BFG RV/7400117/2016

- die Erfüllung der den Vertretenen treffenden gesetzlichen Buchführungs- und Aufzeichnungs-, Offenlegungs- und Wahrheitspflichten; - andere Personen (Angestellte), die er mit den steuerlichen Agenden betraut, zu kontrollieren (Auswahl- und Kontrollpflichten); - sich bei Geschäftsübernahme zu informieren; - Zurücklegung der Geschäftsführungsfunktion bei Behinderung/Beschränkung der Befugnisse. Die Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten durch den Beschwerdeführer besteht darin, dass die Entrichtung der haftungsgegenständlichen Abgaben zu den jeweiligen gesetzlichen Fälligkeitstagen unterlassen wurden. Sowohl nach § 6a KommStG als auch § 9 Abs 5 Gebrauchsabgabengesetz tritt die Haftung nicht nur bei Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten, sondern auch bei Verletzung sonstiger Pflichten ein. Fest steht, dass der Beschwerdeführer als Geschäftsführer der Primärschuldnerin weder die haftungsgegenständliche Kommunalsteuer noch die Gebrauchsabgabe zur Gänze entrichtet hat. Die Inanspruchnahme der Haftung setzt voraus, dass die schuldhafte Pflichtverletzung kausal für die Uneinbringlichkeit ist. Hat der Vertreter schuldhaft seine Pflicht verletzt, für die Abgabenentrichtung aus den Mitteln der Gesellschaft zu sorgen, so darf die Abgabenbehörde mangels dagegen sprechender Umstände davon ausgehen, dass die Pflichtverletzung für die erschwerte Einbringlichkeit bzw Uneinbringlichkeit ursächlich war (zB VwGH 16.12.1999, 97/15/0051; VwGH 20.6.2000, 98/15/0084; VwGH 22.4.2015, 2013/16/0123). Der Vertreter hat darzutun, aus welchen Gründen ihm die Erfüllung abgabenrechtlicher Pflichten unmöglich gewesen sei, widrigenfalls von der Abgabenbehörde eine schuldhafte Pflichtverletzung angenommen werden darf. Er hat das Fehlen ausreichender Mittel für die Abgabenentrichtung nachzuweisen. Der Zeitpunkt, für den zu beurteilen ist, ob den Vertreter diese Pflicht getroffen hat, bestimmt sich danach, wann die Abgabe nach den abgabenrechtlichen Vorschriften zu entrichten gewesen wäre. Abgabenbescheide haben im Spruch den Zeitpunkt ihrer Fälligkeit zu enthalten (§ 198 Abs 2 BAO). Bezieht sich die Angabe der Fälligkeit nicht auf die gesamte festgesetzte Abgabe, sondern nur auf einen Teil (zB Nachforderung gegenüber einem Vorauszahlungsbescheid), so ist außer dem Zeitpunkt auch der Betrag zu nennen, auf den er sich bezieht; dieser Betrag (Höhe der Nachforderung) ist Spruchbestandteil (Ritz, BAO6, § 198 Tz 12; Ellinger/Sutter/Urtz, BAO, § 198 Anm 20). Bei Selbstbemessungsabgaben, zu denen die Kommunalsteuer zählt, ist für die Frage der Erfüllung abgabenrechtlicher Pflichten eines Vertreters des Abgabepflichtigen maßgebend, wann die Abgabe bei ordnungsgemäßer Selbstberechnung zu entrichten oder abzuführen gewesen wäre (VwGH 27.2.2008, 2005/13/0095). Mit einem Vorbringen, dass sich die Haftungsbeträge erst aus Nachforderungen als Folge abgabenbehördlicher Prüfungen ergeben haben, wird keine Rechtswidrigkeit des Haftungsbescheides aufgezeigt. Die Verpflichtung zur Entrichtung der genannten Abgaben ist nämlich bereits vor Bescheiderlassung ex lege eingetreten (VwGH 16.9.2003, 2000/14/0106). Ausmaß der Haftung: Die Haftung ist subsidiär und akzessorisch. Eine Person darf demnach nur dann als Haftende in Anspruch genommen werden, wenn der Hauptschuldner seiner Verbindlichkeit nicht nachkommt und diese Verbindlichkeit beim Hauptschuldner uneinbringlich ist (Subsidiarität). Die Haftungsschuld ist weiters ihrem bloß sichernden Charakter zufolge in ihrem Bestand von der Existenz der Hauptschuld abhängig. Ist die Hauptschuld nicht (gültig) entstanden oder ist sie erloschen oder hat nur mehr den Charakter einer Naturalobligation (VwGH 6.8.1996, 93/17/0093), ist auch eine Haftung für diese nicht denkbar (VwGH 19.3.2015, 2013/16/0200). Das Erlöschen der Abgabenschuld wird unter anderem durch die Entrichtung der Abgaben - etwa durch einen Gesamtschuldner - bewirkt (VwGH 1.7.1992, 91/13/0046), durch Nachsicht oder Löschung (vgl Ritz, BAO6, § 4 Tz 9). Gemäß § 11 Abs 4 Gebrauchsabgabegesetz wird die Abgabe mit Ablauf eine Monats nach Bekanntgabe des die Gebrauchserlaubnis erteilenden Bescheides bzw. des gesonderten Abgabenbescheides fällig. Die für jedes spätere Kalenderjahr anfallenden Abgaben sind jeweils bis 31. Jänner im Vorhinein fällig. Gemäß § 11 Abs 1 KommStG entsteht die Steuerschuld mit Ablauf des Monats, in dem die Lohnzahlungen gewährt worden sind. Die Kommunalsteuer ist sodann vom Unternehmer selbst zu berechnen und bis zum 15. des darauffolgenden Monats an die Gemeinde zu entrichten. Gemäß § 6 Abs 1 Z 3 bzw Z 5 F-VG sind ausschließliche Landesabgaben solche, deren Ertrag ganz den Ländern zufließt und ausschließliche Gemeindeabgaben solche, deren Ertrag ganz den Gemeinden zufließt. Gemäß § 16 Abs 1 Z 2 Finanzausgleichsgesetz 2017 ist die Kommunalsteuer eine ausschließliche Landes(Gemeinde)abgabe. Gemäß § 217a Z 2 BAO, eine Sondervorschrift für Landes- und Gemeindeabgeben, werden Säumniszuschläge im Zeitpunkt der Zustellung des sie festsetzenden Bescheides fällig. Allerdings gibt es im beschwerdegegenständlichen Sachverhalt keinen Säumniszuschlagsbescheid. Ist ein Abgabenbescheid dem Primärschuldner gegenüber nicht ergangen, dann muss sichergestellt sein, dass dem in Anspruch genommenen Haftungspflichtigen, wenn schon nicht vom "Bescheid über den Abgabenanspruch", so doch von den Voraussetzungen, Inhalten und Gründen, die ein Bescheid über den Abgabenanspruch hätte, Kenntnis verschafft wird (VwGH 28.6.2001, 2000/16/0561). Im Ergebnis ist der geltend gemachte Säumniszuschlag für Kommunalsteuer in Höhe von € 30,15 (am 21.4.2015 verbuchter Säumniszuschlag in Höhe von € 38,65 abzüglich € 8,50 als Insolvenzquote [ 22 % von 38,65] zu hoch, weil den Beschwerdeführer kein Verschulden hinsichtlich der Säumnis für einen Säumniszuschlag trifft, der gegenüber der Primärschuldnerin nie festgesetzt wurde (vgl BFG 20.07.2017, RV/7400041/2017). Eine Abgabenfestsetzung wäre jedenfalls möglich gewesen, zumal die Primärschuldnerin nach Aufhebung des Konkurses die Fortsetzung der Gesellschaft beschlossen wurde und diese bis heute im Firmenbuch eingetragen ist. Dem Haftungspflichtigen muss von der Behörde über den haftungsgegenständlichen Abgabenanspruch Kenntnis in einer Weise verschafft werden, dass die Prüfung der Richtigkeit der Abgabenfestsetzung möglich ist und die Positionen der Rechtsverteidigung des herangezogenen Haftenden gegen den Anspruch nicht schwächer sind als diejenigen, die der Abgabepflichtige gegen den Abgabenbescheid einzunehmen in der Lage ist (VwGH 11.7.2000, 2000/16/0227). Der zur Haftung Herangezogene muss jedenfalls den gegen ihn geltend gemachten Abgabenanspruch dem Grunde und der Höhe nach bekämpfen können. Vor allem im Hinblick auf die unterschiedlichen Fälligkeitszeitpunkte nach Abgabenarten und Zeiträumen sind die Abgabenansprüche aufgeschlüsselt auszuweisen. Erst auf der Basis einer entsprechenden Aufgliederung werden sie dem Haftungspflichtigen auf geeignete Weise zur Kenntnis gebracht (vgl. UFS vom 10.5.2004, RV/1760-W/02 oder UFS vom 25.11.2005, RV/0437-G/05 ; BFG 29.01.2018, RV/7100798/2016). Mangels Aufgliederung auf die einzelnen Voranmeldungszeiträume durch die Abgabenbehörde kann der Beschwerdeführer dafür keinen Gleichbehandlungsnachweis erbringen (siehe VwGH 27.9.2012, 2009/16/0181 und VwGH 19.3.2015, 2011/16/0188 betr. Kommunalsteuer und Dienstgeberabgabe). Sachverhaltsmäßig war davon auszugehen, dass der Beschwerdeführer letztlich Kenntnis von den monatlichen Beträgen hatte, was sich nicht zuletzt daraus ergibt, dass der Beschwerdeführer auch eine Aufstellung/Berechnung für einen Gleichbehandlungsnachweis vorgelegt hat. Darüber hinaus wurde dem Beschwerdeführer im Zuge der Ladung für die mündliche Verhandlung eine Aufstellung übermittelt, aus der die monatlichen Kommunalsteuerbeträge ersichtlich sind. Abgabenbescheid - Beschwerde: Gemäß § 11 Abs 3 Satz 2 KommStG hat die Gemeinde Kommunalsteuerbescheide zu erlassen, wenn ihr kein selbst berechneter Betrag bekannt gegeben wird oder sich die Selbstberechnung als nicht richtig erweist. Dabei handelt es sich um keine Ermessensbestimmung. Wurde bei Selbstbemessungsangaben noch kein Bescheid gemäß § 201 BAO oder gemäß § 202 BAO erlassen, so ist im Haftungsverfahren über den Abgabenanspruch (seine Höhe) abzusprechen (VwGH 20.11.2014, Ro 2014/16/0057). Der Abgabenanspruch entsteht grundsätzlich unabhängig von der behördlichen Tätigkeit und setzt daher keine diesbezügliche Bescheiderlassung voraus. Die Geltendmachung einer abgabenrechtlichen Haftung setzt nur das Bestehen eines Abgabenschuldverhältnisses, also das Bestehen einer Abgabenschuld (§ 4 BAO), voraus (VwGH 17.9.1996, 92/14/0138). Der Abgabenzahlungsanspruch ist hingegen die Verpflichtung, einen Abgabenbetrag bestimmter Höhe bis zu einem bestimmten Zeitpunkt zu entrichten, wobei sich diese Verpflichtung aus einer bescheidmäßigen Festsetzung (§ 198 BAO) oder bei Selbstbemessungsabgaben auf Grund der Gesetze bzw aus der Selbstbemessung ergibt (vgl. Ritz, BAO6, § 4 Tz 3). Die Frage, ob die belangte Behörde gemäß § 11 Abs 3 KommStG einen Kommunalsteuerbescheid erlassen hat, weil ihr kein selbst berechneter Betrag bekannt gegeben wurde, wurde im Schreiben vom 18.2.2020 dahingehend beantwortet, dass ein Festsetzungsbescheid nicht erlassen wurde. Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts sind Abgabenansprüche in Höhe jener Beträge entstanden, die in der Aufstellung vom 28.9.2015 enthalten sind, zumal selbst eine Außenprüfung darin keine Fehler entdecken konnte. In der Beschwerde vom 25.11.2015, die sich in erster Linie gegen den Haftungsbescheid richtet, wird zwar auch gegen einen "zugrunde liegenden Bescheid zur Kommunalsteuer" Beschwerde erhoben, jedoch in keiner Weise angeführt, worin die Unrichtigkeit der Kommunalsteuerbeträge liegen soll. Hinsichtlich Gebrauchsabgabe wurde ein Bescheid erlassen; daher ist von einer Bindungswirkung dieses Bescheides auszugehen. Bringt der Haftungspflichtige gemäß § 248 BAO sowohl gegen den Haftungsbescheid als auch gegen den Bescheid über den Abgabenanspruch Berufung (Beschwerde) ein, so ist zunächst über die Berufung (Beschwerde) gegen den Haftungsbescheid zu entscheiden, weil von dieser Erledigung die Rechtsmittelbefugnis gegen den Bescheid über den Abgabenanspruch abhängt (vgl VwGH 25.4.2019, Ra 2019/13/0029). Kausalität: Der Vertreter haftet aber nicht für sämtliche Abgabenschulden des Vertretenen in voller Höhe, sondern nur im Umfang der Kausalität zwischen seiner schuldhaften Pflichtverletzung und dem Entgang der Abgaben. Der Vertreter hat bei der Entrichtung von Schulden Abgabenschulden nicht schlechter zu behandeln als andere Schulden; er hat die Schulden im gleichen Verhältnis zu befriedigen (Gleichbehandlungsgrundsatz; VwGH 22.12.2015, Ra 2015/16/0128). Reichten die liquiden Mittel nicht zur Begleichung sämtlicher Schulden aus und haftet der Vertreter nur deswegen, weil er die Abgabenforderungen nicht wenigstens anteilig befriedigt und den Abgabengläubiger somit benachteiligt hat, dann erstreckt sich die Haftung des Vertreters auch nur auf den Betrag, um den der Abgabengläubiger bei gleichmäßiger Befriedigung aller Forderungen mehr erlangt hätte, als er infolge des pflichtwidrigen Verhaltens des Vertreters tatsächlich erhalten hat (VwGH 24.2.2011, 2009/16/0108). Die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zur Haftung des Vertreters in der Höhe des Quotenschadens setzt den Nachweis voraus, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger - bezogen auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits - an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre. Diesen Nachweis hat der Vertreter auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel zu diesen Zeitpunkten andererseits bezogen zu führen (VwGH 18.3.2013, 2011/16/0184; VwGH 24.1.2017, Ra 2015/16/0078). Ob eine Gleichbehandlung der Gläubiger im Sinne der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes vorliegt, ist kein unter Beweis zu stellender Sachverhalt, sondern eine rechtliche Würdigung (VwGH 2.7.2015, 2013/16/0220). Die Pflichtverletzung ist zu den jeweiligen Fälligkeitszeitpunkten der in Rede stehenden Abgabenschuldigkeiten zu prüfen und es müssen sich auch die von der Behörde (wiederholt) geforderte Liquiditätsaufstellung und der Nachweis der Gläubigergleichbehandlung auf diese Zeitpunkte beziehen (VwGH 2.7.2015, 2013/16/0220). Auf dem Vertreter lastet auch die Verpflichtung zur Errechnung einer entsprechenden Quote und des Betrages, der bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen der Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre. Eine Betrachtung der Gläubigergleichbehandlung hat zum jeweiligen Fälligkeitszeitpunkt zu erfolgen (VwGH 18.3.2013, 2011/16/0187). Kommt der Geschäftsführer der Aufforderung zu einer Präzisierung und Konkretisierung seines Vorbringens nicht nach und erbringt er nicht den ihm obliegenden Nachweis, welcher Betrag bei anteilsmäßiger Befriedigung an die Abgabenbehörde abzuführen gewesen wäre, haftet er dann für die in Rede stehenden Abgabenschulden zur Gänze (vgl. VwGH 23.6.2009, 2007/13/0014; VwGH 24.1.2017, Ra 2015/16/0078). Zur Abweisung der Beschwerde aus dem Grunde, dass der Beschwerdeführer keinen Liquiditätsnachweis, bezogen auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte erbracht hätte, ist vorerst darauf hinzuweisen, dass für die Erbringung eines Gleichbehandlungsnachweises auch zu berücksichtigen ist, dass Sorgfalts- und Mitwirkungspflichten nicht über das Maß des Möglichen und Zumutbaren hinaus überspannt werden dürfen, was unter Umständen auch eine überschlägige Ermittlung der Quote erfordern kann (VwGH 24.2.2010, 2005/13/0124). Dennoch ist nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes grundsätzlich eine summarische Betrachtung des gesamten haftungsrelevanten Zeitraumes nicht zulässig, sondern auf den jeweiligen Fälligkeitszeitpunkt abzustellen (VwGH 26.11.2002, 2000/15/0081). Die qualifizierte Mitwirkungspflicht des Vertreters, den Betrag der bei Gläubigergleichbehandlung zu entrichtenden Abgaben und zur Errechnung einer entsprechenden Quote nachzuweisen, bedeutet nicht, dass die Behörde von jeder Ermittlungspflicht entbunden wäre. Es liegt dann an der Behörde, erforderlichenfalls Präzisierungen und Beweise vom Vertreter abzufordern, jedenfalls aber konkrete Feststellungen über die von ihm angebotenen Entlastungsbehauptungen zu treffen (VwGH 2.7.2015, 2013/16/0220). Damit der Geschäftsführer seine qualifizierte Behauptungs- und Konkretisierungslast erfüllt, ist die Darstellung der konkreten finanziellen Situation der Gesellschaft und ihrer Gebarung im fraglichen Zeitraum erforderlich (VwGH 23.3.2010, 2010/13/0042). Der Beschwerdeführer hat eine Quotenberechnung vorgelegt, die sich zwar nicht auf den 15. des jeweiligen Monats, sondern auf den Monatsletzten bezieht. Hinsichtlich des vorgelegten Gleichbehandlungsnachweises ist auch zu berücksichtigen, dass die belangte Behörde die haftungsgegenständliche Kommunalsteuer dem Beschwerdeführer gegenüber nicht aufgeschlüsselt hat, obwohl sie über die erforderlichen Daten verfügt hat. Dennoch hat der Beschwerdeführer eine Quotenberechnung vorgelegt. Aus dieser vorgelegten Berechnung ergibt sich beispielsweise, dass in den Monaten August und September 2014 Zahlungen von insgesamt € 73,50 vermerkt sind und der Stand der liquiden Mittel zum 30.9.2014 mit 0,00 angegeben wird. Die vom Vertreter der belangten Behörde geäußerten Zweifel an der Richtigkeit dieser Angaben, insbesondere jener, dass in den Sommermonaten (sieben Monate vor Konkurseröffnung) der Stand der liquiden Mittel 0 € gewesen wäre und nur € 73,50 insgesamt an Gläubiger bezahlt wurden, mag zwar nicht gänzlich von der Hand zu weisen sein. Diesbezügliche Ermittlungen hat die belangte Behörde, die über diese Zahlen seit Juli 2015 verfügte, nicht angestellt. In der Begründung der abweisenden Beschwerdevorentscheidung wird angeführt, dass in der vom Beschwerdeführer beigebrachten Aufstellung über die der Gesellschaft zur Verfügung stehenden Mittel keine Angaben über den Liquiditätsstand enthalten wären. Dies trifft nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts nicht zur Gänze zu. In den vorgelegten Aufstellungen findet sich (auch) für jeden Monat die Zeile "liquide Mittel". Beispielsweise ist für den Kalendermonat November 2014 vermerkt, dass am 1.11.2014 liquide Mittel in Höhe von € 40.206,47 vorhanden waren, im Monat November Mittelabflüsse in Höhe von € 14.933,66 getätigt wurden und am Monatsende liquide Mittel in Höhe von € 25.272,81 zur Verfügung standen. Demgegenüber beträgt die Kommunalsteuer für den Monat Oktober 2014, die im Folgemonat fällig wurde, lediglich € 263,02. Insofern enthält die vorgelegte Aufstellung auch Angaben über die Liquidität der Primärschuldnerin. Entrichtet wurde dieses Kommunalsteuer jedoch nicht - auch nicht anteilsmäßig. Weiters ist anzuführen, dass der VwGH die "Mitteltheorie" vertritt (VwGH 9.11.2011, 2011/16/0116). Nach der "Mitteltheorie" ist der Vertreter verpflichtet, zur Verfügung stehende Mittel nicht zurückzuhalten, sondern sogleich entweder zur Gänze anteilig auf alle Gläubiger zu verteilen oder zumindest den Anteil des Abgabegläubigers zu bezahlen. Selbst unter Berücksichtigung der tatsächlichen Fälligkeitstermine erschien dem Bundesfinanzgericht auf Grund der vorgelegten Aufstellung ein Gleichbehandlungsnachweis denkbar. Allerdings waren dem Bundesfinanzgericht einige Punkte dieser Aufstellung unklar und daher wurde der Beschwerdeführer mit Beschluss vom 17.2.2020 aufgefordert, seine Berechnungen zu erläutern. In der Ladung zur mündlichen Verhandlung vom 7.12.2020 wurde der Beschwerdeführer darauf hingewiesen, dass bislang keine Beantwortung erfolgte. In der mündlichen Verhandlung hat der Vertreter des Beschwerdeführers dazu angegeben, dass man etwa auf eine Quote von 5 % käme. Vergleicht man den geltend gemachten Haftungsbetrag an Kommunalsteuer in Höhe von € 1.507,45 (insgesamt ausständige Kommunalsteuer von € 1.932,63 abzüglich einer Insolvenzquote der Primärschuldnerin) mit einer darauf entfallenden Quote von 5% (das wären € 75,37) mit den vom Beschwerdeführer bekanntgegebenen Quoten im Schreiben vom 24.7.2015, wäre dies alleine für die Kommunalsteuer ein höherer Haftungsbetrag. Mit diesem Vorbringen ist der Beschwerdeführer seiner qualifizierten Mitwirkungspflicht keinesfalls nachgekommen. Aus der vorgelegten Aufstellung ist zu entnehmen, dass etwa hinsichtlich des Gläubigers "***EF***" per 1.7.2014 eine Verbindlichkeit in Höhe von € 34,25 ausgewiesen ist und eine Zahlung in Höhe von € 2.540,51 vermerkt ist, was zu einem Stand der Verbindlichkeit am Monatesende in Höhe von € - 2.506,34 führt. Ähnlich verhält es sich mit dem Gläubiger "***GH***", bei dem schon zu Monatsbeginn eine negative Verbindlichkeit (!) von € - 10.000,-- aufscheint und noch zusätzlich € 2.480 bezahlt wurden. Dafür ist im September 2014 angeführt, dass eine Verbindlichkeit in diesem Ausmaß entstanden ist, sodass - auch ohne eine einzige Bezahlung von Verbindlichkeiten im Monat September 2014 - die Verbindlichkeiten hinsichtlich dieser Gläubiger erloschen wären. Dafür hat sich der Stand der liquiden Mittel in diesem Zeitraum - ohne Bezahlung von Verbindlichkeiten - auf € 0,-- reduziert. Auch der Erklärungsversuch in der mündlichen Verhandlung, wonach die Buchhaltung vor dem Insolvenzverfahren nicht gänzlich zutreffend war, ist nicht dazu geeignet, Zweifel an der vorgelegten Aufstellung zur Gläubigergleichbehandlung, die - vermutlich - auf Grund von Buchhaltungsunterlagen erstellt wurde, auszuräumen. Ein allfälliges Bemühen des steuerlichen Vertreters, die Vertretungskosten für den Beschwerdeführer gering zu halten, kann jedoch nicht dazu führen, dass widersprüchliche Angaben von Beträgen, die nicht zu den jeweiligen Fälligkeitstagen ermittelt wurden, pauschal als Gleichbehandlungsnachweis zu akzeptieren wären. Eine Verletzung des Gleichbehandlungsgrundsatzes kann sich nicht nur bei der Tilgung bereits bestehender Verbindlichkeiten, sondern auch bei sogenannten Zug-um-Zug -Geschäften ergeben (VwGH 22.12.2015, Ra 2015/16/0128). Für die Frage, ob andere andrängende Gläubiger gegenüber dem Abgabengläubiger begünstigt worden sind, ist auch nicht relevant, ob geleistete Zahlungen nach den Bestimmungen der Insolvenzordnung rechtsunwirksam oder anfechtbar gewesen wären (VwGH 22.12.2015, Ra 2015/16/0128). Bei Selbstbemessungsabgaben ist für die Frage der Erfüllung abgabenrechtlicher Pflichten eines Vertreters des Abgabepflichtigen maßgeblich, wann die Abgabe bei ordnungsgemäßer Selbstberechnung zu entrichten oder abzuführen gewesen wäre. Somit kann es - entgegen dem Standpunkt des Beschwerdeführers - nicht maßgeblich sein, dass die Kommunalsteuererklärung erst im Laufe des Konkursverfahrens durch den Masseverwalter eingereicht wurde. Mangels der notwendigen Aufklärung und Erläuterung hinsichtlich der vorgelegten Aufstellungen kann nicht davon ausgegangen werden, dass der Gleichbehandlungsnachweis erbracht wurde. In diesem Zusammenhang ist auch zu bedenken, dass der Beschwerdeführer bereits von der belangten Behörde darauf hingewiesen wurde, dass seine Berechnung nicht auf die konkreten Fälligkeitstage der Abgabe abstellt. Im Ersuchen, eine selbst erstellte Aufstellung zu erläutern, kann auch keine unverhältnismäßige Mitwirkungspflicht erblickt werden. Kommt der Geschäftsführer der Aufforderung zu einer Präzisierung und Konkretisierung seines Vorbringens nicht nach und erbringt er nicht den ihm obliegenden Nachweis, welcher Betrag bei anteilsmäßiger Befriedigung an die Abgabenbehörde abzuführen gewesen wäre, haftet er dann für die in Rede stehenden Abgabenschulden zur Gänze (VwGH 24.1.2017, Ra 2015/16/0078). Die im März 2015 - vor Konkurseröffnung am ***Datum2*** - fällig gewordenen Gebrauchsabgabe ist von den vorgelegten Aufstellungen, die nur bis Jänner 2015 erstellt wurden, nicht erfasst. Insofern stellt sich diesbezüglich die Frage einer Gläubigergleichbehandlung nicht. Ermessen: Die Inanspruchnahme zur Haftung liegt im Ermessen (§ 20 BAO). Dem Gesetzesbegriff "Billigkeit" ist dabei die Bedeutung "berechtigte Interessen der Partei", dem Gesetzesbegriff "Zweckmäßigkeit" die Bedeutung "öffentliches Anliegen an der Einbringung der Abgaben" beizumessen. Wesentliches Ermessenskriterium ist die Vermeidung eines endgültigen Abgabenausfalles. Aus dem auf die Hereinbringung der Abgabenschuld beim Haftenden gerichteten Besicherungszweck der Haftungsnorm folgt, dass die Geltendmachung der Haftung in der Regel ermessenskonform ist, wenn die betreffende Abgabe beim Primärschuldner uneinbringlich ist. Die (teilweise) Uneinbringlichkeit bei der Primärschuldnerin steht als Folge des Insolvenzverfahrens fest. Abgesehen davon war die Einbringlichkeit durch das Insolvenzverfahren jedenfalls erschwert. Bei der Ermessensübung ist zudem auf den Grad des Verschuldens des Haftenden Bedacht zu nehmen. Auch wenn die Inanspruchnahme des Haftenden ohne vorherige Inanspruchnahme des Hauptschuldners zulässig ist, ist doch das zentrale Ermessenskriterium jenes der Nachrangigkeit (Subsidiarität) der Haftung. Neben der Nachrangigkeit sind auch ein behördliches Mitverschulden an der Erschwerung der Einbringung beim Hauptschuldner sowie die Geringfügigkeit des haftungsgegenständlichen Betrages zu berücksichtigen. Der Beschwerdeführer war alleiniger Geschäftsführer der Primärschuldnerin und war für die Entrichtung der Abgaben verantwortlich. Ist ein Verhalten der Abgabenbehörde ursächlich für den Ausfall der Primärschuldnerin gewesen, weil etwa von einer Säumigkeit der Abgabenbehörde bei der Eintreibung der Abgaben bei der Primärschuldnerin ausgegangen werden kann, so ist dies bei der Ermessensentscheidung zu berücksichtigen (vgl Taucher, Aktuelle Judikatur der Höchstgerichte zur Gemeinde als Steuergläubiger, RFG 2010/4). Dies gilt auch für den beschwerdegegenständlichen Säumniszuschlag. Obwohl eine bescheidmäßige Abgabenfestsetzung gesetzlich vorgeschrieben ist und diese auch möglich gewesen wäre, wurde der Säumniszuschlag ausschließlich gegenüber dem Haftungspflichtigen geltend gemacht. Eine Inanspruchnahme vor bzw statt jener des Erstschuldners wird - abgesehen von den Fällen, in denen der Erstschuldner nicht in Anspruch genommen werden darf - jedoch nur ausnahmsweise zulässig sein, etwa wenn der Erstschuldner eine im Firmenbuch gelöschte und bereits beendigte juristische Person ist (Ritz, BAO6, §224 Tz 2). Wenn trotz gesetzlicher Verpflichtung zur Bescheiderlassung keine bescheidmäßige Vorschreibung erfolgt, obwohl dies möglich gewesen wäre (die Primärschuldnerin ist immer noch im Firmenbuch eingetragen), ist von einem Verhalten der Abgabenbehörde, das im Rahmen der Ermessensübung auch zu berücksichtigen ist. Auch aus diesem Grund war der Haftungsbetrag um den darin enthaltenen Säumniszuschlag zu reduzieren. Im Ermessenswege war auch zu berücksichtigten, dass die belangte Behörde den Beschwerdeführer - als Reaktion auf seine Beschwerde - zwar zur Beibringung einer Liquiditätsaufstellung / Gläubigergleichbehandlungsnachweises aufgeforderte hatte (siehe Schreiben vom 16.7.2015). Darin wird der maßgebliche Zeitraum mit "Jänner 2014 bis Februar 2015" umschrieben. Die Gebrauchsabgabe ist jedoch erst im März 2015 fällig geworden, was sich auch daraus ergibt, dass in der Beilage zum Zahlschein für die Gebrauchsabgabe eine Zahlungsfrist bis 19.3.2015 zugestanden wurde. Daher war der Haftungsbetrag um € 115,27 zu reduzieren. Der Verwaltungsgerichtshof hat auch wiederholt ausgesprochen, dass selbst eine Vermögenslosigkeit oder das Fehlen von Einkünften des Haftungspflichtigen der Geltendmachung der Haftung nicht entgegenstünde (vgl. VwGH 25.9.2009, 2008/15/0263; VwGH 28.5.2008, 2006/15/0089; VwGH 18.10.2005, 2004/14/0112). Somit kann die Frage der Einbringlichkeit der Haftungsschuld beim Beschwerdeführer unter dem Gesichtspunkt der Zweckmäßigkeit vernachlässigt werden (vgl. VwGH 28.4.2009, 2006/13/0197; VwGH 16.12.1999, 97/16/0006). Ergebnis: Insgesamt besteht eine Haftung für Kommunalsteuer in Höhe von € 1.507,45 zu Recht. Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Das Bundesfinanzgericht orientierte sich bei der zu lösenden Rechtsfrage an den zitierten gesetzlichen Bestimmungen sowie der dazu angeführten Literatur. Die rechtlichen Voraussetzungen zur Inanspruchnahme zur Haftung sind durch die höchstgerichtliche Rechtsprechung hinreichend geklärt. Es liegt hier keine zu klärende Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung vor, weshalb die Zulässigkeit einer Revision zu verneinen war.   Wien, am 19. Jänner 2021