BFG RV/7105738/2016

"Wurde über das Darlehen eines Gesellschafters an seine Gesellschaft, die den Ort ihrer Geschäftsleitung oder ihren Sitz im Inland hat, keine Urkunde in einer für das Entstehen der Gebührenpflicht maßgeblichen Weise errichtet, so gelten die nach den abgabenrechtlichen Vorschriften zu führenden Bücher und Aufzeichnungen des Darlehensschuldners, in die das Darlehen aufgenommen wurde, als Urkunde. Der Darlehensschuldner hat die Gebühr selbst zu berechnen und innerhalb von drei Monaten nach dem Entstehen der Gebührenschuld bei dem Finanzamt, in dessen Amtsbereich sich die Geschäftsleitung des Darlehensschuldners befindet, zu entrichten. Ein Auszug aus den Büchern oder Aufzeichnungen ist innerhalb derselben Frist an dieses Finanzamt zu übersenden. Die Übersendung gilt als Gebührenanzeige gemäß § 31." Nach § 983 ABGB in der bis 21. Mai 2010 anzuwendenden Fassung entstand ein Darlehensvertrag dadurch, dass jemand eine bestimmte Menge vertretbarer Sachen mit der Verpflichtung übergeben wird, nach einer gewissen Zeit ebenso viele von derselben Gattung und Güte zurückzugeben. Mit Art 1 Z 1 des am 21. Mai 2010 in Kraft getretenen Darlehens- und Kreditrechts-Änderungsgesetzes, BGBl. I 2010/28, wurde im § 983 ABGB die historische Darlehenskonzeption des Darlehens als Realkontrakt aufgegeben und das Darlehen als Konsensualvertrag gestaltet. Das den Vertragstyp konstituierende Tätigkeitsmerkmal ist nicht mehr das Übergeben der Sachen, sondern die Übernahme der Verpflichtung zu deren Übergabe (RV, 650 BlgNr 24. GP, 7). Auf Grund des § 15 Abs. 3 GebG sind ua. Rechtsgeschäfte, die unter das Kapitalverkehrsteuergesetz (I. Teil Gesellschaftsteuer und II. Teil Wertpapiersteuer) fallen, von der Gebührenpflicht ausgenommen. Gelten die nach abgabenrechtlichen Vorschriften zu führenden Bücher und Aufzeichnungen als Urkunde über den Darlehens- oder Kreditvertrag, so entsteht gemäß § 16 Abs. 6 GebG in der hier auf Grund des § 37 Abs. 28 GebG anzuwendenden Fassung vor dem Budgetbegleitgesetz 2011, BGBl. I Nr. 111/2010, die Gebührenschuld mit der Aufnahme in diese. Gemäß § 17 Abs.1 GebG ist für die Festsetzung der Gebühren der Inhalt der über das Rechtsgeschäft errichteten Schrift (Urkunde) maßgebend. Zum Urkundeninhalt zählt auch der Inhalt von Schriften, der durch Bezugnahme zum rechtsgeschäftlichen Inhalt gemacht wird. Wenn aus der Urkunde die Art oder Beschaffenheit einer Rechtsgeschäftes oder andere für die Festsetzung der Gebühren bedeutsame Umstände nicht deutlich zu entnehmen sind, so wird gemäß § 17 Abs 2 GebG bis zum Gegenbeweise der Tatbestand vermutet, der die Gebührenschuld begründet oder die höhere Gebühr zur Folge hat. Ordnen die Abgabenvorschriften die Selbstberechnung einer Abgabe durch den Abgabepflichtigen an oder gestatten sie dies, so kann auf Grund des § 201 Abs. 1 BAO nach Maßgabe des Abs. 2 und muss nach Maßgabe des Abs. 3 auf Antrag des Abgabepflichtigen oder von Amts wegen eine erstmalige Festsetzung der Abgabe mit Abgabenbescheid erfolgen, wenn der Abgabepflichtige, obwohl er dazu verpflichtet ist, keinen selbst berechneten Betrag der Abgabenbehörde bekannt gibt oder wenn sich die bekanntgegebene Selbstberechnung als nicht richtig erweist. Gemäß Abs. 2 Z 1 leg.cit. kann die Festsetzung von Amts wegen innerhalb eines Jahres ab Bekanntgabe des selbstberechneten Betrages und gemäß Abs. 2 Z 3 leg.cit, wenn kein selbstberechneter Betrag bekannt gegeben wird. Innerhalb derselben Abgabenart kann auf Grund des Abs. 4 leg.cit. die Festsetzung mehrerer Abgaben desselben Kalenderjahres (Wirtschaftsjahres) in einem Bescheid zusammengefasst erfolgen. Gemäß § 2 des Kapitalverkehrsteuergesetzes (KVG) unterlagen der Gesellschaftsteuer bis zum 31.12.2015 (siehe § 38 Abs. 3e KVG idF BGBl. I Nr. 13/2014) ua. folgende Vorgänge 2. Leistungen, die von den Gesellschaftern einer inländischen Kapitalgesellschaft auf Grund einer im Gesellschaftsverhältnis begründeten Verpflichtung bewirkt werden (Beispiele weitere Einzahlungen, Nachschüsse). Der Leistung eines Gesellschafters steht es gleich, wenn die Gesellschaft mit eigenen Mitteln die Verpflichtung des Gesellschafters abdeckt; … 4. folgende freiwillige Leistungen eines Gesellschafters an eine inländische Kapitalgesellschaft, wenn die Leistung geeignet ist, den Wert der Gesellschaftsrechte zu erhöhen: a) Zuschüsse, b) Verzicht auf Forderungen; c) Überlassung von Gegenständen an die Gesellschaft zu einer den Wert nicht erreichenden Gegenleistung, d) Übernahme von Gegenständen der Gesellschaft zu einer den Wert übersteigenden Gegenleistung. § 207 BAO lautet auszugsweise wie folgt: "(1) Das Recht, eine Abgabe festzusetzen, unterliegt nach Maßgabe der nachstehenden Bestimmungen der Verjährung. (2) Die Verjährungsfrist beträgt bei den Verbrauchsteuern, bei den festen Stempelgebühren nach dem II. Abschnitt des Gebührengesetzes 1957, weiters bei den Gebühren gemäß § 17a des Verfassungsgerichtshofgesetzes 1953 und § 24a des Verwaltungsgerichtshofgesetzes 1985 drei Jahre, bei allen übrigen Abgaben fünf Jahre. Soweit eine Abgabe hinterzogen ist, beträgt die Verjährungsfrist zehn Jahre. … … (5) Abs. 2 zweiter Satz gilt sinngemäß für Abgaben, deren vorsätzliche Verkürzung nicht in den Anwendungsbereich des Finanzstrafgesetzes fällt. beträgt die Verjährungsfrist grundsätzlich 5 Jahre." Nach § 208 Abs. 1 lit. a BAO beginnt die Verjährung in den Fällen des § 207 Abs. 2 BAO mit dem Ablauf des Jahres, in dem der Abgabenanspruch entstanden ist, soweit nicht im § 208 Abs. 2 BAO ein anderer Zeitpunkt bestimmt wird. Gemäß § 208 Abs. 2 BAO beginnt bei der Erbschafts- und Schenkungssteuer unterliegenden Erwerben von Todes wegen die Verjährung frühestens mit Ablauf des Jahres, in dem die Abgabenbehörde vom Erwerb Kenntnis erlangt. Gemäß § 209 Abs. 1 BAO verlängert sich die Verjährungsfrist um ein Jahr, wenn innerhalb der Verjährungsfrist (§ 207) nach außen erkennbare Amtshandlungen zur Geltendmachung des Abgabenanspruches oder zur Feststellung des Abgabenpflichtigen (§ 77) von der Abgabenbehörde unternommen werden. Die Verjährungsfrist verlängert sich jeweils um ein weiteres Jahr, wenn solche Amtshandlungen in einem Jahr unternommen werden, bis zu dessen Ablauf die Verjährungsfrist verlängert ist. Der beim Erörterungstermin vom Vertreter der Bf. angesprochene § 206 BAO lautet auszugsweise wie folgt: "(1) Die Abgabenbehörde kann von der Festsetzung von Abgaben ganz oder teilweise Abstand nehmen, a) soweit Abgabepflichtige von den Folgen eines durch höhere Gewalt ausgelösten Notstandes betroffen werden, vor allem soweit abgabepflichtige Vorgänge durch Katastrophenschäden (insbesondere Hochwasser-, Erdrutsch-, Vermurungs- und Lawinenschäden) veranlasst worden sind; b) soweit im Einzelfall auf Grund der der Abgabenbehörde zur Verfügung stehenden Unterlagen und der durchgeführten Erhebungen mit Bestimmtheit anzunehmen ist, dass der Abgabenanspruch nicht durchsetzbar sein wird; … (2) Durch die Abstandnahme (Abs. 1) erlischt der Abgabenanspruch (§ 4) nicht. Die Abstandnahme berührt nicht die Befugnis, diesbezügliche persönliche Haftungen gegenüber Haftungspflichtigen geltend zu machen." Erwägungen Vorliegen von Gesellschafterdarlehen Nach den Erläuterungen zur Regierungsvorlage zur GebG-Novelle 1976 (338 BlgNR 14. GP), mit der die Ersatzbeurkundung von Gesellschafterdarlehen eingeführt wurde, gilt der Ausweis eines Gesellschafterdarlehens in den nach abgabenrechtlichen Vorschriften zu führenden Büchern und Aufzeichnungen der Gesellschaft als Beurkundung, "da diese Bücher und Aufzeichnungen grundsätzlich geeignet sind, über die Zuzählung des Darlehens Beweis zu erbringen und daher häufig infolge des Naheverhältnisses des Gesellschafters zu seiner Gesellschaft von der Errichtung einer förmlichen Urkunde abgesehen wird". Nach der Judikatur des Verfassungsgerichtshofes steht es dem Gesetzgeber frei, im Fall von Gesellschafterdarlehen die Aufnahme des Darlehens in die vom Darlehensschuldner zu führenden Bücher als Urkundenersatz anzusehen. Er darf dabei davon ausgehen, dass bei am Unternehmen beteiligten Darlehensgläubigern typischerweise ein solches Naheverhältnis besteht, dass deswegen auf eine Beurkundung von Darlehen verzichtet wird, und muss nicht auf (Ausnahms)Fälle Bedacht nehmen, in denen fremde Darlehensgeber aus welchen Gründen immer auf eine formelle Beurkundung verzichten (Ablehnungsbeschluss des VfGH 28.6.2007, B 1400/06). In der Folge hat der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen, dass in dem hier normierten Ersatzbeurkundungstatbestand der Gesetzgeber auf das typisiert gerade durch die Stellung des Darlehensgebers als Gesellschafter des Darlehensnehmers bestehende Naheverhältnis als Grund dafür, dass eine Urkundenerrichtung unterblieb, Bezug genommen hat. Dass der Gesetzgeber in diesem Zusammenhang daneben andere Fälle besonderer Nahebeziehungen zwischen dem Darlehensgeber und dem Darlehensnehmer, die auch dazu führen können, dass eine an sich für die Gebührenpflicht gemäß § 15 Abs 1 GebG essentielle Urkundenerrichtung unterbleibt, nicht einem entsprechenden Ersatzbeurkundungstatbestand unterworfen hat, macht die in § 33 TP 8 Abs 4 GebG normierte, auf die Gesellschafterstellung des Darlehensgebers zugeschnittene Ersatzbeurkundung noch nicht unsachlich. Es besteht daher keinerlei Anlass, die vom Gesetzgeber im Wege der Bezugnahme auf die Gesellschafterstellung des Darlehensgebers vertypte Nahebeziehung, die als Ursache für das Unterbleiben einer Beurkundung gemäß § 15 Abs 1 GebG anzusehen ist, im Wege der von der Beschwerde angestrebten teleologischen Reduktion ihres wesentlichen Gehaltes zu entkleiden und damit im Ergebnis unanwendbar zu machen. Der Gesetzgeber hat vielmehr durch die Formulierung des Ersatzbeurkundungstatbestandes gerade an eine bestehende Stellung des Darlehensgebers als Gesellschafter des Darlehensnehmers angeknüpft, ohne dabei noch auf das Vorhandensein anderer Umstände als wesentlich für das Unterbleiben der Errichtung einer an sich für die Gebührenpflicht erforderlichen Urkunde abzustellen (vgl. VwGH 29.1.2009, 2007/16/0134). Wie das FA GVG in den Beschwerdevorentscheidungen zutreffend festgehalten hat, ist für die Entscheidung der Frage, ob es sich im Einzelnen um ein Gesellschafterdarlehen (oder um einen Gesellschafterkredit) handelt, maßgeblich sein, was die Bücher und Aufzeichnungen aufweisen, unter welcher Bezeichnung also etwa die entsprechenden Konten im Kontenplan etc. eingeordnet sind. Da es sich bei diesen Aufzeichnungen um Urkunden über das Rechtsgeschäft handelt, gilt auch hier der Grundsatz des Gebührengesetzes, dass für die Festsetzung der Gebühr der Inhalt der über das Rechtsgeschäft errichteten Urkunde maßgeblich ist (vgl. auch UFS 6.12.2010, RV/3341-W/07). Die Zeitpunkte der Zuzählung und der jeweils zugezählte Betrag (= Bemessungsgrundlage) für die einzelnen Darlehen findet sich detailliert im Rahmen der Begründung der angefochtenen Bescheide und wurde auf diese Aufgliederung im Spruch der Bescheide auch ausdrücklich verwiesen. Ein Darlehen kann auch durch Zahlung einer Schuld des Darlehensnehmers an seinen Gläubiger gewährt werden (vgl. ua OGH 16.07.2004, 8Ob156/03d). (keine) Befreiung nach § 15 Abs. 3 GebG Die eigenkapitalersetzende Funktion des Darlehens ist seit der ersatzlosen Aufhebung des § 3 Abs. 1 Satz 1 KVG idF vor Novelle BGB1. Nr. 629/1994 gesellschaftsteuerrechtlich nicht mehr relevant (vgl. VwGH 18.11.1993, 93/16/0104). Eine allfällige Gesellschaftsteuerpflicht von eigenkapitalersetzenden Maßnahmen ist völlig unabhängig vom Eigenkapitalersatzcharakter nach den "normalen" Kriterien der relevanten KVG Tatbestände zu prüfen (siehe dazu Walzl, Eigenkapitalgesetz und Gesellschaftsteuerrecht, GeS 2002, 14ff unter Hinweis auf Arnold in Achatz - Jabornegg - Karollus (Hsg), Eigenkapitalersatz im Gesellschafts- Steuer- und Arbeitsrecht (1999), S. 62 ff). Das mit BGBl. I Nr. 92/2003 geschaffenen Eigenkapitalersatz-Gesetz (kurz EKEG) ist gemäߧ 18 EKEG auf Sachverhalt anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2003 verwirklicht werden. Die nunmehr in § 14 Abs. 1 EKEG normierte Rückzahlungssperre deckt sich im Wesentlichen mit den zuvor durch die Rechtsprechung entwickelten Grundsätzen. Zur Rechtslage vor Inkrafttreten des EKEG wurde vom Obersten Gerichtshof ausgesprochen, dass ein Eigenkapital ersetzendes Gesellschafterdarlehen bis zur nachhaltigen Sanierung der Gesellschaft weder unmittelbar noch mittelbar zurückgezahlt werden darf (vgl. ua. OGH 28.1.1997, 1 Ob 2044/96m, OGH 24.2.2000, 8 Ob 136/99d). Die gesetzliche Rückzahlungssperre bewirkt lediglich eine langfristige Stundung, nicht aber ein Erlöschen des Rückzahlungsanspruches (vgl UFS 22.9.2008, RV/1162-W/05). Der vorübergehende Verzicht auf die Geltendmachung einer Forderung löst noch keine Gesellschaftsteuer aus. Ein Verzicht auf Forderungen liegt nur dann vor, wenn endgültig auf eine bereits rechtlich vorhandene Forderung verzichtet wird. Gewährt der Gesellschafter einer Gesellschaft formal ein Darlehen und ist von vornherein eine Rückzahlung des Darlehens nicht beabsichtigt, so liegt darin ein Zuschuss (vgl. VwGH 9.6.2004, 2003/16/0017 unter Hinweis auf Brönner/Kamprad, Kommentar zum Kapitalverkehrsteuergesetz4, Rz. 52 zu § 2, sowie auf Egly/Klenk, Gesellschaftsteuer-Kommentar4, Rz. 138). Die auf Grund der wirtschaftlichen Lage der Bf. im hier gegenständlichen Zeitraum gegebene Rückzahlungssperre ändert nichts daran, dass der Hingabe der Darlehensvaluta eine Rückzahlungsverpflichtung der Bf. gegenüber steht und sich das Gesamtvermögen der Bf. durch die Gesellschafterdarlehen nicht erhöht hat, sondern sich nur seine Zusammensetzung verändert hat und insofern eine Vermögensumschichtung stattgefunden hat. Wie die Holding in einer Vorhaltsbeantwortung vom 31.05.2012 ausführte, war zum damaligen Zeitpunkt seitens der Konzernmutter erst geplant, die Gesellschaften in Österreich auf Grund der Betriebsprüfungsergebnisse mit frischem Eigenkapital auszustatten. Eine allfällige spätere Umwandlung von Gesellschafterdarlehen in einen Kapitalzuschuss haben keinen Einfluss auf die bereits entstandene Gebührenschuld (vgl. BFG 7.11.2016, RV/7101860/2011). Wird ein Darlehen (auch vor dem DaKRÄG) auf unbestimmte Zeit vereinbart, enthält diese Absprache eine Rückzahlungsverpflichtung. Das Vorliegen eines Darlehensvertrages kann somit nicht bezweifelt werden (vgl. OGH 22.04.1986, 2Ob574/86; VwGH 17.10.2001, 2001/16/0338). Im Zusammenhang mit unverzinslichen Gesellschafterdarlehen hat der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen, dass der Gebühr nach § 33 TP 8 Abs 1 GebG die tatsächliche Zuzählung des dargeliehenen Betrages unterliegt, während bei der Gesellschaftsteuer nicht die Begründung der freiwilligen Übernahmsverpflichtung, sondern erst deren Erfüllung, also das tatsächliche Bewirken der Leistung (im Beschwerdefall: die fortlaufende Überlassung der Darlehensvaluta zur Nutzung) den Steuertatbestand auslöst (vgl. VwGH 18.12.1995, 95/16/0195). Für die Rechtsgebühr bedeutet dies, dass eine Identität des Rechtsvorganges iSd § 15 Abs. 3 GebG nur dann gegeben ist, wenn die Zurverfügungstellung des bestimmten Geldbetrages vom Gesellschafter an die Kapitalgesellschaft eine Gesellschaftsteuerpflicht vom gesamten Kapitalbetrages auslöst. Hingegen liegt keine Identität des Rechtsvorganges vor, wenn der Gesellschaftsteuer bloß die fortlaufende Überlassung des Geldbetrages zur Nutzung unterliegt (die Gesellschaftsteuer also nicht vom gesamten Kapitalbetrag, sondern bloß von den ersparten Zinsen berechnet wird). Ein Gesellschafterzuschuss und ein Verzicht des Gesellschafters auf Zinsen für die vorübergehende Nutzung von Kapital stellen unterschiedliche Sachverhalte dar, die jeweils selbständig - mit gesonderten Kapitalverkehrsteuerbescheiden - der Gesellschaftsteuer zu unterziehen sind (siehe dazu BFH 28.6.1989, I R 25/88, BStBl. 1989 II S. 982 und BFH 22.8.1990, I R 42/88, BStBl. 1991 II S. 387). Es liegt hier auch kein Anhaltspunkt dafür vor, dass die Darlehensgewährung eine Voraussetzung für den Erwerb eines Gesellschaftsrechtes an der Bf. gewesen wäre oder dass die Bf. der Gesellschafterin für die erhaltenen Geldmittel eine Gewinnbeteiligung gewährt hätte. Für die Qualifikation einer Forderung als Gesellschaftsrecht iSd § 5 Abs. 1 Z. 3 KVG ist nach dem eindeutigen Wortlaut erforderlich, dass die Forderung dem Gläubiger einen Anspruch auf Beteiligung am Gewinn oder auf Beteiligung am Liquidationserlös der Gesellschaft vermittelt (wie es typischerweise beim sog. "partiarischen Darlehen" der Fall ist). Die Voraussetzungen für eine Gebührenbefreiung nach § 15 Abs. 3 GebG liegen daher hier nicht vor. Verjährung Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zu § 209 Abs. 1 BAO ist nach außen erkennbare Amtshandlung eine nach außen in Erscheinung tretende Amtshandlung im Sinne von im Außenbereich wahrnehmbarer behördlicher Maßnahme. Die Amtshandlung muss nicht gegen den Abgabenschuldner selbst gerichtet sein und kommt es nicht darauf an, ob die behördlichen Schritte der schließlich als Abgabenschuldner in Anspruch genommenen Person zur Kenntnis gelangt sind (vgl. ua. VwGH 7.7.2004, 2004/13/0080). Eine Verlängerungshandlung iSd § 209 Abs. 1 BAO setzt allerdings voraus, dass die Abgabenbehörde in einer jeden Zweifel ausschließenden Weise (Anmerkung: Hervorhebung durch das BFG) etwas zur Feststellung des Steueranspruches unternimmt. An den Abgabepflichtigen gerichtete Vorhalte, Anfragen oder Aufforderungen zur Vorlage von Unterlagen verlängern die Verjährungsfrist, wobei derartige Schreiben der Abgabenbehörde nur hinsichtlich jener Abgaben Verlängerungswirkung zukommt, auf die das Schreiben Bezug nimmt (vgl. VwGH 17.4.2008, 2006/15/0077). Die Fristverlängerung setzt die Geltendmachung eines bestimmten Abgabenanspruches voraus (vgl. VwGH 17.5.2001, 2000/16/0602; 29.11.2001, 2001/16/0364; 23.1.2003, 2002/16/0027; 25.6.2008, 2008/15/0090). Zu einer Anfrage die im Betreff lediglich den Vermerk "2007 und Vorjahre" enthält und auch in weiterer Folge nicht erkennen lässt, welche Jahre sie - abgesehen vom Jahr 2007 - konkret umfasst, entspricht den angeführten Anforderungen an eine Verlängerungshandlung iSd § 209 Abs. 1 BAO nicht (vgl. VwGH 301.1.2014, 2011/15/0111). Ein Schreiben, das sich auf die Prüfung von (bereits eingereichten) Abgabenerklärungen bezieht, betrifft nicht den Abgabenzeitraum, für den keine Abgabenerklärung abgegeben wurde (vgl. VwGH 28.03.2014, 2010/16/0176). Dem Schritt der Abgabenbehörde muss - über den bloßen Selbstzweck der angestrebten Unterbrechung der Verjährungsfrist hinausgehend - eine Funktion im Hinblick auf die Geltendmachung des Steueranspruches zukommen (VwGH 16.5.2011, 2010/17/0068). Aus den vorgelegten Akten sind dezidiert die Bf. betreffende Ermittlungen erst aus dem Jahr 2015 ersichtlich (ACL Auswertung: 7.10.2015 - Abfragen im AIS: 7.10.2015 - Firmenbuchabfrage: 26.8.2015). Die Anfragen an die Holding vom 28.2.2012, 22.11.2013 und 21.10.2014 betreffen die Gesellschafterdarlehen, die die Holding ihrerseits von ihrer Gesellschafterin - der ***2*** AG - erhalten hat, nicht aber die an die Bf. gewährten Darlehen. Diese Anfragen an die Holding sind im Ermittlungsverfahren der Holding ergangen, das zeigt sich zB an der Anführung jener Aktenzahl, unter der jene Vorgänge erfasst wurde, an denen die Holding die Steuerschuldnerin ist und daher diese zur Selbstberechnung der Darlehensgebühr bzw diese zur Selbstberechnung der Gesellschaftsteuer oder zur Abgabe von Steuererklärungen verpflichtete ist. Zur Feststellung der Gebührenpflicht der konkret an die Bf. gewährten Gesellschafterdarlehen weisen diese Anfragen aber nicht den für eine Verlängerungshandlung iSd § 209 Abs. 1 BAO erforderlichen Bezug auf. Zum Einwand des Finanzamtes, dass sämtliche Ersuchen um Ergänzung nicht nur auf die der Holding gewährten Darlehen gerichtet gewesen seien, sondern in allen Anfragen auch nach den Forderungen (Darlehen, Kredite etc.) gegenüber verbundenen Unternehmen - also jenen Darlehen/Krediten, die die Holding ihren Tochtergesellschaften gewährt hat - angefragt wurde und dem FA erst durch die Vorlage der Buchungsjournale bekannt wurde, dass an mehrere Tochtergesellschaften der Holding unter der Bezeichnung "Darlehen" Gelder zur Verfügung gestellt wurden, ist darauf zu verweisen, dass nach der ständigen Judikatur des VwGH - siehe näheres oben - ein eindeutiger Bezug zu einem individuellen Steuerfall gegeben sein muss. Erst jüngst hat der VwGH wiederum zu mehreren Zuwendungen von insgesamt vier Stiftern ausgesprochen, dass ersichtlich sein muss, auf welche der Zuwendungen und somit zur Geltendmachung welches Abgabenanspruches (Schenkungssteuer für welche Zuwendung) sich ein Schreiben bezieht (vgl. VwGH 4.5.2020, Ro 2019/16/0004). Nach Ansicht des BFG fehlt bei den hier gegenständlichen Anfragen an die Holding der erforderliche Zusammenhang mit jenen Vorgängen bei denen konkret die nunmehrige Beschwerdeführerin die Steuerschuldnerin ist, wurde doch nicht einmal der Name jener Tochtergesellschaften angegeben, auf die sich die Anfrage (auch) beziehen soll. Dazu wird bemerkt, dass dem BFG sehr wohl bewusst ist, mit welchen Schwierigkeiten das FA zu kämpfen hat, um überhaupt vom Vorliegen konkreter Vorgängen zu erfahren, wenn - wie hier - die Steuerschuldnerin keine Selbstberechnung und keine Offenlegung vornimmt und auch die Darlehensgeberin auf die Vorhalte nur mit Verzögerung reagiert und nicht alle Fragen beantwortet. Eine Sonderregelung für den Beginn der Verjährungsfrist, die auf die Kenntnisnahme des Rechtsvorganges durch die Abgabenbehörde abstellt, sah § 208 Abs. 2 BAO bis zur Novellierung durch BGBL I 2003/124 nur für die Grunderwerbsteuer und die Erbschafts- und Schenkungsteuer bzw sodann bis zum Auslaufen der Erbschafts- und Schenkungsteuer nur mehr für Erwerbe von Todes wegen vor. Daraus ist ersichtlich, dass es im Sinne des Gesetzes ist, dass Bemessungsverjährung schon eintritt, bevor das FA Kenntnis von einem konkreten Vorgang erlangt. Lediglich bei hinterzogenen Abgaben verlängert sich gemäß § 207 Abs. 2 zweiter Satz BAO die Verjährungsfrist seit dem BetrugsbekämpfungsG 2010, BGBl I Nr. 105/2010 wiederum auf 10 Jahre; im Zeitraum 1.1.2005 und 15.12.2010 betrug die verlängerte Verfahrungsfrist für hinterzogen Abgaben sieben Jahre. Seit 26.3.2009 sieht § 207 Abs. 5 BAO vor, dass Abs. 2 zweiter Satz sinngemäß für Abgaben gilt, deren vorsätzliche Verkürzung nicht in den Anwendungsbereich des Finanzstrafgesetzes fällt. Diese Bestimmung ist im Bereich der Bundesabgaben vor allem für Stempel- und Rechtsgebühren (vgl. § 2 Abs. 2 FinStrG) bedeutsam (siehe Ritz, Kommentar zur BAO6, Rz 17a zu § 207). Ob eine Abgabe hinterzogen ist, ist eine Vorfrage (vgl. zB VwGH 28.6.2012, 2009/16/0076 bis 0078). Bei dieser Vorfragenentscheidung ist vor allem in Rechnung zu stellen, dass eine Abgabenhinterziehung nicht schon bei einer (objektiven) Abgabenverkürzung vorliegt, sondern Vorsatz erfordert, und eine Abgabenhinterziehung somit erst als erwiesen gelten kann, wenn - in nachprüfbarer Weise - auch der Vorsatz feststeht (vgl. VwGH 22.2.2012, 2009160032). Für die Beurteilung der "hinterzogenen Abgabe" gilt die Unschuldsvermutung und wegen der die Abgabenbehörde treffenden Beweislast für die Hinterziehung auch der Zweifelsgrundsatz als verfahrensrechtliche Richtschnur (vgl. VwGH 19.3.2003, 2002/16/0190). Rechtfertigung und Schuldausschließungsgründe (vgl. §§ 7,9, und 10 FinStrG) schließen die Erfüllung des Tatbestandes der Hinterziehung, und damit die Anwendung der Zehnjahresfrist aus (siehe Ritz, Kommentar zur BAO6, Rz 16 zu § 207). Die Vorgänge, bei denen hier strittig ist, ob im Zeitpunkt der Bescheiderlassung bereits Verjährung eingetreten war, wurden in denen Jahren 2008 und 2009 (damit teilweise noch vor dem Inkrafttreten der Bestimmung des § 207 Abs. 5 BAO mit 26.3.2009) verwirklicht. Der beim Erörterungstermin im Verfahren der Holding vom Geschäftsführer der Bf. gewonnene persönliche Eindruck spricht dafür, dass ihm nicht bekannt war, dass es bei Gesellschafterdarlehen nicht darauf ankommt, ob Urkunden über die Darlehensverträge unterzeichnet wurden und dass bei Gesellschafterdarlehen eine Verpflichtung zur Selbstberechnung der Gebühr bestand und die Fälligkeit der Gebühr unabhängig von einer bescheidmäßigen Festsetzung eintrat. Das der Geschäftsführer mit den Bestimmungen des österreichischen Gebührenrechtes nicht vertraut war, ist für die erkennende Richter durch den Wohnsitz des Geschäftsführers in der Schweiz und die erstmalige Vornahme von "Investitonen" durch "seine" Gesellschaften in Österreich erklärbar. Auch vom Finanzamt wurde - obwohl ihm seit dem Vorbereitungsvorhalt vom 2.9.2019 bekannt war, dass das BFG davon ausgeht, dass für die 2008 und 2009 verwirklichten Vorgänge im Zeitpunkt der Bescheiderlassung die fünfjährige Verjährungsfrist bereits abgelaufen war, nicht einmal die Behauptung aufgestellt, dass hier ein Vorsatz vorgelegen wäre. Dem Prinzip der Unschuldsvermutung folgend steht für das BFG jedenfalls nicht zweifelsfrei fest, dass seitens des Geschäftsführers der Bf. ein (zumindest bedingter) Vorsatz gefasst wurde, der auf Hinterziehung von Darlehensgebühr gerichtet war. Es kommt daher hier die verlängerte Verjährungsfrist für "hinterzogene" Abgaen nicht zur Anwendung und waren die in den Jahren 2008 und 2009 verwirklichten Rechtsvorgänge iSd § 33 TP 8 GebG im Zeitpunkt der Erlassung der angefochtenen Bescheide am 30.10.2015 bereits verjährt. Die Bescheide zu ErfNr. ***5*** und zu ErfNr. ***6*** sind daher ersatzlos aufzuheben. Für die im Jahr 2010 an die Bf. gewährten Gesellschafterdarlehen war hingegen am 30.10.2015 die fünfjährige Verjährungsfrist noch nicht abgelaufen. Die Festsetzung der Darlehensgebühr mit dem Gebührenbescheid zu ErfNr. ***7*** ist daher zu Recht erfolgt. Zur (Nicht-)Abstandnahme von der Abgabenfestsetzung nach § 206 BAO § 206 BAO ermöglicht die gänzliche oder teilweise Abstandnahme von der erstmaligen Festsetzung von Abgaben. Auf Grund der Befugnis des § 269 Abs. 1 BAO kann die Abstandnahme von der Festsetzung auch vom Verwaltungsgericht getroffen werden (vgl. Fischerlehner, Abgabenverfahren 2 (2016) § 206 Anm 1). Erst wenn die Voraussetzungen für eine Maßnahme gemäß § 206 BAO gegeben sind, hat die Behörde bzw das Verwaltungsgericht ihr Ermessen nach den Kriterien der Billigkeit und der Zweckmäßigkeit zu üben. Die von der Bf. angesprochene Maßnahme nach § 206 Abs. 1 lit. a BAO ermöglicht die Abstandnahme von der Festsetzung, soweit Abgabepflichtige von den Folgen eines durch höhere Gewalt ausgelösten Notstandes betroffen werden, vor allem soweit abgabepflichtige Vorgänge durch Katastrophenschäden (insbesondere Hochwasser-, Erdrutsch-, Vermurungs- und Lawinenschäden) veranlasst worden sind. Eine Voraussetzung für eine Abstandnahme von der Abgabenfestsetzung nach § 206 Abs. 1 lit. a BAO ist nach dem zweiten Halbsatz ein Kausalzusammenhang des Schadensereignisses mit dem abgabepflichtigen Vorgang (vgl. BFG 20.10.2015, RV/6100617/2015). Diese Voraussetzung eines Kausalitätszusammenhanges ist hier nicht gegeben. Die gebührenpflichtigen Vorgänge (Gewährung von Darlehen) wurden bereits lange vor der Coronapandemie verwirklicht. Zum weiteren Hinweis beim Erörterungstermin auf die Investitionssumme der Gesellschafter und die Relation zur Höhe der Abgabenbelastung ist Folgendes zu bemerken: Insbesondere bei Verkehrsteuern gilt der Grundsatz, dass die einmal entstandene Steuerpflicht durch nachträgliche Ereignisse nicht wieder beseitigt werden kann (vgl. ua VwGH 25.2.1993, 92/16/0160). Wegen der Maßgeblichkeit des Stichtags der Entstehung der Steuerschuld bei den Verkehrsteuern ist keine "dynamischen Betrachtungsweise" über einen längeren Zeitraum vorzunehmen, sondern ist jeder Rechtsvorgang gesondert der Rechtsgebühr zu unterziehen. Nur bei einer Identität des Rechtsvorganges besteht eine Gebührenfreiheit nach § 15 Abs. 3 GebG (siehe dazu auch oben) und sind mehrere hintereinander verwirklichte gebührenpflichtige Rechtsvorgänge (wie zB Darlehensverträge) und gesellschaftsteuerpflichtige Rechtsvorgänge (wie zB Forderungsverzichte ober Zuschüsse zu einem späteren Zeitpunkt) jeweils gesondert zu besteuern. Die Verpflichtung zur Entrichtung von Abgaben entfällt nicht, wenn die wirtschaftliche Hoffnung, welche mit einem die Abgabepflicht auslösenden Geschäft oder Verhalten verbunden wurde, fehlschlägt. Dasselbe gilt auch bei Abgaben, die an das Zustandekommen eines Rechtsgeschäftes (zB Verkehrsteuern) anknüpfen, und der Zweck oder Erfolg vereitelt wurde, das Geschäft in der Folge einen anderen Verlauf nimmt als erwartet oder sich überhaupt zerschlägt und daraus Verluste resultieren (vgl. VwGH 5.11.1981, 3093/80). Dass eine Verkehrsteuer bei einer anderen Gestaltung des Sachverhaltes durch die am Rechtsvorgang beteiligten Parteien allenfalls vermieden werden kann, macht die Entstehung des Steuertatbestandes nicht unsachlich (vgl. VwGH 30.04.2003 2002/16/0271). Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Das Bundesfinanzgericht folgte in rechtlicher Hinsicht der in der Entscheidung dargestellten Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes. Im Ergebnis war hier nicht die Lösung von Rechtsfragen entscheidungswesentlich, sondern waren auf Ebene der Beweiswürdigung Tatfragen zu klären.   Wien, am 3. August 2020