BFG RV/7105189/2018

Die Sachverhaltsdarstellungen unter I. Pkt. 2.1. bezüglich der Eingangsrechnungen der Subunternehmerin S1 im Leistungszeitraum September bis Dezember 2013 sind durch aktenkundige Belege vollständig dokumentiert. Es steht fest, dass zwei Vertragsversionen mit dieser Subunternehmerin mit unterschiedlichem Inhalt vorliegen: Die vom Bf. vorgelegte Vertragsversion 2 vom 1.3.2013, wonach mit der Sub1 die Besorgung der Zustellungen für sieben Touren (200, 201, 202, 204, 206, 207 und 209) vereinbart worden wäre, erweist sich nach Ansicht des BFG eindeutig als Scheinvertrag. Die Besorgung der Touren 200, 201 und 207 durch die Sub 1 ab September2013 steht in Widerspruch zu den vom Bf. mit S11 abgeschlossenen Vertrag über die Besorgung der Tour 201 und zu dem mit S12 abgeschlossenen Vertrag vom 1.7.2013, der u.a. auch die Touren 200 und 207 umfasst. Es liegen keine Hinweise vor, dass die vom Bf. mit diesen Subunternehmern in der zweiten Jahreshälfte 2013 abgeschlossenen Verträge bezüglich der Besorgung der Touren 200, 201 und 207 unrichtig oder nicht erfüllt worden wären. Daher kann nicht die Sub1 die Zustellleistungen der Touren 200, 201 und 207 - wie in der Vertragsversion 2 vom 1.3.2013 festgelegt - erbracht haben. Die Erklärung des Bf. über den Abschluss von zwei unterschiedlichen Verträgen vom 1.3.2013 mit der Sub 1 in der zweiten Februarhälfte 2013 ist schildert einen abstrusen Sachhergang und ist daher nicht glaubwürdig. Es ist nicht plausibel, weshalb schon Wochen vor Vertragsabschluss (1.3.2013) die Unzuverlässigkeit des Subunternehmers S2 hinsichtlich einer Leistungserbringung ab September 2013 erkennbar sein sollte. Dennoch solle der Bf. wegen dieser Einschätzung mit der Sub1 einen geänderten Vertrag abgeschlossen haben, in dem ihr auch die Touren 200, 201 und 207 übertragen werden. Mit Datum 1.3.2013 schließt der Bf. dann mit dem Subunternehmer S2 den Vertrag über die Besorgung der Touren 200, 201 und 207 ab. Diesem Erklärungsversuch fehlt die Sinnhaftigkeit. Realistisch und Naheliegend wäre gewesen, dass in einen erkennbaren zeitlichen Zusammenhang mit dem Eintritt der Unzuverlässigkeit oder dem Ausfall eines Subunternehmers der Vertrag mit der Sub1 geändert worden wäre. Die ist jedoch gerade nicht geschehen, sondern ab August 2013 wurde vom Bf. - wegen des Ausfalls von S2 ab Ende Juli - hinsichtlich der Touren (insb. 200, 201, 207) Verträge mit anderen Subunternehmern (S12 und S-121) abgeschlossen und wurde von diesen auch ein entsprechendes Entgelt verrechnet (siehe Seite 4 des Erkenntnisses). Der offenkundige Sinn dieses zweiten Vertrages mit der Sub1 über sieben statt vier Touren war mit einem Scheinvertrag die in den Scheinrechnungen enthaltenen erhöhten Leistungsmengen zu untermauern. Die weiteren in dieser Sache zu Tage getretenen Umstände (u.a. Mehrfachrechnungen mit unterschiedlichem Inhalt und ein vertragswidrig überhöhtes Entgelt) geben ein klares Bild, dass der Bf. im bewussten Zusammenwirken mit dem Handlungsbevollmächtigen der Sub1, L-Sub1, diese Scheingeschäfte im Leistungszeitraum 9-12/2013 getätigt hat. Hingegen zeigt sich die von der Sub1 vorgelegte Vertragsversion 1 (Touren 202, 204, 206 u. 208) widerspruchsfrei und inhaltlich stimmig. Die Sub1 hat - wie in Seite 4 des Erkenntnisses ausgeführt - schon 2012 bis 2/2013 für das Vorgängerunternehmen (G.1 GmbH) die Zustellleistungen für die Touren 202, 204, 206 und 208 besorgt. Es ist naheliegend, dass in der Folge vom Bf. als faktisches Nachfolgeunternehmen der G.1 GmbH dieser Vertrag - so wie wahrscheinlich mit den meisten anderen Subunternehmern - inhaltlich im Wesentlichen gleichbleibend fortgesetzt wurde. Dass tatsächlich die Touren 202, 204, 206 und 208 - wie in der Vertragsversion 1 enthalten - mit der Sub1 vereinbart und von ihr besorgt wurden, wird durch die ansatzweise Vergleichbarkeit der Paketmengen aus der Vorperiode (insb. 1-2/2013) mit der Folgeperiode ab 3/2013 sowie der signifikanten Übereinstimmung mit den Paktmengen lt. A-Kontrollmaterial betreffend die Touren 200, 202, 204 und 208 bestätigt. Die Paketmengen stimmen in manchen Monaten sogar auf das Stück überein (z.B. Monat 1, 5, 7), teilweise ergeben sich auch verständliche Unter- und Überschreitungen zu den Mengen lt. A-Auskunft. Als solche vom Vertrag abweichende Leistungserbringen kommen vor allem die vom Bf. erwähnten "Aushilfsleistungen der Subunternehmer untereinander" wegen kurzfristigen Ausfall von Zustellfahrern in Betracht. Das BFG erachtet es auf dieser Beweisgrundlage als eindeutig erwiesen, dass die Sub 1 -so wie in der Vorperiode und in den von ihr vorgelegten Vertrag mit dem Bf. vereinbart, die Touren 202, 204, 206 und 208 bedient hat. Daraus folgt, dass von der Sub1 grundsätzlich keine größere Leistungsmenge an den Bf. erbracht werden konnte, als lt. der A-Auskunft bei den Touren 202, 204, 206 und 208 überhaupt angefallen ist. Wie bereits ausgeführt, stimmt die verrechnete Leistungsmenge der Sub1 mit den Paketmengen lt. A im Zeitraum 1-8 mit überzeugender Genauigkeit überein. Das A-Kontrollmaterial betreffend die Anzahl der Paketmengen bei den Touren 202, 204, 206 und 208 gibt somit einen verlässlichen Richtwert über die tatsächlich von der Sub1 an den Bf. erbrachten Zustellleistungen. Ein weiterer Beweis für das Vorliegen von Scheinrechnungen in den Zeiträumen 9-12/2013 ist, dass in diesen Rechnungen ein höheres Einzelleistungsentgelt verrechnet wurde als im Vertrag vereinbar. In den Zeiträumen 3-8/2013 wurde hingegen noch ein vertragskonformes Entgelt für die einzelnen Leistungskategorien verrechnet (Seite 8 des Erkenntnisses, Tabelle 8). Es handelt sich hierbei nicht bloß um eine argumentierbare Kostenanpassung, sondern es liegt eine erhebliche vertragswidrige Entgelterhöhung vor, die die Rentabilität des Betriebes des Bf. gar nicht trägt. Mit diesem überhöhten Entgelt wird jedoch dem Zweck der Scheinrechnungen Nr. 9, 10, 10/Nov. und 11/Dez. - einen hohen Aufwand vorzutäuschen - entsprochen. Der zweite Aspekt der Scheinrechnungen sind die gravierend überhöhten Leistungsmengen, die entsprechend dem A-Kontrollmaterial bei den Touren 202, 204, 206 und 208 gar nicht angefallen sind (siehe Tabelle 5, 6 und 7): | | Sept. | Okt. | Nov. | Dez. | | Paketmenge/Stück | Lt. A (T. 200, 202, 204, 208) | 16.983 | 21.946 | 19.766 | 18.728 | Lt. Schein-RE Sub1 | 31.216 | 45.576 | 37.143 | 30.787 | Scheinleistung/Paketmenge | 14.233 | 23.630 | 17.377 | 12.059 (Tabelle 12) Es liegen im gegenständlichen Fall sogenannte relative Scheingeschäfte vor, weil in den Scheinrechnungen durch die überhöhte Leistungsmenge und das erhöhte Leistungsentgelt, die tatsächlich erbrachte Zustellleistung der Sub1 und das vom Bf. tatsächlich bezahlte Entgelt verdeckt wurden. Während die Scheinleistung abgabenrechtlich ohne Bedeutung ist, sind für die - in den relativen Scheinrechnungen auch enthaltenen tatsächlich erbrachten Leistungen Betriebsausgaben und Vorsteuern anzuerkennen. In den Leistungszeiträumen September und Oktober stellen die beiden in der Buchhaltung der Sub1 enthaltenen handschriftlichen Rechnungen Nr. 9 und Nr. 10 die anzuerkennende verdeckte Leistung dar und die in der Buchhaltung des Bf. erfasste EDV-Rechnung Nr. 9 und 10 sind die Scheinrechnungen. Bei den handschriftlichen Rechnungen Nr. 9 und 10 passen die verrechneten Leistungsmengen mit den Paketmengen lt. A-Auskunft betreffend die Touren 200, 202, 204 und 208 sachlich zusammen und wurde auch mit dem vertragskonformen Entgelt abgerechnet. Diese nur in der Buchhaltung der Sub1 befindlichen Rechnungen enthalten die steuerlich relevanten verdeckten Leistungen, die tatsächlich erbracht wurden. Die Schätzung der verdeckten Leistung in der Periode November erfolgt auf Grundlage der im zeitlichen Zusammenhang mit der Ausstellung der Scheinrechnung Nr. 10/Nov. vom 31.11.2013 geleisteten Banküberweisung des Bf. an die Sub1 von € 17.500. Danach ergibt sich (Netto-)Entgelt von € 14.587. Die Verprobung der zu schätzenden tatsächlichen Zustellleistungen der Sub 1 an den Bf. im Monat November an Hand der erhobenen A-Paketmengen zeigt folgendes Ergebnis: | Leistungs-kategorie | Tour 202 | Tour 204 | Tour 206 | Tour 208 | Touren/ Gesamt- menge | Entgelt lt. Vertrag/Einzel-leistung | Entgelt/ Gesamt lt. Vertrag | | | | | | | | | kl. Pakete | 1.531 | 1.473 | 1.595 | 1.595 | 6.121 | 0,65 | 3.978,65 | nor. Pakete | 1.721 | 2.165 | 1.819 | 1.819 | 7.777 | 1,25 | 9.721,25 | PKS NOS | 104 | 107 | 37 | 37 | 316 | 0,25 | 79,00 | Katalog | 20 | 17 | 28 | 28 | 67 | 0,4 | 26,80 | Abholung | 1.653 | 330 | 3.138 | 3.138 | 5.465 | 0,25 | 1.366,25 | Gesamt | 5.029 | 4.092 | 6.617 | 6.617 | 19.766 | | 15.171,95 (Tabelle 13) Das an Hand der zeitnahen erfolgten Zahlung geschätzte Entgelt (€ 14.587) stimmt mit dem Ergebnis einer Verprobung auf Grundlage der Paketmengen lt. A plausibel überein (€ 15.171). Der etwas geringere Entgeltbetrag auf Grundlage der Banküberweisung vom 10.12.2013 erklärt sich durch mögliche Aushilfsleistungen durch andere Subunternehmer (insb. Fahrerausfall). Für den Monat Dezember wurden vom BFG die tatsächlich erbrachten Leistungen der Sub 1 an den Bf. auf Basis der Paketmengen lt. A-Kontrollmaterial und dem vertraglich vereinbarten Entgelt für die jeweiligen Leistungskategorien wie folgt geschätzt: Ermittlung der tatsächlichen Leistung und des bezahlten Entgeltes im Monat Dezember: | Leistungs-kategorie | Tour 202 | Tour 204 | Tour 206 | Tour 208 | Touren/ Gesamt- menge | Entgelt lt. Vertrag/Einzel-leistung | Entgelt/ Gesamt lt. Vertrag | | | | | | | | | kl. Pakete | 1.639 | 1.656 | 1.561 | 1.553 | 6.409 | 0,65 | 4.165,85 | nor. Pakete | 1.565 | 1.853 | 1.665 | 1.789 | 6.872 | 1,25 | 8590,00 | PKS NOS | 78 | 84 | 62 | 65 | 289 | 0,25 | 72,25 | Katalog | 18 | 12 | 31 | 11 | 72 | 0,4 | 28,80 | Abholung | 1.038 | 1.430 | 2.021 | 597 | 5.086 | 0,25 | 1.271,50 | Gesamt | 4.338 | 5.035 | 5.340 | 4.015 | 18.728 | | 14.128,40 (Tabelle 14) Zu der im Dezember ausgestellten Scheinrechnung (Deckungsrechnung) Nr. 11 vom 31.12.2013 ist hinsichtlich der darin ausgewiesenen Anzahlung von € 30.000 für künftige Zustellleistungen der Sub 1 im Jahr 2014 zu bemerken, dass Anzahlungen bei Bilanzierern einen erfolgsneutralen Geschäftsfall bilden (Geleistete Anzahlung an Bank). Eine Aufwandsbuchung (Ertragsminderung) im Jahr 2013 wegen einer für das Folgejahr geleisteten Anzahlung scheidet zudem schon nach den Grundsätzen ordentlicher Buchführung aus. Vom BFG ist auf Grund der erwiesenen relativen Scheingeschäfte des Bf. mit der Sub1 (in der Person ihres Generalbevollmächtigten) im Leistungszeitraum 9-12/2013 folgende Gewinnerhöhung - wegen Nichtanerkennung der diesbezüglich erklärten Betriebsausgaben "Fremdleistungen" - und folgende Kürzung der Vorsteuern vorzunehmen: | Scheinge-schäfte/Sub1 | Betr-Ausg. lt. BFG | VSt lt. BFG | Betr-Ausg. lt. Bf. | VSt lt. Bf. | Gewinnerhöhung lt. BFG | VSt-Kürzung Lt. BFG | Re.9/Sep | 12.542,45 | 2.508,49 | 31.324,00 | 6.264,80 | 18.781,55 | 3.756,31 | Re.10/Okt. | 16.044,03 | 3.208,81 | 44.807,86 | 8.961,57 | 28.763,83 | 5.752,77 | Re.10/Nov | 14.587,30 | 2.917,46 | 35.327,01 | 7.065,40 | 20.739,71 | 4.147,94 | Re.11/Dez | 14.128,40 | 2.825,68 | 59.727,32 | 11.945,46 | 45.598,92 | 9.119,78 | Gesamt | 57.302,18 | 11.460,44 | 171.186,19 | 34.237,24 | 113.884,01 | 22.776,80 (Tabelle 15) Zusammenfassend ergibt sich hinsichtlich dieses Streitpunktes eine Erhöhung des erklärten Jahresgewinnes 2013 (€ 10.118,72) um € 113.884,01 und eine Kürzung der Vorsteuern um € 22.776,80. 2.3. Scheingeschäfte mit G1 - G-Sub2. im Jahr 2015 Auf die detaillierte Sachverhaltsdarstellung in Punkt I. 2.2. betreffend die behauptete Leistungsverrechnung des Bf. mit der G-Sub2., vertreten durch den ehemaligen Gesellschafter-Geschäftsführer G1 (Sub2 genannt) wird verwiesen. Der dazu festgestellte Sachverhalt ist durch aktenkundige Belege vollständig dokumentiert. Auf dieser Beweisgrundlage steht für das BFG eindeutig fest, dass der Bf. nach dem gleichen Muster wie bei der Sub 1 im Jahr 2013 im bewussten Zusammenwirken mit Sub 2 (G1) im Dezember 2015 ebenso ein Scheingeschäft zwecks Steuerminderung vorgenommen hat. Es handelte sich hierbei um ein absolutes Scheingeschäft, weil weder vom ehemaligen Geschäftsführer der G-Sub2.; G1, noch von der für das Scheingeschäft benutzten G-Sub2. eine Zustelldienstleistung für den Bf. erbracht worden ist. Feststeht, dass G1 ab 9.12.2015 als Geschäftsführer der G-Sub2. rechtswirksam abberufen war und ab diesem Tag G2 diese Funktion ausübte und dieser seitdem auch der Alleingesellschafter dieser Kapitalgesellschaft war. G1 hatte daher ab Mitte Dezember als er die maßgeblichen Handlungen für das mit dem Bf. vereinbarte Scheingeschäft vornahm überhaupt keine Organfunktion mehr bei der G-Sub2.. Er war überhaupt nicht berechtigt und befähigt für diese Gesellschaft zu handeln oder Erklärungen abzugeben. Sub2 hat als Scheinvertreter (falsus procurator ) dieser GmbH gehandelt und die Gesellschaft wurde - wie aus den gesamten Umständen zu schließen ist - offensichtlich für die Zwecke des mit dem Bf. vereinbarten Scheingeschäftes einfach vorschoben (missbräuchlich benutzt). Da der Bf. im Zusammenwirken mit Sub2 das Scheingeschäft vornahm, ist es wahrscheinlich, dass er auch wusste, dass der Sub 2 keine Organ- und Vertretungsfunktion für die G-Sub2. mehr hatte. Der Bf. hat mit Datum vom 14.12.2015 einen Vertrag über Zustelldienstleistungen mit dem als Scheinvertreter agierenden Sub2 namens der G-Sub2. abgeschlossen. Auf dem Vertrag befindet sich die Unterschrift von Sub2. Weiters hat Sub2 einen Kassen-Beleg über den Erhalt einer Anzahlung von € 40.000 mit Datumsangabe 16.12.2015 unterzeichnet. Auf beiden Urkunden wurde der Firmenstempel der S-10 - über den Sub2 als ehemaliger Geschäftsführer noch verfügte - angebracht. Weiters wurde eine EDV-Rechnung an den Bf. über Zustellleistungen im Zeitraum 16.12. bis 30.12.2015 über netto 26.523,16 zuzüglich USt € 5.304,63 ausgestellt. Das Layout des Rechnungsbeleges und die Rechnungsangaben indizieren, dass dieser Scheinrechnung vom Bf. selbst erstellt worden sein dürfte. Der Bf. hat auf Grund dieses Scheingeschäftes Betriebsausgaben von € 40.000 (Subhonorare - Aufwendungen für bezogene Leistungen) im Jahresabschluss 2015 erfasst und Vorsteuern von € 5.304,63 in Abzug gebracht. Zur Erlangung von weiteren Dokumenten für die Vortäuschung dieses Scheingeschäftes wurden von Sub2 im Zusammenwirken mit dem Bf. noch folgende Handlungen vorgenommen: Sub2 hat am 11.12.2015 als Scheinvertreter beim Magistrat der Stadt Wien eine Gewerbeanmeldung für die G-Sub2. vorgenommen und das Gewerbe der Güterbeförderung mit Kraftfahrzeugen mit einem höchstzulässigen Gesamtgewicht bis 3.500 kg angemeldet. Die ihm dabei von der Gewerbebehörde ausgefolgte Niederschrift nutzte der Bf. zur Vorlage an das Finanzamt, um die Wirklichkeit des mit Sub2 abgewickelten Geschäftes vorzutäuschen. Erst durch Erhebungen des BFG bei der Gewerbebehörde kam hervor, dass Sub2 am 21.12.2015 diese Gewerbeanmeldung wieder zurückgezogen hat, da er den erforderlichen Nachweis der Vertretungsbefugnis nicht erbringen konnte. Vom Bf. wurden Sub2 mehrere Personen für eine Scheinanmeldung zur gesetzlichen Sozialversicherung als Dienstnehmer der G-Sub2. genannt. Diese Personen stammten aus dem beruflichen Tätigkeitskreis des Bf. (FN-Bf. ***1***, AN1, AN2, AN3, AN4, AN5). Es wurden nach einfachen EDV-Vertragsmustern für diese Personen Arbeitsverträge mit Beginn 14.12.2015 angefertigt. Auch diese Scheinarbeitsverträge waren von Sub2 unterschrieben und der Firmenstempel der G-Sub2. angebracht. Seitens der eingesetzten Arbeitnehmer fehlte jedoch die Unterschrift auf den Scheinverträgen. Auch diese Urkunden wurden der Abgabenbehörde zur Vortäuschung der Echtheit des Scheingeschäftes vorgelegt. Sub2 nahm für diese - ihm von Bf. mitgeteilten Personen - eine Elektronische Sozialversicherungsanmeldung (ELDA-Meldung) mit Arbeitsbeginn 14.12.2015 vor. Dadurch wurden Ausdrucke über diese SV-Anmeldungen als Anscheinsbeweis erlangt und ebenso dem FA in Täuschungsabsicht vorgelegt. Erst durch Erhebung des BFG bei der Österr. Gesundheitskasse wurde bekannt, dass für diese Personen mit E-Mail-Meldung vom 11.1.2015 die SV-Anmeldungen wieder rückwirkend storniert wurden und daher diese Personen niemals als Dienstnehmer der G-Sub2. rechtswirksam angemeldet waren. Faktum ist auch, dass es sich bei der G-Sub2. um eine an den genannten Wiener Innenstadt Adressen situierte, substanzlosen Briefkastenfirma handelte. Von dieser Sitzgesellschaft wurde am Flughafen Wien Schwechat ein Verkaufsstand für Handy-Zubehör betrieben, wobei die Betreibergesellschaften für diesen Handy-Accessoires-Shop aus wirtschafts- und steuertaktischen Gründen mehrmals wechselten. Mit Sicherheit hatte die G-Sub2. daher weder das Personal noch die Sachmittel um die vom Bf. im Scheingeschäft behaupteten Zustellleistungen überhaupt verrichten zu können. Es ist erwiesen, dass von dieser Gesellschaft niemals Transport- oder Zustelldienstleistungen erbracht worden sind. Die erklärten Betriebsausgaben waren daher um € 40.000 und die Vorsteuern um € 5.304,63 im Veranlagungsjahr 2015 zu erhöhen. 3. Zusammenfassung Aus den vorstehenden Ausführungen ergibt sich zusammenfassend folgende Änderung der Bemessungsgrundlagen: | Einkommensteuer 2013 | Euro | Einkommensteuer 2015 | Euro | EaGw lt. Bf. | 10.118,72 | EaGw lt. Bf. | 43.479,88 | BFG, Pkt. II., 2.2. u. Tab. 15 Scheingeschäfte Sub.1 | 113.884,01 | BFG, Pkt. II., 2.3. ScheingeschäftSub. 2 | 40.000,00 | BP-Bericht, Tz. 10, Privatanteil, nicht angefochten | 2.419,45 | FA-BVE S. 14 u. BP-NS S. 5f Sub-Untern. Sub-X1 - nicht angefo. | -5.132,54 | Gewinnfreibetrag | -3.900,00 | Gewinnfreibetrag | -3.900,00 | EaGw lt. BFG | 122.522,18 | EaGw lt. BFG | 74.447,34 | Umsatzsteuer 2013 | Euro | Umsatzsteuer 2015 | Euro | VSt lt. Bf. | 97.991,51 | VSt. Lt. Bf. | 102.632,99 | BFG, Pkt. II., 2.2. u. Tab. 15 Scheingeschäft Sub. 1 | -22.776,80 | BFG, Pkt. II., 2.3. Scheingeschäft Sub. 2 | -5.304,63 | BP-Ber., Tz. 10, Privatanteil BP-Ber., Tz. 11, Fuhrpark | -483,93 1.500,00 | FA-BVE S. 14 u. BP-NS S. 5f Sub-Untern. Sub-X1 | -5.132,54 | VSt lt. BFG | 73.230,79 | VSt. Lt. BFG | 92.195,82 4. Zulässigkeit der Revision Gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird (Art. 133 Abs. 4 B-VG). Im gegenständlichen Fall war keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung zu lösen, weil die Beurteilung des Vorliegens von Scheingeschäfte keine Rechtsfrage, sondern eine Tatsachenfrage darstellt. Im Übrigen folgt die Entscheidung der einheitlichen Rechtsprechung des VwGH zum Vorliegen und zu den steuerrechtlichen Rechtsfolgen eines Scheingeschäftes. Beilagen: 4 Berechungsblätter (Est und Ust 2013 u. 2015) Wien, am 7. Dezember 2020