BFG RV/5101222/2018

Das erkennende Gericht geht entsprechend dem Beschwerdevorbringen nunmehr davon aus, dass Bf jedenfalls die von ihr aufgewendeten Kosten erstattet haben wollte. Diese Kosten wurden oben mit 195.000,00 € ermittelt. Bei Ansatz von 195.000,00 € und unveränderten Parametern der Rückzahlungsrate von 5.720,16 € vorschüssig 50 Jahre ohne Restschuld zu zahlen, ergibt sich ein rechnerischer Zinssatz von 1,697 % gerundet ca. 1,7 % p.a. Der Zinsanteil der Annuität beträgt im ersten Jahr und damit im Beschwerdejahr 3.212,60 €. Auf die als erste Beilage diesem Erkenntnis angeschlossene tabellarische Darstellung von Zins- und Tilgungsanteil der Annuität von 5.720,16 € des Zeitraumes der Zahlung von 50 Jahren wird hingewiesen. Bei dem seitens Bf behaupteten Zinssatz von 0,00 % ("unverzinst") ergäbe sich ein Kreditbetrag von 286.008,00 €. Dies liegt weit über den Anschaffungskosten der Liegenschaft und würde zu der ImmoESt unterliegenden Einkünften führen. Seitens Bf wird nun - offensichtlich um die Diskrepanz zwischen den Parametern Kreditbetrag in Höhe der Anschaffungskosten und Zinssatz von 0,00 % auszuräumen - behauptet, Bf wolle nur die Rückerstattung des Kaufpreises, dann stehe einem Ankauf des Grundstückes durch die gemeinnützige Institution zum vereinbarten symbolischen Kaufpreis von 1,00 € nichts im Wege. Diese Behauptung ist völlig unglaubwürdig und findet auch keine Stütze in der schriftlichen Beantwortung vom 27. Oktober 2020 des Auskunftsersuchens durch die andere Vertragspartei des Vertragswerkes vom 22. Feber 2013. Auch der zur schriftlichen Zeugenaussage aufgeforderte Notar hat die Frage der Höhe des Zinssatzes ebenso wenig wie die (auch seitens Bf nicht beantwortete) Frage der Darlehenshöhe beantwortet. Das seitens Bf mit Schriftsatz vom 7. September 2020 vorgelegte Schreiben des Notars vom 24. März 2020 ist offensichtlich eine Gefälligkeitsbestätigung auf Grund eines Ersuchens seitens der Bf. Der Notar bedient sich dabei wie die Beschwerde des ganz ungebräuchlichen Wortes "philantroph" für die Wohltätigkeit der Bf und hat trotz Aufforderung auch nicht das seinem Schreiben zu Grunde liegende Ersuchen ("Anfrage") vorgelegt. Die Zahlung des wertgesicherten Betrages von 5.720,16 € (2.804 m2 x 0,17 € x 12 Monate) wurde mit dem Notariatsakt vom 22. Februar 2013 ab Bezug der auf der Liegenschaft errichteten Wohnanlage bis Ende 2065 nicht nur vereinbart (Pkt. III) , sondern durch Nachtrag vom 26. Juni 2014 zu Pkt. IX auch als Reallast am Baurecht im Grundbuch sichergestellt. Bf hat nicht einmal behauptet, der gemeinnützigen Institution die Möglichkeit zum früheren Kauf um einen Euro tatsächlich eingeräumt bzw. auf weitere Zahlungen verzichtet zu haben, sobald ihre Anschaffungskosten für die Liegenschaft überschritten sind, geschweige denn dies - durch ein wohl zur Abänderung des Notariatsaktes zumindest schriftliches Angebot - nachgewiesen. Von dieser bloßen Hypothese kann bei Beurteilung des vorlegenden Vertragswerkes in wirtschaftlicher Betrachtungsweise daher nicht ausgegangen werden. Seitens der Bf wurde schon im Rahmen der Betriebsprüfung mit Schriftsatz vom 15. Feber 2018 zur gegenständlichen Mittelverwendung darauf hingewiesen, dass Bf aus nachvollziehbaren und berechtigten Gründen dem globalen Banken- und Finanzsektor und der Werthaltigkeit von Veranlagungsformen wenig vertraue. Seit 2010 ist der Realzins (Sparzinsen abzüglich Inflation) in Österreich fast immer negativ (vgl. https://www.sparzinsen.at/sparzinsen-entwicklung) . Bf kompensiert jedoch durch die in Pkt. III des Vertrages vom 22. Feber 2013 vereinbarte laufende Wertsicherung nach dem VPI 2010 (ohne das übliche Erfordernis des Überschreitens einer Schwelle) die Inflation. Der in der Annuität von 5.720,16 € enthaltene Zinsanteil von ca. 1,7% stellt deshalb für Bf den Realzins der gegenständlichen Veranlagung dar. Die Sicherheit dieses Ertrages steht in Anbetracht der Eintragung im Grundbuch und der auf dem Grundstück von einer gemeinnützigen Institution errichteten und vermieteten Wohnanlage außer Zweifel. Durch die Wertsicherung und die Sicherheit der jährlichen Zahlung ist im Engagement der Bf in Ansehung des schon 2013 niedrigen Zinsniveaus kein rein altruistisches ("philantrophes") Verhalten, sondern eine Einkunftsquelle zu sehen. Der lange Zeitraum spricht - entgegen dem Vorbringen der Bf - nicht nur dagegen. Die Möglichkeit durch langfristige sichere Einnahmen auch Erben etwas zukommen zu lassen, hat Bf ungewollt schon durch Erwähnung ihres Sohnes ins Spiel gebracht. Die philantrophe Grundhaltung von Bf ist auch gegenüber entfernteren Verwandten und Nachkommen in Betracht zu ziehen. Wegen der wertgesicherten Einnahmen besteht jedoch auch die Möglichkeit der entgeltlichen Übertragung der Liegenschaft samt den damit verbundenen Einnahmen über Jahrzehnte durch Bf, ihren Sohn oder sonstige Erben. Das gegenständliche Grundstück ist nämlich nur durch das Baurecht belastet. Es besteht jedoch kein Veräußerungs- und Belastungsverbot (etwa zu Gunsten der gemeinnützigen Institution). Den vom Finanzamt in der Stellungnahme vom 25. November 2020 gemachten Einwendungen gegen Wertung des Inhaltes des gegenständlichen Vertragswerkes vom 22. Februar 2013 als etwas anderes als ein dingliches Nutzungsrecht - Baurecht wird Folgendes entgegnet: Das Einkommensteuerrecht ist im Wesentlichen von der wirtschaftlichen Anknüpfung, hingegen das Recht der Gebühren und Verkehrsteuern von der rechtlichen Anknüpfung geprägt (vgl. Ritz, BAO6, § 21 Tz 14 unter Hinweis auf VwGH 15.6.1993, 91/14/0253). Jedenfalls besteht keine Bindungswirkung der Beurteilung von Sachverhalten im Ertragsteuerrecht durch die Beurteilung im Verkehrsteuerrecht wie etwa der Grunderwerbsteuer (GrESt). Dazu kommt im gegenständlichen Fall, dass gar keine Festsetzung der Grunderwerbsteuer durch Bescheid des Finanzamtes für Gebühren, Verkehrsteuern und Glückspiel, sondern die Selbstberechnung durch den Notar, der den Vertrag errichtet hat, vorgenommen worden ist. Überdies hat der Notar auch die Frage des erkennenden Gerichts betreffend die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer nicht beantwortet. Im Grundbuchsrecht herrscht das Urkundenprinzip (§ 31 GBG). Hinsichtlich der Einheitswertbescheide wird bemerkt, dass unter Hinweis auf § 9 Abs. 1 Z 3 und § 18 Abs. 2 GrStG i.d.g.F schon auf Grund des Baurechts für Bf eine Wertfortschreibung des Einheitswertes ab 1. Jänner 2015 auf 0,00 € und andererseits für die die gemeinnützige Institution als Steuerschuldnerin für den Grund und Boden ein Einheitswert von 22.000,00 € festgestellt und ab 1. Jänner 2016 auf 174.000,00 € erhöht worden ist. In der Beschwerde wurde darauf hingewiesen, dass entgegen der Regelung des § 9 Baurechtsgesetz (BauRG), wonach das Bauwerk nach Erlöschen des Baurechts an den Grundeigentümer fällt, im hier zu beurteilenden Vertrag vom 22. Feber 2013 gerade umgekehrt der Bauberechtigten das Eigentum an Grundstück samt Gebäude gegen den ausdrücklich als solchen bezeichneten "symbolischen Kaufpreis in Höhe von 1,-- Euro" zufällt. Das ist bemerkenswert, wenn man bedenkt, dass § 9 Abs. 2 BauRG für den Fall des Fehlens einer Vereinbarung der Vertragsparteien vorsieht, dass dem Bauberechtigten vom Grundeigentümer eine Entschädigung in Höhe eines Viertels des vorhandenen Bauwertes zu leisten ist. Das erkennende Gericht teilt nicht die Rechtsansicht des Finanzamtes, die in Pkt. X des Vertrages vorgesehene Übertragung des Eigentums an der gegenständlichen Liegenschaft gegen einen Euro sei eine vom übrigen Vertrag getrennt zu sehende Schenkung. Das erkennende Gericht ist vielmehr der Rechtsansicht, dass der wahre wirtschaftliche Gehalt des gesamten Vertragswerkes vom 22. Feber 2013 als Veräußerung der Liegenschaft gegen Raten im Wesentlichen aus Pkt. X iVm Pkt. III hervorgeht. Die steuerrechtliche Beurteilung als Ratenkauf in wirtschaftlicher Betrachtungsweise wurde übrigens seitens Bf schon während der Betriebsprüfung vertreten (AV im Arbeitsbogen über Telefonat vom 19.4.2018: "Man ist der Ansicht, es handelt sich um einen Verkauf gegen Raten und es wäre dabei eine Immo-ESt erst fällig, wenn die Raten die Anschaffungskosten übersteigen.") und auch in der Beschwerde als Alternative zum favorisierten Darlehen genannt. Rechtliche Beurteilung Zu Spruchpunkt 1. (Abweisung) und 2. (teilweise Stattgabe/ Abänderung) Bescheidaufhebung gem. § 299 BAO Gemäß § 299 BAO Abs. 1 BAO kann die Abgabenbehörde auf Antrag oder von Amts wegen einen Bescheid der Abgabenbehörde aufheben, wenn der Spruch sich als nicht richtig erweist. Nach § 299 Abs. 3 BAO tritt das Verfahren durch die Aufhebung des aufhebenden Bescheides (Abs. 1) in die Lage zurück, in der es sich vor der Aufhebung (Abs. 1) befunden hat. Gemäß § 20 BAO müssen sich Entscheidungen, die die Abgabenbehörden zu treffen haben (Ermessensentscheidungen) in den Grenzen halten, die das Gesetz dem Ermessen zieht. Innerhalb dieser Grenzen sind Ermessensentscheidungen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen. Seitens Bf wurde die Bescheidaufhebung sinngemäß nur mit dem Argument bekämpft, die Einnahmen aus dem Baurechtsvertrag seien überhaupt nicht steuerpflichtig und der aufgehobene Bescheid sei gar nicht rechtswidrig. Im bekämpften Aufhebungsbescheid vom 18. Juni 2018 wird in der Begründung nach Zitierung des ersten Absatzes des § 299 BAO ausgeführt, die Aufhebung des im Spruch bezeichneten Einkommensteuerbescheides 2016 vom 10. Oktober 2017 sei von Amts wegen zu verfügen gewesen, weil sich aus der Begründung des Sachbescheides eine nicht bloß geringfügige Auswirkung ergeben habe. Im ebenfalls bekämpften Sachbescheid vom 18. Juni 2018 wurden die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung um 5.950,68 € und dadurch das Einkommen auf 303.617,86 € erhöht, wodurch sich eine Abgabennachforderung von 2.976,00 € ergab, weil im aufgehobenen Bescheid der im Jahr 2016 aus dem Baurechtsvertrag vom 22. Feber 2013 von Bf vereinnahmte Betrag von 5.950,68 € nicht berücksichtigt wurde (Tz1 des Prüfungsberichtes vom 13. Juni 2018). Nach obigen Ausführungen liegt im gegenständlichen Fall in wirtschaftlicher Betrachtungsweise keine Grundstücksüberlassung sondern eine private Grundstücksveräußerung gegen Raten vor. Im streitgegenständlichen Veranlagungsjahr 2016 unterliegen deshalb nur die von Bf vereinnahmten Wertsicherungsbeträge und der in der Ratenzahlung enthaltene Zinsanteil von insgesamt 3.443,12 € als dem Regelsteuersatz unterliegende Einkünfte aus Kapitalvermögen der Einkommensteuer. Dies führt zu einer Erhöhung des Einkommens des aufgehobenen Einkommensteuerbescheides vom 10. Oktober 2017 von 297.667,18 € auf ein Einkommen von nunmehr 301.110,30 € , was zu einer Abgabennachforderung von 1.722,00 € führt. Auf beiliegendes Berechnungsblatt und nachstehende Ausführungen zum Sachbescheid wird verwiesen. Im Beschwerdeverfahren ist die Ermessensübung der Abgabenbehörde voll zu prüfen. In der Beschwerdevorentscheidung (§ 263) und im Erkenntnis (§ 279) ist das Ermessen eigenverantwortlich zu üben (Ritz, BAO6, § 20 Tz 11, unter Hinweis auf Stoll, BAO, S 213f). Durch die Ausnahmebestimmung des Art. 130 Abs. 3 B-VG gilt dies auch im Verfahren vor dem Bundesfinanzgericht (BFG 06.02.2019, RV/5100245/2018; und 16.03.2018, RV/2101420/2017). Eine Bescheidaufhebung gem. § 299 BAO wird idR dann zu unterlassen sein, wenn die Rechtswidrigkeit bloß geringfügig ist (Ritz, aaO, § 299 Tz 55 unter Hinweis auf VfGH 19.6.1965, G 24/64; VwGH 27.5.1999, 97/15/0028; 0029; 14.12.2000, 95/15/0113; 5.6.2003, 2001/15/0133) bzw. wenn sie keine wesentlichen Folgen nach sich gezogen hat (zB VfGH 19.6.1965, G 24/64; Stoll, JBl 1985, 11; VwGH 14.12.2000, 95/15/0113; 14.12.2006, 2002/14/0022), etwa weil Fehler sich inner- oder überperiodisch im Wesentlichen ausgleichen (Stoll, BAO 2893; Stoll, Ermessen2, 270; Tanzer/Unger in Althuber/Toifl, Rückforderung, 128). Die nach obigen Ausführungen neu berechnete Erhöhung der Einkünfte bzw. des Einkommens von 3.443,12 € ist absolut und relativ (1,15 %: Erhöhung des Einkommens von ursprünglich 297.667,18 € auf 301.110,30 €) keine derart geringfügige Änderung, die die Durchbrechung der Rechtskraft mit dem Argument der Durchsetzung des Grundsatzes der Gleichmäßigkeit der Besteuerung als nicht mehr vertretbar erscheinen lässt. Dazu kommt im gegenständlichen Fall noch der Umstand, dass Bf die ihr 2016 erstmals zugekommene Einnahme aus dem Vertrag vom 13. Feber 2013 nicht erklärt und dadurch die Rechtswidrigkeit des zu geringen Einkommens im aufgehobenen Bescheid veranlasst hat. Der Beschwerde gegen den Aufhebungsbescheid gem. § 299 BAO kommt keine Berechtigung zu und sie ist deshalb abzuweisen. Einkommensteuerbescheid 2016 Rechtslage (Fettdruck durch das erkennende Gericht) Gemäß § 2 Abs. 3 Einkommensteuergesetz 1988, BGBL. 1988/400 (EStG 1988), unterliegen der Einkommensteuer nur 1. Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft (§ 21), 2. Einkünfte aus selbständiger Arbeit (§ 22), 3. Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 23), 4. Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (§ 25), 5. Einkünfte aus Kapitalvermögen (§ 27), 6. Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (§ 28), 7. Sonstige Einkünfte im Sinne des § 29. Einkünfte aus Kapitalvermögen sind gemäß § 27 Abs. 1 EStG 1988 idF BGBl. I Nr. 112/2011, Einkünfte aus der Überlassung von Kapital (Abs. 2), aus realisierten Wertsteigerungen von Kapitalvermögen (Abs. 3) und aus Derivaten (Abs. 4), soweit sie nicht zu den Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 3 Z 1 bis 4 gehören. Zu den Einkünften aus der Überlassung von Kapital gehören gemäß § 27 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 Zinsen und andere Erträgnisse aus Kapitalforderungen jeder Art, beispielsweise aus Darlehen, Anleihen, Hypotheken, Einlagen, Guthaben bei Kreditinstituten und aus Ergänzungskapital im Sinne des Bankwesengesetzes oder des Versicherungsaufsichtsgesetzes, ausgenommen Stückzinsen. Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung liegen gemäß § 28 Abs. 1 EStG 1988 nur vor, soweit sie nicht zu den Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 3 Z 1 bis 5 gehören. Gemäß § 28 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 sind Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung von unbeweglichem Vermögen und von Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts für Grundstücke unterliegen. Gemäß § 29 Z 2 EStG 1988 sind Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen (§ 30) sonstige Einkünfte. Private Grundstücksveräußerungen sind gemäß § 30 Abs. 1 EStG 1988 Veräußerungsgeschäfte von Grundstücken, soweit sie keinem Betriebsvermögen angehören. Gemäß § 30 Abs. 3 iVm Abs. 4 EStG 1988 ist bei der Veräußerung von Neuvermögen (Erwerb nach dem 31. März 2012) als Einkünfte der Unterschiedsbetrag zwischen dem Veräußerungserlös und den Anschaffungskosten anzusetzen. Erwägungen Der Begriff der Vermietung und Verpachtung setzt nach steuerrechtlicher Beurteilung die entgeltliche Gewährung des Gebrauches und der Nutzung einer unbeweglichen Sache voraus (VwGH 29.7.2010, 2006/15/0317, zur Steuerpflicht des Servitutsentgelts nach § 28 Abs. 1 Z 1 EStG 1988). Die aufgrund der Einräumung eines Baurechts fließenden Einnahmen in Form des Bauzinses sind ebenso den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nach § 28 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 zuzuordnen wie die Überlassung eines Grundstückes im Rahmen eines Bestandverhältnisses etwa zur Errichtung eines Superädifikates (VwGH 28.5.2015, 2012/15/0104; und 26.7.2006, 2006/14/0024). Die Erfassung der Einkünfte erfolgt bei privaten Grundstücksveräußerungen iSd § 30 EStG 1988 unabhängig von der Ermittlungsart nach § 30 Abs. 3 oder Abs. 4 - wie in allen Fällen außerbetrieblicher Einkünfte - nach dem Zufluss. Wird der Veräußerungserlös für einen Zeitraum von mehr als einem Jahr gestundet oder in Raten über einen ein Jahr übersteigenden Zeitraum entrichtet, ist der Veräußerungserlös abzuzinsen. Veräußerungserlös ist daher nur der Barwert der Forderung, der darin enthaltene Zinsanteil führt zu Einkünften aus Kapitalvermögen gemäß § 27 und unterliegt nicht dem besonderen Steuersatz gemäß § 27a (Bodis/Hammerl in Doralt/Kirchmayr/Zorn, EStG17, § 30 Tz 213, unter Hinweis auf EStR 2000 Rz 6657 iVm Rz 774). Nach obigen Feststellungen liegt im gegenständlichen Fall in wirtschaftlicher Betrachtungsweise keine entgeltliche Nutzungsüberlassung eines privaten Grundstückes, sondern dessen Veräußerung gegen Raten vor. Die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung des § 28 EStG 1988 sind auf Grund der Einreihung in § 2 Abs. 3 Z 6 EStG 1988 subsidiär gegenüber jenen aus Kapitalvermögen des § 27 EStG 1988, die vorher in Z 5 des § 2 Abs. 3 EStG 1988 genannt werden. Auf diese Subsidiarität wird in § 28 Abs. 1 EStG 1988 hingewiesen. Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen zählen alle Vermögensvermehrungen, die bei wirtschaftlicher Betrachtung Entgelt für eine Kapitalnutzung darstellen. Unerheblich ist es, ob der Überlassung von Kapital ein Darlehensvertrag oder ein anderer Titel zugrunde liegt (VwGH 15.9.2016, Ra 2014/15/0018, zu Verzugszinsen). Im gegenständlichen Fall wurden Bf im Jahr 2016 auf Grund des Vertragswerkes vom 22. Feber 2013 von der gemeinnützigen Institution insgesamt 5.950,68 € überwiesen. Dieser Betrag setzt sich aus einer nicht steuerpflichtigen Tilgung des Kaufpreises der Liegenschaft in Höhe von 2.507,56 € und dem steuerpflichtigen Zinsanteil von 3.212,60 € und dem ebenfalls steuerpflichtigen Betrag für die Wertsicherung nach dem VPI 2010 von 230,52 € zusammen. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes stellen bei Veräußerung eines privaten Wirtschaftsgutes - wie der Liegenschaft im gegenständlichen Fall - gegen Ratenzahlungen sowohl der enthaltene Zinsanteil (VwGH 28.11.2007, 2007/15/0145) als auch eine Wertsicherungsvereinbarung (VwGH 20.9.2007, 2007/14/0015), die gleichfalls als Zinskomponente anzusehen ist, Einkünfte aus Kapitalvermögen dar. Sowohl Zinsen als auch Wertsicherungsbeträge gehören zum Äquivalent für die Überlassung von Kapital. Als "Zinsen und andere Erträgnisse aus Kapitalforderungen jeder Art" iSd § 27 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 unterliegen sie als Einkünfte aus Kapitalvermögen der Einkommensteuer (vgl. EStR 2000, RZ 6655). Für diese nicht der Kapitalertragsteuer unterliegenden Einkünfte aus Kapitalvermögen von insgesamt 3.443,12 € ((3.212,60 € Zinsen + 230,52 € Wertsicherung) gilt - wie bereits oben erwähnt - der progressive Normalsteuersatz (Bodis/Hammerl in Doralt/Kirchmayr/Zorn, EStG17, § 30 Tz 213, unter Hinweis auf EStR 2000 Rz 6657 iVm Rz 774). Der bekämpfte Bescheid wird deshalb durch Ansatz von dem Regelsteuersatz unterliegenden Einkünften aus Kapitalvermögen von 3.443,12 € abgeändert. Andererseits sind die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung um die bisher dieser Einkunftsart zugeordneten Überweisung von 5.950,68 € auf 2.039,73 € zu vermindern. Der Beschwerde kommt deshalb teilweise Berechtigung zu. Auf das diesem Erkenntnis als Beilage angeschlossene Berechnungsblatt wird verwiesen. Im Ergebnis war deshalb spruchgemäß zu entscheiden. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Eine derartige Rechtsfrage liegt nicht vor, weil die Entscheidung im Wege der Beweiswürdigung zu treffen war. Deshalb ist keine Revision zulässig.     Linz, am 12. Jänner 2021