BFG RV/5101840/2018

Stb: Daher kann ja auch der Verkäufer mit Gutschriften abrechnen, weil er die besseren Informationen hat. Die Information geht an die Firma MH, dass das Auto verkauft worden ist und im gleichen Moment von der Firma MH an den Bf. verkauft worden ist. SB: Warten wir kurz ab. Beisitzer I: Was ist da an Mehrwertsteuer ausgewiesen worden, bei diesen Rechnungen? Von Unternehmen zu Unternehmen? Bf.: Entschuldigung? Beisitzer I: Welcher Mehrwertsteuersatz? Bf.: Mehrwertsteuer war nicht ausweisbar. Deshalb habe ich das dazu geschrieben. SB: Ich habe da eine alte Rechnung von 2009, von Firma MH an Firma Bf. So haben die offenbar ausgesehen. Bf.: Das waren die alten Rechnungen. Da ist das nicht gestanden mit der Differenzbesteuerung. Das habe ich damals alles bezahlt. SB: Die Rechnung hat auch so ausgesehen? Bf.: Genau. Und bei den neuen Verträgen ist das gestanden, dass das differenzbesteuert ist, da hat man mir gesagt, ich soll das reinschreiben, sonst habe ich Probleme. Also ok, dann schreibe ich es rein. Und dann war ich stutzig und habe nachgefragt bei der Firma MH, ist das eh wirklich differenzbesteuert? Und die sagten: Zu 100%. Deswegen haben wir auch stichprobenartig immer feststellen lassen, dass es auch wirklich differenzbesteuert ist. SB: Das haben wir jetzt so oft gehört, dass wir es wirklich nicht mehr brauchen. Bf.: Es tut mir leid, ich kann es ja nur so schildern, wie es ist. SB: Wir wollten nur wissen, ….. Bf.: Ich will sie ja nicht anlügen. Ich darf mich aber auch aussprechen, denn es geht um meine Zukunft. Es tut mir leid. Ich habe mich nicht bereichert und ich bemühe mich, dass ich ein korrekter Händler bin und weiterarbeiten kann. Das ist meine Arbeit. Finanzamtsvertreter: Ich habe da Rechnungen aus 2012. (Die Rechnungen werden gezeigt). Bf.: Die sind ja von oben und unten abgeschnitten. Das ist normal DIN A4. Aber wir haben alle Verträge. Beisitzer I: Haben sie das Thema Differenzbesteuerung mit ihrem Steuerberater besprochen? Bf.: Natürlich. Das haben wir besprochen. Das ist mein Einkommen. Beisitzer I: Wer war der Steuerberater? Bf.: Unser derzeitiger Steuerberater. Wir haben uns wirklich in jeder Ecke abgesichert, dass es ja so ist. Natürlich verlasse ich mich dazu auf meine Buchhaltung, Ich bin kein Buchhalter. Aber ich bin bemüht, dass alles richtig funktioniert. Ich habe nur Kontakt gehabt mit Firma MH. Ich war dankbar die Fahrzeuge zur Verfügung gehabt zu haben, ohne diese vorzufinanzieren. Und ich habe wirklich schöne Ware bekommen, von denen. Was Besseres konnte nicht passieren. Beisitzer I: Und hat der Steuerberater auch die Fahrzeugpapiere gesehen? Bf.: Fahrzeugpapiere? Kann ich jetzt nicht bestätigen, weiß ich nicht. Weil wir haben die Fahrzeugpapiere bei uns gehabt. Beisitzer I: Die Fahrzeugpapiere haben sie gehabt. Bf.: Wir verkaufen die Fahrzeuge mit Papieren. Beisitzer I: Wo sie den Fall besprochen haben, ist da einmal ein Fall durchgespielt worden, besprochen worden, …. Bf.: Schon. … mit Fahrzeugpapieren? Bf.: Unser Steuerberater war sehr intensiv dabei. Ich brauche die Bestätigungen alle, dass das ja richtig ist. Dass das seine Richtigkeit hat. Und ich habe alle Sachen von der Firma MH verlangt. Ich brauch das und das und das. Weil ich will nicht nachher Probleme haben. Wie gesagt, ich will keine Probleme. Stb: Wir haben keine Fahrzeugpapiere gehabt, daher waren uns auch die Bestätigungen so wichtig. Bf.: Ich habe gelesen, dass da irgendwelche Leasingfirmen oder irgendwelche Private gewesen waren. Verkauf von Privaten, Verkauf von dem ….. Ich war froh, dass ich diese Fahrzeuge bekommen habe, ich sage es ganz ehrlich. Ich war wirklich dankbar. Da stehen auf einmal drei Autos vor der Tür, wir haben drei Autos bekommen in der Nacht, da freue ich mich natürlich. Und der Tag ist für mich gerettet. Das war ein Aufschwung, da habe ich was verdient. Aber nicht das, was sie jetzt verlangen von mir. Beim ersten Fall, wo ich das nachgesehen habe, da habe ich eingesehen, ok das ist mein Fehler. SB: Wer war denn der Steuerberater bei der vorigen Prüfung? Bf.: Das war der gleiche. SB: Es hat ja schon eine BP gegeben. Bf.: Die hat es mal gegeben, ja. SB: Bei der BP ist festgestellt worden, dass fast ausschließlich französische Leasingfahrzeuge gekauft worden sind. Bf.: Genau. SB: Das haben sie gewusst und das hat der Steuerberater gewusst. Bf.: Jeder hat es gewusst, natürlich. SB: Ja. Stb: Also, dass es französische Leasingfirmen waren, haben wir nicht gewusst. Bf.: Na ja, die Prüfung, die Dame die da war, die hat mir das gesagt. Als wir die Prüfung gehabt haben, habe ich gesagt, ich will nicht irgendetwas gerichtliches haben, ich zahle ihnen das Ganze ein. Weil ich mich damals schuldig gefühlt habe. Weil ich das nicht geschrieben habe. Sie hat immer wieder betont, ich habe das nicht geschrieben, daher müssen wir das netto ansehen. Da habe ich gesagt, ok. Das war mein Fehler, aus Fehlern lernt man. Deswegen habe ich das auch gutgemacht. Stb: Da ist damals kein Rechtsmittel ergriffen worden. Bf.: Da war alles anders als jetzt. Und daher, wie das wieder gekommen ist, habe ich gesagt, es tut mir wirklich leid, aber ich kann nicht immer was zahlen, wo ich nichts dafür kann. Auch beim ersten Mal konnte ich nichts dafür. Aber ich habe mein ganzes Hab und Gut hergegeben, damals. Stb: Die Außenprüfung hat damals festgestellt, dass bei der Firma MH etwas nicht in Ordnung war. Das war der Grund, dass der Bf. damals gesagt hat, ich kann nicht mehr, ich mag nicht mehr. Da war der Tod von seinem Vater. Da haben wir gesagt ok. Da sind wir nicht ins Rechtsmittel gegangen. SB: Ich lese da folgendes: "Somit erfolgte kein geeigneter Nachweis für die Anwendung der Differenzbesteuerung. Bei weiteren Erhebungen wurde festgestellt, dass es sich bei den Fahrzeugen fast ausschließlich um vormalige französische Leasingfahrzeuge handelt, die nur in Frankreich zugelassen waren und dann durch den Abgabepflichtigen (Bf) an Letztverbraucher verkauft wurden." Also haben wir offenbar schon bei der vorigen Prüfung dasselbe Problem gehabt, wie wir es jetzt haben. Bf.: Wie gesagt ….. SB: Wie können sie das also nicht wissen, das verstehe ich nicht ganz? Bf.: Also ich darf das nicht so machen, ich muss das anders machen. Die Firma MH muss das bestätigen. Ich habe ja die Hausübungen von ihr eigentlich gemacht. SB: Erhalten wir von der BP noch eine Rechnung? Finanzamtsvertreter: Ich darf hinweisen auf die Niederschrift, auf Seite 7, wo ausgeführt wurde, was auf den Rechnungen darauf ist und was nicht. Er schreibt da, "auffallend bei den Kaufverträgen zwischen dem Bf. und der Firma MH ist, dass es keine Unterschrift der Verkäufer gibt, keine Rechnungsnummer und einen Hinweis auf die Differenzbesteuerung nach österreichischem Recht." Und wenn es von dort ist, muss es nach deutschem Recht gehen. Bf.: Schauen sie richtig hin. Da ist § 25 angekreuzt. SB: Aus dem Grund hätten wir gefragt, ob wir so eine Rechnung sehen können. Bf.: Wir haben angekreuzt, das und das. Finanzamtsvertreter: Es hat ein Auskunftsersuchen nach Deutschland gegeben und es sind von dort die Rechnungen übermittelt worden. Die Kaufverträge der Firma MH, wie ich es gezeigt habe und die sind offensichtlich ident laut Prüfer mit dem Exemplar des Bf., ergänzt um eine Rechnungsnummer. Die anderen Rechnungsmerkmale sind auch da. Bf.: Ich habe auch erfahren, hinten herum - da waren Finanzbeamte auf Prüfung und in dem Moment habe ich aus Österreich zufällig einen Kaufvertrag gefaxt. Und die Prüfer haben das auch gesehen. Also das ist eine seltsame Geschichte hier. SB: Gut. Ich habe keine Fragen mehr. Dann darf ich sie bitten draußen Platz zu nehmen. B. Der Entscheidung zugrunde gelegter Sachverhalt 1. Das Bundesfinanzgericht geht davon aus, dass der Bf. Fahrzeuge aus Deutschland von MH angekauft und in Österreich verkauft hat. Lediglich bis 8/2011 waren auch Verkäufe auf Provisionsbasis gegeben, die von der BP nicht beanstandet wurden. Eine Betriebsstätte von MH lag in Österreich nicht vor. Dr Bf. gibt in der mündlichen Verhandlung selbst an, von MH gekauft und im eigenen Namen weiterverkauft zu haben. Auch die Bestätigungen der MH hat der Bf. selbst ausgestellt, ebenso wie die Eingangsrechnungen. 2. Der Bf. war in der Lage den Fahrzeugpapieren zu entnehmen, dass die angekauften Fahrzeuge aufgrund ihrer Herkunft (bereits im Vorfeld in der Umsatzsteuerkette) nicht für eine Differenzbesteuerung geeignet sind. Die vom Bf selbst ausgestellten Bestätigungen ändern daran nichts. C. Rechtslage 1. Artikel 262 CGI I. Folgendes ist von der Mehrwertsteuer befreit: (1) Lieferung von Waren, die vom Verkäufer oder in seinem Namen außerhalb der Europäischen Gemeinschaft versandt oder transportiert werden, sowie von Dienstleistungen, die in direktem Zusammenhang mit der Ausfuhr stehen; (2) Lieferung von Waren, die vom Käufer versandt oder transportiert werden, der nicht in Frankreich oder in seinem Namen außerhalb der Europäischen Gemeinschaft ansässig ist, ausgenommen Investitionsgüter und Bunker für Sportboote, Privatflugzeuge oder andere Transportmittel für den privaten Gebrauch sowie Dienstleistungen, die direkt mit dem Export verbunden sind. 2. Artikel 289 CGI I. (1) Alle Steuerpflichtigen müssen sicherstellen, dass eine Rechnung von ihnen selbst oder in ihrem Namen und in ihrem Namen von ihrem Kunden oder von einem Dritten ausgestellt wird. (2) Rechnungen können vom Kunden oder von Dritten wesentlich ausgestellt werden, wenn der Steuerpflichtige ihnen ein diesbezügliches Mandat erteilt. Vorbehaltlich der Annahme durch den Steuerpflichtigen wird jede Rechnung in seinem Namen ausgestellt. In einem Dekret des Staatsrates sind die spezifischen Verfahren für die Anwendung des ersten Absatzes festgelegt, wenn der Vertreter in einem Land niedergelassen ist, in dem es kein Rechtsinstrument für die gegenseitige Unterstützung mit einem ähnlichen Umfang wie in der Richtlinie gibt (2010/24 EU des Rates vom 16. März 2010 über die gegenseitige Unterstützung bei der Beitreibung von Schulden in Bezug auf Steuern, Abgaben und andere Maßnahmen sowie durch die Verordnung (EU) Nr. 904/2010 des Rates vom 7. Oktober 2010 über die administrative Zusammenarbeit und die Betrugsbekämpfung im Bereich der Mehrwertsteuer). (3) Die Rechnung wird grundsätzlich nach Abschluss der Lieferung oder Leistungserbringung ausgestellt - für Lieferungen von Waren, die gemäß Artikel 262 Ter I und Artikel 298 II von Sexies befreit sind - und für die Erbringung von Dienstleistungen, für die der Mieter die Steuer gemäß Artikel 196 der Richtlinie zu zahlen hat. Nach 2006/112 / EG des Rates vom 28. November 2006 in Bezug auf das gemeinsame Mehrwertsteuersystem, wird die Rechnung spätestens am 15. des Monats ausgestellt, der auf den Monat folgt, in dem das steuerpflichtige Ereignis eingetreten ist. Sie kann regelmäßig für mehrere Warenlieferungen oder separate Dienstleistungen festgelegt werden, die für denselben Käufer oder Mieter erbracht wurden und für die die Steuer im selben Kalendermonat fällig wird. Diese Rechnung wird spätestens Ende desselben Monats erstellt. (4) Der Steuerpflichtige muss eine Kopie aller ausgestellten Rechnungen aufbewahren. 3. Nach § 24 Abs 1 UStG ist für bestimmte Lieferungen eine Differenzbesteuerung - nach Maßgabe der nachfolgenden Vorschriften - zulässig, wenn folgende Voraussetzungen erfüllt sind: (1) Der Unternehmer ist ein Händler, der gewerbsmäßig mit diesen Gegenständen handelt oder solche Gegenstände im eigenen Namen öffentlich versteigert (Wiederverkäufer). (2) Die Lieferung der Gegenstände an den Unternehmer wurde im Gemeinschaftsgebiet ausgeführt, für diese Lieferung wurde - Umsatzsteuer nicht geschuldet oder - die Differenzbesteuerung vorgenommen. D. Rechtliche Erwägungen zum festgestellten Sachverhalt 1. Strittig ist im vorliegenden Fall, ob für die verkauften Fahrzeuge die Differenzbesteuerung anwendbar ist. Unstrittig ist die Qualifikation des Bf. als möglicher Wiederverkäufer iSd § 24 Abs 1 Z 1 UStG. In Streit steht ob der Lieferant die Differenzbesteuerung vorgenommen hat bzw vornehmen konnte. 2. Zur Differenzbesteuerung: a. Der Umsatzsteuer unterliegen gemäß § 1 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Die Umsatzsteuerpflicht setzt einen Leistungsaustausch zwischen bestimmten Personen, also eine wechselseitige Abhängigkeit zwischen Leistung und Gegenleistung voraus. Das Steuerobjekt der Umsatzsteuer ist die einzelne Leistung (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom 22. März 2010, 2006/15/0140). Ob eine bestimmte Leistung gegen Entgelt vorliegt, ist eine Sachfrage, welche von den Abgabenbehörden unter Einbeziehung aller Tatsachen und Umstände in einem mängelfreien Verfahren zu klären ist. Das Ergebnis eines derartigen Beweisverfahrens ist der Kontrolle durch den Verwaltungsgerichtshof nur insofern zugänglich, als es sich um die Beurteilung handelt, ob der Sachverhalt genügend erhoben ist und ob die bei der Beweiswürdigung vorgenommenen Erwägungen schlüssig sind, also nicht den Denkgesetzen oder dem allgemeinen Erfahrungsgut widersprechen (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom 29. April 2010, 2006/15/0174). b. Gemäß § 24 Abs 1 UStG gilt für Lieferungen im Sinne des § 1 Abs. 1 Z 1 von Kunstgegenständen, Sammlungsstücken oder Antiquitäten (Nummern 44 bis 46 der Anlage) oder anderen beweglichen körperlichen Gegenständen, ausgenommen Edelsteine (aus Positionen 7102 und 7103 der Kombinierten Nomenklatur) oder Edelmetalle (aus Positionen 7106, 7108, 7110 und 7112 der Kombinierten Nomenklatur), eine Besteuerung nach Maßgabe der nachfolgenden Vorschriften ( Differenzbesteuerung ), wenn folgende Voraussetzungen erfüllt sind: - Der Unternehmer ist ein Händler, der gewerbsmäßig mit diesen Gegenständen handelt oder solche Gegenstände im eigenen Namen öffentlich versteigert (Wiederverkäufer). - Die Lieferung der Gegenstände an den Unternehmer wurde im Gemeinschaftsgebiet ausgeführt. Für diese Lieferung wurde a) Umsatzsteuer nicht geschuldet oder b) die Differenzbesteuerung vorgenommen. § 24 Abs. 1 UStG 1994 unterwirft der Differenzbesteuerung die Lieferung von beweglichen körperlichen Gegenständen also nur dann, wenn es zu einer Lieferung dieser Gegenstände an den Unternehmer gekommen ist und für diese Lieferung keine Umsatzsteuer geschuldet wurde oder die Differenzbesteuerung vorgenommen wurde, somit kein Vorsteuerabzug möglich war. Liegen die Voraussetzungen vor, ist die Differenzbesteuerung zwingend anzuwenden. c. Bei Gebrauchtwagen kann ein KFZ-Händler als Verkäufer die Differenzbesteuerung vornehmen. Er stellt eine Nettorechnung (ohne USt-Ausweis) mit dem Hinweis auf die Anwendung der Differenzbesteuerung aus. Der Käufer (KFZ-Händler) führt keine Erwerbsteuer ab und hat keinen Vorsteuerabzug. Bei Weiterverkauf kann der österreichische KFZ-Händler die Differenzbesteuerung anwenden, wenn bei der Lieferung an ihn keine USt geschuldet oder erhoben worden ist. Das ist der Fall, wenn - beim Ankauf die Differenzbesteuerung angewendet worden ist oder - beim Erwerb von einer Privatperson oder von einem steuerbefreiten Unternehmer. 3. Zum Kommissionsverkauf: Der Fahrzeugbesitzer bringt sein Fahrzeug zum Kommissionär (Autohändler), der im Kundenauftrag verkauft und dafür eine Provision erhält. 4. Zu den Mehrwertsteuerregelungen in Frankreich: a. In Frankreich gemäß Artikel 262 I CGI von der Mehrwertsteuer befreite Ausfuhren sind Lieferungen von Gegenständen im Sinne des Artikels 289 I 1 CGI. Die Rechnungen für solche Ausfuhren müssen daher gemäß den Bestimmungen des CGI ausgestellt werden, wenn es sich beim Empfänger der Lieferung um einen Steuerpflichtigen oder eine nichtsteuerpflichtige juristische Person handelt. b. (1) Gemäß Artikel 289 I 1 CGI in seiner seit 1. Juli 2003 gültigen Fassung muss jeder Steuerpflichtige dafür sorgen, dass von ihm selbst - oder in seinem Namen und für seine Rechnung durch seinen Kunden oder einen Dritten - für folgende Umsätze eine Rechnung ausgestellt wird: Lieferung von Gegenständen oder Erbringung von Dienstleistungen an einen anderen Steuerpflichtigen oder eine nichtsteuerpflichtige juristische Person. (2) Die in der Richtlinie vorgesehenen Vereinfachungen und insbesondere diejenige, die Unternehmen die Anwendung des Gutschriftverfahrens (Ausstellung der Rechnung durch den Kunden) erlaubt, sind der Anweisung (instruction) 3 CA Nr. 136 vom 7. August 2003 zu entnehmen. In Artikel 289 1 2 CGI ist nunmehr ausdrücklich die Möglichkeit für Unternehmen festgeschrieben, die materielle Ausstellung ihrer Rechnungen einem Dritten (Untervertrag) oder dem Kunden (Gutschriftverfahren) zu übertragen. Beauftragt ein Unternehmen einen Dritten, Rechnungen in seinem Namen und für seine Rechnung auszustellen und ist dieser Dritte in einem Land ansässig, mit dem keine Rechtsvereinbarung über die gegenseitige Amtshilfe besteht, deren Anwendungsbereich mit dem der Richtlinien 76/308/EWG des Rates vom 15. März 1976 und 77/799/EWG vom 19. Dezember 1977 sowie der Verordnung (EWG) Nr. 218/92 des Rates vom 27. Januar 1992 vergleichbar ist, gilt Folgendes: Der Steuerpflichtige muss die Steuerverwaltung schriftlich davon in Kenntnis setzen und Namen und Anschrift des beauftragten Dritten angeben, wenn dieser regelmäßig Rechnungen in seinem Namen und für seine Rechnung ausstellt; zu diesem Zweck reicht er innerhalb derselben Frist, die für die Handelsbilanz gilt, ein Verzeichnis beim örtlich zuständigen Finanzamt (service des impôts) ein. Auf Verlangen des zentralen Finanzamts (centre des impôts) ist das Verzeichnis ggf. an dieses zu übermitteln. Die betreffenden Rechnungen sind auszustellen, sobald der Steuertatbestand eintritt. Eine periodische Rechnungstellung unter den oben beschriebenen Bedingungen ist nicht möglich. Das Verzeichnis kann dem Finanzamt formlos auf Papier oder in elektronischer Form übermittelt werden. c. Die übliche Klausel (Rechnungshinweis) für - ig Leistungen ist "livraison intracommunautaire exoneree TVA" (Lieferung von der Mehrwertsteuer befreit); - Ausfuhren in Drittstaaten in Frankreich ist "exportation exoneree de TVA - Art 262 ter I du CGI" (Ausfuhr von der Mehrwertsteuer befreit - Art 262 Abs 1 des CGI). 5. Zu den Mehrwertsteuerregelungen in Deutschland: a. Nach § 14 Abs 4 Z 10 dUStG ist in Fällen der Ausstellung der Rechnung durch den Leistungsempfänger die Angabe "Gutschrift" erforderlich. b. In der deutschen Rechnung muss bei Differenzbesteuerung ein Hinweis auf § 25a dUStG enthalten sein. 6. Zur Differenzbesteuerung nach § 24 UStG: a. Aus dem Gesetzeswortlaut geht klar hervor, dass eine Differenzbesteuerung durch den Wiederverkäufer nur dann in Betracht kommt, wenn für die Lieferung der Gebrauchtwagen von den deutschen KFZ-Händlern an die Bf. Umsatzsteuer nicht geschuldet oder die Differenzbesteuerung vorgenommen wurde. Für diese Eingangsrechnungen besteht dann kein Recht auf Vorsteuerabzug. Die Differenzbesteuerung ist somit nur auf Lieferungen von Gegenständen anzuwenden, die folgendermaßen im Gemeinschaftsgebiet erworben wurden - von einem Nichtunternehmer, - von einem Unternehmer aus dem nichtunternehmerischen Bereich, - von einem steuerbefreiten Unternehmer ohne Vorsteuerabzugsrecht (Kleinunternehmer) oder - von einem anderen Unternehmer, der selbst die Differenzbesteuerung angewendet hat (zB bei Verkäufen von Händler zu Händler). Die Differenzbesteuerung greift nicht, wenn der vorhergehende Umsatz den allgemeinen Besteuerungsregeln unterworfen wurde (zB bei steuerfreier Lieferung aus dem Gemeinschaftsgebiet). b. Die Anwendung der Differenzbesteuerung ist ausgeschlossen, wenn der Wiederverkäufer den Gegenstand von einem Unternehmer aus dem EU-Ausland erworben hat und auf die Lieferung des Gegenstandes an den Wiederverkäufer die Steuerbefreiung für ig Lieferungen angewendet wurde (UFS 19.6.2006, RV/0260-W/06). c. (1) Wendet ein Unternehmer die Differenzbesteuerung bei der Lieferung eines Gegenstandes an, obwohl die Voraussetzungen dafür nicht vorliegen, stellt sich die Frage, ob der Erwerber (Wiederverkäufer) bei der Weiterveräußerung trotzdem die Differenzbesteuerung anwenden kann. Nach der Rspr des BFH kann ein Wiederverkäufer die Differenzbesteuerung für die Weiterveräußerung eines Gegenstandes nicht beanspruchen, wenn er den Gegenstand von einem Unternehmer erworben hat, der für diese Lieferung zu Unrecht die Differenzbesteuerung angewendet hat (BFH 23.4.2009, V R 52/07). Ein Ausschluss von der Differenzbesteuerung ist aber nur dann zulässig, wenn der Wiederverkäufer von der unrechtmäßigen Inanspruchnahme der Differenzbesteuerung wusste oder wissen musste. Kann ein Wiederverkäufer trotz Prüfung des Sachverhaltes mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmannes nicht erkennen, dass bei der Vorlieferung an ihn die Voraussetzungen für die Anwendung des § 24 UStG nicht vorgelegen haben, muss er seinerseits den Gegenstand differenzbesteuert weiterliefern können. Er kann sich auf den Schutz von Treu und Glauben berufen (Melhart/Tumpel, § 24 Rz 38 mit Verweis auf Ruppe/Achatz, § 24 Rz 14). (2) In BFH 23.4.2009, V R 52/07 heißt es dazu: Aus den der Klägerin übergebenen ausländischen Fahrzeugpapieren ergab sich, dass die Fahrzeuge zuvor auf ausländische Mietwagenunternehmen zugelassen worden waren. Die nach dem Normzweck der Regelung maßgebliche Wettbewerbssituation rechtfertigt keine gewillkürte Anwendung der Differenzbesteuerung durch den Vorwiederverkäufer auf Gegenstände, die der Vorwiederverkäufer im Regelbesteuerungsverfahren erworben hat. Hierfür spricht auch, dass die Regelung über die Differenzbesteuerung des steuerpflichtigen Wiederverkäufers bei der Lieferung von Gebrauchtgegenständen etc. eine von der allgemeinen Regelung der Richtlinie 77/388/EWG abweichende Sonderregelung darstellt, die nach der Rechtsprechung des EuGH nur in dem für die Erreichung ihres Zieles notwendigen Maß anzuwenden ist (EuGH-Urteil Jyske Finans in Slg. 2005, I-10683, UR 2006, 360 Rdnr. 35). Käme es für die Anwendung der Differenzbesteuerung im Fall des Vorerwerbs von einem Vorwiederverkäufer nicht auf die gesetzlichen Voraussetzungen der Differenzbesteuerung, sondern auf die Inrechnungstellung durch den Vorwiederverkäufer an, würden ansonsten gleichartige Umsätze nur aufgrund des Handelns des Vorwiederverkäufers entgegen dem Neutralitätsgrundsatz unterschiedlich behandelt. Wie das FG zu Recht entschieden hat, liegen die Voraussetzungen nicht vor, da die Klägerin die von ihr gelieferten Gegenstände von einem anderen Unternehmer erworben hatte und die Lieferungen dieses Unternehmers an die Klägerin nach den mit begründeten Revisionsrügen nicht angegriffenen und daher für den Senat bindenden Feststellungen des FG die Voraussetzungen von § 25 a UStG oder die des Art. 26a Teil B der Richtlinie 77/388/EWG nicht erfüllten, da alle Lieferer in der Lieferkette bis zur Klägerin (Autohersteller - Autoverleiher - Firma TD - Firma S) zum Vorsteuerabzug berechtigt gewesen seien. Der Senat braucht nicht zu entscheiden, ob die Klägerin zur Prüfung verpflichtet war, ob für die an sie ausgeführten Lieferungen die gesetzlichen Voraussetzungen der Differenzbesteuerung vorlagen und ob sie für den Fall, dass sie das Fehlen dieser Voraussetzungen nicht erkennen konnte, Vertrauensschutz beanspruchen kann. Denn nach den für den Senat bindenden und nicht mit begründeten Revisionsrügen angegriffenen Feststellungen des FG war für die Klägerin erkennbar, dass die von ihr erworbenen Fahrzeuge zunächst von Autovermietungen erworben wurden und die weiteren Lieferungen bis zum Vorwiederverkäufer S nicht der Differenzbesteuerung unterlagen. 7. Schlussfolgerungen: a. Damit ist klargestellt, dass es nicht auf die Inrechnungstellung des vorangehenden (Wieder)Verkäufers (mit "differenzbesteuert nach") ankommt, sondern darauf, ob im Vorfeld (in der Lieferkette) alle Unternehmer zum Vorsteuerabzug berechtigt waren und der Wiederverkäufer am Ende der Kette das erkennen konnte. b. Zunächst ist festzuhalten, dass schon anlässlich der vorangegangenen BP (Prüfungsauftrag 19.10.2010, Prüfungsjahre 2006 bis 2008, in der Folge ausgedehnt auf 2009) die beschwerdegegenständliche Thematik angesprochen wurde (Einkauf Fahrzeuge bei MH ab 2009) und damit bereits zu diesem Zeitpunkt bekannt war: (1) So wird in Pkt vier der Niederschrift vom 1. März 2012 (Bericht vom 20. März 2012 zu den Veranlagungsjahren 2006 bis 2009 und Nachschau 1-7/2010) ausgeführt, "im Jahr 2009 und 2010 wurden vom Bf. Fahrzeuge bei der Firma MH ohne Angabe der eigenen UID angekauft. Als Unternehmer ist der Abgabepflichtige zur Angabe der eigenen UID verpflichtet. Die Fahrzeuge wurden im Bayrischen Wald auf halber Strecke vom Bf. entgegengenommen und nach M gebracht. Auf diesen Kaufverträgen für gebrauchte Fahrzeuge ist kein Hinweis auf eine eventuelle Differenzbesteuerung ersichtlich. Der Bf. wurde ersucht diese nachzureichen. Der Prüferin wurden daraufhin Bestätigungen der Fahrzeuge betreffend Anwendung der Differenzbesteuerung vorgelegt. Bei den durch die Prüferin veranlassten Artikel-V-Anfragen wurde mitgeteilt, dass diese Bestätigungen nicht vom Verkäufer stammen. Somit erfolgte kein geeigneter Nachweis für die Anwendung der Differenzbesteuerung. Bei weiteren Erhebungen wurde festgestellt, dass es sich bei den Fahrzeugen fast ausschließlich um vormalige französische Leasingfahrzeuge handelt, die nur in Frankreich zugelassen waren und dann durch den Abgabepflichtigen an Letztverbraucher (Endabnehmer) verkauft wurden. Ob und/oder über welche Zwischenhändler diese Fahrzeuge an den Bf. gelangt sind, wäre durch den Bf. nachzuweisen, da hier die erhöhte Mitwirkungspflicht zum Tragen kommt. Mangels geeigneter Nachweise der Anwendbarkeit der Differenzbesteuerung der Fahrzeuge sind diese beim Verkauf der Umsatzsteuer zu unterwerfen. Laut den Aufstellungen des Abgabepflichtigen wurde bisher der Differenzbetrag Einkauf zu Verkauf der Umsatzsteuer unterworfen. Seitens der BP werden aufgrund der fehlenden Nachweise die Einkaufswerte der Umsatzsteuer unterworfen." (2) Zur angeblichen Provisionsvereinbarung mit MH wird festgehalten: "Die Vollmacht betreffend den Verkauf von Fahrzeugen in Österreich im Namen und auf Rechnung der MH (= Provisionsvereinbarung), die am 30. November 2011 per Mail vom Bf. an die Prüferin übermittelt wurde, unterscheidet sich zu der bereits in den Unterlagen vorhandenen Vollmacht in folgenden Punkten: Der Stempel der MH wurde an einer anderen Stelle angebracht. Die Stempelschrift ist 1x gefüllt, in der anderen Vollmacht hohl. Diese Vollmachten wurden seitens der MH nicht unterschrieben, es fehlt das Datum der Vollmacht, sowie ab wann diese Vollmacht gelten soll. Diese hat somit keine Gültigkeit. Es ist auch nicht geklärt, seit wann diese Vollmacht besteht. Da es sich laut Erhebungen bei den Importen fast ausschließlich um französische Leasingfahrzeuge handelt, waren diese Fahrzeuge immer in der Unternehmerkette und daher umsatzsteuerpflichtig. Eine Differenzbesteuerung kann daher gar nicht in Anspruch genommen werden. Diese Umsätze unterliegen zur Gänze beim Abgabepflichtigen der Umsatzsteuer. Die einbehaltenen Provisionen wurden bereits der Umsatzsteuer unterworfen und sind bei der Gewinnermittlung enthalten. Diese Umsätze stellen Lieferungen im Sinne des § 3 UStG dar. Ein Vermittlungsgeschäft liegt aufgrund der Ausführungen nicht vor. Es sind daher sowohl die Autoeinkäufe als auch die Autoverkäufe zur Gänze dem Abgabepflichtigen zuzurechnen." Diese Feststellungen wurden mit Rechtsmittelverzicht vom 1. März 2012 angenommen. (3) In der von der Steuerberatung des Bf. erstellten Zusammenfassung "Besprechungspunkte der Betriebsprüfung" (Bf.) wird festgehalten, dass der Bf. von der BP im Zuge der laufenden Prüfung darauf hingewiesen wurde, dass er wissen müsse, ob er ein differenzbesteuertes Fahrzeug kaufe oder nicht. In der Besprechung vom 6. Dezember 2010 habe der Bf. bestätigt, dass es sich bei den Fahrzeugen um endbesteuerte Fahrzeuge handle und zugesagt, sich von MH Bestätigungen für die einzelnen Differenzbesteuerungen zu besorgen. (4) Den Unterlagen der BP ist weiters zu entnehmen: "Fahrzeuge wurden mit gelben Tageszulassungen nach Österreich verbracht. Bei der Besprechung vom 30. November 2011 wurde vom Bf. mitgeteilt, dass diese Lieferungen seit Mitte Oktober (Ergänzungsfrage 4 bei der Artikel-V-Anfrage in Deutschland, Befragung der Ehegatten MH zum Fahrer) mittels LKW-Spedition direkt aus Frankreich nach Österreich erfolgten (zu dieser Aussage wurden keine Unterlagen nachgereicht, die dies bestätigen würden)." (5) Damit steht bezüglich der vorangegangenen, am 1. März 2012 abgeschlossenen Prüfung der Jahre 2006 bis 2009 folgendes fest: - Der Bf. hat schon im Vorfeld der Zeiträume 2011 und 2012 seine Mitwirkungsverpflichtungen, nämlich Vorsorge zum Nachweis der im Ausland stattfindenden und mit seinen Umsätzen verknüpften Vorgänge ausreichend Vorsorge zu tragen, verletzt. Die BP musste - um die Vorgänge aufzuklären - umfangreiche Erhebungen (Auskunftsersuchen Autoimporteure, Artikel-V-Anfrage in Deutschland usw.) durchführen. - Den im Vorfeld aufgefundenen Rechnungen der MH (zB vom 24.5.2011) ist zu entnehmen, dass bezüglich der Differenzbesteuerung auf § 25a UStG verwiesen wurde (= dUStG). Soweit Rechnungen bestehen, in denen ein Verweis auf § 24 UStG enthalten ist, können diese daher nur vom Bf. stammen, weil ein deutsches Unternehmen nicht auf den UStG-Paragraphen mit der österreichischen Differenzbesteuerung verweisen wird. (6) Die Verbringung der Fahrzeuge aus Frankreich und damit das Eigentum der Leasingfirmen musste dem Bf. seit längerem bekannt sein, ebenso wie der Umstand, dass er den Nachweis erbringen muss, dass eine Differenzbesteuerung Platz greifen kann. c. (1) Im vorliegenden Fall hat die BP festgestellt, dass der Bf. anhand der Lieferpapiere die von ihr aufgedeckten Umstände hätte entnehmen können. Dem widerspricht der Bf. auch im Vorlageantrag nicht. (2) Bei der Bestimmung, ob der Unternehmer die gebotene Sorgfalt eingehalten hat, wird grundsätzlich in jedem Einzelfall gesondert zu prüfen sein, welche Maßnahmen angesichts der konkreten Verhältnisse im Einzelfall dem Abnehmer der Lieferung oder Leistung zumutbar sind. Allgemein wird hierbei gelten, dass ein umso höheres Maß an Wachsamkeit und entsprechenden Maßnahmen vom Abnehmer verlangt werden muss, je ungewöhnlicher sich die Geschäftsverhältnisse im Einzelfall darstellen. Je ungewöhnlicher sich die Anbahnung und Abwicklung des Geschäftes mit dem (allenfalls betrügerisch) handelnden Leistungserbringer gestaltet, desto mehr an Maßnahmen wird der Abnehmer zu setzen haben, um letztlich in seinem Vertrauen geschützt zu sein. UFS, BFG und die deutschen Finanzgerichte gingen in ihrer bisherigen Rechtsprechung davon aus, dass bei bestimmten Branchen der Warenhandel sehr häufig im Rahmen von Karussellkonstruktionen oder durch betrügerische Vorlieferanten abgewickelt wird (UFS 6.5.2013, RV/0739-L/08): Dazu zählen beispielsweise der KFZ-Handel (zB FG Saarland, Beschluss vom 13.5.2003, 1 V 22/03), der Handel mit Mobiltelefonen (zB BFH 19.4.2007, VR 48/04), der Schrotthandel (zB UFS 17.11.2011, RV/0456-L/07) oder der Handel mit Computerteilen (zB EuGH C-354/03 vom 12.1.2006, Rs "Optigen/Fulcrum/Bond gegen Commissioners of customs & Exercise). Aufgrund der besonderen Anfälligkeit dieser Marktbereiche besteht eine erhöhte Sorgfaltsverpflichtung des ordentlichen Kaufmannes (BFG 5.3.2015, RV/5101050/2013). Zur Sorgfaltspflicht von Gebrauchtwagenhändlern gehört demgemäß auch die Einsichtnahme in die Fahrzeugpapiere durch den Bf., da ihm andernfalls die grobe Verletzung der ihm im Verkehr mit ausländischen Gebrauchtwagenhändlern auferlegten Verpflichtungen vorzuhalten wäre. Es ist aber nach den unbekämpften Feststellungen im Beschwerdeverfahren davon auszugehen, dass der Bf. die Fahrzeugpapiere und damit die Historie der gekauften Fahrzeuge gekannt hat und entsprechend hätte reagieren müssen. (3) Die Bestätigung der Differenzbesteuerung auf den Rechnungen der MH - die im Übrigen vom Bf. selbst angebracht wurde - genügt in jedem Fall nicht, um diese Verletzung seiner Sorgfaltspflichten auszugleichen. (4) Diesbezüglich ist auch anzumerken, dass Gutschriftsausstellungen einen Sonderfall der Abrechnung darstellen, damit der Leistungsempfänger die Vorsteuer früher erhält und nicht bis zu einer - oft sehr lange dauernden - Rechnungsausstellung warten muss. Eine Gutschriftsausstellung für Fälle der Differenzbesteuerung ist ungewöhnlich, weil ja der Leistende die Voraussetzungen der Differenzbesteuerung in der Rechnung darstellt, die eigentlich der Lieferant erfüllen muss. Eine "Eigendarstellung" des Leistungsempfängers ist dafür grundsätzlich nicht vorgesehen. Die Beschwerde war aus den bezeichneten Gründen abzuweisen. E. Zulassung zur Revision: Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.   Die Entscheidung orientiert sich an der ständigen Rechtsprechung des VwGH. Eine Rechtsfrage mit besonderer Bedeutung liegt nicht vor.     Linz, am 3. Juli 2020