BFG RV/7102043/2016

Nach Ansicht der belangten Behörde würde ein Werkvertrag nur dann vorliegen, wenn der Vertragsinhalt die entgeltliche Herstellung eines Werkes im Sinne einer "individualisierten, konkretisierten und gewährleistungstauglichen Leistung ist, die eine in sich geschlossene Einheit bildet". Genau dies liege im gegenständlichen Fall vor, da keineswegs "atomisierte" Vertragsverhältnisse vereinbart worden seien. Die Behörde dürfte diesen Ausdruck im Sinne einer Unzulässigkeit der Zerlegung üblicherweise als Einheit betrachteter Dienstleistungen in viele kleine Bestandteile sehen. Durch eine solche Vorgehensweise könnte man die Regelungen des Werkvertrages aushebeln, da die Geltendmachung der Gewährleistung für jedes einzelne Arbeitsdetail wiederum zu einem Weisungsrecht führen müsste. Nichts dergleichen sei hier der Fall. Die Auftragnehmer stellten entgeltlich eine bestimmte Endleistung, die exakt individualisiert und konkretisiert sei, her. Konkret müsse ein bestimmter Bereich gesäubert werden, der natürlich auch gewährleistungsrechtlich relevant sei. Reinigungsarbeiten könnten gar nicht anders vergeben werden, sodass von einer "Atomisierung" der Vertragsverhältnisse keine Rede sein könne. Es würden also nicht einzelne Aufträge dafür vergeben, den Boden zu reinigen und gesondert den Mistkübel zu entleeren, etc., sondern es werde ein Gesamtauftrag für ein bestimmtes, keinesfalls minimales, Objekt, für einen bestimmten Zeitraum vergeben, sodass durchaus von großer Relevanz sei, ob tatsächlich Weisungen erteilt worden seien, oder ob die Auftragnehmer ihre Tätigkeiten ergebnisorientiert und nach der exakten Umschreibung des Endergebnisses erbracht hätten. Letzteres sei nämlich der Fall, weshalb ein Werkvertrag vorliege. Die Behörde habe dazu aber nicht einmal Erhebungen angestellt. Was die Qualifikation als Werkvertrag betreffe, sei vor allem wesentlich, ob der Dienstnehmer seine Arbeitskraft in persönlicher Abhängigkeit schulde, oder eben ein bestimmtes Werk. Dabei sei es verständlicherweise von entscheidender Bedeutung, ob der Dienstnehmer selbst tätig werden müsse (spreche für die Zurverfügungstellung seiner Arbeitskraft) oder ob er das Ergebnis auch auf jede andere denkbare Art und Weise herstellen dürfe. Letzteres sei hier der Fall. Es sei nach den vorliegenden Verträgen und dem gelebten Vertragsverhältnis nicht entscheidend, auf welche Art und Weise die Subunternehmen ihre Tätigkeit erbringen würden. Genauso sei es auch vereinbart worden. Es sei auch völlig unerheblich, ob Subunternehmer Hilfskräfte angemeldet hätten oder nicht. Sie könnten jederzeit, wenn sie es wünschten, andere Personen heranziehen oder sich von diesen vertreten lassen. Die belangte Behörde habe selbst darauf hingewiesen, dass in der Regel Pauschalen vereinbart worden seien und nur gelegentlich Stundenlöhne. Schon unter diesem Aspekt wäre es von Interesse gewesen, eine Unterscheidung für die einzelnen Dienstnehmer zu treffen. Vor allem die Vereinbarung eines bestimmten Pauschalpreises würde gegen ein Dienstverhältnis sprechen, da es völlig im Belieben des Werkunternehmens stehe, auf welche Art und mit welchem Aufwand er das vereinbarte Werk herstelle. Auch Stundenlöhne würden nicht per se gegen die Qualifikation als Dienstvertrag sprechen. Gerade die Differenzierung zwischen den verschiedenen Zeiträumen der Verträge zeige, dass hier - je nach Bedarf - vor allem einzelfallbezogen bestimmte Objekte an Subunternehmer vergeben worden seien und keinesfalls arbeitsrechtliche Bestimmungen umgangen werden sollten. Es liege in der Natur von Verträgen (welchen auch immer), dass sie verbindlich seien. Jeder Auftrag müsse, sobald er angenommen worden sei, durchgeführt werden. Dieses Kriterium treffe auf jeden einzelnen zweiseitig verbindlichen Vertragstypus zu, weshalb es schwerlich für eine Abgrenzung zwischen zwei Vertragstypen Anwendung finden könne. Auch ein Werkvertragsnehmer habe die Vertragstreue zu wahren. Im Unterschied zu Werkvertragsnehmern könnten Dienstnehmer aber der Vorsehung des Gesetzes nach bestimmte Aufträge nicht so einfach ablehnen. Sie hätten sich zur Verfügungstellung ihrer Arbeitsleistung verpflichtet. Die von der Bf. beschäftigten Auftragnehmer hätten aber sehr wohl einzelne neue Aufträge - je nach ihrem Bedarf - ablehnen können, sodass hierin ein Merkmal eines Werkvertrages liege. Problematisch sei, dass die Behörde sich weiterhin weigere, konkrete Feststellungen zu den einzelnen Dienstnehmern und deren Verhältnissen zu treffen. Natürlich sei es auch belangvoll, ob jemand nur einen einzigen Auftraggeber habe, von dem er zumindest wirtschaftlich abhängig sei, oder ob eine solche wirtschaftliche Abhängigkeit auf Grund zahlreicher Beschäftigungsverhältnisse nicht bestehe. Dies könne nicht das einzige Argument darstellen, es sei aber sehr wohl zu berücksichtigen, was die Behörde jedoch unterlassen habe. Der Behauptung der Behörde schließlich, auf die Bezeichnung der Verträge komme es nicht an, müsse aufs Schärfste widersprochen werden. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sei grundsätzlich von der Richtigkeit des Vereinbarten auszugehen, sodass eine Umqualifikation von Seiten der Verwaltungs- oder Finanzbehörden jedenfalls auf Grundlage konkreter und bestimmter Tatsachen, die der Richtigkeit der von den Parteien vorgenommenen Qualifikation widersprechen müssten, vorgenommen werden müsste. Die Behörde habe hier aber keine ausreichenden Ermittlungen vorgenommen, die zu einer Umqualifikation führen könnten. Man müsse der Behörde nämlich schon entgegenhalten, dass sie zwar einerseits konkrete Feststellungen zu den einzelnen Beschäftigungsverhältnissen verweigere, andererseits aber den klaren und deutlichen Inhalt des Vertrages nicht als entscheidungsrelevant würdigen möchte. Der einzige Umstand, der nach Ansicht der Behörde hier wirkliche Bedeutung haben dürfte, sei jener, dass die von der Bf. beschäftigten Personen keine eine besondere Ausbildung erfordernde Tätigkeiten durchgeführt hätten und keinen eigenständigen Marktauftritt gehabt hätten. Weder das eine noch das andere Argument könne als besonders taugliches Argument betrachtet werden, im Gegensatz zu zahlreichen anderen Argumenten, die für das Vorliegen eines Werkvertrages sprechen würden. Die reine Bildungsvoraussetzung für eine berufliche Tätigkeit könne wohl kaum ein besonders relevantes Kriterium sein, auch nicht der Werbeauftritt. Auf die in der Beschwerde (noch) behauptete Unterentlohnung und Rückverrechnung der Urlaubszahlungen ist die Bf. im Vorlageantrag nicht mehr eingegangen.   Über die Beschwerde wurde erwogen:   Gemäß § 47 Abs. 2 Einkommensteuergesetz (EStG) 1988 liegt ein Dienstverhältnis vor, wenn der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft schuldet. Dies ist der Fall, wenn die tätige Person in der Betätigung ihres geschäftlichen Willens unter der Leitung des Arbeitgebers steht oder im geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers dessen Weisungen zu folgen verpflichtet ist. Gemäß § 41 Abs. 1 Familienlastenausgleichsgesetz (FLAG) 1967 haben den Dienstgeberbeitrag alle Dienstgeber zu leisten, die im Bundesgebiet Dienstnehmer beschäftigen. Dienstnehmer sind ua. auch Personen, die in einem Dienstverhältnis im Sinne des § 47 Abs. 2 EStG 1988 stehen (Abs. 2 leg. cit.). Die Pflicht zur Entrichtung eines Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag gründet sich auf § 122 Abs. 7 und Abs. 8 des Wirtschaftskammergesetzes (WKG) 1998. Die in § 47 Abs. 2 EStG 1988 enthaltene Definition des Dienstverhältnisses ist eine eigenständige des Steuerrechtes; sie ist weder dem bürgerlichen Recht, noch dem Sozialversicherungsrecht, noch anderen Rechtsgebieten entnommen. Durch sie soll ein tatsächliches Verhältnis, oder mit anderen Worten, ein Zustand umschrieben werden (VwGH vom 22. Jänner 1986, Zl. 84/13/0015; vom 31. März 1987, Zl. 84/14/0147). Bei der Beurteilung, ob eine Leistungsbeziehung die Tatbestandsvoraussetzungen des § 47 Abs. 2 EStG 1988 erfüllt, kommt es daher weder auf die von den Vertragspartnern gewählte Bezeichnung des Vertragswerkes an (VwGH vom 19. September 2007, Zl. 2007/13/0071; vom 28. April 2004, Zl. 2000/14/0125; vom 18. März 2004, Zl. 2000/15/0079), noch darauf, wie eine Rechtsbeziehung auf anderen Gebieten, wie beispielsweise dem Sozialversicherungsrecht, dem Arbeitsrecht oder dem Gewerberecht, zu beurteilen ist (VwGH vom 22. März 2010, Zl. 2009/15/0200; vom 2. Februar 2010, Zl. 2009/15/0191; vom 19. September 2007, Zl. 2007/13/0071). Dass die zwischen der Bf. und den Reinigungskräften abgeschlossenen Vereinbarungen ausdrücklich als "Werkvertrag" bezeichnet wurden, kommt daher ebensowenig eine entscheidungsrelevante Bedeutung zu wie dem Umstand, dass die Reinigungskräfte bei der Sozialversicherung der gewerblichen Wirtschaft gemeldet waren und über eine Gewerbeberechtigung verfügt haben. Gerade die Innehabung eines Gewerbescheines dient in vielen Fällen dazu, abhängige Beschäftigungsverhältnisse zu verschleiern (VwGH vom 21. Dezember 2011, Zl. 2010/08/0129). Entscheidend sind vielmehr die tatsächlich verwirklichten vertraglichen Vereinbarungen (VwGH vom 19. September 2007, Zl. 2007/13/0071; vom 28. April 2004, Zl. 2000/14/0125; vom 18. März 2004, Zl. 2000/15/0079). Nach der Legaldefinition des § 47 Abs. 2 EStG 1988 liegt ein Dienstverhältnis dann vor, "wenn der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft schuldet". Das steuerrechtliche Dienstverhältnis ist daher charakterisiert durch das "Schulden der Arbeitskraft". Das Schulden der Arbeitskraft bedeutet, dass der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft für eine bestimmte oder für eine unbestimmte Zeit zur Verfügung stellt. Seinem Wesen nach stellt das Dienstverhältnis zwar ein Dauerschuldverhältnis dar (Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, Einkommensteuergesetz, Kommentar, Rz 15 zu § 47 und die dort angeführt Rechtsprechung); jedoch kann auch eine nur kurz dauernde oder nur vorübergehende Beschäftigung ein Dienstverhältnis begründen (Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, Einkommensteuergesetz, Kommentar, Rz 53 zu § 47 und die dort angeführt Rechtsprechung). Entgegen der von der Bf. vertretenen Auffassung ist es daher nicht von Belang, ob die sog. Werkverträge auf bestimmte oder auf unbestimmte Zeit abgeschlossen wurden. Wenn die Bf. zur Darlegung ihres Rechtsstandpunktes auf die (zu § 4 ASVG ergangene) Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes verweist, wonach die vertragliche Gestaltung einer Beschäftigung zunächst die Vermutung der Richtigkeit (im Sinne einer Übereinstimmung mit der Lebenswirklichkeit) für sich habe (VwGH vom 14. März 2001, Zl. 96/08/0301), so ist ihr entgegenzuhalten, dass der Verwaltungsgerichtshof in einem ebenfalls die vertragliche Gestaltung betreffenden Erkenntnis aber auch ausgesprochen hat, dass bei einer Unbestimmtheit der zu erbringenden (vertraglich vereinbarten) Leistungen, die erst bei der Durchführung des Vertrages im Einzelfall konkretisiert bzw. individualisiert werden, kein Werkvertrag vorliegt (VwGH vom 22. Jänner 2003, Zl. 99/08/0055). Ein Werkvertrag liegt nämlich nur dann vor, wenn es sich bei dem "Werk" um eine schon im Vertrag individualisierte und konkretisierte Leistung, also eine in sich geschlossene Einheit handelt. Die Verpflichtung aus einem Werkvertrag besteht darin, die genau umrissene Leistung (in der Regel zu einem bestimmten Termin) zu erbringen (VwGH vom 15. Mai 2009, Zl. 2009/09/0094, mwN). In den zwischen der Bf. und den Reinigungskräften abgeschlossenen sog. Werkverträgen heißt es beispielsweise nur "Glasflächenreinigung in div XYa-KG Filialen" (sog. Werkvertrag XY1 vom 05.09.2012) oder "Einfache Reinigungsarbeiten in div XYa-KG Filialen" (sog. Werkvertrag XY4 vom 01.03.2012). Diesen (für mehrere Monate abgeschlossenen) Vereinbarung ist nicht einmal zu entnehmen, welche XYa-KG Filialen die Reinigungskräfte konkret zu reinigen hatten und wie oft sie diese zu reinigen hatten. Auch den anderen sog. Werkverträgen mangelt es an der für das Vorliegen eines (echten) Werkvertrages erforderlichen Bestimmtheit. Damit in Einklang stehen auch die von den Reinigungskräften gelegten Rechnungen, in denen es (beispielsweise) nur heißt "Reinigung div Tätigkeiten" (XY4, Rechnung vom 12.05.2012; XY5, Rechnung vom 04.06.2012) oder "Reinigung für Hilfsarbeiten" (XY6, Rechnung vom 03.04.2012). Dass die Reinigungskräfte, deren Dienstnehmereigenschaft im ggstdl. Fall zu beurteilen ist, keine eigenständig abgrenzbaren Werke erbracht haben, geht auch aus dem Bescheid des Landeshauptmannes von Niederösterreich vom 11. Juni 2012, GS5-A-948/1327-2011, hervor, wonach Herr XY8, dessen Dienstnehmereigenschaft (§ 4 ASVG) in diesem Verfahren zu beurteilen war, zusammen mit einem (anderen) Dienstnehmer der Bf. (am 17.01.2011) in einer XYa-KG Filiale Fenster geputzt hat. Das Bundesfinanzgericht gelangt daher zu dem Ergebnis, dass zwischen der Bf. und den Reinigungskräften die Ausführung einzelner Werke weder vereinbart war, noch dass solche tatsächlich erbracht wurden. Das Vorliegen von Werkverträgen ist daher - entgegen der von der Bf. vertretenen Auffassung - zu verneinen. Die Reinigungskräfte haben der Bf. vielmehr ihre Arbeitskraft für die Durchführung von Reinigungsarbeiten zur Verfügung gestellt. Für diese Beurteilung spricht auch der Umstand, dass die Bf. die Reinigungskräfte (nur) zur Abdeckung von Auslastungsspitzen herangezogen hat und die Reinigungskräfte damit - wie auch aus dem oa. Verfahren betreffend XY8 hervorgeht - die gleichen (Reinigungs)Arbeiten wie die Dienstnehmer der Bf. durchgeführt haben. Die Bf. hat in diesem Zusammenhang auch eingewendet, dass die Tätigkeit jeder einzelnen Reinigungskraft gesondert zu betrachten sei und dass die Reinigungskräfte dazu auch nicht befragt worden seien. Dem ist entgegenzuhalten, dass - wie auch das Finanzamt in der Beschwerdevorentscheidung vom 17. März 2016 ausgeführt hat - die Bf. der Feststellung, dass es sich dabei um die eingangs beschriebenen Reinigungsarbeiten (Vorplatz-, Parkplatz-, Ladezonen- und Glasflächenreinigung udgl.) gehandelt hat, im gesamten Verfahren nicht entgegen getreten ist. Da es für die Beurteilung, ob Dienstverhältnisse im Sinne des § 47 Abs. 2 EStG 1988 vorliegen, nicht darauf ankommt, ob eine Reinigungskraft beispielsweise Glasreinigungsarbeiten durchgeführt hat oder ob sie die Ladezone gereinigt hat und in welcher Filiale der Firma XY-KG sie diese Tätigkeiten durchgeführt hat, konnte eine Auseinandersetzung mit der Frage, welche Tätigkeiten jede einzelne Reinigungskraft konkret durchgeführt hat, unterbleiben. Wozu die Reinigungskräfte befragt hätten werden sollen, hat die Bf. überhaupt offen gelassen. Dem diesbezüglichen Einwand der Bf. kommt daher keine Berechtigung zu. Wie bereits ausgeführt worden ist, liegt ein Dienstverhältnis dann vor, wenn der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft schuldet. Dazu muss der Arbeitnehmer "unter der Leitung des Arbeitgebers stehen oder im geschäftlichen Organismus eingegliedert und dessen Weisungen zu folgen verpflichtet" sein (§ 47 Abs. 2 EStG 1988). Weisungsgebundenheit und organisatorische Eingliederung sind daher nach der Legaldefinition die maßgeblichen Kriterien eines Dienstverhältnisses (so auch: VwGH vom 21. Oktober 2010, Zl. 2009/15/0001; vom 28. Oktober 2010, Zl. 2007/15/0177; vom 29. April 2010, Zl. 2008/15/0103; vom 22. März 2010, Zl. 2009/15/0200; vom 2. Februar 2010, Zl. 2009/15/0191; vom 28. Mai 2009, Zl. 2007/15/0163; vom 19. September 2007, Zl. 2007/13/0071). Diese beiden Merkmale lassen sich jedoch nicht eindeutig voneinander abgrenzen und bedingen einander teilweise; ist eine Person weisungsgebunden, dann ist dies auch bei der Beurteilung der Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers zu berücksichtigen; andererseits wird eine Person, die eingegliedert ist, auch eher einem Weisungsrecht unterliegen (Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, Einkommensteuergesetz, Kommentar, Tz 23 zu § 47). Die Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers zeigt sich u.a. in der Vorgabe der Arbeitszeit, des Arbeitsortes und der Arbeitsmittel durch den Auftraggeber sowie in der unmittelbaren Einbindung der Tätigkeit in die betrieblichen Abläufe des Arbeitgebers (VwGH vom 29. Juli 2010, Zl. 2007/15/0223; vom 15. September 1999, Zl. 97/13/0164). Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sind die - für das Vorliegen eines Dienstverhältnisses maßgeblichen - persönlichen Weisungen auf den zweckmäßigen Einsatz der Arbeitskraft ausgerichtet und dafür charakteristisch, dass der Arbeitnehmer nicht die Ausführung einzelner Arbeiten verspricht, sondern seine Arbeitskraft zur Verfügung stellt (VwGH vom 28. Oktober 2010, Zl. 2007/15/0177; vom 21. Oktober 2010, Zl. 2009/15/0001; vom 22. März 2010, Zl. 2009/15/0200 vom 28. Mai 2009, Zl. 2007/15/0163). Die Bf. hat als Auftragnehmerin, insbesondere der Firma XY-KG, vorwiegend die Durchführung von Reinigungsarbeiten übernommen. Immer dann, wenn sie die übernommenen (Reinigungs)Arbeiten mit ihren eigenen Dienstnehmern nicht bewältigen konnte, hat die Bf. Reinigungskräfte herangezogen, denen sie gesagt hat, wo (in welcher Filiale der Firma XY-KG) sie die (Reinigungs)Arbeiten durchführen müssen, welche Tätigkeiten sie konkret durchführen müssen (Reinigung der Glasflächen, Ladezonen usw.) und wie oft sie diese (innerhalb der vereinbarten Vertragsdauer) durchführen müssen. Die Bf. hat damit gegenüber den Reinigungskräften, die ihr - wie bereits ausgeführt - ihre Arbeitskraft zur Verfügung gestellt haben, ein von der Intention, gegenüber ihren (eigenen) Auftraggebern eine vertragskonforme Auftragserfüllung sicherzustellen, getragenes und damit auf den zweckmäßigen Einsatz der Arbeitskraft ausgerichtetes, (persönliches) Weisungsrecht ausgeübt und die Reinigungskräfte damit in die in ihrem Unternehmen bestehenden betrieblichen Abläufe eingegliedert. Weisungsgebundenheit und Eingliederung - im Sinne der dargestellten Rechtsprechung - sind daher zu bejahen. Bei einer - wie auch hier vorliegenden - auf die vertragskonforme Auftragserfüllung (der von der Bf. übernommenen Aufträge) ausgerichteten Koordination der Arbeitseinsätze kann nämlich - entgegen der von der Bf. wiederholt vorgebrachten gegenteiligen Auffassung - an der betrieblichen Integration und der damit zwangsläufig einhergehenden persönlichen Weisungsbefugnis des Arbeitgebers (= der Bf.) kein Zweifel bestehen (in diesem Sinn auch: VwGH vom 19. September 2007, Zl. 2007/13/0071). Das für eine selbständige Tätigkeit typische Unternehmerrisiko besteht darin, dass der Leistungserbringer die Möglichkeit hat, im Rahmen seiner Tätigkeit sowohl die Einnahmen- als auch die Ausgabenseite maßgeblich zu beeinflussen und solcherart den finanziellen Erfolg seiner Tätigkeit weitgehend zu gestalten (VwGH vom 19. September 2007, Zl. 2007/13/0071). Im gegenständlichen Fall hat die Bf. den Reinigungskräften (nur) "mitgeteilt, zu welchen finanziellen Bedingungen der Auftrag vergeben werden könnte" (Schriftsatz der Bf. vom 13. November 2014). Davon, dass die Reinigungskräfte die Einnahmenseite "maßgeblich beeinflussen" hätten können, kann daher nicht die Rede sein. Das Vorliegen eines Unternehmerrisikos ist daher schon aus diesem Grunde zu verneinen. Auf den von der Bf. in der Beschwerde erhobenen Einwand, dass die Reinigungskräfte das Risiko getragen hätten, sich "verkalkuliert" zu haben, braucht daher nicht mehr eingegangen zu werden. Gegen das Vorliegen eines Unternehmerwagnisses spricht auch, dass die Bf. die Reinigungskräfte (nur) zur Abdeckung von Auftragsspitzen herangezogen und ihnen (nur) die Arbeiten zugeteilt hat, die sie mit den eigenen Dienstnehmern nicht (mehr) bewältigen konnte, sodass es den Reinigungskräften nicht möglich war, ihre Arbeit auszuweiten und so (von der Bf.) ein höheres Entgelt zu erzielen. Auch die im gegenständlichen Fall zum Teil erfolgte Entlohnung nach einem fixen Stundensatz spricht gegen das Vorliegen eines (einnahmenseitigen) Unternehmerwagnisses (VwGH vom 2. Februar 2010, Zl. 2009/15/0191; vom 18. März 2004, Zl. 2000/15/0079; vom 2. Juli 2002, Zl. 2000/14/0148). In ihrer Beschwerde hat die Bf. ua. auch vorgebracht, dass die Reinigungskräfte ausschließlich eigene Betriebsmittel verwendet hätten. Dem ist entgegenzuhalten, dass Herr XY9 zwar behauptet hat, seine eigenen Arbeitsmittel verwendet zu haben (Niederschrift vom 12. September 2014), die Erbringung damit in Zusammenhang stehender Nachweise (Buchhaltungsunterlagen) aber verweigert hat (Beschwerdevorentscheidung vom 17. März 2016). Und die Geschäftsführerin der Bf., Frau XY10a, hat im Verfahren GS5-A-948/1327-2011 (Bescheid des Landeshauptmannes von Niederösterreich vom 11. Juni 2012) ausgesagt, dass die Arbeitsmaterialien zur Verfügung gestellt worden sind. Dass die Reinigungskräfte Arbeitsmittel in einem das Vorliegen von steuerrechtlichen Dienstverhältnissen in Frage stellenden Umfang eingesetzt hätten, wird daher nicht als erwiesen erachtet. Im gegenständlichen Fall ist daher sowohl das Vorliegen eines einnahmenseitigen als auch eines ausgabenseitigen Unternehmerrisikos zu verneinen. Dem Einwand der Bf., die (auch im gegenständlichen Fall vorliegende) Vereinbarung einer Pauschale würde gegen das Vorliegen von Dienstverhältnissen sprechen, ist entgegenzuhalten, dass es keineswegs gegen, vielmehr eher für ein Dienstverhältnis spricht, wenn im wesentlichen gleichbleibende Arbeiten mit einem gleichbleibenden Betrag entlohnt werden (VwGH vom 21. Februar 1984, Zl. 83/14/0102, ebenfalls eine Reinigungskraft betreffend). Überdies spricht die Vereinbarung eines Pauschalentgelts dafür, dass - wie das auch hier der Fall ist - die betreffende Person ihre Arbeitskraft und nicht ein bestimmtes Werk geschuldet hat (VwGH vom 19. September 2007, Zl. 2007/13/0071) und somit für das Vorliegen von Dienstverhältnissen. Das Vorliegen einer Pauschalentlohnung steht daher der Beurteilung, dass (steuerrechtliche) Dienstverhältnisse vorliegen, nicht entgegen. Die Bf. hat auch eingewendet, dass die Reinigungskräfte Hilfskräfte heranziehen und sich vertreten lassen hätten können. Dabei handelt es sich zweifelsohne um Elemente, die gegen das Vorliegen von Dienstverhältnissen sprechen. Wie jedoch bereits oben ausgeführt wurde, ist bei der Beurteilung, ob Dienstverhältnisse im Sinne des § 47 Abs. 2 EStG 1988 vorliegen, das Gesamtbild der (tatsächlichen) ausgeübten Tätigkeit dahingehend zu überprüfen, ob die Merkmale der Selbständigkeit oder jene der Nichtselbständigkeit überwiegen. Im gegenständlichen Fall sind die Eingliederung und die Weisungsgebundenheit zu bejahen und ist ein Unternehmerwagnis zu verneinen, sodass die genannten Umstände (Vertretung, Heranziehung von Hilfskräften) an dem Gesamtbild eines Dienstverhältnisses nichts Entscheidendes zu ändern vermögen (VwGH vom 25. Mai 1982, Zl. 3038/78). Überdies hat der Verwaltungsgerichtshof die Möglichkeit einer Vertretung bei Reinigungsarbeiten als nicht ausschlaggebend erachtet (VwGH vom 18. Dezember 2013, Zl. 2009/13/0230). Auch mit diesen Einwendungen vermochte die Bf. daher das Vorliegen von (steuerrechtlichen) Dienstverhältnissen nicht in Zweifel zu ziehen. Die Reinigungskräfte hatten auch die Möglichkeit, die Übernahme ihnen von der Bf. angebotener Arbeiten abzulehnen. Dazu ist Folgendes auszuführen: Es besteht weder eine (rechtliche) Verpflichtung, ein Dienstverhältnis einzugehen, noch eine (rechtliche) Verpflichtung, einen (selbständigen) Auftrag zu übernehmen. Ist aber ein Arbeitnehmer ein Dienstverhältnis eingegangen bzw. hat ein selbständig Tätiger einen Auftrag übernommen, so wird weder die Weigerung des Dienstnehmers zur Übernahme (einzelner) ihm aufgetragener Arbeiten, noch die Weigerung des selbständig Tätigen, den Auftrag (zur Gänze) durchzuführen, ohne Folgen bleiben: der Dienstnehmer wird mit arbeitsrechtlichen Konsequenzen (uU Entlassung) rechnen müssen, der selbständig Tätige wird damit rechnen müssen, das vereinbarte Entgelt nicht (zur Gänze) zu erhalten. Aus dem Umstand, dass eine angebotene Beschäftigung abgelehnt werden kann ist daher - ebenso wie aus dem Umstand, dass die Annahme eines angebotenen Auftrages abgelehnt werden kann - für die Frage, ob eine (angenommene) Beschäftigung/ein (angenommener) Auftrag selbständig oder nichtselbständig ausgeübt wird nichts zu gewinnen. Der Umstand, dass die Reinigungskräfte die Übernahme (weiterer) ihnen von der Bf. angebotener Arbeiten auch ablehnen konnten, steht daher der Beurteilung, dass hinsichtlich der übernommenen Arbeiten Dienstverhältnisse vorliegen, nicht entgegen. Zum Einwand der Bf., dass die Reinigungskräfte auch noch andere Auftraggeber gehabt hätten: Mehrere parallel bestehende Auftragsverhältnisse bzw. Dienstverhältnisse sind im Wirtschaftsleben nicht ungewöhnlich. Aus dem Umstand, dass die Reinigungskräfte auch noch anderen Beschäftigungen nachgegangen sein sollen, lässt sich für die Beurteilung, ob sie ihre Tätigkeit für die Bf. im Rahmen eines Dienstverhältnisses ausgeübt haben, daher nichts gewinnen. Dem diesbezüglichen Einwand kommt somit ebenfalls keine entscheidungsrelevante Bedeutung zu. Nach Auffassung des Bundesfinanzgerichts ist das Finanzamt daher zu Recht zu dem Ergebnis gelangt, dass die Reinigungskräfte ihre Tätigkeit im Rahmen eines Dienstverhältnisses ausgeübt haben. Wie das Finanzamt bereits in der Beschwerdvorentscheidung ausgeführt hat, sind aus den Titeln Unterentlohnung und Rückverrechnung der Urlaubszahlungen weder Lohnsteuer, noch Dienstgeberbeiträge (samt Zuschlag) nachgefordert worden, sodass sich der dagegen erhobene Einwand ebenfalls als unberechtigt erweist. Die Haftungsinanspruchnahme der Bf. für Lohnsteuer und die Festsetzung von Dienstgeberbeiträgen (samt Zuschlag) sind daher zu Recht erfolgt. Zur Revision (Art. 133 Abs. 4 B-VG): Eine Revision ist dann zulässig, wenn zu einer Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung eine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes fehlt oder wenn die Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet worden ist oder wenn das Verwaltungsgericht in seinem Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht. Zu der Frage, wann ein Dienstverhältnis vorliegt (§ 47 Abs. 2 EStG 1988) gibt es eine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes. Diese ist - soweit erkennbar - einheitlich und das Bundesfinanzgericht ist davon nicht abgewichen. Die Revision ist daher nicht zulässig. Es war somit wie im Spruch zu entscheiden.     Wien, am 24. April 2020