BFG RV/7103651/2018

Im weiteren Beschwerdeverfahren war lediglich strittig, ob eine vorsätzliche oder eine mit bedingtem Vorsatz erfolgte Verkürzung von Abgaben vorlag, sodass nach § 207 Abs. 2 zweiter Satz BAO eine Verjährungsfrist von zehn Jahren an die Stelle von fünf Jahren tritt. Zum Nichteintritt der Festsetzungsverjährung aufgrund der nicht erklärten Schweizer Kapitalerträge (nebst deutschen Altersrenten) hinsichtlich der Bescheide betreffend Einkommensteuer 2008 bis 2011 wird auf Punkt 3.1 dieser Entscheidung verwiesen. Die Beschwerden gegen die Einkommensteuerbescheide 2008 bis 2011 werden daher als unbegründet abgewiesen. 3.3 Bezug einer deutschen Altersrente 2007 bis 2011: Gemäß § 25 Abs. 1 Z 3 lit. a EStG 1988 sind Bezüge und Vorteile aus einem bestehenden oder früheren Dienstverhältnis Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Dazu zählen auch Pensionszusagen, wenn sie ganz oder teilweise anstelle des bisher gezahlten Arbeitslohns oder der Lohnerhöhungen, auf die jeweils ein Anspruch besteht, gewährt werden, ausgenommen eine lohngestaltende Vorschrift sieht dies vor. Ist nach § 33 Abs. 11 EStG 1988 bei der Berechnung der Steuer ein Progressionsvorbehalt aus der Anwendung eines Doppelbesteuerungsabkommens zu berücksichtigen, gilt für die Steuerberechnung Folgendes: Der Durchschnittssteuersatz ist zunächst ohne Berücksichtigung der Abzüge nach den Abs. 4 bis 6 zu ermitteln. Von der unter Anwendung dieses Durchschnittssteuersatzes ermittelten Steuer sind die Abzüge nach den Abs. 4 bis 6 (ausgenommen Kinderabsetzbeträge nach Abs. 4 Z 3 lit. a) abzuziehen. Erhält gemäß Art. 18 Abs. 1 DBA-Deutschland eine in einem Vertragsstaat ansässige Person Ruhegehälter und ähnliche Vergütungen oder Renten aus dem anderen Vertragsstaat, so dürfen diese Bezüge nur im erstgenannten Staat besteuert werden. Bezüge, die nach Art. 18 Abs. 2 DBA-Deutschland eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus der gesetzlichen Sozialversicherung des anderen Vertragsstaats erhält, dürfen abweichend von vorstehendem Absatz 1 nur in diesem anderen Staat besteuert werden. Der Begriff "Rente" bedeutet nach Art. 18 Abs. 4 DBA-Deutschland bestimmte Beträge, die regelmäßig zu festgesetzten Zeitpunkten lebenslänglich oder während eines bestimmten oder bestimmbaren Zeitabschnitts auf Grund einer Verpflichtung zahlbar sind, die diese Zahlungen als Gegenleistung für in Geld oder Geldeswert bewirkte angemessene Leistung vorsieht. Bezieht nach Art. 23 Abs. 2 lit. a DBA-Deutschland eine in der Republik Österreich ansässige Person Einkünfte oder hat sie Vermögen und dürfen diese Einkünfte oder dieses Vermögen nach diesem Abkommen in der Bundesrepublik Deutschland besteuert werden, so nimmt die Republik Österreich vorbehaltlich der Buchstaben b und c diese Einkünfte oder diese Vermögen von der Besteuerung aus. Einkünfte oder Vermögen einer in der Republik Österreich ansässigen Person, die nach dem Abkommen von der Besteuerung in Österreich auszunehmen sind, dürfen nach Art. 23 Abs. 2 lit. d dieses Doppelbesteuerungsabkommens gleichwohl in der Republik Österreich bei der Festsetzung der Steuer für das übrige Einkommen oder Vermögen der Person einbezogen werden. Vorteile aus einem früheren Dienstverhältnis liegen vor allem bei Pensionszahlungen vor (vgl. Jakom, EStG, § 25, Rz. 3, S. 1306). Pensionen aus einer ausländischen gesetzlichen Sozialversicherung, die einer inländischen gesetzlichen Sozialversicherung entspricht, sind (zur Gänze) Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Bei den Pensionen des Bf. aus Deutschland und Finnland handelt es sich um Einkünfte, die durch das jeweilige Abkommen in Österreich unter Progressionsvorbehalt von der Besteuerung freigestellt sind. Progressionsvorbehalt bedeutet, wie sich aus den zitierten Rechtsnormen ergibt, dass die Deutschland zur Besteuerung zugeteilten Einkünfte in Österreich zwar aus der Einkommensteuerbemessungsgrundlage auszuscheiden, bei der Ermittlung des auf die in Österreich zu versteuernden Einkünfte anzuwendenden Tarifes (Durchschnittsteuersatzes) aber miteinbezogen werden. Doppelbesteuerungsabkommen (DBAs) entfalten eine Schrankenwirkung bloß insofern, als sie eine sich aus dem innerstaatlichen Steuerrecht ergebende Steuerpflicht begrenzen. Ob und in welcher Höhe überhaupt Steuerpflicht besteht, ist zunächst stets nach innerstaatlichem Steuerrecht zu beurteilen. Ergibt sich aus dem innerstaatlichen Steuerrecht eine Steuerpflicht, ist erst in einem zweiten Schritt zu beurteilen, ob das Besteuerungsrecht durch ein DBA eingeschränkt wird (vgl. VwGH 29.7.2010, 2010/15/0021 mwN). Die Einkommensteuerpflicht des Bf. erstreckt sich aufgrund seines inländischen Wohnsitzes auf alle in- und ausländischen Einkünfte (§ 1 Abs. 2 EStG 1988), soweit diese nicht durch die Schrankenwirkung eines DBAs (Doppelbesteuerungsabkommens) eingeschränkt und die Einkünfte von der Besteuerung ausgenommen wurden (vgl. VwGH 29.7.2010, 2010/15/0021). Ist dies der Fall, gebietet es der Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung, dass sich der Steuersatz trotzdem nach dem (Gesamt)Einkommen bemisst. Dies bildet die innerstaatliche Rechtsgrundlage für den Progressionsvorbehalt (vgl. VwGH 26.2.2015, Zl. 2012/15/0035 unter Hinweis auf VwGH 24.5.2007, Zl. 2004/15/0051 und Widhalm in Gassner/Lang/Lechner, Die Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung). Diese Regel gilt nur dann nicht, wenn ein DBA die Berücksichtigung eines Progressionsvorbehaltsverbietet. Eine den Progressionsvorbehalt einräumende Bestimmung in einem DBA hat lediglich deklaratorische Bedeutung (vgl. VwGH 29.7.2010, Zl. 2010/15/0021 unter Hinweis auf BFH 19.12.2001, I R 63/00 und BFH 10.12.2008, I B 60/08). Bei Anwendung des Progressionsvorbehaltes wird das Gesamteinkommen ermittelt. Dabei sind - auch für die ausländischen Einkünfte - die Vorschriften des österreichischen EStG maßgebend. Nach Ermittlung der auf dieses Gesamteinkommen entfallenden österreichischen Einkommenssteuer wird sodann der Durchschnittssteuersatz errechnet. Dieser wird zuletzt - unter Außerachtlassung der ausländischen Einkünfte - auf den Einkommensteil angewandt, der von Österreich besteuert werden darf (vgl. VwGH 23.10.1997, Zl. 96/15/0234 mwN). Da nach § 20 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 Steuern vom Einkommen nicht bei den einzelnen (auch: ausländischen) Einkünften abgezogen werden dürfen, darf bei Anwendung des Progressionsvorbehaltes in Bezug auf ausländische Einkünfte keine Kürzung dieser Einkünfte um die ausländische Einkommensteuer oder Vermögenssteuer erfolgen (vgl. VwGH 26.3.1965, Zl. 0928/63). Bei der entscheidungsrelevanten Rente handelt es sich um eine deutsche gesetzliche Altersrente. Die DRV stellt sich auf ihrer Web-Site (www.deutsche-rentenversicherung.de) selbst als Zusammenschluss der Bundesversicherungsanstalt für Angestellte und dem Verband Deutscher Rentenversicherungsträger dar, der die gesetzliche Rentenversicherung als Gesamtheit vertritt. Eine ausländische Sozialversicherung entspricht dann einer inländischen gesetzlichen Sozialversicherung, wenn zumindest grundsätzlich eine Pflichtversicherung mit Pflichtbeiträgen vorliegt, und diese Pflichtbeiträge gemäß der österreichischen Rechtslage als Werbungskostenabzugsfähig wären (vgl. VwGH 27.4.1981, Zl. 2299/79; 28.4.2004, Zl. 2002/14/0097; 14.12.2006, Zl. 2005/14/0099; so auch UFS 7.5.2008, GZ. RV/0072-S/08). Im vorliegenden Fall wird die Einbeziehung der in deutschen bezogenen Altersrente lediglich mit dem Hinweis bekämpft, dass der Bf. davon ausgegangen sei, dass bis einschließlich 2009 Verjährung eingetreten sei, da keine Hinterziehung bzw. Verkürzung von Abgaben vorliege. Die Nachforderung von Abgaben der Jahre 2007 bis 2009 erfolge somit hinsichtlich der deutschen Rentenbezüge wegen Eintritts der Verjährung rechtsgrundlos. Auch zum Nichteintritt der Festsetzungsverjährung wird daher auf die weiteren Ausführungen in Punkt 3.1 dieser Entscheidung verwiesen. Die von Deutschland in den Jahren 2007 bis 2011 bezogenen Altersrenten wurden demnach zu Recht in die Besteuerung miteinbezogen. 4. Zu Spruchpunkt II. (Revision): Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Eine Revision ist im vorliegenden Fall nicht zulässig, als diese Entscheidung in der Frage des Eintritts der Festsetzungsverjährung sowie des Vorliegens einer den Irrtum ausschließenden bedingten Abgabenhinterziehung als Vorfrage der in diesem Erkenntnis dargestellten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes folgt (vgl. VwGH 17.12.1992, Zl. 91/16/0133, 0136; 30.3.2016, Zl. Ra 2016/13/0007). Es war somit spruchgemäß zu entscheiden.   Wien, am 27. Jänner 2021