge spricht auch, dass an der FH OÖ Campus Wels wiederum ein eigenständiges Kombi-Bachelorstudium "Bio- und Umwelttechnik" angeboten wird, das auf der Internetseite der FH OÖ wie folgt beworben wird (https://www.fh-ooe.at/campus-wels/studiengaenge/bachelor/bio-und-umwelttechnik/): "Das Studium Bio- und Umwelttechnik vereint die Naturwissenschaften Chemie, Biologie mit den technischen Wissenschaften der Biotechnologie und Umwelttechnik. Die Kombination von Biotechnologie und Umwelttechnik bietet eine einzigartige Möglichkeit, zwei Zukunftstechnologien gleichzeitig kennen zu lernen. BiotechnologInnen beschäftigen sich mit technischen Anwendungen der Biologie. Sie entwickeln Medikamente, biologische Düngemittel, Biotreibstoffe und Biogas. Einen besonderen Stellenwert hat die Biotechnologie in der Medizin bei der Rekonstruktion von Gewebe, der Behandlung von Infektionen oder der Diagnose von Krankheiten. Umwelttechniker reinigen Abwasser oder Abluft, sanieren Altlasten, reduzieren effektiv laufende Umweltbelastungen und vermeiden zukünftige Umweltbelastungen schon in der Planung von Industrieanlagen". Daraus zeigt sich bereits deutlich, dass die beiden Studiengänge Bio- und Lebensmitteltechnologie und Lebenstechnologie und Ernährung ihrer Art nach nicht miteinander vergleichbar sind. Für die Frage der Vergleichbarkeit kann daher auch nicht bloß auf die Grundlagenfächer der Studiengänge abgestellt werden, zumal sich auch aus dem Gutachten und dem Ergebnisbericht der AQ aus dem Jahr 2016 zu der Zusammenführung des Studiengangs Biotechnologie und Lebensmittel- und Rohstofftechnologie ergibt, dass beide Bereiche artverwandt sind und große thematische Überschneidungen aufweisen. Maßgeblich ist aber die Ausrichtung der Studiengänge und Zielsetzungen, woraus sich für die Absolventinnen und Absolventen der Studiengänge mitunter verschiedene Möglichkeiten anschließender Masterstudien und Berufsbilder ergeben. Dafür sind auch die Vertiefungsfächer der Studiengänge von besonderer Relevanz, da die Beschäftigung mit den Vertiefungsfächern das Beherrschen der Grundlagen voraussetzt. Diese bestimmen sich nach der Ausrichtung des Studienganges. So werden im Studiengang Bio- und Lebensmitteltechnologie am MCI, nach Erlernen der mathematisch-naturwissenschaftlichen Grundlagen im 1. und 2. Semester, im 3. und 4. Semester die verfahrenstechnischen Grundlagen (verfahrenstechnische Grundlagen, chemische Verfahrenstechnik, Thermodynamik und Analytik, Thermische und mechanische Verfahrenstechnik) erarbeitet. Die Vertiefungsfächer im 4. und 5. Semester liegen im Bereich der Bio- und Lebensmitteltechnologie (Biochemie, Mikrobiologie und Molekulare Zellbiologie, Biochemie und Analytik, Bio- und Lebensmittelchemie, Biologische Verfahrenstechnik und Fermentationstechnologie und Prozessinformatik), wobei wiederum ab dem vierten Semester zwischen zwei Wahlpflichtfächern, nämlich dem Fach Biotech, Biodata & Pharma einerseits und dem Fach Food Tech & Science andererseits, gewählt werden kann. Demgegenüber liegen die Vertiefungsfächer des Studienganges Lebensmitteltechnologie und Ernährung der FH OÖ in den Bereichen Ernährungslehre (Ernährungslehre, Physiologie), das ab dem 2. Semester beginnt, und Lebensmitteltechnologie (Angewandte Lebensmittelproduktion, Mikrobiologie und Haltbarmachung, QM, IFS und HACCP, Rohstoffkunde/Instrumentelle Analytik, Anwendungspraxis 1 und 2) ab dem 3. Semester. Unzweifelhaft lässt sich feststellen, dass das Vollzeitstudium der Bio- und Lebensmitteltechnologie am MCI seiner Art nach nicht mit dem Vollzeitstudium der Lebensmitteltechnologie und Ernährung der FH OÖ vergleichbar ist. Wenngleich die Bereiche Biotechnologie und Lebensmitteltechnologie zwar thematische Überschneidungen und auch das Qualifikationsprofil der Absolventinnen und Absolventen starke Parallelen aufweisen, stellt die Lebensmitteltechnologie lediglich ein - wenngleich sehr wichtiges - Anwendungsfeld der Biotechnologie dar. Es ist zwar auch aus dem Gutachten der AQ abzuleiten, dass die Zusammenführung der Bereiche Biotechnologie und Lebensmitteltechnologie insgesamt zu einem gewissen Verlust der Spezialisierung im Bereich der Biotechnologie führte. Dies ändert jedoch nichts an der grundlegenden bereiteren Ausrichtung des Studienganges Bio- und Lebensmitteltechnologie im Vergleich zum Studiengang Lebensmitteltechnologie und Ernährung. Ein Studium der Biotechnologie mit Schwerpunkt Lebensmitteltechnologie ist somit nicht gleichwertig mit einem Studium der Lebensmitteltechnologie mit Schwerpunkt Ernährung. 3. Rechtliche Beurteilung 3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abweisung) § 34 EStG 1988 in der im Beschwerdejahr geltenden Fassung lautet auszugsweise: "… (7) Für Unterhaltsleistungen gilt folgendes: 1. Unterhaltsleistungen für ein Kind sind durch die Familienbeihilfe sowie gegebenenfalls den Kinderabsetzbetrag gemäß § 33 Abs. 3 abgegolten, und zwar auch dann, wenn nicht der Steuerpflichtige selbst, sondern sein mit ihm im gemeinsamen Haushalt lebender (Ehe)Partner (§ 106 Abs. 3) Anspruch auf diese Beträge hat. 2. Leistungen des gesetzlichen Unterhalts für ein Kind sind bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 33 Abs. 4 Z 3 durch den Unterhaltsabsetzbetrag abgegolten. (Anm.: Z 3 aufgehoben durch BGBl. I Nr. 111/2010) 4. Darüber hinaus sind Unterhaltsleistungen nur insoweit abzugsfähig, als sie zur Deckung von Aufwendungen gewährt werden, die beim Unterhaltsberechtigten selbst eine außergewöhnliche Belastung darstellen würden. Ein Selbstbehalt (Abs. 4) auf Grund eigener Einkünfte des Unterhaltsberechtigten ist nicht zu berücksichtigen. 5. (Verfassungsbestimmung) Unterhaltsleistungen an volljährige Kinder, für die keine Familienbeihilfe ausbezahlt wird, sind außer in den Fällen und im Ausmaß der Z 4 weder im Wege eines Kinder- oder Unterhaltsabsetzbetrages noch einer außergewöhnlichen Belastung zu berücksichtigen. (8) Aufwendungen für eine Berufsausbildung eines Kindes außerhalb des Wohnortes gelten dann als außergewöhnliche Belastung, wenn im Einzugsbereich des Wohnortes keine entsprechende Ausbildungsmöglichkeit besteht. Diese außergewöhnliche Belastung wird durch Abzug eines Pauschbetrages von 110 Euro pro Monat der Berufsausbildung berücksichtigt." Aus § 34 Abs 7 EStG 1988 ergibt sich, dass Unterhaltsleistungen, wozu auch Berufsausbildungskosten zählen, grundsätzlich nicht als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen sind. Unterhaltsleistungen für ein Kind sind grundsätzlich durch die Familienbeihilfe sowie gegebenenfalls den Kinderabsetzbetrag gemäß § 33 Abs 3 EStG 1988 bzw bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 33 Abs 4 Z 3 EStG 1988 durch den Unterhaltsabsetzbetrag abgegolten (vgl hierzu § 34 Abs 7 Z 1 und Z 2 EStG 1988). Eine Ausnahme sieht § 34 Abs 8 EStG 1988 für Fälle der auswärtigen Berufsausbildung eines Kindes unter der Voraussetzung vor, dass im Einzugsbereich des Wohnortes keine entsprechende Ausbildungsmöglichkeit besteht. Diese außergewöhnliche Belastung wird durch Abzug eines Pauschbetrages von € 110,- pro Monat der Berufsausbildung berücksichtigt (vgl VwGH 24.05.2012, 2008/15/0169). Der Begriff der Berufsausbildung umfasst jede Art der Ausbildung zu einem Beruf (VwGH 25.04.2013, 2010/15/0099). Voraussetzung ist, dass die Absicht besteht, durch ernsthaftes und zielstrebiges Bemühen das Ausbildungsziel zu erreichen und die vorgeschriebenen Prüfungen abzulegen (vgl hierzu VwGH 20.06.2000, 98/15/0001). Diese Absicht kann anhand von Studienerfolgsnachweisen belegt werden, sodass der Umstand der frühzeitigen Beendigung des Studiums für sich allein nicht schädlich ist, wenn bis dahin die Ernsthaftigkeit und Zielstrebigkeit nicht bezweifelt werden kann. Im vorliegenden Fall hat die Tochter des Bf das Studium am 09.07.2020 erfolgreich mit der Graduierung zum Bachelor of Science in Engineering abgeschlossen (Vorhaltsbeantwortung vom 27.12.2020). An einem ernsthaft und zielstrebig betriebenen Studium kann daher nicht gezweifelt werden. Zum Vorliegen einer im Einzugsbereich des Wohnortes entsprechenden Ausbildungsmöglichkeit: § 34 Abs 8 EStG 1988 stellt maßgeblich auf das Fehlen einer entsprechenden Ausbildungsmöglichkeit im Einzugsbereich des Wohnortes ab (vgl VwGH 26.06.2013, 2012/13/0076). Bei Auslegung der Voraussetzung des § 34 Abs 8 EStG 1988 "entsprechende Ausbildungsmöglichkeit" wird nach der Rechtsprechung des VwGH auf einen gleichartigen Ausbildungsabschluss und auf die Vergleichbarkeit der Ausbildung ihrer Art nach abgestellt. Die Formulierung "entsprechende" ist sohin nicht im Sinne von "gleich", sondern von "gleichwertig" zu verstehen (VwGH 22.12.2004, 2003/15/0058). Abweichungen zwischen einzelnen Studienordnungen verschiedener Universitäten führen daher noch nicht zum Fehlen einer "entsprechenden Ausbildungsmöglichkeit", soweit eine ihrer Art nach vergleichbare Ausbildung auch im Einzugsbereich des Wohnortes vorliegt (vgl betreffend die Vergleichbarkeit in- und ausländischer Studienordnungen VwGH 04.03.1986, 85/14/0164; in Hinblick auf die Vergleichbarkeit von Studienordnungen zweier inländischer Universitäten VwGH 07.08.2001, 97/14/0068; vgl auch VwGH 26.05.2004, 2000/14/0207; 24.05.2012, 2008/15/0169). Als ausreichend erachtete es der VwGH in seinem Erkenntnis vom 07.08.2001, 97/14/0068, die Unterscheidung auf die Kernfächer zu reduzieren. Andererseits ist für die Vergleichbarkeit der Ausbildungen aber auch auf eine durch die Ausbildung vermittelte Zusatzqualifikation Bedacht zu nehmen (VwGH 25.07.2013, 2011/15/0026). Inwieweit zwei Studien ihrer Art nach vergleichbar sind, ist eine auf Ebene der Sachverhaltsermittlung zu lösende Frage (VwGH 07.08.2001, 97/14/0068; 24.05.2012, 2008/15/0169). Die Abgabenbehörde ist der Auffassung, dass das Bachelorstudium Lebensmitteltechnologie und Ernährung an der FH OÖ, Campus Wels eine gleichwertige Ausbildungsmöglichkeit zum Bachelorstudium Bio- und Lebensmitteltechnologie am MCI in Innsbruck bietet, weshalb auch aus diesem Grund der Pauschbetrag nach § 34 Abs 8 EStG zu versagen sei. Wie oben bereits ausgeführt, konnte dargelegt und festgestellt werden, dass keine Gleichwertigkeit der beiden Studien besteht. Ein dem Bachelorstudium Bio- und Lebensmitteltechnologie vergleichbares bzw gleichwertiges Studium wird im Einzugsbereich des Wohnortes der Tochter des Bf nicht angeboten. Die Voraussetzung für den Pauschbetrag nach § 34 Abs 8 EStG 1988, dass im Einzugsbereich des Wohnortes keine entsprechende Ausbildungsmöglichkeit besteht, ist daher für sich betrachtet gegeben. Mehraufwendungen für die auswärtige Berufsausbildung: Die Regelung des § 34 Abs 8 EStG 1988 gilt für jene Mehraufwendungen, die durch die auswärtige Berufsausbildung eines Kindes erwachsen (VwGH 22.05.2013, 2009/13/0026). Es müssen somit aufgrund der auswärtigen Berufsausbildung Aufwendungen entstehen, die wegen des vorgesehenen Pauschbetrages allerdings nicht ziffernmäßig nachgewiesen werden müssen. Dem Grunde nach müssen aber Aufwendungen zumindest nicht auszuschließen sein (VwGH 14.01.2003, 97/14/0055). Durch die Gewährung des Pauschbetrages sollen zum einen Unterbringungs- oder höhere Fahrtkosten (VwGH 22.12.2004, 2003/15/0058 mwN), zum anderen Verpflegungsmehraufwendungen aufgrund der Nichtteilnahme an den Familienmahlzeiten zu den üblichen Essenszeiten (VwGH 31.05.2000, 2000/13/0075) abgedeckt werden. Für die Frage, ob dem Bf durch die auswärtige Berufsausbildung seiner nicht haushaltszugehörigen Tochter Mehraufwendungen entstanden sind, ist daher wesentlich, ob er aufgrund der auswärtigen Berufsausbildung einen höheren Unterhalt als im Vergleich zur Unterhaltsleistung bei einer nicht auswärtigen Berufsausbildung geleistet hat (vgl hierzu VwGH 14.01.2003, 97/14/0055). In seinem Erkenntnis vom 26.06.2013, 2012/13/0076 ist der VwGH - zumindest aufgrund der Einführung des § 34 Abs 9 EStG 1988 im Zuge des StRefG 2009, BGBl I 2009/26 für Zeiträume ab dem Jahr 2009 - von seiner bis dahin vertretenen Rechtsmeinung abgegangen und hat klargestellt, dass zu den Voraussetzungen des Pauschbetrages nach § 34 Abs 8 EStG 1988 nicht gehört, dass sich der Steuerpflichtige den Aufwendungen aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann. Im Erkenntnis vom 14.01.2003, 97/14/0055 hatte er noch die gegenteilige Auffassung vertreten und auf die Zwangsläufigkeit einer auswärtigen Berufsausbildung abgestellt. Die Änderung seiner Rechtsprechung durch das Erkenntnis vom 26.06.2013, 2012/13/0076 berührt jedoch nicht seine ebenfalls im Erkenntnis vom 14.01.2003, 97/14/0055 getätigten Würdigungen betreffend des Entstehens von Mehraufwendungen im Zusammenhang mit einer auswärtigen Berufsausbildung einer nicht haushaltszugehörigen Tochter. Der VwGH hielt in seinem Erkenntnis ua zur Versagung des Pauschbetrages nach § 34 Abs 8 EStG 1988 fest, dass der Beschwerdeführer trotz Aufforderung des Finanzamtes nicht nachgewiesen hatte, welchen höheren Unterhalt als den im Vergleich festgelegten Betrag er in den Monaten Oktober bis Dezember 1994 wegen der durch das auswärtige Studium seiner Tochter verursachten Kosten geleistet habe. Die Frage, ob dem Bf Mehraufwendungen durch die auswärtige Berufsausbildung entstanden sind, ist daher auch im konkreten Fall zu berücksichtigen. Unbestritten ist, dass zusätzliche Kosten durch die auswärtige Berufsausbildung der Tochter entstanden sind. Fraglich ist allerdings, bei wem diese Kosten zu berücksichtigen sind. Entsprechend dem Beschluss des BG Ort 2 vom 17.06.2014 war der Bf ab 01.05.2014 verpflichtet einen Unterhalt in der Höhe von € 890,- monatlich für seine Tochter zu leisten. Auch wenn dieser Unterhalt noch auf der Basis des damaligen höheren Gehaltes des Bf bemessen wurde, so wurde dennoch nach der Gehaltsreduktion des Bf im Jahr 2016 der Unterhalt nicht reduziert und entsprechend den Angaben des Bf in seiner Vorhaltsbeantwortung vom 14.04.2021 unverändert weiterbezahlt. Der Bf konnte mit der vor wie nach dem Beginn des auswärtigen Studiums gleichbleibenden Unterhaltszahlung in der Höhe von € 890,- nicht darlegen, dass er veranlasst durch das auswärtige Studium seiner Tochter einen höheren Unterhalt geleistet habe, als ein solcher ohne dieses auswärtige Studium angefallen wäre. Die auswärtige Berufsausbildung seiner Tochter stellt für den Bf daher keine weitere (finanzielle) Mehrbelastung seines Einkommens dar, da er für diese keine zusätzlichen (Mehr)Aufwendungen getragen hat. Ob und in welcher Höhe die Kindesmutter durch die auswärtige Berufsausbildung ihrer Tochter finanziell belastet wurde, war für die gegenständliche Entscheidung nicht mehr weiter relevant, weshalb dazu keine weiteren Feststellungen getroffen wurden. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Die Frage der Vergleichbarkeit von Studiengängen und ob Mehraufwendungen aus einer auswärtigen Berufsausbildung entstanden sind und vom Bf tatsächlich getragen wurde, ist eine auf Ebene der Sachverhaltsermittlung und Beweiswürdigung zu lösende Frage. Zudem folgt das Bundesfinanzgericht in rechtlicher Hinsicht der in der Entscheidung wiedergegebenen Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes. Es handelt sich daher um keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung, weshalb auszusprechen war, dass die Revision unzulässig ist.     Graz, am 6. Mai 2021