BFG RV/5100693/2020

Die steuerliche Behandlung von Dividendenzahlungen kann grundsätzlich sowohl unter die Niederlassungsfreiheit als auch unter die Kapitalverkehrsfreiheit fallen (EuGH vom 20.12.2017, C-504/16 und C-613/16, Rs "Deister Holding"; EuGH vom 11.9.2014, C-47/12, Rs "Kronos", Rz 29). Für die Frage unter welche Regelung die nationale Regelung fällt, ist auf den Gegenstand der betreffenden Regelung abzustellen (Rs "Kronos", Rz 30). Eine nationale Regelung, die nur auf Beteiligungen anwendbar ist, die es ermöglichen einen sicheren Einfluss auf die Entscheidungen einer Gesellschaft auszuüben und deren Tätigkeiten zu bestimmen, fällt in den Anwendungsbereich von Artikel 49 AEUV (Niederlassungsfreiheit). Hingegen sind nationale Bestimmungen über Beteiligungen, die in der alleinigen Absicht der Geldanlage erfolgen, ohne dass auf die Verwaltung und Kontrolle des Unternehmens Einfluss genommen werden soll, ausschließlich im Hinblick auf den freien Kapitalverkehr zu prüfen (Rs "Kronos, Rz 30 und 31). Im Angesicht von Rechtsvorschriften, deren Gegenstand es nicht ermöglicht, zu bestimmen, ob sie vorwiegend unter Art 49 AEUV oder unter Art 63 AEUV fallen, sind nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs, wenn die nationalen Rechtsvorschriften Dividenden mit Ursprung in einem Mitgliedstaat betreffen, die tatsächlichen Gegebenheiten des konkreten Falles zu berücksichtigen, um zu klären, ob die dem Ausgangsverfahren zugrundeliegende Situation von Art 49 AEUV oder von Art 63 AEUV erfasst wird (Rs "Kronos", Rz 37). Nach Loukota, Dividendenbesteuerung bei beschränkter Körperschaftsteuerpflicht - verbleibende Diskriminierungen im Lichte der EG/EWR-Freiheiten, SWI 2004, S. 504 f., ist auf grenzüberschreitende Dividendenströme zwischen Gesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten die Kapitalverkehrsfreiheit anwendbar, da sie nach ständiger Rspr des EuGH untrennbar mit den in der Kapitalverkehrsrichtlinie 88/361/EG genannten Kapitalverkehrsvorgängen verbunden sind (EuGH 6.6.2000, C-35/98, Rs Verkooijen, Rz 28). Sofern die Dividenden aufgrund wesentlicher Beteiligungen gezahlt werden, ist zusätzlich die Niederlassungsfreiheit anwendbar, da der Erwerb einer wesentlichen Beteiligung einen Niederlassungsvorgang im Sinne von Art 43 EG darstellt (Lackhoff, Die Niederlassungsfreiheit des EG-Vertrages, 2000). (3) Stiftungen und unionsrechtlicher Gesellschaftsbegriff nach Art 48 EG bzw Art 54 AEUV: Die Niederlassungsfreiheit bezieht sich nach ihrem Wortlaut zunächst auf natürliche Personen. Auf juristische Personen ist die Niederlassungsfreiheit nur unter drei Voraussetzungen entsprechend anwendbar, die in Art 54 AEUV genannt sind: Es muss sich um eine "Gesellschaft" handeln; die "Gesellschaft" muss einen Erwerbszweck verfolgen und sie muss nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaates gegründet und ihren Sitz (Hauptverwaltung oder die Hauptniederlassung) in der EU haben (Wesiack, Europäisches Internationales Vereinsrecht, S. 78). In einer Reihe von Publikationen wird die Lehrmeinung vertreten, dass Stiftungen unter bestimmten Umständen dem unionsrechtlichen Gesellschaftsbegriff (abgeleitet aus den Regelungen über die Niederlassungsfreiheit) unterliegen können. - Der von der Niederlassungsfreiheit geschützte Gesellschaftsbegriff wird auf Artikel 48 EGV (nunmehr Artikel 54 AEUV) gestützt und davon sind auch Stiftungen erfasst, weil gesellschaftsrechtliche Beteiligungsverhältnisse nicht obligatorisch sind (Schulz, Die Besteuerung ausländischer Familienstiftungen nach dem Außensteuergesetz, 2010, S. 139). Nach Richter/Wachter, Handbuch des Internationalen Stiftungsrechtes, 2007, § 23, Besteuerung ausländischer Familienstiftungen, Rz 73, wird eine nach deutschem Recht gegründete Stiftung grundsätzlich als geeignet angesehen, vom Schutzbereich der Niederlassungsfreiheit (nach Art 43 EG) zu profitieren. Sie ist als Zweckvermögen im engeren Sinn zwar keine Körperschaft, besitzt jedoch eine eigene Rechtspersönlichkeit und ist damit eine Gesellschaft iSd Art 48 EG. - Nach Lange/Sabel, ZStV, 6/2014, S. 201 ff, ist annähernd geklärt, dass eine rechtsfähige Stiftung iSd deutschen Sachenrechts eine Gesellschaft iSd Artikel 54 Abs 2 AEUV sein kann und damit in den Schutzbereich der Niederlassungsfreiheit fällt (Jung in Schwarze, EU-Kommentar, 3. Auflage 2012, Art 54 Rn 2; Müller-Graff in Streinz, EUV/AEUV, 2. Auflage 2012, Art 54 AEUV Rn 2; verkürzt Zimmer/Raab, Non Profit Law Yearbook 2004, 111; a. A. zu Artikel 31, 34 EWR-Abkommen wohl nur Daragan, DB 2011, 2223, 2225 und v. Campenhausen/Richter/Hof (Fn 11), § 6 Rn 162; zur Niederlassungsfreiheit Forsthoff in Grabitz/Hilf/Nettesheim, Das Recht der Europäischen Union, 52, EL 2014, Artikel 54 Rn 3; Streinz/Müller-Graff (Fn 29), Artikel 54 Rn 4; Troberg/Tiedje in v. d. Groeben/Schwarze, EU-Vertrag, 6. Auflage 2003, Art 48 EGV Rn 2; Zimmer/Raab, Non Profit Law Yearbook 2004, 111; im Grundsatz zustimmend auch Richter/Wachter/Hoffmann (Fn 4), § 10 Rn 50). - Nach Loukota, Dividendenbesteuerung bei beschränkter Körperschaftsteuerpflicht, verbleibende Diskriminierungen im Lichte der EG/EWR-Freiheiten, SWI 2004, S. 504 ff, muss sich der Gesellschaftsbegriff der MTR nicht mit dem Gesellschaftsbegriff der Grundfreiheiten in Art 48 EG (nunmehr 54 AEUV) decken: Auch Vereine oder Privatstiftungen können Gesellschaften im Sinne des Art 48 EG sein, wenn sie erwerbswirtschaftlich tätig sind (Fn 31). Das schließt Einrichtungen, die ausschließlich ideelle oder altruistische Ziele verfolgen und nicht auf einem Markt in Wettbewerb mit anderen Wirtschaftsteilnehmern auftreten, vom unionsrechtlichen Gesellschaftsbegriff aus; dagegen können aber vermögensverwaltende Tätigkeiten gemeinnütziger Körperschaften einen Erwerbszweck iSd Artikel 54 AEUV begründen (BFH-Urteil vom 25.10.2016, I R 54/14 mit Verweis auf Senatsbeschluss vom 14.7.2004, I R 94/02, BFHE 206, 350, BStBl II 2005, 721 u.a. in Rz 16). (4) Erfüllung des Erwerbszwecks: Die Diskussion über den Schutzbereich der Niederlassungsfreiheit betrifft insbesondere das Tatbestandsmerkmal "Erwerbszweck". Art 54 Abs 2 AEUV legt fest, dass Gesellschaften (und damit Stiftungen) die keinen Erwerbszweck verfolgen, nicht der Niederlassungsfreiheit unterfallen. Wann eine Stiftung einen Erwerbszweck verfolgt, ist im Einzelnen unklar. Unproblematisch ist lediglich die ausschließlich unentgeltlich tätige Stiftung (bspw im religiösen, karitativen oder kulturellen Bereich), sofern diese keinerlei entgeltliche Leistungen anbietet, auch nicht um Mittel zur Verfolgung der unentgeltlichen Tätigkeit zu erwirtschaften. Nach herrschender Meinung verfolgt eine solche Stiftung keinen Erwerbszweck und fällt damit auch nicht in den Schutzbereich der Niederlassungsfreiheit. Schwierigkeiten bereitet die Familienstiftung im Rahmen der Nachfolgegestaltung, die üblicherweise meist vermögensverwaltend tätig ist. In der Literatur wird teilweise die Ansicht vertreten, jede vermögensverwaltende Stiftung verfolge einen Erwerbszweck und unterfalle damit der Niederlassungsfreiheit. Die Vermögensverwaltung sei eine gewinnorientierte Betätigung, die ein Mindestmaß an wirtschaftlichem Handeln verlange, wobei der Einzug von Zinsen und Dividenden oder die Ausübung von Mitverwaltungsrechten aus Beteiligungen für die Verfolgung eines Erwerbszwecks ausreiche (Richter/Wachter/Hoffmann (Fn 4), § 10 Rn 53; Horvath, Stiftungen als Instrument der Unternehmensnachfolge, 2010, S. 138 aE; Naumann zu Grünberg, ZEV 2012, 569, 573 mit Fn 49; Prast, ZV-glRWiss 111(2012), 391, 402 ff; unklarer Leible, FS Werner, 2009, S. 271, wonach zwar jede rechtsfähige Stiftung in den Anwendungsbereich der Niederlassung fallen soll, aber nicht auf die Frage eingegangen wird, wie die Stiftung ihre Einnahmen erzielt). In der Literatur wird diskutiert, ob das Halten einer Unternehmensbeteiligung in der Stiftung nur dann eine aktive Vermögensverwaltung ist, wenn die Beteiligung einen kontrollierenden Einfluss auf die Geschäftsführung ermöglicht. Die Abgrenzung zwischen aktiver und passiver Vermögensverwaltung ist in der Praxis gerade bei Familienstiftungen im Rahmen der Nachfolgeplanung häufig problematisch (Lange/Sabel, ZStV, 6/2014, S. 201 ff). - Nach Wesiak, Europäisches Internationales Vereinsrecht, 2011, 79 ist Kernpunkt des Streits die Frage, wie der Begriff des Erwerbszwecks in Art 54 Abs 2 AEUV auszulegen ist. Dabei dürfte sich der Zweck des Erwerbszweckkriteriums darauf beschränken, ausschließlich diejenigen juristischen Personen aus dem Anwendungsbereich der Niederlassungsfreiheit herauszunehmen, die überhaupt nicht entgeltlich tätig sind. Dass die Vorschrift Wettbewerbsverzerrungen vermeiden soll, ist nicht erkennbar. Dem Wortlaut ist eine derartige Zwecksetzung nicht zu entnehmen. Gerade der französischen Formulierung "but lucrativ", die den Begriff des Erwerbszwecks geprägt haben dürfte, liegt kein steuerliches, sondern ein zivilrechtliches Konzept zugrunde (Wesiak, aaO, S. 84). Die herrschende Meinung versteht den Begriff der wirtschaftlichen Tätigkeit als entgeltliche Tätigkeit (Wesiak, aaO, S. 85). Die Vermögensverwaltung stellt nur dann eine wirtschaftliche Tätigkeit dar, wenn sie entgeltliche Leistungen beinhaltet. Das bloße Halten von Unternehmensbeteiligungen und eine etwa damit einhergehende Entgegennahme von Dividenden dürfte dagegen keine wirtschaftliche Tätigkeit darstellen. Die Niederlassungsfreit ist nach dem EuGH aber anwendbar, wenn an einem Unternehmen eine Kontrollbeteiligung gehalten wird, die ihrem Inhaber sicheren Einfluss auf die Entscheidungen der betreffenden Gesellschaft verleiht und es ihm ermöglicht deren Tätigkeiten zu bestimmen (Wesiak, aaO, 87 mit Verweis auf EuGH 13.4.2000, C-251/98, Rs "Baars", Rn 20 bis 22; EuGH 21.11.2002, C-436/00, Rs "X und Y", Rn 37 und 67). - Nach Mogck, Mobilität gemeinnütziger Stiftungen durch Wandlung, S. 297, muss die Verfolgung eines Erwerbszwecks nach Art 54 AEUV durch gemeinnützige Stiftungen als rechtlicher Grundfall unterstellt werden. Die gemeinnützige Stiftung verfolgt daher generell einen Erwerbszweck. Der EuGH hat in seiner Stauffer-Entscheidung die Anwendbarkeit der Niederlassungsfreiheit auf eine gemeinnützige, aber auch vermögensverwaltende Stiftung, unter anderem vom Vorliegen einer aktiven Vermögensverwaltung abhängig gemacht (EuGH NJW 2006, 3765, 3766 - Centro di Musicologia Walter Stauffer). Klare Kriterien zur Abgrenzung zwischen aktiver und passiver Vermögensverwaltung, die auf andere Konstellationen übertragbar wären, zeigt der EuGH aber nicht auf. Nach BFH 25.10.2016, I R 54/14 (kommentiert von Märtens in jurisPR-SteuerR 17/2017 Anm 1), können selbst gemeinnützige Stiftungen "Gesellschaften" des Art 54 AEUV sein, soweit sie Güter oder Dienstleistungen erwerbsorientiert und gegen Entgelt anbieten, die zur Durchführung ihrer satzungsmäßigen Zwecke erforderlich und sachdienlich sind; er sieht die Rechtslage als insoweit eindeutig an, als die Anrufung des EuGH nicht erforderlich ist. (5) Diskriminierung: Nach herrschender Ansicht reichen Beteiligungen von 50% aus, um vom Bestand einer Tochtergesellschaft und damit einer von Art 43 EG geschützten Sekundärniederlassung auszugehen. Das bedeutet, dass ein Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit vorliegen kann, soweit beschränkt steuerpflichtige Stiftungen durch § 94a EStG von der Steuerfreiheit hinsichtlich inländischer Dividenden ausgeschlossen werden, während vergleichbare inländische Stiftungen durch § 10 Abs 1 KStG befreit sind. Behandeln Mitgliedstaaten landesinterne Beteiligungen daher großzügiger als von den Standards der MTR gefordert, müssen sie auch vergleichbare grenzüberschreitende Transaktionen innerhalb des Binnenmarktes begünstigen (Loukota, Dividendenbesteuerung bei beschränkter Körperschaftsteuerpflicht - verbleibende Diskriminierungen im Lichte der EG/EWR-Freiheiten, SWI 2004, S. 504). Da der auf Verhinderung von Diskriminierungen abzielende Artikel 54 AEUV (vormals Artikel 48 EGV) auch Privatstiftungen und Vereine erfasst und sich nicht mit dem Gesellschaftsbegriff der MTR deckt, könnte eine Diskriminierung im Lichte der Grundfreiheiten darin bestehen, dass der nationale Steuergesetzgeber zur Gewährung eines Steuervorteiles starr an die Eigenschaft einer EU-Gesellschaft im Sinne der MTR anknüpft, den Steuervorteil aber inländischen Rechtsformen auch dann gewährt, wenn sie auf Seiten anderer Mitgliedstaaten keine EU-Gesellschaften iSd MTR sind (Loukota, Dividendenbesteuerung bei beschränkter Körperschaftsteuerpflicht - verbleibende Diskriminierungen im Lichte der EG/EWR-Freiheiten, SWI 2004, S. 504). Auch Marschner geht in Jakom, EStG, § 94 Rz 9 davon aus, dass eine Entlastung von der KESt über den Regelungsinhalt der MTR hinaus unionsrechtlich geboten ist, wenn Dividenden einer inländischen Tochtergesellschaft an eine ausländische Muttergesellschaft im Unionsgebiet gegenüber dem Inlandsfall steuerlich schlechter gestellt sind (Jakom/Marschner, § 94 Rz 9). 7. Zusammenfassung: a. Allgemeine Voraussetzungen: An der österreichischen Gesellschaft (unbeschränkt steuerpflichtige GmbH) besteht eine qualifizierte Beteiligung mit einer Dauer von mehr als einem Jahr zu mindestens 10% am Stammkapital. Die Kapitalerträge resultieren aus Dividenden. b. Besondere Voraussetzung Substanznachweis gemäß § 2 Z 1 KESt-VO: (1) Der Missbrauchsverdacht nach § 1 der VO BGBl. 56/1995 kann durch schriftliche Erklärungen bezüglich einer über die Vermögensverwaltung hinausgehenden Betätigung, die Beschäftigung von Arbeitskräften und Verfügung über Betriebsräumlichkeiten hintangehalten werden. (2) Die Bf. hat anhand der Regelungen in der Satzung der Familienstiftung bzw den Normierungen des Gesellschaftsvertrages der VL KG nachgewiesen, dass von einer Beteiligung auszugehen ist, die der Stiftung sicheren Einfluss auf die wichtigen Entscheidungen der VL KG gewährt, sodass eine weit über eine Vermögensverwaltung hinausgehende Betätigung der Familienstiftung vorliegt. Aufgabe der Stiftung ist die "unternehmerische Verwaltung" der angeschlossenen Unternehmen. Der Einfluss der Familienstiftung wurde auch anhand ausgewählter Unterlagen über die Geschäftsgebarung untermauert. (3) Ist die Beteiligung keine unübliche Konstruktion, ist es ohne Belang, ob die Bf. sich eigener Betriebsräumlichkeiten und angestellter eigener Arbeiter bedient (UFS 11.4.2007, RV/0323-S/06). Aufgrund der Einflussmöglichkeiten der Stiftung auf die VL KG ist von der Nutzung von Räumlichkeiten und Arbeitnehmern durch die Familienstiftung auszugehen. c. Besondere Voraussetzung Ansässigkeitsbescheinigung nach § 4 KESt-VO: (1) Die Ansässigkeit der Muttergesellschaft ist durch eine "zeitnahe" Ansässigkeitsbescheinigung der ausländischen Steuerbehörde nachzuweisen (Jakom/Marschner, § 94 Rz 33; UFS 25.6.2007, RV/1330-W/04). (2) Die Unterlassung des Steuerabzugs ist unzulässig, wenn die Voraussetzungen für die Befreiung nicht durch die Ansässigkeitsbescheinigung nachgewiesen werden können (UFS 11.4.2007, RV/0323-S/06). Diese kann auf jenen Vordrucken beigebracht werden, die für Zwecke einer Steuerentlastung aufgelegt werden (UFS 25.6.2007, RV/1330-W/04). (3) Grundsätzlich wird davon auszugehen sein, dass eine Ansässigkeitsbescheinigung für jenen Zeitraum auszustellen ist, indem die Ausschüttung durchgeführt wurde. Genau aus diesem Grund wurde auch in § 4 Abs 2 c VO BGBl 56/1995 eine zeitnahe Ausstellung binnen eines Jahres nach Zahlung der Kapitalerträge geregelt. Nach § 4 Abs 1 der VO BGBl 56/1995 führt die Bescheinigung den Nachweis darüber, dass die Kapitalerträge einer in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union ansässigen Gesellschaft zufließen. Es wäre daher äußerst aufwendig, müsste die ausschüttende Gesellschaft bei jeder Ausschüttung gesondert eine neue Ansässigkeitsbescheinigung beibringen. Die Finanzverwaltung hat daher (schon im Bereich des § 94a EStG) eine zeitliche Erstreckung der Wirkung der Ansässigkeitsbescheinigung wie folgt vorgesehen: Im Fall einer positiven Erledigung eines Rückerstattungsverfahrens gilt die Ansässigkeitsbescheinigung drei Jahre, wenn sich die Verhältnisse nicht geändert haben und es kann in der Folge die KESt-Befreiung angewandt werden. In EAS 3016 BMF 18.11.2008, BMF-010221/2986-IV/4/2008, wird dies wie folgt begründet: Hat Ende November 2005 die österreichische Tochtergesellschaft an ihre zu 100% beteiligte deutsche Holding-Muttergesellschaft eine Gewinnausschüttung unter Einbehaltung der Kapitalertragsteuer vorgenommen und ist in der Folge von der österreichischen Finanzverwaltung auf der Grundlage von § 94a EStG die Berechtigung der deutschen Holdinggesellschaft zur Steuerentlastung in Österreich anerkannt und die Kapitalertragsteuer bescheidmäßig rückerstattet worden, dann bestehen im Grunde keine Bedenken, wenn analog zur Regelung des § 3 Abs. 2 DBA-Entlastungsverordnung in den folgenden 3 Jahren das Rückzahlungsverfahren vermieden und die KESt-Entlastung anlässlich der Gewinnausschüttung vorgenommen wird; dies allerdings unter der Voraussetzung, dass im Gefolge der finanzamtlichen Rückzahlung in den maßgebenden Verhältnissen keine wesentlichen Änderungen eintreten. Eine solche Änderung wäre gegeben, wenn nach dem finanzamtlich erledigten Rückerstattungsantrag Gewinnausschüttungen in einer Höhe getätigt werden, die bei weitem den (dem amtlich kontrollierten Rückzahlungsverfahren zugrundeliegenden) Ausschüttungsbetrag übersteigen (EAS 2772). Findet daher im November 2008 eine weitere Gewinnausschüttung in etwa der gleichen Höhe wie im Jahr 2005 statt, kann diese Gewinnausschüttung auf der Grundlage von Vordruck ZS-QU2 KESt-frei erfolgen, weil die finanzamtliche KESt-Rückerstattung im Jahr 2005 eine Entlastung vom potentiellen Verdacht einer künstlichen Zwischenschaltung der die Gewinnausschüttung empfangenden deutschen Holdinggesellschaft zur Folge hatte und hiermit eine dreijährige Ausstrahlwirkung dieser Beurteilung verbunden war. (4) Im vorliegenden Fall wurde für die Rückerstattung hinsichtlich der Ausschüttung bezüglich des Jahres 2016 vom 12. Oktober 2017 im Jahr 2020 eine Ansässigkeitsbescheinigung beim Finanzamt Bruck Eisenstadt Oberwart vorgelegt. Bei positiver Erledigung eines Rückerstattungsverfahrens könnte die Wirkung der Ansässigkeitsbescheinigung auch auf folgende Verfahren erstreckt werden. Eine Erledigung des Rückerstattungsantrages für 2016 ist aber noch nicht erfolgt, da dem Antrag keinerlei Unterlagen beigelegt worden sind und das Finanzamt dazu erst ermitteln muss. Damit kann derzeit diesem Verfahren keine Erstreckungswirkung zugebilligt werden. (5) Für die Ausschüttung des Jahres 2017 wurde keine Ansässigkeitsbescheinigung eingereicht. Die Beschwerde bleibt mangels Vorlage einer für die gegenständliche Ausschüttung maßgeblichen Ansässigkeitsbescheinigung (bzw der positiven Beurteilung einer Rückerstattung) erfolglos. 8. Ergänzende Ausführungen zur Stiftung als Gesellschaft der MTR bzw nach dem Primärrecht: a. Seit der Änderungsrichtlinie (Richtlinie des Rates zur Änderung der Richtlinie 90/435/EWG vom 23. Juli 1990 über das gemeinsame Steuersystem der Mutter- und Tochtergesellschaften) wird der Terminus "Gesellschaften" offenbar sehr weit verstanden, zumal die erweiterte Liste der "Gesellschaften" auch - bestimmte Genossenschaften, - Vereine auf Gegenseitigkeit, - Nichtkapitalgesellschaften, - Sparkassen und Vereine, Fonds und - gewerblich tätige Vereinigungen erfasst, an denen einerseits keine Kapitalbeteiligung im konventionellen Sinn bestehen kann und die andererseits nicht unter die klassischen nationalen Gesellschaftsbegriffe fallen. Auch ist der in der englischen Richtlinienfassung verwendete Begriff der "companies" weiter als der kontinentalrechtliche Gesellschaftsbegriff. Das wirft die bislang ungelöste Frage auf, ob beispielsweise auch körperschaftsteuerliche Rechtsgebilde von den Öffnungsklauseln der Richtlinie erfasst sind, die vom nationalen Recht nicht als "Gesellschaften" angesehen werden, wie zB Stiftungen oder Vereine (Kogler, Mutter-Tochter-Richtlinie, Artikel 2 Rz 19 mit Verweis auf Fibbe, EC Tax Rev. 2006, 95 (98) mit dem Beispiel der niederländischen "Stichting"). b. Missbrauchsverdacht: Durch die Bestimmungen des § 94 EStG (und der KESt-VO) soll sichergestellt werden, dass die Begünstigungen der Mutter-Tochter-Richtlinie nicht missbräuchlich verwendet werden. Der Gesetzgeber will vermeiden, dass Gewinne österreichischer Kapitalgesellschaften durch Zwischenschaltung funktionsloser (Mutter-)Gesellschaften steuerfrei ins EU-Ausland gelangen und von dort unbesteuert in Steueroasen weitergeleitet werden. Die Voraussetzungen für eine Befreiung vom Kapitalertragsteuerabzug wurden im gegenständlichen Fall durch Unterlagen nachgewiesen, die die Nachprüfbarkeit der Voraussetzungen ermöglichen. Die Konzernstruktur mit der Familienstiftung und der Einbindung der Bf. ist langjährig gewachsen, sodass von einer missbräuchlichen Gestaltung nicht auszugehen ist. Die Vorgangsweise der Bf. stellt sich weder als ungewöhnlich dar, noch liegen Tatsachen vor, die darauf schließen lassen, dass sie lediglich aus Gründen der Steuerersparnis gewählt worden ist. In der Vorgehensweise der Bf. ist kein Fall eines Rechtsmissbrauchs iSd § 22 BAO zu sehen. c. Anwendungsbereich der MTR Nur quasi-subjektiv befreite Gesellschaften sollten nach dem Ratsprotokoll aus dem Anwendungsbereich der Richtlinie genommen werden - Holdinggesellschaften und Kapitalanlagegesellschaften, die nicht der KÖSt im Sitzstaat unterliegen, - deutsche Anlagegesellschaften, wenn das Fondseinkommen bei den Anteilseignern besteuert wird, - niederländische Anlagegesellschaften und - bestimmte spanische und portugiesische Gesellschaften (Kofler in Schaumburg/Englisch, Europäisches Steuerrecht, 2. Auflage 2020, Rz 14.2) Die hier vorliegende deutsche Familienstiftung ist unbestritten in diesem Mitgliedstaat ansässig, unterliegt der deutschen Körperschaftsteuer und würde damit prinzipiell die Voraussetzungen der MTR erfüllen. Eine deutsche Stiftung kann daher grundsätzlich als eine "andere nach deutschem Recht gegründete Gesellschaft iSd MTR" angesehen werden(siehe auch Daisenberger und die zitierte Literatur). d. Entlastung auch durch Anwendung des Unionsrechtes: Die obige Rechtsfolge kann sich auch auf das Primärrecht stützen. Folge einer Diskriminierung gegenüber inländischen Stiftungen wäre die unmittelbare Anwendung der Grundfreiheiten, mit der gemeinschaftsrechtswidrige Elemente des § 94 Z 2 EStG verdrängt würden (siehe auch Loukota, aaO zur Verdrängung von § 94a EStG). Aus dem Vorrang des Primärrechtes (hier Art 54 AEUV) folgt, dass sich die Rechtsnormen des österreichischen Rechts an den Grundfreiheiten zu orientieren haben. Nach der überwiegenden Meinung der Lehre kann eine rechtsfähige Stiftung iSd des deutschen Sachenrechts eine Gesellschaft iSd Artikel 54 AEUV sein, wenn sie erwerbswirtschaftlich tätig ist. Bei Unternehmensbeteiligungen einer Stiftung ist davon auszugehen, dass eine kontrollierende (das heißt zumindest 50%ige) Beteiligung eine aktive Vermögensverwaltung darstellt, bei der ein Erwerbszweck angenommen werden kann. Aufgrund der weit über 90% liegenden Beteiligung der Stiftung, der Regelungen in der Satzung der Stiftung bzw dem Gesellschaftsvertrag der VL KG, kann von einer Beteiligung ausgegangen werden, die der Stiftung sicheren Einfluss auf die Entscheidungen der VL KG gewährt und mit der sie deren Tätigkeiten bestimmen kann. Da vergleichbare inländische Stiftungen der Steuerbefreiung unterliegen, wäre im Fall des Versagens der Entlastung an der Quelle die Niederlassungsfreiheit verletzt. e. Damit ist klargestellt dass das Bundesfinanzgericht grundsätzlich von der Möglichkeit der Entlastung einer deutschen Stiftung in Bezug auf den Kapitalertragsteuerabzug ausgeht. Diese Entlastung scheitert im vorliegenden Fall nur an der fehlenden Ansässigkeitsbescheinigung für die Ausschüttung 2017. E. Zulassung zur Revision: Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Die Entscheidung orientiert sich an der KESt-Verordnung BGBl 56/1995 und der ständigen Rechtsprechung des VwGH. Eine Rechtsfrage mit besonderer Bedeutung liegt nicht vor.   Linz, am 19. Mai 2020