BFG RV/7103548/2019

Im gegenständlichen Fall war der Bf. vom 24.2.2016 bis zur Löschung der Primärschuldnerin im Firmenbuch am 30.5.2017 deren alleinvertretungsbefugter gesetzlicher Vertreter, zunächst als Geschäftsführer und ab 6.4.2016 als Liquidator. Er hat weder behauptet noch glaubhaft gemacht, im Rechtswege versucht zu haben, Abhilfe zu schaffen, noch hat er in angemessener Frist seine Funktion als gesetzlicher Vertreter der Primärschuldnerin zurückgelegt, weshalb ihm eine schuldhafte Pflichtverletzung anzulasten ist und ihm das diesbezügliche Beschwerdevorbringen nicht zum Erfolg verhelfen kann. Nach ständiger Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes bestimmt sich der Zeitpunkt, für den zu beurteilen ist, ob den Vertreter seiner abgabenrechtlichen Pflicht zur Entrichtung der Abgaben nachgekommen danach, wann die Abgabe nach den abgabenrechtlichen Vorschriften zu entrichten gewesen wäre. Bei Selbstbemessungsabgaben ist maßgebend, wann die Abgabe bei ordnungsgemäßer Selbstberechnung zu entrichten oder abzuführen gewesen wäre (vgl. z.B. VwGH 25.4.2016, Ra 2015/16/0139). Bei Abgaben, bei denen sich die Fälligkeit aus § 210 Abs. 1 BAO (1 Monat ab Zustellung des Abgabenbescheides) ergibt, wie zB bei der veranlagten Körperschaftsteuer, ist grundsätzlich der Zeitpunkt, der sich aus dem erstmaligen Abgabenbescheid ergebenden Fälligkeit maßgebend (vgl. VwGH 16.12.1986, 86/14/0077). Fest steht, dass die jeweiligen gesetzlichen Fälligkeitstage der haftungsgegenständlichen lohnabhängigen Abgaben (Lohnsteuer, Dienstgeberbeitrag, Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag) 2010-2014, der Umsatzsteuern 2011-2015 sowie der Körperschaftsteuern 2011-2014 (Fälligkeitstage jeweils einen Monat nach Zustellung der Körperschaftsteuerbescheide 2011 vom 9.10.2012, 2012 vom 16. Mai 2013, 2013 vom 18.3.2014 und 2014 vom 28.3.2015) vor dem Zeitpunkt der Bestellung des Bf. als Geschäftsführer der Primärschuldnerin (= 24.2.2016) lagen. Nach Durchführung einer GPLA-Prüfung wurden die lohnabhängigen Abgaben (L, DB, DZ) 2010-2014 mit Bescheiden vom 13.6.2016 festgesetzt und eine Nachfrist zur Zahlung bis 20.7.2016 gesetzt. Im Zuge einer Außenprüfung erfolgte am 27.2.2017 die Festsetzung der haftungsgegenständlichen Umsatzsteuern 2011-2015 sowie am 28.2.2017 die Festsetzung der Körperschaftsteuern 2011-2015 und der haftungsgegenständlichen Anspruchszinsen 2011-2015. Zu den abgabenrechtlichen Pflichten gehören insbesondere die Abgabenentrichtung aus den Mitteln, die der Vertreter verwaltet (vgl. § 80 Abs. 1 zweiter Satz BAO). Die Pflicht des Vertreters, die vom Vertretenen (als Eigenschuldner oder als Haftungspflichtiger) geschuldeten Abgaben zu entrichten, besteht nur insoweit, als hiefür liquide Mittel vorhanden sind (vgl. zB VwGH 7.12.2000, 2000/16/0601; VwGH 26.11.2002, 99/15/0249). Es trifft zwar zu, dass die Fälligkeitstage der haftungsgegenständlichen Selbstbemessungsabgaben schon vor Beginn der Geschäftsführertätigkeit des Bf. lagen, jedoch wurden die hier in Rede stehenden Abgabenschuldigkeiten im Zeitraum der Tätigkeit des Bf. als Liquidator der Primärschuldnerin dieser vorgeschrieben, weswegen ihm sehr wohl eine Entrichtungspflicht traf. Die Haftungsinanspruchnahme des Vertreters in der Höhe des Quotenschadens setzt nach ständiger Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes den Nachweis voraus, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger - bezogen auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits - an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre (vgl. VwGH 16.12.2009, 2009/15/0127, VwGH 24.2.2011, 2009/16/0108). Kommt der Geschäftsführer der Aufforderung zu einer Präzisierung und Konkretisierung seines Vorbringens nicht nach und erbringt er nicht den ihm obliegenden Nachweis, welcher Betrag bei anteilsmäßiger Befriedigung an die Abgabenbehörde abzuführen gewesen wäre, haftet er dann für die in Rede stehenden Abgabenschulden zur Gänze (vgl. VwGH 24.1.2017, Ra 2015/16/0078; VwGH 23.6.2009, 2007/13/0014). Der Bf. bringt in seiner Vorhaltsbeantwortung vom 13.1.2021 vor, für die Erstellung einer Gleichbehandlungsrechnung, welche mit 30. September 2016 endet, seien nur die Bankauszüge bis 30.09.2016 zur Verfügung gestanden und weder er noch sein Verfahrenshelfer hätten die Möglichkeit, die zeitlich nachfolgenden Bankauszüge von der Bank anzufordern. Weil die Gesellschaft amtswegig aus dem Firmenbuch per 30.05.2017 gelöscht worden sei, könnten daher die nachfolgenden Bankauszüge nur vom Bundesfinanzgericht in Entsprechung der Bestimmung des § 115 BAO angefordert werden, da er mit Datum 05.04.2016 aus seiner Funktion als Liquidator im Firmenbuch gelöscht worden sei. Dieses Vorbringen ist nicht nachvollziehbar und widerspricht der Aktenlage. Wie bereits ausgeführt, wurde am 5.4.2016 in einer außerordentlichen Generalversammlung die Auflösung der Gesellschaft beschlossen, welche somit in das Stadium der Liquidation trat. Der Bf. wurde als Geschäftsführer abberufen und als Liquidator eingesetzt. Zur Nichtvorlage der Bankbelege und einer Gleichbehandlungsrechnung nach dem 30.9.2016 ist auszuführen, dass es dem Bf. als gesetzlichen Vertreter der Primärschuldnerin oblegen wäre, dafür entsprechende Beweisvorsorgen - etwa durch das Erstellen und Aufbewahren von Ausdrucken - zu treffen (vgl. z.B. VwGH 27.5.2020, Ra 2020/13/0027). Auch ist nicht nachvollziehbar und wurde auch nicht näher erläutert, aus welchen Gründen eine Nachbeschaffung dieser Kontoauszüge bei der Bank nach Löschung der Primärschuldnerin im Firmenbuch für den bis dahin im Firmenbuch eingetragenen gesetzlichen Vertreter nicht möglich sein sollte. Rechtliche Hindernisse standen dem Bf. dafür jedenfalls nicht entgegen, sehr wohl aber dem Bundesfinanzgericht, zumal für eine Konteneinschau nach dem Kontenregister- und Konteneinschaugesetz (Durchbrechung des Bankgeheimnisses) einerseits gar keine gesetzliche Grundlage bestehen würde und andererseits es nach ständiger VwGH-Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes es am Bf. gelegen wäre, den Nachweis für das Nichtvorliegen einer schuldhaften Pflichtverletzung zu erbringen und dafür Beweisvorsorge zu treffen. Der Bf. brachte mit der gegenständlichen Beschwerde zunächst vor, dass bei Ablauf der Zahlungsfristen der hier in Rede stehenden - im Rahmen von Außenprüfungen festgesetzten - Abgabenschuldigkeiten am 20.7.2016 (betreffend lohnabhängige Abgaben 2010-2014) sowie am 6.4.2017 (betreffend Umsatz-und Körperschaftsteuern sowie Anspruchszinsen 2011-2015) keine liquiden Mittel zur Entrichtung zur Verfügung gestanden seien. Dieses Vorbringen widerspricht der am 13.1.2021 vom Bf. selbst vorgelegten Gleichbehandlungsrechnung, aus der zum 31.7.2016 vorhandene liquide Mittel in Höhe von € 51.612,31 hervorgehen, welche vom Bf. - bei pflichtgemäßer Erfüllung seiner abgabenrechtlichen Pflichten - jedenfalls zur (teilweisen) Entrichtung der aufgrund der GPLA-Prüfung nachgeforderten lohnabhängigen Abgaben (L, DB, DZ) 2010-2014 in Höhe von insgesamt € 171.908,75 (Zahlungsfrist bis 20.7.2016) heranzuziehen gewesen wären. Die Gesamtverbindlichkeiten zum 31.7.2016 betrugen inklusive der vom Bf. in der Gleichbehandlungsrechnung ausgewiesenen Verbindlichkeiten von € 89.305,40 insgesamt € 261.214,15, die Abgabenverbindlichkeiten - entgegen der Darstellung in der Gleichbehandlungsrechnung - davon € 171.908,75 (= 65,81%). Diese Quote von 65,81% angewendet auf die zum 31.7.2016 vorhanden gewesenen liquiden Mitteln, ergibt einen Betrag an lohnabhängigen Abgaben 2010 - 2014 iHv € 33.966,06, den der Bf. bei Einhaltung des Gleichbehandlungsgrundsatzes zu entrichten verpflichtet gewesen wäre. Nur insoweit kann dem Bf. nach Dafürhalten des erkennenden Senates eine schuldhafte Nichterfüllung seiner abgabenrechtlichen Pflichten angelastet werden. Bei Vorliegen einer schuldhaften Pflichtverletzung darf die Abgabenbehörde mangels dagegen sprechender Umstände auch annehmen, dass die Pflichtverletzung Ursache der Uneinbringlichkeit ist (vergleiche z.B. VwGH 13.4.2005, 2002/13/0177, 0178). Für die am 27.2.2017 erfolgte Festsetzung der haftungsgegenständlichen Umsatzsteuern 2011-2015 sowie für die am 28.2.2017 die Festsetzung der Körperschaftsteuern 2011-2015 und der haftungsgegenständlichen Anspruchszinsen 2011-2015 wurde dem Bf. laut Aktenlage eine Zahlungsfrist bis 7.4.2017 eingeräumt. Insoweit geht der erkennende Senat davon aus, obwohl die vorgelegte Gleichbehandlungsrechnung mit September 2016 endet und dafür kein konkreter Nachweis erbracht wurde, dass den Bf. zum Ende dieser Zahlungsfrist keine liquiden Mittel zur Entrichtung dieser Abgabenschuldigkeiten mehr zur Verfügung standen, erfolgte doch die amtswegige Löschung der Primärschuldnerin im Firmenbuch gemäß § 40 FBG wegen Vermögenslosigkeit kurz danach mit Beschluss des Handelsgerichtes Wien vom 30.5.2017. Insoweit liegt daher nach Meinung des Senates keine schuldhafte Pflichtverletzung des Bf. vor. Die Heranziehung zur Haftung ist in das Ermessen der Abgabenbehörde gestellt, wobei die Ermessensentscheidung im Sinne des § 20 BAO innerhalb der vom Gesetz gezogenen Grenzen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen ist. Die Abgabenbehörde hat im angefochtenen Bescheid unwidersprochen festgelegt, dass die Geltendmachung der Haftung die letzte Möglichkeit zur Durchsetzung des Abgabenanspruches darstellt. Aus dem auf die Hereinbringung der Abgabenschuld beim Haftenden gerichteten Besicherungszweck der Haftungsnorm folgt, dass die Geltendmachung der Haftung in der Regel dann ermessenskonform ist, wenn die betreffende Abgabe beim Primärschuldner uneinbringlich ist. Der öffentliche Auftrag zur Ergreifung aller Mittel, vollstreckbare Abgaben einzubringen, überwiegt bei einer vorzuwerfenden Pflichtverletzung auch allfällige Billigkeitsgründe, die für eine Abstandnahme von der Heranziehung zur Haftung vom Bf. geführt werden. Zum Beschwerdevorbringen, der Bf. verfüge lediglich über kein Vermögen und nur über ein geringes Einkommen, welches mit € 200,00 bis € 300,00 monatlich beziffert wurde, und er würde durch den gegenständlichen Haftungsbescheid jedenfalls die Grundsätze der Billigkeit und Zweckmäßigkeit verletzt, ist die ständige Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes entgegenzuhalten, wonach Vermögens- und Arbeitslosigkeit (Anmerkung: somit geringes Einkommen) des Haftenden - auch im Zusammenhang mit der Ermessensübung - in keinem erkennbaren Zusammenhang mit der Geltendmachung der Haftung, zumal es eine allfällige (zur Zeit der Erlassung des Haftungsbescheides bestehende) Uneinbringlichkeit beim Haftenden nicht ausschließt, dass künftig neu hervorkommendes Vermögen oder künftig erzielte Einkünfte zur Einbringlichkeit der haftungsgegenständlichen Abgaben führen können (vgl. VwGH 27.05.2020, Ra 2020/13/0027; VwGH 28.4.2009, 2006/13/0197; VwGH 12.10.2009, 2009/16/0085). Zu den in der mündlichen Verhandlung vor dem Senat des Bundesfinanzgerichtes erhobenen Einwendungen und behaupteten Mängeln der Ermessensübung durch die belangte Behörde, diese hätte die die Höhe seines Einkommens des Bf. (VwGH 14.1.2003, 97/14/0176; 16.09.2003, 2003/14/0040) erheben müssen, was in Verletzung der Bestimmungen des § 115 BAO offensichtlich nicht geschehen sei (VwGH 26.11.2002, 99/15/0199) ist auszuführen, dass die Abgabenbehörde in der Begründung zum Ermessen sehr wohl von einer eingeschränkten wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Bf. ausgeht und dazu die im vorangegangenen Absatz zitierten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zu Recht ins Treffen geführt hat. Aus dem vom steuerlichen Vertreter des Bf. zitierten Judikat VwGH 14.01.2003, 97/14/0176, kann dazu nichts gewonnen werden, weil es den Umfang der Überprüfung von Ermessensentscheidungen durch den VwGH umschreibt und ausführt, dass Ermessensentscheidungen von der Behörde insoweit zu begründen sind, als dies die Nachprüfbarkeit des Ermessensaktes in Richtung auf seine Übereinstimmung mit dem Sinn des Gesetzes erfordert. Das vom Bf. selbst ins Treffen geführte Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 16.09.2003, 2003/14/0040, spricht genau gegen die Argumentation des Bf., die Behörde hätte in Verletzung der Bestimmungen des § 115 BAO die Höhe des Einkommens erheben müssen, in dem wie folgt zum Ermessen ausgeführt wird: "Der Beschwerdeführer hat im Verwaltungsverfahren auch nicht aufgezeigt, dass seine wirtschaftliche Leistungsfähigkeit (gerade) durch die Geltendmachung der Haftung in besonderer Weise beeinträchtigen würde. Mit dem unbestimmten Beschwerdeeinwand, dem Beschwerdeführer sei es "persönlich nicht möglich, die im Haftungswege geforderten Beträge zu erwirtschaften", wird eine verfehlte Ermessensübung jedenfalls nicht dargetan." Auch das in der mündlichen Verhandlung zur fehlerhaften Ermessenübung der belangten Behörde genannte Erkenntnis des VwGH vom 26.11.2002, 99/15/0199, spricht genau gegen die Argumentation des Bf., insbesondere in Bezug auf Unbilligkeit wegen lange verstrichener Zeit und Mitverschulden der Abgabenbehörde an der Uneinbringlichkeit. Diesem Judikat liegt der Sachverhalt zugrunde, dass mit Bescheid vom 10. März 1999 der Beschwerdeführer als Haftungspflichtiger gemäß §§ 9 iVm 80 BAO für die aushaftenden Abgabenschuldigkeiten der Ö GmbH im Gesamtbetrag von S 190.121,00 (restliche Umsatzsteuer-Jahresschuld 1992 in Höhe von S 188.546,00 und Teil der Umsatzsteuer-Vorauszahlung Juli 1994 in Höhe von S 1.575,00) in Anspruch genommen wurde. Der VwGH stellte zum Ermessen fest, "im Hinblick auf die amtswegig festgestellten Einkünfte des Beschwerdeführers aus nichtselbstständiger Tätigkeit bei der L GmbH im Jahr 1998 (Jänner bis Dezember) in Höhe von brutto S 659.000,00 sei auch unter dem Aspekt der länger verstrichenen Zeit seit der Fälligkeit der Umsatzsteuer 1992 eine Unbilligkeit im Sinne einer Unzumutbarkeit zur Haftungsheranziehung nicht erkennbar. Im Gegenstandsfall sei auch weder unter dem Aspekt eines in keiner Weise erkennbaren Mitverschuldens der Abgabenbehörde an der Uneinbringlichkeit der Abgaben noch unter jenen der Inanspruchnahme eines Geschäftsführers bei gleichzeitigem Vorhandensein mehrerer Geschäftsführer eine Begründung der Ermessensübung erforderlich." Im gegenständlichen Fall stand die Uneinbringlichkeit der haftungsgegenständlichen Abgabenschuldigkeiten mit Löschung der Primärschuldnerin im Firmenbuch wegen Vermögenslosigkeit am 30.5.2017 fest. Wie der Bf. selbst vorbringt, erlangte der Bf. Kenntnis von der beabsichtigten Haftungsinanspruchnahme durch den Vorhalt der Abgabenbehörde vom 4.7.2018. Der angefochtene Haftungsbescheid erging am 12.10.2018. Von einer Unbilligkeit der Haftungsinanspruchnahme wegen lange verstrichener Zeit kann daher keine Rede sein. Dem Grunde nach zutreffend führte der steuerliche Vertreter des Bf. in der mündlichen Verhandlung aus, dass der Grad des Verschuldens des Vertreters bei der Ermessensübung eine Rolle spielen kann (VwGH 15.9.1995, 93/17/0404). Wenn der Bf. dazu vorbringt, bei Beachtung der Grundsätze der § 20 BAO iVm § 115 BAO hätte die Finanzbehörde "Culpa levissima" feststellen müssen, was sich allein aus dem Sachverhalt ableiten lasse, zumal der Bf. für nur wenige Wochen als Organ der Primärschuldnerin bestellt gewesen sei, so kann diesem Vorbringen aus folgenden Gründen nicht gefolgt werden. Der Bf. war vom 24.2.2016 bis 30.5.2017 (Löschung der Primärschuldnerin in Firmenbuch wegen Vermögenslosigkeit) deren gesetzlichen Vertreter, zuerst als alleinvertretungsbefugter handelsrechtlicher Geschäftsführer der Fa. X-GmbH und ab 5.4.2016 deren Liquidator, von wenigen Wochen kann somit keine Rede sein. Bedenkt man weiters, dass der Bf. ohne entsprechende fachliche Kenntnisse die Geschäftsführung übernommen hat, sich sodann mit der Einschränkung seiner Befugnisse (kein ordnungsgemäßer Zugang zu den Geschäftsunterlagen und den Barmitteln der Gesellschaft) abgefunden und keine Abhilfe geschafft hat, er am 28.4.2016 (ca. drei Wochen nach seiner Bestellung als Liquidator) ins Ausland (***8***) verzogen ist und sich damit um die ihn als Liquidator treffenden abgabenrechtlichen Verpflichtungen wohl nicht mehr kümmern konnte, kann wohl keine Rede von einer leichten Fahrlässigkeit des Bf. sein. Im Gegenteil war es dem Bf. bei einer derartigen Vernachlässigung sämtlicher Pflichten als gesetzlicher Vertreter geradezu vorhersehbar, dass eine ordnungsgemäße Wahrnehmung der abgabenrechtlichen Pflichten keinesfalls möglich sein werde. Aus welchen Gründen der Bf. annimmt, mit dem angefochtenen Bescheid sei auch der Grundsatz der Sparsamkeit, Wirtschaftlichkeit und Zweckmäßigkeit der Vollziehung (Verweis auf Art. 126b Abs. 5 B-VG) gebrochen worden, hat er nicht näher ausgeführt und kann auch nicht nachvollzogen werden. Wenn zu diesem Vorbringen ausgeführt wird, es sei zu bedenken sei, dass sich aus der Aktenlage zweifellos ergebe, dass während des Zeitraumes der Organfunktion des Bf. keinerlei Abgabenrückstände angefallen seien bzw. diese nicht von ihm entrichtet worden wären, so ist dies unrichtig. Wie bereits ausgeführt, wurden im Rahmen einer GPLA-Prüfung die lohnabhängigen Abgaben (L, DB, DZ) 2010-2014 mit Bescheiden vom 13.6.2016 festgesetzt und eine Nachfrist zur Zahlung bis 20.7.2016 gesetzt und es trifft den Bf. auch ein Verschulden an der unterbliebenen quotenmäßigen Entrichtung dieser Abgabenschuldigkeiten. Die belangte Behörde hat die Ermessensübung bei Ausspruch der Haftung mit dem angefochtenen Bescheid klar nachvollziehbar mit den Argumenten begründet, dass die Haftungsinanspruchnahme des Bf. die einzige Möglichkeit zur Einbringlichmachung der haftungsgegenständlichen Abgabenschuldigkeiten ist und dass die schlechte wirtschaftliche Situation des Beschwerdeführers - unter Verweis auf die oben zitierte Judikatur - keinen Billigkeitsgrund im Sinne des § 20 BAO darstellt, der eine Abstandsnahme von der Haftung rechtfertigen würde. Wenn der steuerliche Vertreter des Beschwerdeführers ein Mitverschulden der Abgabebehörde an der Uneinbringlichkeit der betreffenden Abgabenschuldigkeiten ins Treffen geführt, zumal sie ohne nachvollziehbarem Grund während der Frist der Gläubigerkonvokation nach Eröffnung der Liquidation in keinster Weise reagiert habe, obwohl ihr dies unschwer möglich gewesen wäre. Daraus folge auch, dass dem Bf. schon deswegen kein Verschulden und somit keine Haftung treffe, weil er vom Hauptgläubiger der Gesellschaft, nämlich der Finanzbehörde, nicht einmal verständigt worden sei, sondern wie sich aus der Aktenlage ergebe, seine Kenntnis erst durch den Vorhalt der Finanzbehörde vom 4.7.2018 erfolgt sei. Diesem Vorbringen ist entgegen, dass sich die Primärschuldnerin seit 5.4.2016 in Liquidation befand und ihr gegenüber mit Bescheiden vom 13.6.2016 - also während der Frist der Gläubigerkonvokation - die haftungsgegenständlichen lohnabhängigen Abgaben festgesetzt und auch bekannt gegeben wurden. Der Grund, warum der Bf. offensichtlich bis zum Haftungsvorhalt vom 4.7.2018 in Unkenntnis der haftungsgegenständlichen Abgabenschuldigkeiten blieb, lag offenkundig darin, dass er ins Ausland verzogen ist und sich um seine abgabenrechtlichen Pflichten als Geschäftsführer nicht im erforderlichen Ausmaß gekümmert hat. Somit war in teilweiser Stattgabe der Beschwerde die Haftung des Bf. für die aus dem Spruch ersichtlichen lohnabhängigen Abgaben in Höhe € 33.966,04 auszusprechen. Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Das gegenständliche Erkenntnis hatte die Prüfung der Haftungsvoraussetzungen im Einzelfall zum Gegenstand und basiert auf oben wiedergegebenen ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes. Eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung liegt daher nicht vor.   Wien, am 25. März 2021